Dato for udgivelse
12 Oct 2016 11:02
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
15 Sep 2016 10:08
SKM-nummer
SKM2016.459.LSR
Myndighed
Landsskatteretten
Sagsnummer
16-0261752
Dokument type
Bindende svar
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Fradrag og afskrivninger
Emneord
Fordring, erstatningskrav, fradrag, tilgodehavende.
Resumé

Tab på fordring/erstatningskrav kunne ikke fradrages. Der blev lagt vægt på, at der først var etableret en pengefordring omfattet af kursgevinstloven på det tidspunkt, hvor der var sket en misligholdelse af fordringen på den ydelse, som klager havde indgået aftale om. Da kursværdien af pengefordringen på misligholdelsestidspunktet måtte anses at være 0, var der ikke lidt et fradragsberettiget tab.

 

Reference(r)

Kursgevinstlovens § 14, stk. 1, 1. pkt. og § 26, stk. 1 og stk. 2.

 

Henvisning

Den juridiske vejledning 2017-1 C.B.1.4.2.2

Redaktionelle noter

Se tidligere instans (SKM2016.135.SR).


Klageren har bedt Skatterådet om at besvare følgende spørgsmål:

  1. Kan tab på fordring/erstatningskrav hos MJ på 1.350.500 kr. fradrages?
  2. Kan tabet i givet fald fradrages i den skattepligtige indkomst for indkomståret 2012?

Skatterådet har besvaret spørgsmålene således:

  1. Nej, se indstilling og begrundelse
  2. Nej.

Landsskatteretten har besvaret spørgsmålene således:

  1. Nej.
  2. Nej.

Faktiske oplysninger
Klageren har i forbindelse med anmodning om et bindende svar oplyst således til Skatterådet:

"Jeg har haft en sag kørende mod en tømrer, som har bygget om hos mig, sagen har været lang og meget besværlig, nu er den afsluttet med, at jeg vandt sagen for 1 år siden, men tømreren gav insolvenserklæring, og dermed har jeg ikke mulighed for at få mit erstatningskrav.

Jeg har talt en del med advokaten om, hvad jeg så skal gøre, da jeg står med et hus, der meget kraftigt trænger til at blive repareret, efter at tømreren direkte har ødelagt store dele af huset.
Min advokat mener, at jeg har mulighed for at trække tabet/erstatningskravet fra i skat, det gjorde jeg så i nogle måneder i 2012, men da vi kom til 2013, skulle jeg så manuelt gå ind og gøre det igen. Jeg har talt med en medarbejder hos Skat, som synes at jeg skulle lave et bindende svar, så derfor nu denne forespørgsel.

Det min advokat mener, er, at det kan sidestilles med de sager der var omkring rejsende, der havde penge til gode hos f.eks. Sterling, og som kunne fradrage deres tilgodehavende som tab på en fordring.

Jeg vedhæfter kopi af dommen på kr. 1.350.500,00 kr.

Entreprisekontrakten mellem spørgeren og G1 er dateret den 6. august 2010.

Tømrerfirmaet, G1, var en personligt drevet virksomhed.

Spørgers repræsentant har i skrivelse af 22. august 2014 oplyst, at den oprindelige entreprisesum med tillæg var i alt 996.332 kr., at spørgeren har indbetalt 3 beløb på henholdsvis 710.300 kr., 25.400kr. og 96.000kr., dvs, i alt 831.700 kr., og at den resterende entreprisesum således var 164.632 kr. Betalingerne skete i perioden mellem den 6. august 2010 og den 22. februar 2011.

Ifølge erklæring fra en skønsmand kostede det 472.800 kr. at færdiggøre arbejdet.

Stævningen af 17. oktober 2011 i retssagen indeholder følgende:

"PÅSTAND
Sagsøgte tilpligtes at betale til sagsøger kr. 1.350.500,00 med tillæg af procesrente fra sagens anlæg til betaling sker.

SAGSFREMSTILLING/ANBRINGENDER

Rekvirenten og rekvisitus indgik entrepriseaftale vedrørende renovering af ejendommen Adresse Y1, By Y1.

Rekvirenten er af den opfattelse, at rekvisitus forlod arbejdet dels med mangler og dels uden færdiggørelse.

Rekvirenten indkaldte via rådgivende ingeniør BB til afleveringsforretning. Der er udfærdiget en afleveringsprotokol inkl. mangelliste.

BB forsøgte efterfølgende, at få rekvisitus accept af mangellisten, hvilket ikke lykkedes, hvorfor nærværende sag er nødvendig.

Der er endvidere efterfølgende indhentet pris på færdiggørelse.

Da der ikke kunne opnås enighed om stadet var det nødvendigt med en uvildig stadeforretning hvilket blev begæret via Voldgiftsnævnet.

Der er fremlagt en rapport fra stadeforretningen.

Som det fremgår, når skønsmanden frem til, at der skal bruges kr. 472.800 til færdiggørelse. Der er kr. 164.632 tilbage af entreprisesummen dvs. der "mangler" kr. 308.168 + moms.

Dette krav rejses overfor sagsøgte.

Herudover havde sagsøgte lovet vederlagsfrit at istandsætte "bygning A" som ikke var dækket af forsikringen.

Dette arbejde blev påbegyndt, men absolut ikke færdiggjort. Der er udarbejdet en oversigt over, hvad der skal laves, og over omkostningerne herved. Dette krav er IKKE omfattet af skønsforretningen.

Kravet udgør kr. 641.500,00 inkl. moms.

Det samlede krav er herefter opgjort af sagsøgers bygningssagkyndige til det påstævnte beløb.

Anbringender

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det gældende:

  • At der foreligger en misligholdt kontrakt
  • At stadeopgørelsen viser et krav på kr. 308.168 + moms,
  • At der herudover mangler bygning A, som det vil koste kr. 641.500,00 at færdiggøre.

Bevisførelse

Sagens dokumenter
Partsforklaring
1 vidne"

Dommen fra retten i By Y2 af 24. januar 2012 har følgende ordlyd:

"Sagens baggrund og parternes påstande

Under denne sag, der er modtaget i retten i By Y2 den 18. oktober 2011, har søgsøgeren, A, påstået sagsøgte, MJ, dømt til at betale sagsøgeren 1.350.500,00 kr. med procesrente fra den 18. oktober 2011.

Beløbet angives at skyldes for entrepriseaftale vedrørende renovering af ejendommen Adresse Y1, By Y1. Inkassolovens § 10 ses ikke iagttaget.

Rettens begrundelse og afgørelse

Da sagsøgte skønt lovligt opfordret ikke har svaret i sagen, afsiges der dom efter sagsøgerens påstand, der findes begrundet i sagsfremstillingen og det i øvrigt fremkomne, med renter og sagsomkostninger som nedenfor anført.

Ved omkostningsfastsættelsen er der taget hensyn til, at inkassolovens § 10 ikke er oplyst iagttaget.

Sagsomkostningerne er fastsat således, at 0.00 kr. dækker retsafgiften, og 22.260,00 kr. dækker udgiften til advokatbistand.

Thi kendes for ret:

Sagsøgte, MJ, skal inden 14 dage til sagsøgeren, A, betale 1.350.500,00 kr. med procesrente fra den 18. oktober 2011, samt sagens omkostninger med 22.260,00 kr."
Spørgers opfattelse og begrundelse
Spørgeren har fremført, at forholdene i hendes sag efier hendes advokats opfattelse kan sidestilles med de sager, der har været omkring flykunder, der havde penge til gode hos flyselskabet Sterling, der gik konkurs, og hvor de betalte beløb derfor var tabt. Disse skatteydere kunne fradrage deres tilgodehavende som tab på en fordring.

Spørgerens repræsentant har i høringssvar af 19. november 2015 fremført følgende:

"Undertegnede har modtaget høringsbrev fra sagsbehandlerne.

Høringsbrevet giver anledning til følgende bemærkninger:

Der er 2 udestående problemstillinger, jf., den foreløbige indstilling:

  1. Hvilket beløb skal der gives fradrag for - kr. 308.000,00 eller kr. 1.350.000,00?
  2. Hvornår skal der gives fradrag?

Ad beløb:

Der foretages af SKAT en subtil skelnen imellem restentreprisesummen og erstatning.

Der foretages endvidere en subtil skelnen mellem tidspunktet for kravets opståen.

Det er skatteyders opfattelse, at begge krav opstod samtidig.

Erstatningskravet er ikke først opstået ved dommen. Dommen er blot retssystemets stadfæstelse af det krav der allerede bestod. Det giver ikke nogen mening, at et krav først opstår, når man opnår dom. Konsekvensen heraf vil jo være, at man aldrig kan stævne, jf. at der så ikke er noget krav på dette tidspunkt.

Skatterådet må derfor lægge til grund, at kravene er opstået samtidig.

Det er endvidere opfattelsen, at Skatterådet må lægge til grund, at der er en anskaffelsessum på begge krav.

I fald man foretager en vurdering som i høringssvaret betyder det, at man i samtlige sager om fradrag efter kursgevinstloven skal foretage en vurdering af, hvorvidt debitor på fordringen kunne have betalt på tidspunktet for fordringens opståen. Der vil selvsagt altid være en mistanke om, at det ikke er tilfældet, jf. at det i hvert fald siden hen konstateres, at der ikke kan betales.

Der er ikke noget belæg for at foretage den fortolkning, som jo i realiteten sætter fradragsretten ud af kraft.

Ad tidspunktet:

Det er i 2012 det kan konstateres, at fordringen ikke kan betales.

Der må derfor gives fradrag i 2012.

Synspunktet om, at fordringen fortsat består, er jo gældende også ved erhvervsdrivendes tab på fordringer og ville have den konsekvens, at alle steder, hvor der var et tilgodehavende hos en personlig debitor, ville man først kunne få fradrag, når kravet var forældet.

Det er ikke retstilstanden.

Derfor kan der heller ikke ind fortolkes et sådant krav i denne sag.

Hvis debitor sidenhen skulle betale, er det en ny diskussion, hvorledes en sådan indbetaling skal håndteres, Det kan ikke anvendes som argument for, at der ikke skal gives fradrag."

SKAT har besvaret spørgsmål 1 således:

"
Begrundelse
Ifølge den modtagne udskrift af dommen skal MJ betale 1.350,000,00 kr. med procesrente fra den 18. oktober 2011 samt sagens omkostninger med 22.260,00 kr. til spørgeren.

Spørgeren har således erhvervet en fordring.

Entreprisekontrakten mellem spørgeren og G1 er dateret den 6. august 2010. Fordringen er således erhvervet efter den 26. januar 2010, dvs. efter det tidspunkt, hvorfra de nugældende regler i kursgevinstlovens § 14, stk. 1, har virkning.

Er fordringen omfattet af kursgevinstloven?

Efter SKATs opfattelse er udgifter og indtægter, der er relateret til den private formuesfære, omfattet af statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a, og ikke af kursgevinstloven. Det betyder, at gevinst og tab på disse aktiver som udgangspunkt er den skattepligtige indkomst uvedkommende. Det forudsættes, at der ikke er tale om næring eller spekulation.

Det i nærværende sag omhandlede erstatningskrav har ganske vist karakter af en pengefordring, men efter SKATs opfattelse skal erstatningskravet desuagtet behandles på samme måde som det underliggende aktiv, jf. de ovenfor nævnte højesteretsdomme (SKM2013.779.HR og SKM2009.318.HR), og i nærværende sag har det underliggende aktiv relation til privatsfæren. Det bemærkes i den forbindelse, at spørgeren - såfremt hun havde modtaget erstatningsbeløbet - ikke ville have været skattepligtig af dette. Efter SKATs opfattelse er erstatningskravet derfor ikke omfattet af kursgevinstloven, men af statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a. Det betyder, at tabet ikke er fradragsberettiget.

Det er et grundlæggende princip, at avancebeskatningslovene (her kursgevinstloven) kun omfatter gevinster eller tab, som opstår ved realisation af aktiver omfattet af loven (her kursværdiændringer på pengefordringer). I det omfang der opstår gevinst eller tab i et kontraktforhold, vil gevinsten eller tabet først og fremmest skulle henføres til de regler, der gælder for det pågældende kontraktforhold.

Når en part i et aftaleforhold betaler forud for leveringen af en naturalydelse, må det antages, at der er indgået en bindende aftale om køb af den pågældende naturalydelse. I perioden frem til leveringsdatoen vil køberen have et krav på levering af den aftalte ydelse senest på den aftalte leveringsdato. Da ydelsen fra starten har været en privat ydelse, som ikke er omfattet af kursgevinstloven, men af statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a, finder SKAT, at transaktionen skattemæssigt må forblive i denne bestemmelse. Det betyder, at tab ikke er fradragsberettiget.

Efter SKATs opfattelse skal privates tab som følge af forudbetalinger, fx i forbindelse med erhvervsdrivendes konkurser, derfor ikke bedømmes efter kursgevinstloven, men efter de regler, der gælder for det bagvedliggende kontraktforhold.

Skatterådet har i SKM2011.847.SR bekræftet, at en person kunne foretage fradrag i henhold til kursgevinstlovens § 14 for forudbetalinger for et skoleophold for den del af de forudbetalte ydelser han ikke fik, fordi skolen gik konkurs.

I 2012 meddelte Skatteministeriet, i forbindelse med Cimber-Sterlings konkurs, at personer, som havde købt en flybillet, men ikke fik rejsen, fordi selskabet var gået konkurs, kunne fratrække udgiften til flybilletten i henhold til kursgevinstlovens § 14.

Udmeldingen blev kritiseret af Niels Josephsen og Niels Winther-Sørensen, jf. ovenfor. De gør gældende, at på det tidspunkt, hvor der sker forudbetaling, er der tale om en fordring på en naturalieydelse, som ikke er omfattet af kursgevinstloven. Først på det tidspunkt, hvor aftalen misligholdes, opstår der en pengefordring omfattet af kursgevinstloven. På det tidspunkt, fordringen bliver omfattet af kursgevinstloven, er værdien formentlig nul, og der opstår derfor ikke noget tab omfattet af kursgevinstloven.

SKAT mener, at når en fordring fra starten var en fordring på en naturalieydelse, som var omfattet af statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a, forbliver fordringen i statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a, uanset at der ikke sker levering. Dette understøttes i øvrigt af SKM2013.779.HR og SKM2009.318.HR.

Hvis man antog, at der opstod en pengefordring, der var omfattet af kursgevinstlovens § 14, på det tidspunkt, hvor aftalen blev misligholdt, ville det betyde, at såfremt der senere kommer en dividende fra konkursboet udover værdien på det tidspunkt, hvor pengefordringen opstår, så skulle denne beskattes.

Det er imidlertid SKATs opfattelse, at har en person et tab som følge af, at personen har forudbetalt for en privat ydelse, som ikke leveres, så er tabet ikke omfattet af kursgevinstloven, men af statsskattelovens § 5, stk. 1. litra a.

Efter SKATs opfattelse ville tabet derfor som udgangspunkt ikke være fradragsberettiget.

Efter fast praksis, jf. Den juridiske Vejledning (2015-2), afsnit C.A.3.7, skal et erstatningsbeløb skattemæssigt behandles på samme måde som det, erstatningen træder i stedet for. Dette støtter også, at erstatningskravet skal behandles efter statsskatteloven og ikke efter kursgevinstloven, da erstatningskravet henhører under statsskatteloven. Spørgsmålet er imidlertid, om der på grund af trufne afgørelser og formuleringen af Den juridiske Vejledning mv. findes en administrativ praksis, som spørgeren kan støtte ret på.

Vedrørende forudbetalt beløb, som spørgeren ikke har modtaget ydelser for

Ifølge partsrepræsentantens brev af 22. august 2014 udgjorde den samlede entreprisesum 996.332 kr., og spørgeren har indbetalt i alt 831.700 kr. til G1. Spørgeren manglede således at indbetale 164.632 kr. af entreprisesummen.

Ifølge erklæring fra skønsmanden kostede det 472.800 kr. at færdiggøre arbejdet.

Efter det oplyste udgjorde den samlede entreprisesum 996.332 kr., og det kostede ifølge en efterfølgende erklæring fra skønsmanden 472.800 kr. at færdiggøre arbejdet. G1 må derfor anses at have udført arbejde for differencen mellem disse 2 beløb, dvs. 523.532 kr.

Den del af forudbetalingen til G1, som der ikke er udført arbejde for, udgør herefter 831.700 kr. minus 523.532 kr., dvs. 308.168 kr.

Det beløb, som spørgeren har betalt til G1, men ikke modtaget ydelser for, kan også opgøres som det beløb på 472.800 kr., som det ifølge erklæring fra skønsmanden kostede at færdiggøre arbejdet, minus det ikke betalte beløb på 164.632 kr., dvs. 308.168 kr.

Efter princippet i Skatterådets afgørelse i SKM2011.847.SR og Skatteministeriets udtalelse om tab på tilgodehavender som følge af et flyselskabs konkurs, ville den skattemæssige anskaffelsessum for fordringen udgøre 308.168 kr., som er den del af skatteyderens forudbetaling, som der ikke er udført arbejde for.

Da det fremgår klart af Skatterådets afgørelse i SKM2011.847.SR og Skatteministeriets udtalelse i forbindelse med et flyselskabs konkurs, at skatteyderne havde ret til fradrag for et tab, der skulle opgøres som den del af de forudbetalte beløb, som der ikke var leveret ydelser for (idet hele fordringen i de nævnte sager var tabt), er der imidlertid efter SKATs opfattelse etableret en fast administrativ praksis i overensstemmelse hermed.

En praksisændring i skærpende retning kan efter SKATs opfattelse kun ske med fremadrettet virkning og efter et passende varsel, jf. Den juridiske Vejledning (2015-2), afsnit A.A.7.1.1. - A.A.7.1.5, det ovenfor nævnte styresignal fra SKAT (SKM2014.801.SKAT) og den ovenfor nævnte kendelse fra Landsskatteretten (SKM2015.285.LSR).

Da spørgeren har forudbetalt, mener SKAT, at spørgeren skal have fradrag svarende til den del af forudbetalingen, som der ikke er leveret ydelser for (forudsat at hele beløbet er tabt).

Vedrørende erstatningskravet
Der opstod først en pengefordring på det tidspunkt, hvor spørgeren erhvervede ret til erstatningsbeløbet. Retserhvervelsestidspunktet var efter SKATs opfattelse den 24. januar 2012, dvs. den dag, hvor dommen blev afsagt, jf. kursgevinstlovens § 26, stk. 2. SKAT antager, at kravets værdi på dette tidspunkt var minimal.

Hvis spørgeren havde erhvervet en fordring, der var omfattet af kursgevinstlovens § 1, stk. 1, og § 14, stk. 1, ville den skattemæssige anskaffelsessum efter SKATs opfattelse have været kursværdien af erstatningskravet på retserhvervelsestidspunktet.

Ved Landsskatterettens kendelse i SKM2014.795.LSR om blandt andet et krav på erstatning for svie og smerte, jf. ovenfor, blev det fastslået, at den skattemæssige anskaffelsessum for et erstatningsbeløb var det beløb, som modparten havde anerkendt. Afgørelsen er ikke indbragt for domstolene.

Efter princippet i denne afgørelse skulle den skattemæssige anskaffelsessum for fordringen i nærværende sag herefter sættes til det beløb, som spørgeren ifølge dommen af 24. januar 2012 erhvervede ret til, dvs. 1.350.500,00kr. med tillæg af sagsomkostninger på 22.260 kr., dvs. i alt 1.372.760 kr. i stedet for de ovenfor nævnte 308.168 kr. Erstatningskravet anses herefter for at udgøre differencen mellem 1.350.500 kr. og 308.168 kr., dvs. 1.042.332 kr.

Det er ikke efter de foreliggende oplysninger muligt at fastslå den præcise sammenhæng mellem det beløb på 308.168 kr., som er den del af forudbetalingen, som der ikke er udført arbejde for, og det beløb på 1.350.500 kr., som fremgår af dommen. Da de foreliggende specifikationer af beløbene er opgjort på vidt forskellig måde, og da beløbet ifølge dommen er større end de nævnte 308.168 kr., skal beløbene heller ikke stemme.

Spørgeren har erhvervet et tilgodehavende på det beløb, der er fastslået ved dommen, og SKAT hverken kan eller skal foretage nogen nærmere undersøgelse eller vurdering af dommens rigtighed. Det fremgår udtrykkeligt af stævningen, at der var 164.632 kr. tilbage af entreprisesummen, og dette må derfor antages at være taget i betragtning ved domsafsigelsen.
Hverken skatteyderen i SKM2014.795.LSR eller spørgeren i nærværende sag har imidlertid indbetalt noget for at erhverve de erstatningsbeløb, som de har erhvervet ret til. Det bemærkes endvidere, at fordringens værdi på det tidspunkt, hvor der opstod en fordring, må anses for at have været minimal.

Efter SKATs opfattelse er den nævnte afgørelse fra Landsskatteretten ikke i overensstemmelse med principperne i de ovenfor nævnte Højesteretsdomme (SKM2013.779.SR, SKM2012.353.HR og SKM2009.318.HR), da godtgørelse for svie og smerte er omfattet af statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a, og dermed ikke kursgevinstloven. Efter SKATs opfattelse er forholdene i den nævnte landsskatteretssag og nærværende sag ikke identiske, og der eksisterer derfor ikke en fast administrativ praksis vedrørende den skattemæssige anskaffelsessum for erstatningskrav, som spørgeren i nærværende sag kan støtte ret på.

Det er i den forbindelse taget i betragtning, at den nævnte landsskatteretssag omhandler et krav på erstatning for svie og smerte som følge af en arbejdsulykke, dvs, et krav mod den pågældende skatteyders tidligere arbejdsgiver, medens nærværende sag omhandler et krav på erstatning som følge af skader på en ejendom. Erstatningsbeløb vedrørende en fast ejendom er normalt den skattepligtige indkomst uvedkommende.

Efter SKATs opfattelse er tabet på erstatningskravet herefter et ikke-fradragsberettiget formuetab, jf. statsskattelovens § 5 a, stk. 1, litra a.

Bemærkninger til høringssvaret:
Det er fortsat SKATs opfattelse, at der må skelnes mellem det beløb, som spørgeren har forudbetalt, men ikke modtaget ydelser for, og erstatningskravet. Det skyldes dels, at spørgeren ikke har betalt noget for erhvervelsen af erstatningskravet, og dels, at der foreligger en fast administrativ praksis vedrørende tab på forudbetalte beløb, som der ikke modtages ydelser for, medens dette efter SKATs opfattelse ikke er tilfældet for erstatningskravet, jf. begrundelsen ovenfor.

Det ses ikke at have betydning for sagen, om kravene må anses for opstået samtidigt eller ej. Entreprisekontrakten mellem spørgeren og G1 er dateret den 6. august 2010, og kravene er derfor under alle omstændigheder opstået efter den 26. januar 2010, dvs. efter det tidspunkt, hvorfra de nugældende regler i kursgevinstlovens § 14, stk. 1, har virkning.

Efter SKATs opfattelse er retserhvervelsestidspunktet for erstatningskravet den 24. januar 2012, dvs. den dag, hvor dommen blev afsagt. Der henvises i den forbindelse til Den juridiske Vejledning (2015-2) afsnit C.A.1.2.1, hvoraf det fremgår, at en indkomst i tilfælde, hvor der er en retstvist om retten til indkomsten, normalt først kan anses for endeligt erhvervet, når rettens eksistens er fastslået ved dom eller forlig. Dette princip må også anses for at være gældende i nærværende sag, hvor spørgerens erhvervelse af erstatningskravet i øvrigt er omfattet af statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a, og derfor er skattefrit.

Det nøjagtige retserhvervelsestidspunkt ses dog ikke at have betydning, eftersom tabet efter SKATs opfattelse ikke er fradragsberettiget, da det anses for omfattet af statsskattelovens § 5 a, stk. 1, litra a, jf. begrundelsen ovenfor. Det skal endvidere bemærkes, at retserhvervelsestidspunktet under alle omstændigheder er efter den 26. januar 2010, og at kursværdien på retserhvervelsestidspunktet under alle omstændigheder må anses for at have været minimal.

Såfremt fordringen havde været omfattet af kursgevinstloven, ville anskaffelsessummen have været kursværdien på erhvervelsestidspunktet, medmindre den skattepligtige godtgjorde at have erhvervet fordringen for et højere beløb, jf. kursgevinstlovens § 26, stk. 2. Da spørgeren ikke har betalt noget for erhvervelsen af erstatningskravet, og da kursværdien på retserhvervelsestidspunktet må anses for at have været minimal, ville der efter SKATs opfattelse ikke kunne fastsættes en skattemæssig anskaffelsessum for erstatningskravet, selv om erstatningskravet havde været omfattet af kursgevinstloven.

Konklusion
SKAT indstiller herefter, at tab på den del af fordringen, som spørgeren har forudbetalt, men ikke har fået leveret ydelser for, som følge af den hidtidige praksis anses for fradragsberettiget i medfør af kursgevinstlovens § 14, stk. 1.

Den skattemæssige anskaffelsessum for fordringen udgør 308.168 kr.

SKAT indstiller, at tab på den del af fordringen, der vedrører erstatningskravet, anses for et ikke fradragsberettiget formuetab, jf. statsskattelovens § 5 a, stk. 1, litra a.

Indstilling
SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Nej, se indstilling og begrundelse.".

SKAT har besvaret spørgsmål 2 således:

"Begrundelse
Ifølge kursgevinstlovens § 25, stk. 1, medregnes gevinst og tab på fordringer ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i det indkomstår, hvori gevinsten eller tabet realiseres.

Der gives normalt ikke tilladelse til at anvende en anden opgørelsesmåde, hvis en anmodning herom er begrundet i et ønske om at udskyde eller fremskynde beskatningstidspunktet, jf. kursgevinstlovens § 25, stk. 6, og Den juridiske Vejledning (2015-2) afsnit C.B.1.7.9.

Ved kendelse fra Fogedretten i By Y2 af 16. februar 2012 blev sagen afvist, da skyldneren den 18. januar 2012 havde afgivet insolvenserklæring.

Ifølge kendelse fra Fogedretten i By Y2 af 13. oktober 2014 erklærede skyldneren sig ude afstand til at betale og erklærede intet at kunne påvise til genstand for udlæg. Sagen i Fogedretten blev derfor sluttet.

Den omstændighed, at Fogedretten i By Y2 to gange har konstateret, at skyldneren, som er en person, ikke kunne betale, betyder imidlertid ikke, at tabet er endeligt konstateret, idet spørgeren stadig har et tilgodehavende. Det bemærkes i den forbindelse, at skyldneren i nærværende sag er en fysisk person, der stadig skylder pengene, medens et selskab, der erklæres konkurs, fordi det ikke kan betale sine kreditorer, normalt vil blive opløst, således at fordringen ophører med at eksistere.

Ifølge konkurslovens § 17, stk. 2, er en skyldner insolvent, hvis han ikke kan opfylde sine forpligtelser, efterhånden som de forfalder, medmindre betalingsudygtigheden må antages blot at være forbigående. Ved en insolvenserklæring bliver skyldner fredet i 6 måneder. Insolvens betyder således alene, at skyldneren ikke kan betale hele sin gæld nu og ikke ejer noget, der kan stilles som sikkerhed. En insolvenserklæring betyder derimod ikke, at det er vurderet, at skyldner ikke kan betale på et senere tidspunkt.

Et tab i nærværende sag vil derfor først være endeligt konstateret, når/hvis fordringen bortfalder som følge af forældelse, akkord eller eftergivelse. Det bemærkes, at fradrag for tab forudsætter, at spørgeren har foretaget effektive inddrivelsesskridt og træffer foranstaltninger for at undgå forældelse, jf. SKM2006.527.ØLR. Det er SKATs vurdering, at spørgeren efter en konkret vurdering har foretaget de nødvendige skridt hertil. Der vil således kunne gives fradrag i det indkomstår, hvor fordringen forældes, akkorderes eller eftergives.

Den fradragsberettigede del af tabet kan derfor ikke fradrages i den skattepligtige indkomst for indkomståret 2012.

Det forhold, at fordringerne i SKM2005.294.LSR, SKM2010.380.SR og SKM2012.31.ØLR, jf.styresignal i SKM2010.393.SKAT, blev anset for konstateret på det tidspunkt, hvor skyldneren afgav insolvenserklæring, kan ikke føre til noget andet resultat, eftersom fordringshaveren i disse sager (til forskel fra spørgeren i nærværende sag) var selvstændigt erhvervsdrivende. Det skal i den forbindelse bemærkes, at der har udviklet sig en særlig praksis vedrørende fradrag for selvstændigt erhvervsdrivendes tab på forretningsdebitorer, hvor tab på debitorer har karakter af en driftsudgift, jf. kursgevinstlovens § 17 og statsskattelovens §§ 4 og 6 a. Det skal endvidere bemærkes, at selvstændigt erhvervsdrivendes tab på forretningsdebitorer er indtægter, som den erhvervsdrivende tidligere er blevet beskattet af, men som den erhvervsdrivende ikke modtager.

Bemærkninger til høringssvaret
Det er fortsat SKATs opfattelse, at tabet ikke er realiseret i 2012, jf. begrundelsen ovenfor.

Efter SKATs opfattelse er der en afgørende forskel mellem erhvervsdrivendes tab på forretningsdebitorer og tabet i nærværende sag. Forskellen er, at tab på forretningsdebitorer har karakter af driftsudgifter, der er omfattet af kursgevinstlovens § 17 og statsskattelovens §§ 4 og 6 a., medens dette ikke er tilfældet i nærværende sag.

Det må anses for uden betydning for nærværende sag, hvorledes en eventuel senere indbetaling fra debitor skal håndteres skattemæssigt.

Indstilling
SKAT indstiller, at spørgsmål 2 bevares med "Nej"."

Skatterådets afgørelse
Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.

Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har påklaget Skatterådets afgørelse.

Repræsentanten har anført, at Skatterådet efter hans opfattelse indsætter nogle betingelser for fradragsretten, som ikke fremgår af lovteksten, og som ikke har været hensigten.

Med det udgangspunkt, som Skatterådet lægger til grund, vil konsekvensen være, at alle erhvervsdrivende ikke kan få fradrag for debitortab, som om de har haft debitor i fogedretten og modtaget insolvenserklæring, eller pågældende i øvrigt måtte være gået konkurs.

Det er efter repræsentantens opfattelse ikke retstilstanden.

Der ses heller ikke at være nogen begrundelse for at opdele kravet, som Skatterådet gør.

Landsskatterettens afgørelse
Det fremgår af kursgevinstlovens § 14, stk. 1, 1. punktum (lovbekendtgørelse nr. 1113 af 18. september 2013), at gevinst og tab på fordringer medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. dog stk. 2 og §§ 15, 17 og 18.

Af kursgevinstlovens § 26, stk. 1, fremgår, at gevinst og tab på fordringer og gæld opgøres efter reglerne i stk. 2-5, jf. dog § 25, stk. 2-5, om lagerprincippet og § 25, stk. 7-10.

Af § 26, stk. 2, fremgår, at gevinst eller tab på fordringer opgøres som forskellen mellem anskaffelsessummen og afståelsessummen. Som anskaffelsessum anvendes kursværdien på erhvervelsestidspunktet, medmindre den skattepligtige godtgør, at have erhvervet fordringen for et højere beløb.

Klageren er ikke berettiget til fradrag for tab på fordring/erstatningskrav på 1.350.500 kr., jf. kursgevinstlovens § 14, stk. 1. Der er herved lagt vægt på, at der først er etableret en pengefordring omfattet af kursgevinstloven på det tidspunkt, hvor der er sket misligholdelse af fordringen på den ydelse, som klageren havde indgået aftale om. Da kursværdien af pengefordringen på misligholdelsestidspunktet, dvs. på klagerens anskaffelsestidspunkt, må anses at være 0, har klageren ikke lidt et fradragsberettiget tab på pengefordringen, jf. kursgevinstlovens § 26, stk. 2. Det bemærkes, at klageren for så vidt angår en del af beløbet på 1.350.500 kr. ikke har betalt for nogen ydelse, idet det fremgår af sagen, at bygning A skulle istandsættes vederlagsfrit, idet denne bygning ikke var dækket af forsikringen. Når der ikke er betalt for en ydelse, kan der alene af den grund ikke fastsættes nogen anskaffelsessum.

Spørgsmål 1 besvares derfor med et "Nej".

Der er tillige stillet spørgsmål om, hvorvidt tabet i givet fald kan fradrages i den skattepligtige indkomst for indkomståret 2012. Klageren kan ikke fradrage tabet i indkomståret 2012. Der er lagt vægt på, at uanset at skyldneren to gange i fogedretten har oplyst, at han ikke var i stand til at foretage betaling, er dette ikke tilstrækkeligt til at anse tabet for endeligt konstateret, idet kravet fortsat består.

Spørgsmål 2 besvares derfor med et "Nej".

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor.