Dato for udgivelse
02 Dec 2013 08:13
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse
12 Nov 2013 13:04
SKM-nummer
SKM2013.842.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
13-0119355
Dokument type
Bindende svar
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Selskabsbeskatning
Emneord
Solceller, skole
Resumé

En skole, som er omfattet af selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 5, er fritaget for skattepligt. Fritagelsen gælder dog ikke for indtægt ved produktion af elektricitet og varme. Skatterådet bekræftede, at en skole, som anvendte nettoafregningsordningen med årlig afregning, ikke var skattepligtig af produceret el, da der ikke skete et nettosalg til det offentlige net.

Reference(r)

Selskabsskatteloven § 3, stk. 1, nr. 5

Henvisning

Den juridiske vejledning 2013-2, afsnit C.C.4.5.2.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2013-2, afsnit C.D.1.1.6.2.


Spørgsmål

  1. Kan Skatterådet bekræfte, at Skolen H1 ikke er skattepligtig af den producerede el, da der ikke sker et nettosalg af el til det kollektive net?
  2. Hvis spørgsmål 1 besvares benægtende, kan Skatterådet da bekræfte, at skolens indtægter ved elproduktionen kan fastsættes til 0,6 kr. pr. kWh gange den producerede mængde el?

Svar

  1. Ja
  2. Bortfalder, jf. besvarelsen af spørgsmål 1

Beskrivelse af de faktiske forhold

Skolen H1 har ligesom en del andre skoler investeret i solceller til forsyning af skolen med el.

Solcelleanlægget er placeret på skolens tag, og anlægget er omfattet af nettoafregningsordningen med årlig afregning (anlægget er etableret før december 2012). Der håbes, at der med investeringen vil være nogle besparelser. Ud over dette formål er det også et samfundsmæssigt hensyn samt ønsket om at synliggøre elforbruget over for skolens elever. Dermed ventes det, at børnene via øget fokus vil være med til at nedbringe elforbruget på skolen og i samfundet.

Det kan i den forbindelse nævnes, at skolen i forbindelse med opførelsen har gjort det til projekt, og at der er investeret i en infoskærm vedrørende elforbruget. Skærmen vil stå i morgensanglokalet, der er et meget centralt sted for skolens aktiviteter.

Skolens årlige forbrug er 35.000 kWh. Der er sat 60 paneler op, der hver kan producere 250 kWh, hvilket vil sige, at der årligt vil blive produceret 15.000 kWh.

Der er således ikke tale om nettosalg af elektricitet, da skolens elforbrug langt overstiger den egenproducerede mængde elektricitet.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Skoler er skattefritaget, jf. selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 5. Bestemmelsen er lydende således:
"5) Skoler, hospitaler, sygehuse, statsanerkendte rekonvalescenthjem, døgninstitutioner for børn og unge og offentligt godkendte opholdssteder for børn og unge, biblioteker under offentligt tilsyn og offentligt tilgængelige museer, alt for så vidt de er selvejende institutioner, og indtægterne udelukkende kan anvendes til den pågældende institutions formål. Skoler m.v. er fritaget for skattepligt, selv om de har aktiviteter i form af produktion af elektricitet og varme, som medfører, at betingelserne i 1. pkt. ikke er opfyldt. Fritagelsen gælder dog ikke for indtægt ved produktion af elektricitet og varme."

Som det fremgår, gælder fritagelsen ikke for indtægter ved produktion af elektricitet og varme.

I Den juridiske vejledning er anført følgende vedrørende skattefriheden for skoler: "Skoler mv. er fritagne for skattepligt, selv om de har aktiviteter i form af produktion af elektricitet og varme, som medfører, at de generelle betingelser ikke er opfyldt. Fritagelsen gælder dog ikke for indtægten ved produktion af elektricitet og varme".

Den sidste bemærkning taler fortsat om indtægten ved produktion af elektricitet og varme.

Derfor er spørgsmålet, hvad menes der med "indtægt"? Det vil sige, vil det omfatte selve produktionen, eller vil det kun være, hvis der sker et nettosalg til elnettet? Hertil kommer, om det er afgørende, om produktionen er tilkoblet nettet eller ej.

Dette kan der ikke ses, at der er taget stilling til.

Bestemmelsens sidste punkt blev indført med L155 1999/2000 (lov nr. 452 af 31. maj 2000), og det fremgår ikke af det oprindelige lovforslag, men blev tilføjet med betænkningen. Der fremgår følgende begrundelse for tilføjelsen: "Der har været rejst tvivl om, hvorvidt almennyttige boligorganisationers salg af elektricitet til det offentlige net medfører, at den pågældende boligorganisation ikke opfylder betingelserne efter lovens § 3, stk. l, nr. 6." Derfor blev det sidste punkt om "indtægter ved produktion af elektricitet og varme" indført.

Hvis det havde været intentionen, at boligforeninger og skoler generelt skulle have været omfattet af skattepligt for produceret el/varme - og ikke kun for den solgte el - ville det allerede have været fremgået af lovforslaget fra starten og ikke "blot" som en præcisering af omfanget af skattepligt.

Det fremgår videre af bemærkningerne til betænkning:

"Herudover findes der skoler mv. omfattet af selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 5, med kraftvarmeanlæg. Der foreslås en tilsvarende bestemmelse for sådanne skoler m.v., således at de ikke bliver skattepligtige af alle deres indtægter, når de sælger elektricitet til det offentlige net. Såfremt organisationerne mv. omfattet af selskabsskatteloven § 3, stk. 1, nr. 5 og 6, har sådan indtægt ved produktion af elektricitet mv., skal organisationerne mv. foretage en klar regnskabsmæssig udskillelse af indtægter og udgifter, der kan henføres til den skattepligtige virksomhed, således, at der kan ske beskatning af indtægterne ved de nævnte skattepligtige aktiviteter."

Som det fremgår af bemærkningerne, er reglen indført for at tage hensyn til de skoler, der har kraftvarmeanlæg, hvor der kan ske et salg til det offentlige net.

I cirkulære nr. 147 af 6. september 2000 (cirkulæret som opfølgning på skattepligt ved salg af el) afsnit 2.1 fremgår: "Boligorganisationer og skoler mv., der udelukkende producerer varme, vil ikke være skattepligtige af indtægt ved denne produktion, når betingelserne i skattefritagelsesbestemmelserne er opfyldt.

Når der i cirkulæret anføres, at skoler, der udelukkende producerer varme, fortsat vil være omfattet af fritagelsesbestemmelsen for skoler, må det underforstået betyde, at det, som skolen selv forbruger, ikke skal betragtes som en indtægt ved produktion af elektricitet og varme.

Dette taler for, at der ved indtægt skal forstås en salgsindtægt.

I ligningsvejledningen 2012 er det anført således i afsnittet om elselskaber (afsnit S.C.6.3.1):

"Skoler og boligorganisationer m.v. er efter bestemmelserne i SEL § 3, stk. 1, nr. 5, 1. pkt., og nr. 6, 1. pkt., generelt fritaget for skattepligt. Skattefritagelsen gælder også, selv om skolen eller boligorganisationen m.v. har aktivitet i form af produktion af elektricitet og varme, som medfører, at betingelserne i bestemmelsernes 1. pkt. ikke er opfyldt, jf. nr. 5, 2. pkt., og nr. 6, 2. pkt. Fritagelsen gælder dog ikke for indtægten ved produktionen af elektricitet og varme, jf. bestemmelsernes 3. pkt. Dette gælder uanset hvem, der aftager elektriciteten eller varmen. Indtægt ved produktion af elektricitet og varme vil være omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 1 eller nr. 2 e, eller § 2, jf. § l, stk. l, nr. 1 eller 2 e. Boligorganisationer og skoler m.v., der udelukkende producerer varme, vil ikke være skattepligtige af indtægt ved denne produktion, når betingelserne i skattefritagelsesbestemmelserne er opfyldt."

Til sidst skal det nævnes, at hvis det havde været tanken, at produktion af el i sig selv er skattepligtig, var det ikke nødvendigt at anføre i § 3, stk. 1, nr. 5, at fritagelsen også gælder, selvom skolen har produktion af elektricitet.

Reglerne om nettoafregning pr. år blev indført ved lov nr. 722 af 25. juni 2010. Det er en forudsætning for at være omfattet af reglerne, at elproduktionsanlægget er tilsluttet det kollektive elforsyningsnet i egen forbrugsinstallation, at anlægget er 100 procent ejet af forbrugeren, og at det er beliggende på forbrugsstedet. Anlægget må desuden alene anvende vedvarende energikilder i et eller flere elproduktionsanlæg, som har en samlet nominel effekt på eller under 6 kW pr. husstand. Anlægget skal forsyne boliger eller anden ikke erhvervsmæssig benyttet bebyggelse (f.eks. skoler) med elektricitet eller varme og elektricitet. For ikke-erhvervsmæssigt benyttet bebyggelse svarer 100 m2 bebygget areal til en husstand. Anlægget skal være registreret i stamdataregisteret.

En forudsætning for anvendelse af årlig nettoafregning er således, at solcelleanlægget hovedsageligt er til skolens eget private brug. Det er ikke tanken, at der skal ske et nettosalg af betydning. Derfor bør disse regler heller ikke ændre på, at der ved "indtægt" skal forstås et nettosalg og ikke den producerede mængde.

I SKM2012.394.SR tilkendegiver Skatterådet i forbindelse med opførelse af et solcelleanlæg på taget af en privatbolig, og hvor nettoafregningsordningen anvendes, og hvor den skematiske metode er fravalgt, at "Skatterådet kan bekræfte, at værdien af egen strøm fra solcelleanlægget skal medregnes i den skattepligtige indkomst med 0,6 kr. pr. kWh de første 10 år og herefter med 0,4 øre i de følgende 10 år". Begrundelsen er, at eget forbrug for anlæg, som er erhvervet før den 20. november 2012, skal beskattes med en værdi svarende til den afregningspris, der er aftalt med elværket. Efter lov om vedvarende energi er afregningsprisen for el fra solcelleanlæg fastsat til 60 øre pr. kWh i 10 år efter nettilslutning og 40 øre i de følgende 10 år.

Det vil sige, at eget forbrug i de første 10 år kan fastsættes til 0,6 kr. pr. kWh.

Spørgeren finder derfor, at spørgsmål 1 bør besvares med "Ja, da skolen forbruger mere el, end solcellerne kan producere, vil skolen ikke være skattepligtig af den producerede el. Det har således ingen betydning, om solcellerne er tilsluttet elnettet eller ej.

Skolen vil således kun være skattepligtig, hvis der en dag vil ske et nettosalg til elnettet.

Hvis spørgsmål 1, besvares med nej, bør svaret på spørgsmål 2 være et ja til, at skolens indtægter ved elproduktionen kan fastsættes til 0,6 kr. pr. kWh gange den producerede mængde el. SKAT har i SKM2012.394.SR tilkendegivet at eget forbrug (ved anvendelse af erhvervsmetoden) kan værdiansættes til 0,6 kr. pr. kWh de første 10 år og derefter 0,4 kr. pr. kWh i de følgende 10 år. Tilsvarende vil også gælde for skoler.

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at skolen H1 ikke er skattepligtig af den producerede el, da der ikke er et nettosalg af el til nettet.

Lovgrundlag

Selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 5.

"Skoler, hospitaler, sygehuse, statsanerkendte rekonvalescenthjem, døgninstitutioner for børn og unge og offentligt godkendte opholdssteder for børn og unge, biblioteker under offentligt tilsyn og offentligt tilgængelige museer, alt for så vidt de er selvejende institutioner, og indtægterne udelukkende kan anvendes til den pågældende institutions formål. Skoler m.v. er fritaget for skattepligt, selv om de har aktiviteter i form af produktion af elektricitet og varme, som medfører, at betingelserne i 1. pkt. ikke er opfyldt. Fritagelsen gælder dog ikke for indtægt ved produktion af elektricitet og varme."

Betænkning over Forslag til L 155 til lov om ændring af forskellige skattelove. (Elselskabers overgang til almindelig skattepligt m.v. - elreformen):

"3) Efter nr. 3 indsættes som nye numre:
"01. I § 3, stk. 1, nr. 5, indsættes som 2. og 3. pkt.:
"Skoler m.v. er fritaget for skattepligt, selv om de har aktiviteter i form af produktion af elektricitet og varme, som medfører, at betingelserne i 1. pkt. ikke er opfyldt. Fritagelsen gælder dog ikke for indtægt ved produktion af elektricitet og varme."
02. I § 3, stk. 1, nr. 6, indsættes som 2. og 3. pkt.:
"Boligorganisationer er fritaget for skattepligt, selv om de har aktiviteter i form af produktion af elektricitet og varme, som medfører, at betingelserne i 1. pkt. ikke er opfyldt. Fritagelsen gælder dog ikke for indtægt ved produktion af elektricitet og varme.""

"Der har været rejst tvivl om, hvorvidt almennyttige boligorganisationers salg af elektricitet til det offentlige net medfører, at den pågældende boligorganisation ikke opfylder betingelserne for skattefritagelse efter lovens § 3, stk. 1, nr. 6. Opfylder boligorganisationen ikke betingelserne vil dette betyde, at boligorganisationen efter forslaget bliver skattepligtig efter lovens § 1, stk. 1, nr. 1, eller den foreslåede bestemmelse i lovens § 1, stk. 1, nr. 2 e, af alle sine indtægter, herunder lejeindtægterne, hvilket ikke er hensigtsmæssigt.

Det foreslås derfor at ændre selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 6, således, at boligorganisationer med produktion af elektricitet og varme fortsat er fritaget for skattepligt af deres lejeindtægter, uanset om produktionen af elektricitet og varme efter de gældende regler må antages at ville have medført, at betingelserne for skattefrihed ikke var opfyldt. Fritagelsen gælder dog ikke indtægt ved produktion af elektricitet og varme. Dette gælder, uanset hvem der aftager elektriciteten eller varmen. En boligorganisations indtægt ved produktion af elektricitet og varme vil herefter blive omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 eller 2 e, eller § 2, jf. § 1, stk. 1, nr. 1 eller 2 e. Boligorganisationer, der udelukkende producerer varme, vil ikke være skattepligtige af indtægt ved denne produktion, når betingelserne i 1. pkt. er opfyldt.

Herudover findes der skoler m.v. omfattet af selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 5, med kraftvarmeanlæg. Der foreslås en tilsvarende bestemmelse for sådanne skoler m.v., således at de ikke bliver skattepligtige af alle deres indtægter, når de sælger elektricitet til det offentlige net..."

Praksis

Cirkulære nr. 147 af 6. september 2000 om lov nr. 452 af 31. maj 2000 om ændring af forskellige skattelove. (Elselskabers overgang til almindelig skattepligt m.v. - elreformen):

...

"2.1 Elselskaber
Efter de hidtil gældende regler har elektricitetsværker været undtaget fra skattepligt efter § 3, stk. 1, nr. 4, når visse nærmere betingelser var opfyldt. Denne bestemmelse er nu ophævet. Elselskaber, der drives i aktie- eller anpartsselskabsform er herefter skattepligtige efter § 1, stk. 1, nr. 1, om indregistrerede aktieselskaber. Alle andre elselskaber er uanset deres organisationsform skattepligtige efter § 1, stk. 1, nr. 2 e, når der i selskabernes aktiviteter indgår produktion, transport, handel med eller levering af elektricitet, jf. § 2 i lov nr. 375 af 2. juni 1999 om elforsyning. Udøvelse af en eller flere af de nævnte aktiviteter medfører herefter aktieselskabsbeskatning af hele selskabets indkomst, dvs. også indkomst ved andet end elaktivitet, uanset omfanget af elaktiviteten. Det er ikke af betydning for spørgsmålet om skattepligt, om et produktionsanlæg er så stort, at virksomheden skal have bevilling efter elforsyningsloven, ligesom det heller ikke er af betydning, om miljø- og energiministeren efter bestemmelser i elforsyningsloven helt eller delvist har undtaget et anlæg eller en aktivitet fra elforsyningslovens regler.
....

Herudover er skattefritagelsesbestemmelserne i § 3, stk. 1, nr. 5 og 6, ændret, således at boligorganisationer og skoler m.v. med produktion af elektricitet og varme fortsat er fritaget for skattepligt af sine hovedindtægter, selvom produktionen af elektricitet og varme efter de hidtil gældende regler må antages at ville have medført, at betingelserne for skattefrihed ikke var opfyldt. Herefter omfatter fritagelsen ikke indtægt ved produktion af elektricitet og varme. Dette gælder uanset hvem, der aftager elektriciteten eller varmen. Indtægt ved produktion af elektricitet og varme vil herefter blive omfattet af § 1, stk. 1, nr. 1 eller 2 e, eller § 2, jf. § 1, stk. 1, nr. 1 eller 2 e. Boligorganisationer og skoler m.v., der udelukkende producerer varme, vil ikke være skattepligtige af indtægt ved denne produktion, når betingelserne i skattefritagelsesbestemmelserne er opfyldt."

Den juridiske vejledning 2013-2, afsnit C.D.1.1.6.2 Elselskaber

" Elaktiviteter og organisationsformer, der er fritaget for skattepligt.

Ikke-skattepligtige elaktiviteter

Produktion og forbrug af elektricitet i tog, skibe, luftfartøjer eller andre transportmidler og produktion af elektricitet på nødstrømsanlæg i tilfælde, hvor den normale elektricitetsforsyning svigter, medfører ikke skattepligt efter bestemmelsen i SEL § 1, stk.1, nr. 2 e, 1. pkt., hvis selskabet i øvrigt ikke har elaktiviteter som nævnt i bestemmelsen. Se SEL § 1, stk. 1, nr. 2 e, 4. pkt.

Skattefritagne

Skoler mv. og boligorganisationer er generelt fritaget for skattepligt. Se

SEL § 3, stk. 1, nr. 5, 1. pkt., og nr. 6, 1. pkt.

Skattefritagelsen gælder også, selvom skolen mv. eller boligorganisationen har aktivitet i form af produktion af elektricitet og varme, som medfører, at betingelserne for den generelle skattefritagelse i bestemmelsernes 1. pkt. ikke er opfyldt. Se SEL § 3, stk.1, nr. 5, 2. pkt. og nr. 6, 2. pkt.

Skattefritagelsen gælder dog ikke for indtægten ved produktionen af elektricitet og varme. Se SEL § 3, stk.1, nr. 5, 3. pkt. og nr. 6, 3. pkt. Dette gælder uanset hvem, der aftager elektriciteten eller varmen. Indtægten fra produktionen af elektricitet og varme er omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 1 eller nr. 2 e.

Boligorganisationer og skoler mv., der udelukkende producerer varme, er ikke skattepligtige af indtægt ved denne produktion, når betingelserne i skattefritagelsesbestemmelserne er opfyldt."

Den juridiske vejledning 2013-2, afsnit C.C.4.5 Vedvarende energi.

"C.C.4.5.1 Oversigt og historik

Producenter af energi fra vedvarende energianlæg (VE-anlæg), der er tilsluttet forsyningsnettet (el- eller varmenettet), er som udgangspunkt indkomstskattepligtige af indkomst ved salg af energi, jf. SL § 4. Indkomsten skal opgøres efter de almindelige regler for indkomstopgørelse..."

Begrundelse

Producenter af energi fra vedvarende energianlæg (VE-anlæg), der er tilsluttet forsyningsnettet (el- eller varmenettet), er som udgangspunkt indkomstskattepligtige af indkomst ved salg af energi, jf. SL § 4. Indkomsten skal opgøres efter de almindelige regler for indkomstopgørelse.

Produktion af el fra energianlæg, der ikke er tilsluttet forsyningsnettet, er ikke skattepligtig, jf. Den juridiske vejledning 2013-2, afsnit C.C.4.5.1, modsætningsvis.

Skolen H1s solcelleanlæg er tilsluttet det offentlig elforsyningsnet. Det skal derfor afgøres efter selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 5, om skolen er skattepligtig af indtægten.

Skolen er som selvejende institution fritaget for skattepligt, jf. selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 5. Dette gælder, selv om skolen har aktiviteter i form af produktion af elektricitet og varme, som medfører, at betingelserne i bestemmelsens 1. pkt. ikke er opfyldt, dvs. selv om indtægterne fra disse aktiviteter ikke udelukkende kan anvendes til den pågældende institutions formål. Skattefritagelsen gælder dog ikke for selve indtægten ved produktion af elektricitet og varme. Dette gælder ifølge cirkulæret nr. 147 af 6. september 2000 uanset, hvem der aftager elektriciteten eller varmen.

Ifølge forarbejderne til bestemmelsen er denne indsat for at undgå, at skoler mv. bliver skattepligtige af alle deres indtægter, når de sælger elektricitet til det offentlige net. Det har således ikke været forudsat, at alene skolens eget forbrug kunne udløse denne skattepligt. Efter SKATs opfattelse har det derfor heller ikke været hensigten, at bestemmelsen i § 3, stk. 1, nr. 5, om, at selve indtægten ved produktionen skulle beskattes, skulle føre til beskatning af skolens eget forbrug.

Efter SKATs opfattelse vil skolen derfor ikke være skattepligtig af eget forbrug af el fra skolens solcelleanlæg.

Det er oplyst, at solcelleanlægget producerer 15.000 kWh, og at skolens forbrug er 35.000 kWh. Der fremkommer derfor ikke noget nettosalg til det offentlige net og dermed ikke nogen indtægt til beskatning.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at hvis spørgsmål 1 besvares benægtende, kan skolens indtægter ved produktionen af elektricitet fastsættes til 0,6 kr. pr. kWh gange den producerede mængde el.

Begrundelse

SKAT har indstillet, at spørgsmål 1 besvares med, at skolen under de givne omstændigheder ikke er skattepligtig af eget forbrug af el. Derfor bortfalder spørgsmål 2.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Bortfalder, jf. besvarelsen af spørgsmål 1".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter