Dato for udgivelse
09 Sep 2002 12:45
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
15. august 2002
SKM-nummer
SKM2002.435.LSR
Myndighed
Landsskatteretten
Sagsnummer
2-2-1820-2197
Dokument type
Kendelse
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Skat
Emneord
Selskab, hovedaktionær, korrektion, betaling, lån, rente, fikseret, tilskud
Resumé

Der blev foretaget rentefiksering ved et rentefrit udlån mellem interesseforbundne parter i medfør af ligningslovens § 2.

Reference(r)

Ligningsloven § 2, stk. 4


A ApS klager for indkomståret 2000 over, at de stedlige skattemyndigheder har ansat fradrag for fikseret renteudgift på 95.727 kr. og ansat samme beløb som skattepligtigt tilskud fra hovedaktionær.

Det fremgår af sagen, at selskabet blev stiftet den 1. april 2000 af B, selskabets hovedanpartshaver. Kapitalen var nom. 125.000 kr., og indskuddet skete til kurs 105. Selskabets aktivitet består af køb og salg af værdipapirer. Selskabet ejer endvidere 50 % af aktierne i selskabet C ApS, der driver formidlingsvirksomhed inden for IT. Den resterende del af aktierne i C ApS ejes af D ApS, et efter det oplyste i relation til såvel selskabet som B udenforstående selskab.

Selskabet har købt en del aktier, der tidligere har været ejet af B. Købene har fundet sted ved, at B har solgt aktierne til en bank. Herefter har banken solgt aktierne til selskabet. Selskabets midler til købet af aktierne er kommet via en overførsel fra B’s private bankkonto til selskabets bankkonto.

Selskabet har endvidere foretaget udlån til C ApS. Midlerne hertil er ligeledes tilvejebragt af B. Lånene er forrentet med diskontoen plus 5 %.

Skattemyndigheden har specificeret mellemregningskontoen for 2000 således:

Dato

Tekst

Anvendelse

Beløb

6. april

B

Dækning af aktiekøb

481.060 kr.

7. april

B

Dækning af aktiekøb

928.469 kr.

17. april

B

Dækning af aktiekøb

4.500 kr.

9. maj

Intern overførsel

Dækning af aktiekøb

200.000 kr.

24. juli

Ovført A ApS

Videreudlån til  C ApS

300.071 kr.

23. august

B

Udbetalt

÷    70.000 kr.

20. oktober

Overført A ApS

Dækning af aktiekøb

187.000 kr.

9. november

Overført A ApS

Videreudlån til C ApS

40.000 kr.

22. november

Overført til egenkapital

 

÷1.875.000 kr.

31. december

Rentetilskrivning

 

       1.343 kr.

31. december

Saldo, jf. regnskab

 

197.443 kr.

Med udgangspunkt i diskontoen plus 5 % har skattemyndigheden herefter beregnet at selskabet burde have betalt 95.727 kr. i rente i perioden fra den 6. april 2002 til den 22. november 2002. Selskabets repræsentant har ikke gjort indsigelser over for renteberegningen.

Skattemyndigheden har i sin agterskrivelse dateret 2. oktober 2000 gjort selskabet opmærksom på, at ligningslovens § 2, stk. 4, hvorefter der er mulighed for at foretage sekundære justeringer, ikke finder anvendelse i den foreliggende situation, idet der er tale om indkomstforvridning.

Selskabets repræsentant har i et brev dateret 11. oktober 2000 til skattemyndigheden anført følgende:

”Vedr. selvangivelsen for vor klient A ApS skal vi fremsende en rettelse til indkomsten for 2000.

Renteudgifter skal ændres fra kr. 1.343 til kr. 97.070, således at den skattepligtige indkomst ændres fra kr. 12.747 til kr. ÷82.980.”

Skattemyndigheden har endnu ikke varslet forhøjelse af B’s indkomst med en renteindtægt på det i sagen omhandlede beløb, 95.727 kr.

Selskabet har ikke betalt den beregnede renteudgift til B og selskabet har endvidere ikke over for skattemyndigheden påtaget sig en forpligtelse til at gøre dette.

Skattemyndigheden har tilladt selskabet fradrag for renteudgiften, 95.727 kr., men har samtidig forhøjet selskabets indkomst med samme beløb, idet dette er anset for et skattepligtigt tilskud til selskabet.

Ved sin afgørelse har skattemyndigheden bl.a. henset til, at det på baggrund af det fremlagte materiale må konstateres, at der ikke er sket apportindskud af værdipapirer, men konvertering af gæld til anpartskapital. De kontante midler, der overføres fra B benævnes på selskabets bankkonto som ”B” eller ”overført fra A ApS” og i bogholderiet er bevægelserne ført på mellemregning med B med teksten ”indbetaling aktiekøb”. Dette gælder også de poster, der er videreudlånt til C ApS. På B’s egen bankkonto er beløbene på henholdsvis 200.000 kr. og 300.071 kr. tekstet med ” overført til A ApS”, hvilket viser, at beløbene er anset for udlån til selskabet på overførselstidspunkterne.

Det af selskabet uforrentede mellemværende med hovedaktionæren er omfattet af ligningslovens § 2, hvorfor der skal ske forrentning heraf på markedsmæssige vilkår. Da en del af midlerne er videreudlånt til C ApS, anses denne for at være udtryk for markedsrenten. Renten, der herefter kan beregnes til 95.727 kr., er fradragsberettiget efter stats­skat­telovens § 6 e.

Da selskabet ikke har betalt rente til hovedaktionæren, anses selskabet imidlertid samtidig for at have modtaget et skattepligtigt tilskud fra selskabets hovedaktionær på samme beløb. Beløbet er skattepligtigt, jf. statsskattelovens § 4 c.

Det er skattemyndighedens opfattelse, at den manglende rentefiksering er indkomstforvridning, hvorfor reglerne i ligningslovens § 2, stk. 4, ikke finder anvendelse. Adgangen til sekundær justering er således betinget af, at det aftalte vederlag er lavere/højere end armslængdeprincippet. Da der ikke er nogen aftale, er det ikke muligt at foretage sekundære justeringer. Og selv om der var en aftale, er betingelserne som fastsat i ligningslovens § 2, stk. 4, ikke opfyldt, idet selskabet ikke har forpligtet sig til betaling i overensstemmelse med de i ligningslovens § 2, stk. 1, anvendte priser og vilkår.

Myndigheden har endvidere med henvisning til en artikel i TfS 2001.888 anført, at der i det foreliggende er tale om en ensidig påtaget forpligtelse og at selskabet ikke har påtaget sig betalingsforpligtelsen i tide, jf. at selskabet ikke har fremsat krav herom inden udløbet af klagefristen til Landsskatteretten.

Selskabets repræsentant er enig med skattemyndigheden i, at der skal beregnes rente af hovedaktionærens mellemværende med selskabet, og i at renten kan opgøres til 95.727 kr., hvilket beløb er fradragsberettiget i selskabet. Repræsentanten har imidlertid nedlagt påstand om, at selskabets indkomst nedsættes med det beløb, 95.727 kr., der er anset for et skattepligtigt tilskud til selskabet.

Til støtte for påstanden har repræsentanten bl.a. gjort gældende, at B i 2000 indskød penge i selskabet, og at det hele tiden havde været meningen, at pengene skulle anvendes til en kapitaludvidelse. Dette var da også baggrunden for, at der ikke blev udarbejdet lånedokument og heller ikke beregnet rente.

Den første indbetaling til selskabet fandt sted den 6. april 2000 og kapitaludvidelsen skete den 22. november samme år. Man kan derfor konstatere, at der ikke har været tale om et konstant stort lån mellem selskabet og dets hovedaktionær, og at der dermed ikke bevidst har været påtænkt en indkomstforvridning mellem de to parter. Landsskatteretten anmodes derfor om at nedsætte selskabets indkomst med 95.727 kr., jf. ligningslovens § 2, stk. 4. Skattemyndigheden har afvist dette med den begrundelse at der ikke er indgået nogen aftale mellem hovedaktionæren og selskabet. Repræsentanten mener ikke, at der er grundlag for at fortolke ligningslovens § 2, stk. 4, på denne måde.

Landsskatteretten skal udtale:

Selskaber m.fl., der er interesseforbundne, jf. ligningslovens § 2, stk. 2, skal ved opgørelsen af deres skattepligtige indkomst anvende priser og vilkår for økonomiske transaktioner i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne havde fundet sted mellem uafhængige parter, jf. ligningslovens § 2, stk. 1. Bestemmelsen er en lovfæstelse af den praksis vedrørende rentefiksering, som lå forud for Højesterets dom, som refereret i TfS 1998.199.

Bestemmelsen medfører bl.a., at der ved lån mellem interesseforbundne parter skal betales sædvanlig markedsrente. I modsat fald kan der fikseres en rente, som er fradragsberettiget hos låntager og skattepligtig hos långiver. En rentefordel, der ikke er forretningsmæssigt begrundet anses endvidere for et skattepligtigt tilskud hos låntager. Hjemlen hertil er statsskattelovens §§ 4 og 6.

Da der ikke har været aftalt eller beregnet rente af det omhandlede lån, finder retten, at den påklagede ansættelse med rette er foretaget med hjemmel i ligningslovens § 2.

Retten bemærker, at der efter ligningslovens § 2, stk. 4, er mulighed for at undgå den sekundære justering ved at forpligte sig til betaling i overensstemmelse med de efter ligningslovens § 1, stk. 1, fastsatte priser og vilkår. Retten finder, at et rentefrit lån er omfattet af adgangen til korrektion efter denne bestemmelse. Den skattepligtige skal påtage sig betalingsforpligtelsen i tilknytning til gennemførelsen af korrektionen efter ligningslovens § 2, stk. 1, jf. i det hele bl.a. bemærkningerne til L-432 af 26. juni 1998.

Skattemyndigheden er forpligtet til at vejlede om muligheden for at foretage betalingskorrektion efter ligningslovens § 2, stk. 4, jf. Told- og Skattestyrelsens notat om betalingskorrektion og omgørelse som refereret i TfS 2000.740.  Det bemærkes, at den stedlige skattemyndighed ikke ses at have givet en sådan vejledning.

Med disse bemærkninger stadfæstes den foretagne ansættelse.