Dato for udgivelse
28 Nov 2012 14:38
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse
20 Nov 2012 11:05
SKM-nummer
SKM2012.683.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
12-137599
Dokument type
Bindende svar
Emneord
Fast ejendom, moms, salg, udlejning
Resumé

Skatterådet kan ikke bekræfte, at spørger kan sælge en konkret ejendom momsfrit efter modernisering og udstykning, når ejendommen er erhvervet og ombygget med henblik på salg.

Skatterådet bekræfter, at spørger kan sælge de enkelte lejligheder momsfrit efter momslovens § 13, stk. 2, såfremt lejligheden er erhvervet til- og har været anvendt til udlejning til beboelse og således har været undtaget fra retten til fradrag. Skatterådet bekræfter, at dette også gælder selv om der indsættes en købsoption i lejeaftalerne, som giver lejeren en forkøbsret til lejligheden.

Hjemmel

Momsloven § 3, stk. 1,
Momsloven § 4, stk. 1,
Momsloven § 13, stk. 1,
Momsloven § 13, stk. 2

Reference(r)

Momsloven § 3, stk. 1,
Momsloven § 4, stk. 1,
Momsloven § 13, stk. 1,
Momsloven § 13, stk. 2

Henvisning

Den juridiske vejledning 2012-2, afsnit D.A.5.9.4.2

Henvisning

Den juridiske vejledning 2012-2, afsnit D.A.5.22.2


Spørgsmål

  1. Kan det bekræftes, at spørger momsfrit kan sælge ejendommen efter en modernisering og udstykning heraf i ejerlejligheder, jf. momslovens § 13, stk. 2?
  2. Såfremt spørgsmål 1 besvares benægtende, kan det så bekræftes, at spørger kan sælge de enkelte ejerlejligheder momsfrit, såfremt lejligheden på salgstidspunktet har været udlejet til beboelse i minimum 6 måneder, jf. momslovens § 13, stk. 2?
  3. Såfremt spørgsmål 1 og 2 besvares benægtende, kan det så bekræftes, at spørger kan sælge de enkelte ejerlejligheder momsfrit, såfremt lejligheden på salgstidspunktet har været udlejet til beboelse i minimum 12 måneder, jf. momslovens § 13, stk. 2?
  4. Kan det bekræftes, at besvarelsen af spørgsmål 2 og 3 ikke påvirkes af, at der i lejeaftalerne indsættes en købsoption, der kan anvendes af lejer til at købe lejligheden efter minimum 6 henholdsvis 12 måneder regnet fra lejeaftalens indgåelse?

Svar

Ad 1. Nej
Ad 2. Ja
Ad. 3 Spørgsmålet bortfalder
Ad. 4 Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørgers investeringer er rettet mod erhvervelse af ejendomme med et udviklingspotentiale.

Med overtagelse 30. december2009 erhvervede Spørger ejendommen beliggende X-vej, Y-by (herefter "Ejendommen").

Ejendommen blev fredet i 1918. Belægningen omkring bygningerne blev fredet i 2007. Enhver ændring af bygningerne skal ske med tilladelse fra Kulturarvsstyrelsen og med respekt for fredningen.

I forbindelse med overtagelsen af Ejendommen indtrådte Spørger i de eksisterende boliglejemål. Lejemålene havde varierende udløbsdatoer i perioden fra 31. januar 2010 til 30. april 2010. Efter udløbet har Spørger genudlejet boliglejemålene, således at 7 ud af de 8 nuværende boliger, der forefindes på Ejendommen, på nuværende tidspunkt er udlejet.

Ejendommen anvendes i dag ikke til andre formål end ovenfor nævnte boligudlejning. Spørger har dermed i hele sin ejertid anvendt Ejendommen til momsfritaget udlejning omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 8.

Der er vedtaget en ny lokalplan for den samlede ejendom. Lokalplanen opdeler den tidligere samlede ejendom i to delområder.

Spørger har udarbejdet et projekt til modernisering og ombygning af Ejendommen til tidssvarende moderne boliger (herefter benævnt "Projektet"). Hvis Projektet realiseres som skitseret, vil der i de eksisterende bygninger på Ejendommen blive opført i alt 31 lejligheder. De nye lejligheder er alene tiltænkt boligformål, og Spørger påtænker dermed ikke at udnytte lokalplanens muligheder for også at etablere erhvervslejemål.

Projektet er udviklet med henblik på enten salg eller udlejning af de nyopførte og udstykkede ejerlejligheder. I det omfang, der foretages udlejning, er det påtænkt, at der i de enkelte lejeaftaler indsættes en forkøbsret for lejerne, som kan udnyttes i en nærmere fastsat udnyttelsesperiode, der påbegyndes enten 6 eller 12 måneder efter lejeaftalens indgåelse.

Det kan lægges til grund for besvarelsen, at omkostningerne i forbindelse med den påtænkte modernisering og ombygning vil være så væsentlige, at hver af de enkelte udstykkede ejerlejligheder skal anses for nye bygninger omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra a, jf. afsnit 1.3.2 i SKATs vejledning om moms på salg af nye bygninger og byggegrunde.

Der er tale om påtænkte dispositioner.

Spørger har den DATO supplerende oplyst følgende:

  • Ejendommen består af i alt 12 bygninger med et samlet etageareal på 7.000 m2.
  • Ved overtagelsen af Ejendommen indtrådte spørger i 8 eksisterende boliglejemål. Disse boliglejemål er fordelt på 3 forskellige bygninger, som omfatter omkring 1.700 m2.
  • De øvrige bygninger har siden spørgers overtagelse af Ejendommen ikke været anvendt. Dette er en konsekvens af, at Kulturarvsstyrelsen fortsat er i gang med at tage stilling til projektgodkendelsen.
  • De fire stillede spørgsmål vedrører salget af samtlige de 31 lejligheder, der påtænkes etableret i forbindelse med renoveringen og ombygningen af Ejendommen, dvs. både de lejligheder, der er beliggende i de 3 bygninger, hvor de 8 eksisterende lejemål er placeret, samt de lejligheder, som placeres i bygninger, der for nuværende ikke anvendes, fordi der fortsat afventes en tilladelse fra Kulturarvsstyrelsen til gennemførelsen af projektet.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Formålet med spørgsmål 1 er at få afklaret den momsmæssige behandling i tilfælde af, at der gennemføres et salg af de enkelte ejerlejligheder umiddelbart efter Projektets gennemførelse, dvs. uden nogen forudgående udlejning.

Det er Spørgers opfattelse, at salget af de enkelte ejerlejligheder vil være momsfritaget i medfør af momslovens § 13, stk. 2, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, hvilket der vil blive redegjort nærmere for i det følgende.

Ejendommen har indtil Spørgers overtagelse været anvendt til aktiviteter uden for momslovens anvendelsesområde, idet det hertil skal bemærkes, at de statslige institutioner alene er momspligtige af varer og ydelser, der leveres i konkurrence med erhvervsvirksomheder, jf. momslovens § 3, stk. 2, nr. 3.

I forbindelse med erhvervelsen af Ejendommen i 2009 overtog Spørger en række eksisterende boliglejemål, som er blevet videreført, idet der som ovenfor beskrevet for nuværende sker udlejning af 7 ud af de i alt 8 nuværende boliger, der forefindes på Ejendommen

Ejendommen er dermed i hele Spørgers ejertid blevet anvendt til boligudlejning, som i henhold til momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, er fritaget for moms. Et salg af ejendommen vil følgelig være omfattet af momslovens § 13, stk. 2, der momsfritager salg af varer, som udelukkende har været anvendt i forbindelse med virksomhed omfattet af momslovens § 13, stk. 1.

Momslovens § 13, stk. 2 har følgende ordlyd: "Levering af varer, der alene har været anvendt i forbindelse med virksomhed, der er fritaget for afgift efter stk. 1, eller af varer, hvis anskaffelse eller anvendelse har været undtaget fra retten til fradrag efter kapitel 9, er fritaget for afgift".

Momslovens § 13, stk. 2, er en implementering af artikel 136 i momssystemdirektivet, der har følgende ordlyd: "Medlemsstaterne fritager følgende transaktioner: a) levering af varer, der udelukkende har været anvendt i forbindelse med sådanne former for virksomhed, som er fritaget for afgift i medfør af artikel 132, 135, 371, 375, 376 og 377, artikel 378, stk. 2, artikel 379, stk. 2, samt artikel 380-390, såfremt disse varer ikke har givet ret til fradrag b) levering af varer, hvis anskaffelse eller anvendelse har været undtaget fra fradragsretten i medfør af artikel 176."

Anvendelsen af momslovens § 13, stk. 2, er beskrevet i den juridiske vejledning, punkt D.A.5.22.2, hvor der bl.a. anføres, at: "Momsfritagelsen omfatter først og fremmest videresalg af driftsmidler, der er erhvervet af en momspligtig person udelukkende til brug for aktiviteter, der er fritaget for moms efter ML § 13, stk. 1"

Samspillet mellem de nye regler om momspligt ved salg af byggegrunde og nye bygninger, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra a-b, og momslovens § 13, stk. 2, er blevet belyst af Skatterådet i tre bindende svar offentliggjort som SKM2010.842.SR, SKM2012.264.SR og SKM2012.315.SR, som nærmere gennemgås i det følgende:

SKM2010.842.SR

Afgørelsen SKM2010.842.SR omhandlede en situation, hvor et søskendepar, efter i 2002 at have arvet 10 sommerhusgrunde, havde fortsat med at udleje disse, ligesom 5 af grundene løbende var blevet frasolgt. Lejerne havde på de enkelte grund opført sommerhuse for egen regning. Spørgerne ønskede nu at afklare de momsmæssige konsekvenser af en eventuel afståelse af de resterende sommerhusgrunde efter 1. januar 2011.

Efter først at have konstateret, at der var tale om økonomisk virksomhed omfattet af momslovens § 3, fastslog Skatterådet, at idet sommerhusgrundene var driftsmidler i en virksomhed, hvis hovedformål var momsfritaget udlejning, ville salg af sommerhusgrunde også være momsfritaget efter 1. januar 2011, jf. momslovens § 13, stk. 2.

SKM2012.264.SR

Sagen omhandlede et anpartsselskab, hvis hovedaktivitet var momsfritaget udlejning af fast ejendom. Selskabet ønskede at frasælge en byggegrund, hvorpå der efter lokalplanen var mulighed for opførelse af en ny bygning, idet salget skulle styrke kapitalgrundlaget i det spørgende selskab.

Efter at have konstateret, at der var tale om økonomisk virksomhed omfattet af momslovens § 3, konkluderede Skatterådet, at spørgers salg af en udstykket byggegrund ville være momsfritaget i medfør af momslovens § 13, stk. 2, idet der var tale om et driftsmiddel anvendt i spørgers udlejningsvirksomhed.

SKM2012.315.SR

Sagen omhandlede to søskende, der i fællesskab havde drevet en landbrugsejendom med et samlet grundareal på 203.988 m2. En del af landbrugsjorden blev i 2010 overført fra landzone til byzone, ligesom der blev vedtaget en lokalplan, der udlagde en del af spørgernes landbrugsjord til boligformål. Spørgerne ønskede nu en afklaring af, hvorvidt et salg af den væsentligste del af jorden (alt bortset fra stuehuset med tilhørende grund på ca. 3.000 m2), ville være momspligtigt.

Efter at have konstateret, at der var tale om økonomisk virksomhed omfattet af momslovens § 3, konkluderede Skatterådet, at spørgers salg af en udstykket byggegrund ville være momsfritaget i medfør af momslovens § 13, stk. 2, idet landbrugsjorden udelukkende havde været anvendt i forbindelse med momsfritaget udlejningsvirksomhed.

Efter Spørgers opfattelse har Skatterådet dermed klart fastslået, at momslovens § 13, stk. 2, har fortrinsret i forhold til momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra a-b. Dette kommer i samtlige tre bindende svar til udtryk derved, at der statueres momsfritagelse, uanset at de objektive betingelser for at pålægge moms efter de nye regler om salg af fast ejendom er opfyldt.

Det er væsentligt at fremhæve, at momslovens § 13, stk. 2, også finder anvendelse i den situation, hvor en byggegrund ikke har været anvendt til momsfritagne aktiviteter i tidsrummet mellem udstykningen og det efterfølgende frasalg. Dette kommer mest klart til udtryk i SKM2012.264.SR, hvor der blev udstykket en byggegrund fra den eksisterende matrikel, som herefter ønskedes frasolgt. Skatterådet fastslog i den forbindelse blot, at "Når spørger sælger en udstykket byggegrund, som er et driftsmiddel i spørgers udlejningsvirksomhed, er det således en momsfritaget levering iht. Momslovens § 13, stk. 2".

Det afgørende for momsfritagelsen efter momslovens § 13, stk. 2, må derefter være, at den hidtidige anvendelse af ejendommen har været momsfritaget efter momslovens § 13, stk. 1. Det forhold, at der på et tidspunkt sker en "statusændring", der uden eksistensen af momslovens § 13, stk. 2, ville indebære, at ejendommen blev omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra a-b, er derfor uden betydning. Samtlige bindende svar omhandler byggegrunde og ikke "nye" bygninger. Dette bør imidlertid være uden betydning for den momsmæssige behandling, idet det afgørende er, at ejendommen alene har været anvendt til momsfritaget virksomhed.

Af de bindende svar kan endvidere udledes, at der ikke kan stilles betingelser til den tidsmæssige udstrækning af de forudgående momsfritagne aktiviteter eller den beløbsmæssige størrelse af den momsfritagne omsætning sat i forhold til den forudsatte salgssum for aktivet. Forudsat at der ikke er tale om en egentlig omgåelsessituation, må momslovens § 13, stk. 2, dermed skulle finde anvendelse, når blot ejendommen i hele ejertiden har været anvendt til momsfritaget virksomhed.

Som redegjort for har Spørger i hele perioden siden overtagelsen af Ejendommen tilbage i DATO alene anvendt denne til momsfritaget boligudlejning, ligesom en væsentlig del af boliglejemålene har været og fortsat er udlejet. På denne baggrund og med henvisning til ovenstående retsregler og praksis vil et salg af Ejendommen efter udstykning i ejerlejligheder være omfattet af momsfritagelsen i momslovens § 13, stk. 2, uanset at der forinden salget er sket en væsentlig ombygning af Ejendommen.

Ad spørgsmål 2 og 3

Spørgsmål 2 og 3 er stillet for det tilfælde, at SKAT uanset det ovenfor anførte måtte finde, at Spørgers salg af Ejendommen i form af ejerlejligheder vil være momspligtigt i medfør af momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra a.

Hvis SKAT måtte komme frem til dette resultat, vil det være en konsekvens af, at den væsentlige ombygning anses for at have karakter af en "momsmæssig statusændring", således at der ikke kan tages højde for anvendelsen af Ejendommen forud for ombygningen, men alene hvorvidt Ejendommen er anvendt til momsfritagne aktiviteter efter færdiggørelsen af ombygningen og udstykningen.

For det tilfælde, at de enkelte ejerlejligheder udlejes i en periode efter færdiggørelsen af ombygningen, vil det have den konsekvens, at ejerlejlighederne i perioden fra den "momsmæssige statusændring" og frem til et eventuelt efterfølgende salg heraf alene har været anvendt til momsfritaget boligudlejning med den konsekvens, at et salg vil være momsfritaget efter momslovens § 13, stk. 2.

Som nærmere redegjort for under spørgsmål 1, kan der ikke stilles krav om en bestemt tidsmæssig udstrækning af den momsfritagne udlejningsvirksomhed som betingelse for at anvende momslovens § 13, stk. 2. Når blot der ikke er tale om egentlig omgåelse, vil forudgående udlejning derfor give mulighed for et efterfølgende momsfrit salg af lejlighederne.

Det er på denne baggrund Spørgers opfattelse, at der (såfremt spørgsmål 1 er besvaret benægtende) under alle omstændigheder vil kunne ske et momsfrit salg af de enkelte lejligheder, uanset om den forudgående udlejningsperiode har udgjort 6 eller 12 måneder. Det afgørende må alene være, at der ikke reelt har været tale om et salg allerede på tidspunktet for indgåelsen af lejeaftalen, hvilket det kan lægges til grund ikke vil være tilfældet.

Angivelsen af minimums udlejningsperioder i spørgsmål 2 og 3 er alene indsat for det tilfælde, at SKAT uanset den foreliggende praksis ønsker at indfortolke et egentligt tidsmæssigt krav til udlejningsperioden. I givet fald har det betydning for Spørger at få fastlagt rammerne herfor.

Ad spørgsmål 4

I det omfang Spørger vælger at foretage udlejning af de enkelte ejerlejligheder, er det som redegjort for tanken, at der i de enkelte lejeaftaler vil blive indsat en forkøbsret for lejerne, som kan udnyttes i en nærmere fastsat udnyttelsesperiode, der påbegyndes enten 6 eller 12 måneder efter lejeaftalens indgåelse.

Baggrunden for indsættelsen af en forkøbsret er, at dette vil gøre indgåelsen af lejeaftaler mere attraktivt for lejerne, hvilket kan give grundlag for et højere lejeniveau. Endvidere er det Spørgers vurdering, at det vil fremme mulighederne for et efterfølgende salg af lejlighederne.

Det er Spørgers opfattelse, at en sådan forkøbsret ikke skal ændre på besvarelsen af spørgsmål 2 og 3. Forkøbsretten medfører ikke en ændret retsstilling for Spørger, idet det alene er lejeren, som tillægges en rettighed. Lejeren kan således frit beslutte, hvorvidt lejemålet skal forlænges, fraflyttes eller overtages gennem en udnyttelse af forkøbsretten.

Forkøbsretten er dermed ikke udtryk for, at der på tidspunktet for indgåelsen af lejekontrakten allerede er sket et salg af lejligheden.

Høringssvar fra spørger:

Spørger har udtalt følgende i forbindelse med at sagsfremstillingen har været i høring:

Spørger er enig i argumentationen og indstillingen for så vidt angår spørgsmål 2 til 4.

I relation til spørgsmål 1 har spørger noteret sig, at indstillingen synes at være i overensstemmelse med SKM2012.402.SR (som blev offentliggjort den 28. juni 2012, dvs. efter vi indsendte anmodningen). I denne sag udtalte Skatterådet i relation til et udstykningsprojekt, at byggemodningen/udstykningen indebar påbegyndelsen af en "ny momspligtig aktivitet", og at grundene derfor ikke kunne sælges momsfrit uanset at de hidtil havde været anvendt til momsfritaget udlejning. Spørger vil derfor antage, at Skatterådet tilsvarende vil anlægge det synspunkt, at renoveringen af de eksisterende bygninger udgør en "ny momspligtig aktivitet", og at ejerlejlighederne derfor hverken helt eller delvist vil kunne sælges momsfritaget.

Skatteministeriets indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at ejendommen efter en modernisering og udstykning i ejerlejligheder kan sælges momsfrit efter momslovens § 13, stk. 2.

Lovgrundlag

Momslovens (LBK nr. 287 af 28. marts 2011 med senere ændringer) § 3, stk. 1:

"Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed."

Momslovens § 4, stk. 1:

"Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering."

Ved lov nr. 520 af 12. juni 2009 om ændring af merværdiafgift mv., der trådte i kraft pr. 1. januar 2011 skete der en ophævelse af momsfritagelsen for levering af nye bygninger med tilhørende jord og byggegrunde, herunder særskilt levering af bebyggede grunde. Levering af bygninger med tilhørende grundareal, som ikke er nye bygninger, er stadig omfattet af momsfritagelsen.

Momslovens § 13, stk. 1, fik pr. 1. januar 2011 følgende ordlyd:

"Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:

[...]

9) Levering af fast ejendom. Fritagelsen omfatter dog ikke:

a) Levering af en ny bygning eller en ny bygning med tilhørende jord.

b) Levering af en byggegrund, uanset om den er byggemodnet, og særskilt

levering af en bebygget grund."

Af bekendtgørelse nr. 1370 af 2. december 2010, om ændring af bekendtgørelse nr. 663 om momsloven, § 1 fremgår, at der pr. 1. januar 2011 indsættes en § 39 a, § 39 b og § 39 c i bekendtgørelsen om momsloven.

§ 39 a, stk. 1 og 2:

"Ved begrebet bygning i lovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra a, forstås grundfaste konstruktioner, som er færdiggjorte til det formål, de er bestemt til. Levering af dele af en sådan bygning anses ligeledes for at være levering af en bygning.

Stk. 2. En bygning, jf. stk. 1, er ny, inden første indflytning. En bygning er også ny på dagen for første levering efter indflytning, hvis leveringen sker mindre end fem år efter dagen for bygningens færdiggørelse. Ved anden og efterfølgende leveringer, der sker inden for fem år fra bygningens færdiggørelse, er bygningen også ny, hvis leveringen sker inden bygningen har været i brug ved indflytning i en periode på 2 år, og første levering er omfattet af momslovens § 29."

§ 39 b:

"En bygning, hvorpå der i væsentligt omfang er udført til-/ombygningsarbejde, anses for at være en ny bygning, inden første indflytning. En bygning omfattet af 1. punktum, er også ny på dagen for første levering af bygningen efter indflytning, når leveringen sker mindre end fem år efter dagen for til-/ombygningens færdiggørelse. Ved anden og efterfølgende leveringer, der sker inden for fem år fra bygningens færdiggørelse, er bygningen også ny, hvis leveringen sker inden bygningen har været i brug ved indflytning i en periode på 2 år, og første levering er omfattet af momslovens § 29.

Stk.2. Der er i væsentligt omfang udført til-/ombygningsarbejde på en bygning, når værdien ekskl. moms heraf overstiger 50 pct. eller 25 pct. af beregningsgrundlaget, jf. stk. 4, ved første levering af bygningen som henholdsvis ny bygning og ny bygning med tilhørende jord.

Stk. 3. Værdien af til-/ombygningsarbejdet opføres som summen af en normalværdi af virksomhedens eget arbejde og materialerne vedrørende ombygningen, inklusive almindelig avance, jf. lovens § 28, stk. 3, og værdien ekskl. moms af det håndværksarbejde m.v., som virksomheden har fået leveret af andre leverandører.

Stk. 4. Beregningsgrundlaget efter stk. 2 er ejendommens værdi som fastsat af SKAT ved den seneste ejendomsvurdering før til-/ombygningen, jf. lov om vurdering af landets faste ejendomme, med tillæg af værdien af udført til-/ombygningsarbejde som opgjort efter stk. 3.

Stk. 5. Hvis beregningsgrundlaget efter stk. 4 er mindre end den opnåede salgspris ved leveringen af ejendommen, jf. stk. 1, kan salgsprisen anvendes som beregningsgrundlag, jf. stk. 2. Det er en betingelse, at salget er sket til en med sælger uafhængig tredjepart, jf. momslovens § 29, stk. 3."

Af bekendtgørelse nr. 1370 af 2. december 2010, § 2, stk. 3 og 4, fremgår, at:

"[...]

For ombygningsarbejder på eksisterende bygninger er tidspunktet for påbegyndelse af byggeriet tidspunktet for påbegyndelse af det egentlige byggearbejde, der har karakter af genopbygning af den eksisterende ejendom eller nybygning inde i eller ovenpå en eksisterende bygning.

Stk. 4. Lovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra a, finder anvendelse på nye bygninger, jf. § 39 b, hvor til-/ombygningen påbegyndes den 1. januar 2011 eller senere."

Momslovens § 13, stk. 2:

"Levering af varer, der alene har været anvendt i forbindelse med virksomhed, der er fritaget for afgift efter stk. 1, eller af varer, hvis anskaffelse eller anvendelse har været undtaget fra retten til fradrag efter kapitel 9, er fritaget for afgift."

Momslovens § 37, stk. 1:

"Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6."

Forarbejder

Af bemærkningerne til lovforslaget, L 203, vedtaget som Lov nr. 520 af 12. juni 2009, fremgår, at der foreslås en ophævelse af momsfritagelsen for levering af nye bygninger med tilhørende jord og byggegrunde herunder særskilt levering af bebyggede grunde. Der indføres altså moms på salg af fast ejendom i form af nye bygninger med tilhørende jord og byggegrunde.

Videre hedder det i bemærkningerne til lovforslaget, at:

"Ved en bygning forstås enhver grundfast konstruktion. Levering af dele heraf anses for at være levering af en bygning eksempelvis salg af hver enkelt ejerlejlighed i en ejendom.

[...]

En bygning, hvorpå der i væsentligt omfang er udført til- og ombygningsarbejde, og som sættes til salg, vil være i direkte konkurrence med nye bygninger til salg, som efter forslaget skal leveres med moms. På den baggrund anses en bygning, på hvilken der i væsentligt omfang er udført til- og ombygningsarbejde, også for at være en ny bygning,

[...]

Med til- og ombygningsarbejde i væsentlig omfang menes, når værdien af til- og ombygningsarbejdet overstiger 50 pct. af salgssummen ved en første levering af en bygning eller 25 pct. af salgssummen ved en første levering af en bygning med tilhørende jord.

I det omfang en nyopført tilbygning sælges separat anses den for at udgøre en ny bygning og salgssummen udgør momsgrundlaget. Sælges tilbygningen derimod sammen med den eksisterende bygning, vurderes om omfanget af tilbygningsarbejdet er væsentligt."

Praksis

SKM2011.131.SR

Skatterådet bekræfter, at salg af to lejligheder, der er nyetableret på en ældre udlejningsejendoms tørreloft, bliver omfattet af de nye bestemmelser om moms ved salg af fast ejendom, når de pågældende lejligheder opdeles i ejerlejligheder, og sælges uafhængigt af den eksisterende ejendom.

Skatterådet bekræfter ligeledes, at kun den forholdsmæssige erhvervsmæssige andel af den moms, der vedrører udskiftning af tag samt renovering af elevator i en ejendom, der udlejes til blandet anvendelse - beboelse / erhverv -, kan fradrages.

SKM2011.864.SR

Skatterådet bekræfter, at ombygning af eksisterende ejerlejligheder efterfulgt af en opdeling heraf til flere nye ejerlejligheder ikke vil være omfattet af moms ved salg. Der er ikke tale om en tilbygning, idet den eksisterende bebyggelse ikke tilføres yderligere areal.

Det er i afgørelsen lagt til grund, at det planlagte ombygningsarbejde ikke vil overstige 25 pct. af de nyopdelte ejerlejligheders salgspris.

Begrundelse

Spørger har oplyst, at det ved besvarelsen af spørgsmål 1 kan lægges til grund, at spørgsmålet omhandler den situation, hvor ejerlejlighederne erhverves og ombygges med henblik på salg.

Ifølge momslovens § 4, jf. § 3, skal der betales moms af levering af varer og ydelser, der mod vederlag leveres af en afgiftspligtig person her i landet. Undtaget herfra er bl.a. levering af fast ejendom, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9.

Med baggrund i Lov nr. 520 af 12. juni 2009 ændres fritagelsen for levering af fast ejendom således, at der bl.a. skal betales moms ved levering af nye bygninger samt bygninger på hvilke der i væsentlig omfang er udført til- og ombygningsarbejde.

Ifølge bemærkningerne til lovforslaget og momsbekendtgørelsen forstås der ved en bygning enhver grundfast konstruktion. Levering af dele heraf anses for at være levering af en bygning eksempelvis salg af hver enkelt ejerlejlighed i en ejendom.

Ejerlejligheder anses således for at være selvstændige faste ejendomme i relation til momsreglerne.

Ved lov nr. 520 af 12. juni 2009 blev den hidtidige momsfritagelse for levering af fast ejendom delvist ophævet med virkning fra den 1. januar 2011. Herefter skal der opkræves moms ved levering af nye bygninger, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra a.

En bygning anses for at være "ny" inden første indflytning, såfremt der er tale om en nyopført bygning, jf. momsbekendtgørelsens § 39 a, stk. 2, eller såfremt der på en eksisterende bygning i væsentligt omfang er udført til/ombygnings-arbejder, jf. momsbekendtgørelsens § 39 b, stk. 1. En sådan bygning er også ny på dagen for første levering efter indflytning, hvis leveringen sker mindre end fem år efter dagen for bygningens færdiggørelse.

Som til- og ombygningsarbejde anses arbejder på den faste ejendom, der ikke kan karakteriseres som normal vedligeholdelse såsom almindelig vedligeholdelse med maling ind-/udvendig, tapetsering og lignende.

Til- og ombygningsarbejde omfatter opførelse, tilbygning, udvidelse, ændring og ombygning af en bygning eller udførelse af enhver teknisk eller anden operation i, på, over eller under de pågældende arealer med henblik på at tilpasse bygningen til en eksisterende eller ændret anvendelse.

Spørger har oplyst, at det kan lægges til grund for besvarelsen, at omkostningerne i forbindelse med den påtænkte modernisering og ombygning vil være så væsentlige, at hver af de enkelte udstykkede ejerlejligheder skal anses for nye bygninger omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra a.

På baggrund af ovenstående er det skatteministeriets opfattelse, at spørgers salg af de væsentligt moderniserede samt udstykkede ejerlejligheder er omfattet af undtagelsen til momsfritagelsen, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra a. Spørgers salg vil således være momspligtigt salg af ny bygning, hvis ejerlejlighederne sælges inden indflytning eller inden for 5 år fra færdiggørelse.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 1 besvares med nej.

Spørgsmål 2

Såfremt spørgsmål 1 besvares benægtende, ønskes det bekræftet, at de enkelte ejerlejligheder kan sælges momsfrit efter momslovens § 13, stk. 2, såfremt lejligheden på salgstidspunktet har været udlejet til beboelse i minimum 6 måneder.

Lovgrundlag

Momslovens § 13, stk. 2:

"Levering af varer, der alene har været anvendt i forbindelse med virksomhed, der er fritaget for afgift efter stk. 1, eller af varer, hvis anskaffelse eller anvendelse har været undtaget fra retten til fradrag efter kapitel 9, er fritaget for afgift."

Praksis

SKM2012.264.SR

Skatterådet kan bekræfte, at salg af byggegrunden er momsfritaget. Spørger kan betegnes som en afgiftspligtig person i henhold til momsloven, men salg af byggegrunden skal ikke pålægges moms, da byggegrunden udelukkende har været anvendt i forbindelse med momsfritaget udlejningsvirksomhed, og salget af byggegrunden er dermed momsfritaget iht. momslovens § 13, stk. 2, som går ud på, at driftsmidler som udelukkende er anvendt i momsfritaget virksomhed, kan sælges momsfrit.

Begrundelse

Spørger har oplyst, at det ved besvarelsen af spørgsmål 2 kan lægges til grund, at spørgsmålet omhandler den situation, hvor ejendommen erhverves og ombygges med henblik på udlejning af de udstykkede lejligheder. Når erhvervelse og ombygning sker med henblik på momsfritaget udlejning, er der ikke fradrag for moms ved spørgers køb/ombygning af lejlighederne.

Det er oplyst, at der påtænkes indgået sædvanlige tidsubegrænset lejeaftaler omfattet af lejeloven og at lejer gives en forkøbsret til lejligheden.

Det er skatteministeriets opfattelse, at når ejendommen købes/ombygges med henblik på momsfritaget udlejning og der ikke tages fradrag for moms ved køb/ ombygning, så vil lejlighederne være omfattet af momslovens § 13, stk. 2 - også selv om der er tale om nye bygninger, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra a.

Ifølge momslovens § 13, stk. 2, skal der ikke betales moms ved levering af varer, hvis anskaffelse eller anvendelse har været undtaget fra retten til fradrag efter lovens kapitel 9. Da spørgers anskaffelse og anvendelse af lejlighederne har været undtaget fra retten til fradrag, kan spørger sælge lejlighederne momsfrit.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 2 bevares med ja.

Spørgsmål 3

Såfremt spørgsmål 1 og 2 besvares benægtende, ønskes det bekræftet, at de enkelte ejerlejligheder kan sælges momsfrit efter momslovens § 13, stk. 2, såfremt lejligheden på salgstidspunktet har været udlejet til beboelse i minimum 12 måneder.

Lovgrundlag

Se ovenfor under spørgsmål 2.

Praksis

Se ovenfor under spørgsmål 2.

Begrundelse

Der henvises til indstillingen og begrundelsen vedrørende spørgsmål 2. Skatteministeriet har indstillet, at spørgsmål 2 besvares bekræftende.

Hvis spørgsmål 2 besvares bekræftende, bortfalder spørgsmål 3.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 3 bortfalder, såfremt Skatterådet følger indstillingen på spørgsmål 2.

Spørgsmål 4

Det ønskes bekræftet, at besvarelsen af spørgsmål 2 og 3 ikke påvirkes af, at der i lejeaftalerne indsættes en købsoption, der kan anvendes af lejer til at købe lejligheden efter minimum 6 henholdsvis 12 måneder regnet fra lejeaftalens indgåelse.

Lovgrundlag

Se ovenfor under spørgsmål 1

Praksis

Se ovenfor under spørgsmål 1

Begrundelse

Det er skatteministeriets opfattelse, at når ejendommen købes/ombygges med henblik på momsfritaget udlejning og der ikke tages fradrag for moms ved køb/ ombygning, så vil lejlighederne være omfattet af momslovens § 13, stk. 2.

Dette gælder også selvom der indsættes en købsoption i lejeaftalerne, som giver lejeren en forkøbsret til lejligheden.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 4 besvares med ja.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skatteministeriets indstilling og begrundelse.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter