Dato for udgivelse
17 Jan 2007 10:13
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
19 Dec 2006 15:19
SKM-nummer
SKM2007.36.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
07-008218
Dokument type
Bindende svar
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Fradrag og afskrivninger + Ophør af virksomhed
Emneord
Aktiver, fast driftssted, udlandet, intern overførsel, beskatning
Resumé

I forbindelse med nedlukning af A A/S's aktiviteter i filialen i B, Sverige - som er beskæftiget med udvikling, produktion og salg - vil anlægsaktiverne hovedsageligt blive overført til A. Produktionen vil fremover blive varetaget som kontrakt-produktion, primært af et datterselskab i landet K. Der spørges om det kan bekræftes, at A - efter overførsel af immaterielle rettigheder m.v. fra selskabets faste driftssted i B - vil kunne foretage skattemæssige afskrivninger på armslængde-værdien af de pågældende rettigheder. Skatterådet  besvarede - i overensstemmelse med SKATs indstilling - anmodningen med "Ja".    

Reference(r)

Selskabsskatteloven § 8, stk. 3
Selskabsskatteloven § 8 B

Henvisning

Ligningsvejledningen 2007-1 S.D.4.2.3


Spørgsmål

Kan SKAT bekræfte, at A efter overførsel af immaterielle rettigheder m.v. fra selskabets faste driftssted i B, Sverige, vil kunne foretage skattemæssige afskrivninger på armslængdeværdien af de pågældende rettigheder?

Svar

Ja.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Repræsentanten oplyser

A producerer udstyr til industrien og forbrugerne. Virksomheden har hovedkvarter i Danmark og salgsselskaber i x lande med produktionsfaciliteter i landene C, D, E, F og G. Kernevirksomheden i A er produktion til det industrielle marked. Endvidere markedsfører A produkter til forbrugere. Selskabet beskæftiger ca. y medarbejdere globalt.

Selskabets virksomhed i Sverige foregår for en dels vedkommende i filialform.

Filialen er registreret hos skattekontoret i H kommune, Sverige. 

Filialen i B er beskæftiget med udvikling, produktion og salg. Det er besluttet at nedlægge produktionsaktiviteterne i B, ligesom salgsaktiviteter uden for Sverige også vil ophøre. Filialen vil således fremover alene varetage distribution og salg på det svenske marked samt udvikling på kontraktbasis.

B-filialen blev etableret i 1998 i forbindelse med A's køb fra I af virksomheden J. Der blev i den forbindelse vederlagt til I for betydelige immaterielle aktiver i form af goodwill, varemærke-rettigheder, produktrettigheder m.v. Den skattemæssige restværdi af disse immaterielle anlægsaktiver er ultimo 2005 z mio. SEK.

I forbindelse med nedlukning af aktiviteterne i B vil anlægsaktiverne hovedsageligt blive overført til A. Produktionen vil fremover blive varetaget som kontraktproduktion på cost plus-basis, primært af et datterselskab i landet K. A vil således overtage rollen som principal for de hidtidige "B-aktiviteter".

Filialen i B skal vederlægges for anlægsaktiverne på armslængde-basis, hvilket bedes lagt til grund for besvarelsen af anmodningen.

Forståelsen af selskabsskattelovens § 8, stk. 3

Det bestemmes i selskabsskattelovens § 8, stk. 3, at "Ved overførsel af aktiver og passiver, som ikke i forvejen er omfattet af dansk beskatning, internt i selskabet til et fast driftssted eller hovedkontor i Danmark finder § 8 B tilsvarende anvendelse".

I 8 B bestemmes, at "Erhverves afskrivningsberettigede aktiver fra et koncernforbundet selskab, jf. kursgevinstlovens § 4, stk. 2, uden at overdragelsen har medført dansk eller udenlandsk beskatning af eventuelle genvundne afskrivninger, gevinst eller tab, eller den udenlandske beskatning ved overdragelsen er blevet udskudt, indtræder det erhvervende selskab i det overdragende selskabs anskaffelsessummer og anskaffelsestidspunkter. De afskrivningsberettigede aktiver anses for afskrevet maksimalt efter danske regler indtil erhvervelsestidspunktet. § 4 A, stk. 2, 2. og 3. pkt., finder tilsvarende anvendelse.

Stk. 2. Erhverves goodwill eller andre immaterielle aktiver som nævnt i afskrivningslovens § 40 fra et koncernforbundet selskab, jf. kursgevinstlovens § 4, stk. 2, og er de oparbejdet af det overdragende selskab eller andre koncernforbundne selskaber, anses aktiverne under de i stk. 1 nævnte betingelser ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for oparbejdet af det erhvervende selskab".

Repræsentantens søstervirksomhed i Sverige har oplyst følgende om beskatningen i Sverige:

"En transaktion som innebär att en tillgång överförs från en filial i Sverige till huvudkontoret i Danmark är formellt sett inte en försäljning utan en omallokering av tillgången. En sådan transaktion innebär alltså att tillgången förs över från näringsverksamheten i filialen till näringsverksamheten vid huvudkontoret. Om en tillgång förs över till en annan näringsverksamhet sker en så kallad uttagsbeskattning enligt svensk skatterätt. Uttag av en tillgång skall i inkomstskattehänseende behandlas som om tillgången avyttrats mot en ersättning som motsvarar marknadsvärdet. Tillgången anses i så fall förvärvad i den senare näringsverksamheten mot en ersättning motsvarande marknadsvärdet.

I praktiken sker alltså inkomstbeskattningen som om en försäljning skett, dock att vederlaget bestäms till marknadsvärdet oavsett det transaktionsvärde som åsätts av företaget. Inkomstbeskattning sker därmed av skillnaden mellan marknadsvärdet och tillgångens skattemässiga värde. Är marknadsvärdet lägre än det skattemässiga värdet är förlusten normalt avdragsgill.

För kapitaltillgångar, dvs andra tillgångar än lager, pågående arbeten, kundfordringar och liknande tillgångar, inventarier, och patent och andra immateriella rättigheter såsom varumärke och goodwill, gäller emellertid att kapitalförlusten inte får dras av om

1. den avyttrade tillgången är en näringsbetingad andel eller en näringsbetingad aktiebaserad delägarrätt,

2. ersättningen understiger den avyttrade tillgångens marknadsvärde utan att det är affärsmässigt motiverat, eller

3. bestämmelserna om kvalificerade fusioner och fissioner skall tillämpas.

Särskilda regler gäller för kapitalförluster på fastigheter."

Det bedes lagt til grund for besvarelsen, at der sker beskatning i Sverige af salgssummen for immaterielle anlægsaktiver m.v. Dette indebærer således for de immaterielle anlægsaktiver, at der vil ske beskatning, i det omfang salgssummen overstiger den skattemæssigt nedskrevne værdi. Salgssummen fragår i den skattemæssigt nedskrevne værdi, og der vil således fremkomme et (normalt) fradrags-berettiget tab, i det omfang salgssummen er mindre end den skattemæssigt nedskrevne værdi. Dette svarer til de danske regler.

Bestemmelsen i § 8, stk. 3 er indsat som led i de nye sambeskatningsregler.

Foreningen af Statsaut. Revisorer (FSR) har rejst spørgsmål over for Skatteministeriet vedrørende en række fortolkningsspørgsmål vedrørende L 121 som vedtaget af Folketinget den 31. maj 2005.

Repræsentanten citerer fra side 27 i Skatteministeriets svar:

"SEL § 8, stk. 3

Det bedes bekræftet, at der ved intern overførsel af aktiver fra et fast driftssted i udlandet til hovedkontoret i Danmark, og hvor SEL § 8 B ikke finder anvendelse, skal fastsættes indgangsværdier svarende til handelsværdierne.

KommentarIfølge den foreslåede bestemmelse finder selskabsskattelovens § 8 B tilsvarende anvendelse ved intern overførsel i selskabet af aktiver og passiver, som ikke i forvejen er omfattet af dansk beskatning, til et fast driftssted eller hovedkontor i Danmark.

Selskabsskattelovens § 8 B er indført ved lov nr. 1215 af 27. december 2003. Den foreskriver, at indgangsværdierne på aktiver og passiver, der koncerninternt erhverves af et selskab fra et koncernforbundet selskab, skal fastsættes til de oprindelige anskaffelsessummer (tvangsnedskrevet med maksimale danske afskrivninger) og anskaffelsestidspunkter, når overdragelsen ikke har udløst dansk eller udenlandsk beskatning. Bestemmelsen finder således kun anvendelse, når der ikke udløses beskatning ved overdragelsen.

Når det i L 121 foreslås, at bestemmelsen finder tilsvarende anvendelse, så medfører det, at den oprindelige anskaffelsessum (tvangsnedskrevet med maksimale danske afskrivninger) og det oprindelige anskaffelsestidspunkt skal anvendes, når overførsel internt i selskabet ikke udløser beskatning.

Det udestående spørgsmål er herefter, hvad der gælder, når overførslen udløser beskatning. Der er ingen lovregulering af spørgsmålet, hvorfor svaret må baseres på praksis m.v. ved interne overførsler i gældende ret.

Niels Winther-Sørensen skriver i sin bog "Beskatning af international erhvervsindkomst" på side 551 vedrørende interne overførsler af driftsmidler, at "der, når et foretagendes danske hovedkontor og faste driftssted i udlandet udgør hver sin virksomhed i afskrivningslovens forstand, kan opnås en præcis allokering ved at tage udgangspunkt i armslængde-prisen ved overførslerne mellem virksomhederne."

Han når i øvrigt frem til samme resultat, hvis det faste driftssted ikke udgør en selvstændig virksomhed i forhold til afskrivningslovens regler (efter afskrivningslovens § 5 afskrives driftsmidler på en samlet saldo for den enkelte virksomhed).

Driftsmidler overført internt i selskabet til det danske hovedkontor eller et fast driftssted i Danmark vil således skulle indgå til armslængde prisen på overførselstidspunktet, når der er sket beskatning ved overførslen. Dette svarer til køb/salg af driftsmidler mellem koncernforbundne selskaber."

Repræsentanten har yderligere henledt opmærksomheden på § 1, nr. 5 i det af Skatteministeriet udsendte udkast af 19. oktober 2006 til forslag til lov om ændring af selskabsskatteloven m.v. (skattefri omstrukturering af selskaber og justering af sambeskatningsreglerne m.v.).

I nævnte § 1, nr. 5 foreslås, at SEL § 8, stk. 3, der bliver stk. 4, affattes således:

"Overførsel af aktiver og passiver, som ikke i forvejen er omfattet af dansk beskatning, internt i selskabet til et fast driftssted eller hovedkontor i Danmark sidestilles med erhvervelse fra koncernforbundet selskab. § 8 B finder tilsvarende anvendelse."

Det hedder i udkastet til lovbemærkninger herom:

"Der foreslås en præcisering af bestemmelsen om indgangsværdier for aktiver og passiver, der bliver omfattet af dansk beskatning ved intern overførsel i et selskab. Den interne overførsel kan være fra et fast driftssted i udlandet til et dansk hovedkontor eller fra et udenlandsk hovedkontor til et fast driftssted i Danmark.

Den nuværende bestemmelse fastslår, at selskabsskattelovens § 8 B finder tilsvarende anvendelse. Efter bestemmelsen skal der således fastsættes indgangsværdier, når der er tale om overførsel af afskrivningsberettigede aktiver eller oparbejdede immaterielle aktiver, og når overførslen ikke medfører udenlandsk beskatning. Afskrivningsberettigede aktiver skal anses for anskaffet på det faktiske anskaffelsestidspunkt og til den faktiske anskaffelsessum nedskrevet maksimalt efter danske regler indtil overførselstidspunktet. Oparbejdede immaterielle aktiver skal anses for oparbejdet af det danske faste driftssted/hovedkontor.

Den nuværende bestemmelse indeholder derimod ingen regulering af indgangsværdierne for andre aktiver. Der er ingen regulering, hvis overførslen af afskrivningsberettigede aktiver eller oparbejdede immaterielle aktiver udløser udenlandsk beskatning.

Det er i den skatteretlige teori antaget, at indgangsværdien for de aktiver og passiver, der ikke er omfattet af selskabsskattelovens § 8 B, må skulle sættes til handelsværdien på overførselstidspunktet. I overensstemmelse hermed har Skatteministeriet skrevet, at "Driftsmidler overført internt i selskabet til det danske hovedkontor eller et fast driftssted i Danmark vil således skulle indgå til armslængdeprisen på overførselstidspunktet, når der er sket beskatning med overførslen", jf. svar til Foreningen af Statsautoriserede Revisorer, jf. Skatteudvalgets almindelige del - bilag 74, 2005-06.

Det foreslås, at det præciseres, at den interne overførsel sidestilles med erhvervelse fra koncernforbundet selskab. Desuden foreslås det, at selskabsskattelovens § 8 B fortsat finder tilsvarende anvendelse. Ved overførsel af aktiver og passiver, der ikke er omfattet af selskabsskattelovens § 8 B, anvendes handelsværdien på overførselstidspunktet dermed som indgangsværdi. Ved overførsel af afskrivningsberettigede aktiver og oparbejdede immaterielle aktiver - som ikke beskattes ved overførslen - anvendes reglerne i selskabsskattelovens § 8 B".

Det citerede vedrørende den gældende retsstilling er i overensstemmelse med repræsentantens opfattelse.

SKAT, Store Selskaber Kontrol udtaler:

Det er SKAT, Store Selskaber - Kontrols opfattelse, at der kan svares "ja" til det stillede spørgsmål, således at A efter overførsel af immaterielle rettigheder m.v. fra selskabets faste driftssted i B, Sverige vil kunne foretage skattemæssige afskrivninger på armslængdeværdien af de pågældende rettigheder.

Det er lagt til grund, at der sker afståelsesbeskatning i Sverige ved overførslen af anlægsaktiverne til A.

Spørgers opfattelse

Det stillede spørgsmål vedrører forståelsen af selskabsskattelovens § 8, stk. 3. Det bestemmes heri, at SEL § 8 B "finder tilsvarende anvendelse" ved overførsel af aktiver mellem udenlandsk filial og dansk hovedkontor.

Denne bestemmelse må - i overensstemmelse med en formålsfortolkning og i overensstemmelse med en naturlig sproglig fortolkning - forstås sådan, at der alene skal ske indtræden i det overdragende selskabs anskaffelsessummer og anskaffelsestidspunkter efter § 8 B, hvis betingelserne herfor i § 8 B, nemlig at overdragelsen ikke har medført dansk eller udenlandsk beskatning af eventuelle genvundne afskrivninger, gevinster eller tab, er opfyldt.

I den foreliggende situation skal der ske udenlandsk beskatning af eventuelle genvundne afskrivninger, gevinster eller tab, og § 8 B finder således ikke anvendelse.

Det følger heraf, og af almindelige principper, jf. Skatteministeriets svar til FSR, at afskrivningsgrundlaget for overførte immaterielle aktiver m.v. vil være armslængdeværdien på overførselstidspunktet.

Forespørgslen kan ifølge repræsentanten besvares med et "Ja".

SKATs indstilling og begrundelse

I skatteministeriets udkast  til Forslag til Lov om ændring af selskabskatteloven m.v. (skattefri omstruk-turering af selskaber og justering af sambeskatningsreglerne m.v.) af 19. oktober 2006, anføres det i bemærkningerne til forslaget til ændring af selskabsskattelovens § 8 stk. 3, der bliver til stk. 4 :

"Der foreslås en præcisering af bestemmelsen om indgangsværdier for aktiver og passiver, der bliver omfattet af dansk beskatning ved intern overførsel i et selskab. Den interne overførsel kan være fra et fast driftssted i udlandet til et dansk hovedkontor eller fra et udenlandsk hovedkontor til et fast driftssted i Danmark.

Den nuværende bestemmelse fastslår, at selskabsskattelovens § 8 B finder tilsvarende anvendelse. Efter bestemmelsen skal der således fastsættes indgangsværdier, når der er tale om overførsel af afskrivningsberettigede aktiver eller oparbejdede immaterielle aktiver og når overførslen ikke medfører udenlandsk beskatning....

Den nuværende bestemmelse indeholder derimod ingen regulering af indgangsværdierne for andre aktiver. Der er heller ingen regulering, hvis overførslen af afskrivningsberettigede aktiver eller oparbejdede immaterielle aktiver udløser udenlandsk beskatning.

Det er i den skatteretlige teori antaget, at indgangsværdien for de aktiver og passiver, der ikke omfattes af selskabsskattelovens § 8 B, må skulle sættes til handelsværdien på overførselstidspunktet....

Det foreslås, at det præciseres, at den interne overførsel sidestilles med erhvervelse fra koncernforbundet selskab. Desuden foreslås det, at selskabsskattelovens § 8 B fortsat finder tilsvarende anvendelse. Ved overførsel af aktiver og passiver, der ikke omfattes af selskabsskattelovens § 8B, anvendes handelsværdien på overførselstidspunktet dermed som indgangsværdi. Ved overførsel af afskrivningsberettigede aktiver og oparbejdede immaterielle aktiver - som ikke beskattes ved overførslen - anvendes reglerne i selskabsskattelovens § 8 B."

Ved vurderingen af nærværende anmodning kan det - jf  den svenske revisionsvirksomheds udtalelse - lægges til grund, at der sker svensk beskatning ved overførslen af anlægsaktiverne til hovedkontoret i Danmark.

Idet der i øvrigt henvises til skatteministeriets ovenfor citerede beskrivelse af den nuværende retsstilling på området  -  samt at det af bemærkningerne fremgår, at der med lovforslaget af 19. oktober 2006 er tale om præciseringer til det gældende retsgrundlag -  er det herefter SKAT´s indstilling, at anmodningen besvares med "Ja".      

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet er enig i SKATs indstilling og begrundelse.