Dato for udgivelse
20 Dec 2002 15:55
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
11. marts 2002
SKM-nummer
SKM2002.680.ØLR
Myndighed
Østre Landsret
Sagsnummer
9. afdeling, B-3476-98
Dokument type
Dom
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Personskat, virksomhedsskat, aktionærer og selskaber samt ejendomsavancebeskatning
Emneord
Driftstilskud, lån, interesseforbundne parter
Resumé

Det sagsøgende datterselskab fik overført midler fra sit moderselskab. Indbetalingerne fra moderselskabet blev i datterselskabets regnskab benævnt som "lån til materiel" og som "mellemregning". En post benævnt som "varekreditorer" i datterselskabets regnskab vedrørte fakturaer udstedt af moderselskabet til datterselskabet for både solgt på kredit. Der var udstedt gældsbreve, der af datterselskabet blev oplyst at vedrøre disse gældsposter, men der kunne ikke ses nogen sammenhæng mellem vilkårene i de skriftlige lånedokumenter og bogførte overførsler mellem datterselskabet og moderselskabet. Efter det oplyste, samt under hensyntagen til, at datterselskabets driftsunderskud var betydeligt og stigende, og at datterselskabets egenkapital i det sidste af de af sagen omfattende år var negativ, fandt retten, at der ikke var stiftet en bindende og ubetinget tilbagebetalingsforpligtelse. Landsretten tiltrådte herefter i overensstemmelse med det af Skatteministeriet anførte, at overførslerne fra moderselskabet til datteselskabet måtte anses som driftstilskud. Skatteministeriets frifindelsespåstand blev derfor taget til følge.

Reference(r)

Statsskatteloven § 4
Ligningsvejledningen 2001 S.C.1.2.2.1, S.I.1.1


Parter

H1 ApS under konkurs v/kurator advokat Peter Bøgelund
(Advokat Steen Aksel Harrsen)

mod

Skatteministeriet, Told- og Skattestyrelsen
(Kammeradvokaten v/advokat Kim Lundgaard Hansen)

Afsagt af landsdommerne

Lodberg, Teilmann og Steen Mejer Hansen (kst.)

Under denne sag, der er anlagt den 4. december 1998, har sagsøger, H1 ApS under konkurs, nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at H1 ApS' skattepligtige indkomst for skatteårene 1995/96 og 1996/97 nedsættes med henholdsvis 1.927.863 kr. og 2.274.167 kr.

Skatteministeriet har påstået frifindelse.

Den 7. september 1998 afsagde Landsskatteretten kendelse vedrørende H1 ApS' (herefter H1) skattepligtige indkomst for skatteårene 1995/96 og 1996/97. Af kendelsen fremgår blandt andet følgende:

"...

Klagen vedrører opgørelserne af indkomst på følgende punkter:

Skatteåret 1995/96:

 
 

Lån ydet til køb af løsøre anset retteligt at være
skattepligtigt tilskud

1.000.000 kr.

 

Gæld vedrørende køb af varer fra G1 S.A. anset retteligt at være skattepligtigt tilskud

927.863 kr.

 

...

 

Skatteåret 1996/97:

                              

Mellemregning med H2 S.A. anset retteligt at være
skattepligtigt tilskud

748.673 kr.

 

Gæld vedrørende køb af varer fra H2S.A. anset retteligt at være skattepligtigt tilskud

1.525.494 kr.

...

Det er oplyst, at selskabet beskæftiger sig med import af både til videresalg samt salg af tilbehør til lystbåde. Derudover ejede selskabet i de omhandlede år en fast ejendom, der blev anvendt dels til selskabets virksomhed, dels til beboelse for selskabets hovedanpartshaver. A ejer 51 % af anpartskapitalen i det klagende selskab, og H2 S.A., ....., ejer de resterende 49 %. Det er videre oplyst, at As ægtefælle er i familie med ejerne af H2 S.A. (herefter benævnt H2).

Der foreligger en kopi af en fuldmagt udstedt af H2, hvorved A gives en fuldmagt til at disponere på dette selskabs vegne uden beløbsgrænser.

Det fremgår af det klagende selskabs selvangivelser og årsregnskaber for de omhandlede år, at selskabet i skatteåret 1994/95 (regnskabsperioden 1.2.1992 - 30.6.1993) havde en egenkapital på 191.263 kr., en mellemregning med H2 på 62.565 kr. og et resultat før skat på - 8.737 kr.

For det efterfølgende skatteår (regnskabsperioden 1.7.1993 - 30.6.1994) fremgår det af årsregnskabet bl.a., at selskabet indtil december 1993 havde været inaktivt, og at de resterende måneder blev anvendt til at indrette værksted, lager og udstilling i nyanskaffede ejendomme. Der var i perioden en omsætning på 55.307 kr. og et resultat før skat på - 258.152 kr. Egenkapitalen var pr. 30.6.1994 negativ med 66.889 kr., der var en prioritetsgæld på 4.800.000 kr. til H2 og derudover et lån på 1.000.000 kr. fra H2 til materiel og en mellemregning med H2 på 63.673 kr. Herudover havde selskabet en gæld på i alt 1.026.454 kr. til varekreditorer, hvoraf gælden til H2 udgjorde 927.863 kr.

For skatteåret 1996/97 (regnskabsperioden 1.7.1994 - 30.6.1995) havde selskabet en omsætning på 1.074.016 kr. og et resultat før skat på - 415.612 kr. Egenkapitalen var pr. 30.6.1995 negativ med 482.501 kr., og prioritetsgælden var uændret i forhold til året før, ligeså lånet til materiel fra H2, medens mellemregningen med H2 var steget til 748.673 kr. Varekreditorerne udgjorde i alt 2.481.323 kr., hvoraf gælden til H2 udgjorde 2.453.357 kr.

Det er af selskabets repræsentant forklaret, at H2 finansierede det klagende selskabs start, idet dette selskab havde midler, som kunne investeres i det danske selskab.

Det fremgår, at der i perioden jævnligt blev indsat beløb på bankkonti i Jyske Bank tilhørende enten det klagende selskab eller H2, og at der var aftale om kontant indbetalte beløb i forskellig udenlandsk valuta.

Det er af selskabets repræsentant forklaret, at disse kontante indbetalinger er foretaget af midler tilhørende H2 og overført fra ...... Det er hertil forklaret, at man på grund af de særlige forhold i ..... ikke kan overføre penge gennem banken, men at beløbene er indtjent kontant i ..... og bragt til Danmark som kontanter enten af besøgende familiemedlemmer eller af forretningsforbindelser på besøg i Holland.

Trods opfordring er der ikke fremlagt regnskaber for de omhandlede år for H2 S.A.

Der foreligger en erklæring af 15.1.1997 underskrevet af CQ, flertalsaktionær, hvorved det erklæres, at i henhold til beslutninger truffet på selskabet Compania G1 S.A.'s (G1) generalforsamling den 13.12.1992 stillede dette selskab et beløb til rådighed for H2 til brug for forretningsmæssige investeringer til gavn for H2. Lånet til H2 var på en million US dollars, og beløbet skulle udbetales i perioden 1993-1995. Det fremgår videre bl.a., at disse beslutninger blev taget op til fornyet overvejelse den 15.12.1995, hvorefter G1 standsede udlånet af penge til H2, der herefter ikke kunne investere flere af G1's penge.

Der foreligger videre en erklæring af 20.1.1997 underskrevet af A og det klagende selskabs daværende direktør, B, hvori bl.a. anføres, at de i december 1993 blev enige om, at alle penge, der blev tilført det klagende selskab fra H2, er lån og skal betales tilbage med renter, der blev aftalt til diskontoen + 5 %, når det klagende selskab havde midler til rådighed. Det blev samtidig aftalt, at alle varer importeret fra U.S.A. skulle være i kommission hos det klagende selskab, hvilket senere viste sig ikke at være muligt, idet toldvæsenet forlangte faktura for at indføre varerne.

Told- og skatteregionen har henvist til, at midlerne til disse udlån fra H2 til det klagende selskab alle er indbetalt kontant i valuta på danske bankkonti tilhørende et af de to selskaber, og regionen har ikke anset det for godtgjort, at disse kontante indbetalinger stammer fra H2, men har lagt til grund, at der er tale om beløb, der stammer fra udeholdte indtægter, der må anses for skattepligtige for A.

Regionen har videre henvist til, at mellemregningen mellem H2 og det klagende selskab, lånet på 1.000.000 kr. og H2's varetilgodehavender er opstået ved disse kontante indbetalinger til det klagende selskabs konto, og regionen har herefter fundet, at disse indbetalinger har karakter af almindelige kapitalindskud, der ikke er ydet i forbindelse med anpartsemissioner, og at disse skal anses for skattepligtige tilskud til det klagende selskab. De forskellige udlån fra H2 er ikke ydet på normale forretningsmæssige vilkår, men alene ydet grundet As dominerende indflydelse i begge virksomheder, og således alene ydet for at sikre hans kapitalinteresser i det klagende selskab. Disse forhold har efter regionens opfattelse ikke karakter af almindelige pengeudlån, men må i skattemæssig henseende betragtes som tilskud, der er skattepligtige i medfør af statsskattelovens § 4. Der er herved yderligere henset til indtjeningen og formueforholdene i øvrigt i det klagende selskab, idet bemærkes, at den regnskabsmæssige udvikling i selskabet efter regionens opfattelse ikke levner nogen reel tilbagebetalingsmulighed.

...

Selskabets repræsentant har videre bl.a. anført, at det som udgangspunkt må lægges til grund, at alle de beløb, der blev indbetalt til selskabet (H1 ApS), stammer fra H2 S.A., og ikke fra ham selv. Herefter er det forklaret, at regionens bemærkninger vedrørende A's store indflydelse på selskabet er irrelevante. Hans opgave var at beskytte H2 S.A.'s interesser, da dette selskab havde investeret i det danske selskab. Det er i denne forbindelse fremhævet, at det klart fremgår af regnskaberne, at H1 ApS hele tiden kun havde haft en kreditor af betydning, nemlig H2 S.A., hvilket var et krav fra H2 S.A., der havde investeret i selskabet og derved taget en risiko. Man havde ikke fra H2 S.A.'s side haft et ønske om at dele denne risiko, hvilket ville have været en forretningsmæssig dårlig ide. B havde haft en klar instruks om ikke at optage lån andetsteds end hos H2 S.A. En del af A's opgaver havde bestået i at overvåge, at denne instruks blev fulgt.

Til regionens påstand om, at der var tale om et tilskud og ikke om lån på grund af selskabets dårlige økonomi, er det forklaret bl.a., at dette ikke havde været tilfældet, og at hvis man så på selskabets økonomi på en stor skala havde der ikke været nogen problemer af betydning. Det havde oprindeligt ikke været tanken, at forretningen i Danmark skulle have det omfang den fik, idet der oprindeligt alene var planlagt en forretning med reservedele til både. I februar 1994 havde A og B været til Miami-messen, hvor de havde fået et godt tilbud på køb af brugte både, og dette ville være en god forretning. Ejendommen på ..... blev købt af praktiske årsager, idet der var bl.a. en god lade på ca. 500 m2, som blev anvendt til værksteder, lager og kontorlokale. En landbrugsejendom i den størrelse var billigere end en tilsvarende industriejendom.

H2 S.A. havde ved den omhandlede messe indkøbt en del både i U.S.A., herunder en del brugte både, gennem nogle af hans kontakter. Det var H2 S.A., der havde betalt for samtlige disse køb, og det havde så oprindeligt været meningen, at bådene skulle i kommission hos H1 ApS. Der var ikke udarbejdet en skriftlig kommissionsaftale, da dette havde været unødvendigt, når A dels var direktør i H2 S.A. og samtidig var ansat i H1 ApS. Da de havde fået bådene til Danmark, havde toldvæsenet imidlertid nægtet at acceptere denne ordning, idet toldvæsenet havde krævet, at bådene blev solgt til H1 ApS og indfortoldet til Danmark. De havde derfor udstedt fakturaer fra H2 S.A. til H1 ApS uden at beregne nogen avance ved dette salg, da de stadig havde været af den opfattelse, at bådene skulle betragtes som værende i kommission hos H1 ApS. Avancen skulle ligge hos det danske selskab, når bådene blev solgt.

At der i perioden blev en mellemregning mellem H2 S.A. og det danske selskab skyldtes formentlig, at selskabet samtidig med købet af bådene i U.S.A. havde foretaget forskellige køb i Danmark af f.eks. maskiner, en lastbil, en varevogn m.m., hvilket løbende blev finansieret af H2 S.A., idet det danske selskab ikke havde nogen midler. Det er videre forklaret, at selve forretningen først åbnede i november 1994, og at der i den første periode havde været en del udgifter til reklame, herunder havde selskabet deltaget i bådmessen i Bella-Centeret. Udgifterne hertil havde det formål at gøre H1 ApS' navn kendt og skabe kontakter på det danske marked. Der er i den forbindelse henvist til, at selskabet inden det blev lukket ned, havde opnået en del forhandlerrettigheder for forskellige bådproducenter, f.eks. Yamaha. At opbygge en forretning af denne art tager tid, og i den første periode vil der naturligt være et vist underskud. I 1996, hvor skattesagen startede, havde H1 ApS været en ganske god forretning med gode fremtidsudsigter.

Selskabets underskud havde kun været et problem i relation til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen, men man havde taget kontakt til en advokat for at få råd om, hvorledes dette problem kunne løses. Det var drøftet, om lånet fra H2 S.A. skulle eftergives, eller konverteres til anpartskapital. Dette beviser yderligere, at alle opfattede beløbene som lån og ikke som tilskud.

Der var således ikke tale om en forretning, der var i problemer. Det var H2 S.A., der skulle beslutte, om man kunne køre videre, og indtil skattesagen opstod, havde H2 S.A. ikke set noget i vejen for at fortsætte investeringen i H1 ApS. A havde på vegne H2 S.A. vurderet, at varelageret og maskinerne havde en sådan værdi, at der ikke var noget problem ved at fortsætte, og underskuddet havde som sagt alene skyldtes udgifterne til reklame. Der er videre henvist til, at det er ganske almindeligt, at der kan gå op til 1 år, fra man køber en brugt båd, til den bliver solgt. Når der er tale om en nystartet virksomhed, tager det også tid at opbygge en tillid hos kunderne.

Landsskatteretten skal udtale

...

Efter det oplyste om selskabets økonomiske forhold og resultater i de omhandlede år og den nære forbindelse mellem henholdsvis det klagende selskab, H2 S.A. og A finder retten, at det ikke kan anses for godtgjort, at der var en reel forpligtelse for selskabet til at betale de omhandlede beløb tilbage, men beløbene må derimod anses for skattepligtige tilskud til selskabet. Der er herved videre henset til, at det ikke kan anses for dokumenteret, at der samtidig med lånenes ydelse blev aftalt nærmere vedrørende lånenes afvikling og eventuelle forrentning.

Den påklagede ansættelse for skatteåret 1995/96 vil derfor være at stadfæste for så vidt angår forhøjelserne på henholdsvis 1.000.000 kr. og 927.863 kr., og ansættelsen for skatteåret 1996/97 vil være at stadfæste for så vidt angår forhøjelserne på henholdsvis 748.673 kr. og 1.525.494 kr.

..."

Det er for landsretten oplyst, at selskabet H2 S.A. (herefter H2), der er oprettet og registreret i ....., den 6. januar 1993 betalte en indskudskapital på 200.000 kr. til brug for etablering af H1. Den 3. januar 1994 købte direktøren i H2, A, 51% af anparterne i H1. Han ejede på daværende tidspunkt 33% af aktierne i H2, mens G1 S.A. ejede den øvrige del af aktierne.

I henhold til skøde tinglyst den 20. januar 1994 købte H1 den faste ejendom ....., Y1-by, for en købesum på 2.500.000 kr. Samme dag blev der tinglyst et ejerpantebrev på 3.500.000 kr. i ejendommen. Pantebrevet angiver, at meddelelser i henhold til retsplejeloven skal sendes til H2. Der var ingen foranstående lån i ejendommen. H1 havde kort forinden i henhold til låneaftale af 31. december 1993 lånt 3.300.000 kr. af H2. Det er oplyst, at dette lånedokument var midlertidigt og blev afløst af et gældsbrev af 3. januar 1994 mellem samme parter på 3.500.000 kr. Af gældsbrevet fremgår blandt andet, at "Hovedstolen forrentes og afdrages fra den 1. januar 1994 gennem en fast årlig ydelse på 10,87% af hovedstolen, hvoraf 8% p.a. af det til enhver tid skyldige beløb er rente, medens resten er afdrag. Den årlige ydelse erlægges i 2 halvårlige terminer henholdsvis den 11. juni og den 11. december, første gang den 11. juni 1994 for det da forløbne tidsrum". Ifølge gældsbrevet får kreditor håndpant i førnævnte ejerpantebrev på 3.500.000 kr.

I henhold til skøde tinglyst den 8. april 1994 købte H1 den faste ejendom ..... Y2-by, for en købesum på 1.175.000 kr. Samme dag blev der tinglyst et ejerpantebrev på 1.600.000 kr. i ejendommen. Pantebrevet angiver, at meddelelser i henhold til retsplejeloven skal sendes til H2. Der var ingen foranstående lån i ejendommen. Af et under sagen fremlagt gældsbrev af 16. april 1994, der efter sin ordlyd er "rekonstrueret", lånte H1 et yderligere beløb på 3.500.000 kr. af H2. Gældsbrevet indeholder samme bestemmelser om forrentning og afdrag som det tidligere oprettede gældsbrev på samme beløb. Ifølge gældsbrevet får kreditor håndpant i førnævnte ejerpantebrev på 1.600.000 kr.

I H1s årsregnskab for perioden 1. juli 1993 - 30. juni 1994 (skatteåret 1995/96) anføres i ledelsens beretning af 14. januar 1995 blandt andet, at hele anpartskapitalen er tabt, men at H2 er indstillet på at afvente resultaterne til forsommeren 1995. Endvidere anføres, at der efter en udstilling i marts 1995 forventes en afsætning, som vil gøre det muligt helt eller delvist at retablere den tabte anpartskapital. I referatet af selskabets ordinære generalforsamling den 28. januar 1995 anføres blandt andet, at stillingtagen til en eventuel rekonstruktion udskydes til efter sommeren 1995.

I årsregnskabet for perioden 1. juli 1994 - 30. juni 1995 (skatteåret 1996/97) anføres i ledelsens beretning af 14. november 1995 blandt andet, at den oparbejdede negative egenkapital kræver rekonstruktion, at H2 venter en positiv udvikling i det følgende driftsår og er indstillet på at afvente resultatet heraf, samt at der for det følgende regnskabsår forventes et positivt driftsresultat til delvis reeablering af egenkapitalen. I revisors påtegning af 16. november 1995 henvises blandt andet til anpartsselskabslovens bestemmelser om inddækning af tabt egenkapital. I referatet af selskabets ordinære generalforsamling den 25. november 1995 anføres blandt andet, at stillingtagen til en eventuel rekonstruktion udskydes til efter sommeren 1996.

Af årsregnskabet for perioden 1. juli 1995 - 30. juni 1996 fremgår blandt andet, at der i perioden var en omsætning på 1.813.640 kr. og et resultat før skat på - 521.084 kr. Egenkapitalen var pr. 30. juni 1996 negativ med 1.003.586 kr. Der var som for de to foregående år en prioritetsgæld til H2 på 4.800.000 kr. og et lån på 1.000.000 kr. fra H2 til materiel. Mellemregningen med H2 var steget fra 748.673 kr. til 818.673 kr., og varekreditorgælden til H2 var steget fra 2.453.357 kr. til 4.007.058 kr. I ledelsens beretning af 22. november 1996 anføres blandt andet, at der må "konstateres et aldeles utilfredsstillende resultat for året", at "alle forventninger til regnskabsårets udvikling er blevet skuffede", og at der straks vil blive indledt "forhandlinger om rekonstruktion" og gjort "tiltag til at sikre fremtidig rentabel drift". Om de for resultatopgørelsen anvendte regnskabsprincipper anføres blandt andet, at der ikke er "afsat og indarbejdet renter af gæld til H2, idet der hverken foreligger aftale herom eller er modtaget påkrav".

Der er ikke i H1s årsregnskaber anført renter af gæld.

Der ikke under denne sag fremlagt regnskaber for H2. Skatteministeriet har opfordret H1 ApS under konkurs til at fremlægge regnskaberne.

Driften af virksomheden ophørte kort efter, at Told- og Skatteregionen i december 1996 havde fremsendt agterskrivelse om, at H1s skattepligtige indkomst påtænktes forøget med et betydeligt beløb. Der blev senere foretaget arrest for det af Told & Skat fremsatte krav. Ejendommen i Y1-by blev solgt i henhold til skøde tinglyst den 23. december 1996 for en købesum på 1.900.000 kr. Ejendommen i Y2-by blev solgt i henhold til skøde tinglyst den 17. januar 1997 for en købesum på 900.000 kr. Om ejendommen i Y1-by er oplyst, at den i henhold til skøde tinglyst den 17. december 1997 blev videresolgt for en købesum på 3.480.512 kr., mens ejendommen i Y2-by i henhold til skøde tinglyst den 15. april 1998 blev videresolgt for en købesum på 1.460.000 kr. H1 blev erklæret konkurs ved dekret afsagt den 25. september 1998 på grundlag af en opløsningsbegæring fra Erhvervs- og Selskabsstyrelsen.

A har til brug for sagen udarbejdet en oversigt over beløbsoverførsler mellem H1 og H2. Han har oplyst, at oversigten over overførsler fra H2 til H1 kun vedrører H1s posteringer af "mellemregning" og "lån til materiel", ikke "varekreditorer". Skatteministeriet har anerkendt, at overførslerne har fundet sted men bestridt, at beløbene kan posteres som sket. I perioden 6. januar 1993 til 30. juni 1994 modtog H1 i alt 5.862.565 kr. fra H2. Af det samlede beløb blev modtaget 10.000 USD den 15. februar 1993, 3.300.000 kr. den 6. december 1993, 1.500.000 kr. den 19. januar 1994, 300.000 kr. den 3. maj 1994, 200.000 kr. den 9. juni 1994 og 500.000 kr. den 17. juni 1994. I perioden 1. juli 1994 til 30. juni 1995 modtog H1 i alt 985.000 kr. fra H2. Beløbet for perioden 1. juli 1995 til 30. juni 1996 er 720.000 kr. For tiden efter den 1. juli 1996 overførtes 200.000 kr. til H1. I perioden 8. august 1994 til 29. oktober 1997 overførte H1 4.289.920,10 kr. til H2. Disse overførsler vedrører efter det oplyste tillige "varekreditorer". Af det samlede beløb betaltes 300.000 kr. den 1. februar 1995, 150.000 kr. den 17. juli 1995 og 500.000 kr. den 13. maj 1996, mens resten overførtes den 30. januar 1997 og senere.

Forklaringer

Der er under sagen afgivet forklaring af A, revisor SS og B.

A har blandt andet forklaret, at han er dansk statsborger. I begyndelsen af 1980'erne flyttede han til ....., hvor han blev gift og havde bopæl indtil 1994. G1 S.A. ejes af hans hustrus familie og en advokat. H2 blev stiftet med henblik på at bygge en marina og et skibsværft. Han ejede en tredjedel af dette selskab. G1 S.A. ejede resten. Han var direktør i H2. I bestyrelsen sad han selv, hans hustru, hans svoger og en advokat. Den af selskabet drevne virksomhed blev solgt i 1990 eller 1991. Købesummen var 1.000.000 USD. I 1992 talte han med sin hustru om at rejse til Danmark. Han ejede på det tidspunkt omkring 400.000 USD. På generalforsamlingen i G1 S.A. den 13. december 1992 blev der stillet en kapital på 1.000.000 USD til rådighed for H2 til udbetaling lidt efter lidt. Som direktør i H2 kunne han disponere over dette beløb i takt med udbetalingen. I slutningen af 1992 kom han til Danmark. Han spurgte B, som han havde kendt i mange år, om han ville være med i et bådprojekt. Der blev herefter stiftet et selskab med hjælp fra advokat DM. De havde ikke forud lavet nogen egentlig undersøgelse af det danske marked for både, men de interesserede sig begge for lystbåde. H1 blev etableret, fordi H2 i henhold til dansk lovgivning ikke kunne arbejde i Danmark. I begyndelsen af 1993 forlod han Danmark igen, men havde fortsat løbende kontakt til B. Den 1. marts 1994 flyttede han og hans hustru til Danmark. Landbrugsejendommen i Y1-by blev blandt andet købt, fordi den havde en meget stor lade, der kunne bruges til at bygge både i. Ejendommen blev købt billigt. Ejendommen i Y2-by skulle bruges til udstilling. Pengene til ejendomskøbene stammede fra H2. Penge til H1 kom ind i Danmark som USD båret primært på hans person, men også på familie og forretningsforbindelser. En del kom fra Holland, der var indskibningssted for gods fra ....., og hvor han havde en god forretningsforbindelse. Det tager en måned eller to at få penge overført fra en bankkonto i ..... til en konto i Danmark. Han gav kontanterne til B, hvorefter de enten kom i kassen eller blev indsat på en bankkonto. De to gældsbreve på hver 3.500.000 kr. blev udfærdiget af advokat DM. Det var ikke meningen, at gældsbrevene skulle have effekt i virkeligheden. Han og B har rekonstrueret det ene af de to gældsbreve på 3.500.000 kr. Han er sikker på, at gældsbrevet har eksisteret. Det blev væk hos Told & Skat, der efter et møde i januar 1996 tog alle virksomhedens papirer med og beholdt dem i omkring tre måneder. B forklarede om låneaftalen af 31. december 1993, at han ikke var tilfreds med den, og den blev derfor afløst af et gældsbrev på 3.500.000 kr. Den 3. januar 1994 blev han medejer af H1 for at opfylde landbrugslovens krav. Han betalte ikke H2 for anparterne, der blev pantsat for købesummen. Efter han var flyttet til Danmark, arbejdede han og B på at klargøre ejendommene til virksomhedsdriften. De købte entreprenørmaskiner og udførte selv alt arbejde. Både til videresalg blev købt i USA, hvor han havde forbindelser. Bådene blev købt af H2 og sendt til Danmark for dette selskabs regning. Det var meningen, at bådene skulle stå i kommission hos H1, men Told & Skat forlangte, at der blev udstedt en faktura fra H2 til H1, og sådan blev det. På disse fakturaer blev anført samme pris, som H2 havde betalt. De både, der stod hos H1, var dog ejet af H2. Han ved ikke, hvorfor bådene alligevel stod opført som gæld i H1s regnskaber. Den anslåede nettofortjeneste på 20 % skulle deles mellem de to selskaber. Han ved ikke, hvor mange både, der blev solgt. Der er på nuværende tidspunkt afregnet til H2. På generalforsamlingen i H1 den 28. januar 1995 blev der talt om det dårlige resultat. Efter hans opfattelse var underskuddet kun teoretisk, for H1 havde aktiver, der oversteg passiverne med 2.000.000 kr. På generalforsamlingen den 7. december 1996 blev det besluttet at gøre noget i anledning af de dårlige regnskabstal. Inden beslutningen blev ført ud i livet, kom agterskrivelsen fra Told & Skat. Forud havde Told & Skat altid godkendt selskabets momsangivelser. Indtil december 1996 havde H1 slet ikke haft økonomiske problemer. I overensstemmelse med H2s krav blev der kun stiftet gæld til denne kreditor, der til gengæld i udstrakt grad var villig til at yde kredit. H1 begyndte først egentlig salgsvirksomhed den 1. december 1996, hvor der blev ansat en salgschef. Han nåede kun at arbejde for virksomheden i 9 dage. Agterskrivelserne vedrørte både ham selv, B og H1. B kunne ikke overskue situationen og opsagde sin stilling til fratræden den 1. januar 1997. På grund af agterskrivelserne nægtede H2 at fortsætte med at yde lån til H1. Hermed var fortsat drift reelt umuliggjort. Den 11. december 1996 solgte han sine anparter i H1, hvorved H2 igen blev eneanpartshaver. De faste ejendomme blev straks solgt. Senere foretog Told & Skat arrest for sit påståede krav. Han er ikke i besiddelse af H2s regnskaber og ønsker som følge af en uoverensstemmelse med en medarbejder fra Told & Skat ikke at medvirke til at fremskaffe af dem. Han og B var ikke særlig optaget af at tilbagebetale gælden til H2. Gælden skulle forrentes som angivet i papirerne. Han ved ikke, hvorfor regnskaberne ikke indeholder rentebeløb.

SS har blandt andet forklaret, at han tidligere har været ansat i R1 ApS, hvor han var revisor for H1. Han foretog bogføring for selskabet på grundlag af en kasserapport, som dagligt blev ført af B, der anviste, hvordan kontering skulle ske. I starten var det enkelt at foretage kontering på grundlag af kasserapporten, da det var anført, hvad lånene fra H2 vedrørte, f.eks. fast ejendom eller løsøre. Senere var der ikke en sådan reference i kasserapporten, og lån fra H2 blev derfor placeret på mellemregningskontoen. Kontering som varegæld skete, når H2 udstedte fakturaer til H1 for både og reservedele leveret på kredit. Der kunne ikke opbygges et lovligt konsignationslager. H1 skulle afregne over for H2 i takt med videresalg af bådene, men det skete ikke. I stedet skete tilbagebetaling i runde tal. Han foretog kontrol af varelageret. Det foregik på den måde, at han besigtigede de store både, når årsregnskaberne skulle laves. På H1s generalforsamling i forbindelse med regnskabsåret 1993/1994 blev der talt om, at anpartskapitalen ikke var intakt, og at forholdene ikke var lovlige. På generalforsamlingen i forbindelse med det følgende regnskabsår blev der talt om, at kapitalsituationen "så helt gal ud" i forhold til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen. Da B og A stadig troede på, at der kunne skabes en forretning, var en opskrivning af anpartskapitalen endnu ikke på tale. Vidnet deltog kun telefonisk i generalforsamlingen i forbindelse med regnskabsåret 1995/1996. Han sendte en udskrift af protokollatet til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen i forventning om, at der ville blive givet et varsel til reetablering af anpartskapitalen. Han kan bekræfte tallene i den af A udarbejdede betalingsoversigt, bortset fra tilbagebetaling af beløb i 1997, hvor revisionsfirmaet ikke længere forestod bogføringen, samt posteringen på 10.000 USD. Han har ikke kontrolleret, om nogle beløb kan have udlignet hinanden. Han fik oversigten af advokat Harrsen for et par år siden. I perioden 1993-1994 vedrører 3.300.000 kr. lån til ejendommen i Y1-by, 1.500.000 kr. lån til ejendommen i Y2-by, mens de tre beløb på henholdsvis 300.000 kr., 200.000 kr. og 500.000 kr. vedrører lån til materiel. Størrelsen af de tre sidstnævnte beløb svarer meget godt til de indkøb, som han mener fandt sted. I perioden 1995 - 1996 og perioden efter 1. juli 1996 er alle beløb registreret på mellemregningskontoen. På varegældskontoen er kun ført fakturaer vedrørende både solgt på kredit af H2. Oversigten over beløb betalt af H1 til H2 viser, at tilbagebetaling af beløb skete i samme rækkefølge, som beløbene var modtaget. Låneaftalen af 31. december 1993 er lavet af revisionsfirmaet. Den var ment som et oplæg. Revisionsfirmaet havde et gældsbrev på 3.500.000 kr. liggende. Han ved ikke, om det var underskrevet. Han er sikker på, at han har set et gældsbrev, muligvis to, med en gæld på 3.500.000 kr. Årsregnskaberne for H1 indeholder intet om renter, selvom gældsbrevene omtaler forrentning. Der blev talt om forrentning men også om, at dette skulle ske fra et senere tidspunkt. Han husker ikke den eventuelle sats.

B har blandt andet forklaret, at han var direktør i H1. Han har tidligere beskæftiget sig med forskellig slags handel, men ikke ret meget med handel med både. Han førte kassekladden i H1. Han har kendt A i mange år. I 1991 eller 1992 talte de om at drive en forretning med både. Han modtog et beløb fra A til køb af et selskab. Bortset fra 10.000 USD kom de kontante beløb til H1 kun i danske kroner. A kom med kontanterne og oplyste, at de stammede fra H2. Han kender ikke H2s regnskaber. Efter at ejendommene i Y1-by og Y2-by var købt, blev der udfærdiget ejerpantebreve og gældsbreve. Advokat DM udfærdigede to gældsbreve. Han husker ikke beløbene. Så vidt han husker, er gældsbrevet af 16. april 1994 rekonstrueret af A. Han fik at vide af A, at originalen var blevet væk hos Told & Skat. Han og A var i USA, hvor de købte nogle både, måske 10. Det var meningen, at H1 skulle have bådene i kommission fra H2. Det kunne dog ikke lade sig gøre, da Told & Skat krævede, at der blev udstedt en faktura fra H2 til H1, hvilket der derfor blev. H1 havde kun gæld til H2 og har aldrig haft likviditetsproblemer. Andre kreditorer end H2 fik kontant betaling indtil november 1996. Selskabet gik ikke så dårligt, som det fremgik af regnskaberne, blandt andet fordi de faste ejendomme var købt billigt og derfor var mere værd, end regnskaberne angav. Han var derfor ikke bekymret. Efter generalforsamlingen i december 1996 var han til et møde med advokat DM for at finde ud af, hvad de skulle gøre. Hans egen opfattelse var, at selskabet sagtens kunne rekonstrueres. Nogle af lånene fra H2 er betalt tilbage, formentlig af A. Hver gang der var penge til overs, talte de om muligheden for at betale af på gælden til H2. Han kan ikke huske, om forrentning af gælden har været drøftet. H2 "bankede først i bordet" og krævede penge for pantebrevene, da agterskrivelsen kom i 1996. Han opfattede denne henvendelse fra Told & Skat som "dødsstødet", og den var årsag til hans fratræden som direktør. Virksomheden var først kort forinden kommet "i fuld drift" med ansættelse af en salgschef. Salg af både var dog så småt begyndt et stykke tid forinden.

Procedure

H1 ApS under konkurs har gjort gældende, at de omtvistede beløb ikke er skattepligtige driftstilskud, men lånefinansiering og mellemregning. Mellemværendet med H2 var i sin helhed omfattet af lånedokumenter. Der var to gældsbreve på hver 3.500.000 kr., svarende til den oprindelige kreditramme på 1.000.000 USD som omtalt i erklæringen af 15. januar 1997. Der blev endvidere givet H2 håndpant i to ejerpantebreve i datterselskabets faste ejendomme. H1 bogførte mellemværendet med H2 som prioritetsgæld, mellemregning, lån og varegæld. Denne regnskabsføring, der var fuldt forsvarlig, var udtryk for de reelle forhold, hvilket er bekræftet ved revisor SSs godkendelse af As betalingsoversigt. Det var hensigten, at tilbagebetaling til H2 skulle finde sted. H1 havde forpligtet sig til dette i kraft af gælds- og pantebrevene. Tilbagebetaling af beløb fandt faktisk sted, og selskabet ville have betalt alle modtagne beløb tilbage, såfremt driften ikke var ophørt i slutningen af 1996, hvor konjunkturerne indenfor bådbranchen netop var vendt til det bedre, og hvor selskabets omsætning var stigende. På tidspunktet for skattevæsenets fremsættelse af sit krav havde selskabet kun H2 som kreditor, hos hvem der stadig kunne optages lån. Før havde selskabet aldrig haft likviditetsproblemer. Selskabets balance var bedre end det, der fremgik af årsregnskaberne, blandt andet fordi de faste ejendomme var købt billigt. Årsagen til selskabets konkurs var alene de uberettigede skatteansættelser og efterfølgende arrestforretninger. H1 var et forretningsmæssigt velbegrundet projekt og blev drevet på sædvanlig vis for en virksomhed af den pågældende type. Det krævede lang tid og betydelig kapital at opbygge virksomheden. Der var derfor intet unormalt i, at moderselskabet H2 stillede en større lånekapital til rådighed. Overførslerne til H1 skete på helt sædvanlig måde henset til, at det var et datterselskab, der havde fået bevilget en betydelig kreditramme. I koncernforhold er det slet ikke almindeligt, at der, som mellem selskaberne i denne sag, findes et skriftligt grundlag for kreditgivningen. For så vidt angår varegælden til H2 opstod den alene, fordi skattevæsenet af hensyn til momsberigtigelse ikke ville godkende, at H1 fik både i kommission fra H2. Skatteministeriet har som udgangspunkt bevisbyrden for, at de omhandlede beløb har karakter af driftstilskud, og denne bevisbyrde er ikke løftet. Det anerkendes, at der består et interessefællesskab mellem selskaberne og A, men det bestrides, at dette i sig selv kan føre til, at bevisbyrden ikke påhviler skatteministeriet. Der er ikke i retspraksis støtte for skatteministeriets påstand om, at beløbene fra H2 i den foreliggende situation må anses som driftstilskud.

Skatteministeriet har gjort gældende, at det økonomiske mellemværende mellem H1 og H2 er udtryk for, at der blev ydet skattepligtige driftstilskud til H1. Det afgørende er, at der ikke bestod en bindende og ubetinget tilbagebetalingsforpligtelse. Som følge af det nære interessefællesskab mellem H1, H2, G1 S.A. og A må der lægges vægt på den reelle baggrund for og hensigt med beløbsoverførslerne, og ikke på de regnskabsmæssige posteringer. Der er ikke ført fornødent bevis for, at beløbsoverførslerne reelt var omfattet af skriftlige lånedokumenter. Dette anbringende er først gjort gældende under retssagen. Der er ej heller objektiv overensstemmelse mellem gældsbrevene og størrelsen af det samlede mellemværende. Gældsbrevene er udstedt på et tidspunkt, hvor H1s gæld til H2 var langt mindre end gældsbrevenes samlede pålydende. Særligt vedrørende det rekonstruerede gældsbrev bør det lægges til grund, at det originale gældsbrev slet ikke har eksisteret. Der er ikke grundlag for at antage, at der er sket tilbagebetaling af beløb. Beløbsoverførslerne fra H1 til H2 i henhold til betalingsoversigten vedrører ikke nødvendigvis tilbagebetalinger, men kan være avance fra salg af både. Gældsbrevene omtaler en rente på 8% p.a. Regnskaberne indeholder imidlertid intet om renter, der burde udgøre betydelige beløb. Disse forhold må være ensbetydende med, at der ikke forelå aftale om hverken tilbagebetaling eller forrentning. På tidspunktet for beløbsoverførslerne må det have stået parterne klart, at der ikke bestod en reel tilbagebetalingsmulighed for H1, der gennem hele den periode, hvor beløbsoverførslerne fandt sted, havde en betydelig og stærkt stigende negativ egenkapital samt et stadigt stigende driftsunderskud. Allerede ved udgangen af regnskabsåret 1993/94 stod det klart, at H1s egenkapital var tabt. Pr. 30. juni 1996 udgjorde selskabets bogførte gæld over 10.000.000 kr. Da det ikke ved fremlæggelse af budgetter eller lignende er godtgjort, at der var reel udsigt til, at selskabets meget negative økonomiske udvikling pludselig kunne vendes, og da H2 fortsat finansierede driften af H1 i lang tid efter, at en konkurs må have fremstået som uundgåelig, bør det lægges til grund, at samtlige beløbsoverførsler havde karakter af skattepligtige driftstilskud. Det må tillægges processuel skadevirkning, at der trods opfordring hertil ikke er fremlagt regnskaber for H2.

Landsrettens bemærkninger

Efter revisor SSs forklaring må det om H1s bogføring af midler fra H2 i skatteårene 1995/96 og 1996/97 lægges til grund, at posteringerne "lån til materiel" og "mellemregning" vedrørte kontante beløbsoverførsler fra moderselskabet, mens "varekreditorer" vedrørte fakturaer udstedt fra moderselskabet til datterselskabet for både solgt på kredit. I de nævnte år havde H1 en stærkt stigende - og i skatteåret 1996/97 betydelig - negativ egenkapital, og for begge år var driftsunderskuddet betydeligt og stigende. Ifølge årsregnskabet for det følgende år blev den økonomiske situation yderligere forværret. Der foreligger ikke budgetter, hvoraf fremgår, at regnskabstallene forventedes ændret afgørende i den følgende periode. De to gældsbreve, der ifølge H1 ApS under konkurs dokumenterer, at overførte midler skulle betales tilbage, indeholder bestemmelser om betydelig forrentning og afdragsbetaling allerede fra begyndelsen af 1994. H1s regnskaber omtaler imidlertid ikke renter, og i det omfang beløbsoverførslerne til moderselskabet i de relevante år 1994 -1996 overhovedet vedrørte afdragsbetaling, er en sådan betaling hverken efter beløb eller tidspunkter blot tilnærmelsesvis sket i overensstemmelse med de skriftlige låneaftaler. Det er ikke oplyst, om der ved køb af både på kredit fra H2 blev fastsat en frist for betaling, men en betalingsfrist blev i hvert fald ikke håndhævet. Under hensyn hertil og til den nære forbindelse mellem selskaberne og A kan det ikke anses for godtgjort, at der ved den meget betydelige overførsel af midler til H1 blev stiftet en bindende og ubetinget tilbagebetalingsforpligtelse. Det bemærkes herved, at der trods opfordring hertil ikke er fremlagt regnskaber for H2, og at en tilbagebetalingsforpligtelse således ikke er støttet af oplysninger om moderselskabets bogføring af de overførte midler. Da H1 ApS under konkurs således ikke har bevist, at der ved overførslerne blev stiftet en fordring på modtageren, må overførslerne anses som driftstilskud. Skatteministeriets frifindelsespåstand tages derfor til følge.

T h i  k e n d e s  f o r  r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

I sagsomkostninger betaler sagsøger, H1 ApS under konkurs, inden 14 dage 150.000 kr. til sagsøgte.