Dato for udgivelse
07 Feb 2003 10:31
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
30. januar 2003
SKM-nummer
SKM2003.56.ØLR
Myndighed
Østre Landsret
Sagsnummer
4. afdeling, B-690-01
Dokument type
Dom
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Personskat, virksomhedsskat, aktionærer og selskaber samt ejendomsavancebeskatning
Emneord
Rette, omkostningsbærer, driftsomkostning, udviklingsomkostning, markedsundersøgelse, forsøgs- og forskningsudgifter
Resumé

I forbindelse med en opløsning af koncernen havde det sagsøgende selskab til sit svenske søsterselskab betalt et beløb på kr. 257.980,- benævnt "udviklingsomkostninger". Østre Landsret fandt ikke, at det sagsøgende selskab havde godtgjort, at udviklingsomkostningerne var afholdt enten som egne driftsomkostninger omfattet af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, eller som egne udgifter til forsøgs- og forskningsvirksomhed eller markedsundersøgelser, jf. ligningslovens §§ 8 B og 8 I. Landsretten nægtede derfor fradrag for beløbet

Reference(r)

Statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a
Ligningsloven § 8 B
Ligningsloven § 8 I
Ligningsvejledningen 2001, E.A.2.1.3, E.A.2.1.4.1, E.B.3.11 og S.I.1.1


Parter

H1 Danmark A/S
(Landsretssagfører Alf Bent Hermann)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Steffen Sværke)

Afsagt af landsdommerne

Nicolaisen, Rosenløv og Lars Økjær Jørgensen (kst.)

Den 17. januar 2001 afsagde Landsskatteretten kendelse i anledning af klage indgivet af sagsøgeren, H1 Danmark A/S, vedrørende sagsøgerens skatteansættelse for indkomståret 1997. I kendelsen, som afløste kendelse af 30. november 2000, der blev omgjort som følge af fejl i kendelsen, hedder det blandt andet:

"...

Klagen vedrører opgørelse af skattepligtig indkomst på følgende punkt:

Ikke godkendt fradrag for udviklingsudgifter betalt til svensk koncernforbundet selskab, jf. statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a

257.980 kr.

Det fremgår af sagen, at H1 Danmark A/S (i det følgende kaldet selskabet) i 1997 indgik i en koncern. Holdingselskabet H2 Scandinavis ApS ejede 100 % af kapitalen i selskabet og søsterselskabet H3 Scandinavia AB og 51 % af kapitalen i H4 Sverige AB. De resterende aktier i H4 Sverige AB (49 %) var ejet af G1 AB. Denne organisation blev etableret i 1993. Koncernen var dansk/svensk, hvilket tillige fremgik af ejerskabet til de to selskaber øverst i koncernstrukturen. Aktierne i holdingselskabet H2 Scandinavia ApS var indtil 30. juni 1997 ejet direkte eller via 100 % ejede selskaber af danskerne A, B med hver 1/3 og G1 AB med 1/3. G1 AB var ejet af svenskeren C og/eller dennes hustru.

Selskabet fungerede i den dansk/svenske koncern som et dansk driftsselskab, der udbød kurser og konsulentydelser til erhvervslivet, hovedsageligt inden for områderne strategi og forandringsprocesser samt produktudvikling inden for disse områder. Via As og Bs ejerandel i Holdingselskabet H2 Scandinavia ApS var 2/3 af aktierne i selskabet på danske hænder, mens 1/3 var på svenske hænder.

Ledelsen i selskabet bestod af A og B, som var direktører og bestyrelsesmedlemmer og C, som var bestyrelsesformand. Herudover var LJ i bestyrelsen.

Det svenske selskab, H4 Sverige AB, virkede som driftsselskab i Sverige. 51 % af aktierne i dette selskab var ejet af Holdingselskabet H2 Scandinavia ApS. Resten var ejet af G1 AB. Herved var 2/3 af aktierne i det svenske driftsselskab på svenske hænder via Cs ejerandel i G1 AB og Holdingselskabet H2 Scandinavia ApS, mens 1/3 af aktierne var på danske hænder via As og Bs ejerandel i Holdingselskabet H2 Scandinavia ApS.

Ledelsen i H4 Sverige AB bestod af C, som var direktør, samt B og A, som var bestyrelsesmedlemmer. A var bestyrelsesformand.

H2 Scandinavia ApS fungerede som holdingselskab og havde ingen aktiv erhvervsdrift.

Det fremgår af specifikationerne til selskabets årsregnskab for 1996/1997 vedrørende perioden 1. juli 1996 - 30. juni 1997, at selskabet afholdt 257.980 DKK i softwareudviklingsomkostninger. Disse udgifter vedrørte en faktura fra datterselskabet H3 Scandinavia AB. Ifølge regnskab og faktura havde udviklingsomkostningerne tilknytning til et projekt benævnt FPKP.

FPKP er et edb-baseret testprogram, der kan teste faglige og personlige kompetencer hos en person, sammenligne resultaterne med en ønsket profil og uddrage konklusionerne af testen og sammenligningen.

På et bestyrelsesmøde i Holdingselskabet H2 Scandinavia ApS den 15. september 1995 blev det besluttet at undersøge markedsmulighederne i Skandinavien for brug af FPKP, da programmet forventedes at kunne indebære ny aktivitet og udvidelse af bestående aktiviteter. På et efterfølgende bestyrelsesmøde den 20. oktober 1995 blev det besluttet at fordele de videre undersøgelsesopgaver mellem A og C. Opgaverne bestod blandt andet i undersøgelse af omkostninger for oversættelse af programmet, markedsundersøgelser på det svenske marked og etablering af kontakter til mulige aftagere. På et bestyrelsesmøde den 19. januar 1996 rapporterede en særligt tilkaldt svensk medarbejder, PH, fra sit arbejde med FPKP. Den 10. maj 1996 konstateredes det på et bestyrelsesmøde, at projektet ikke havde udviklet sig som håbet, men at der fandtes mange store og interesserede kunder. Udgifterne forbundet med projektet kunne på dette tidspunkt opgøres til SEK 193.000,00. Det fremgår af referatet af 10. maj 1996, at disse udgifter skulle holdes separat fra den øvrige virksomhed, hvilket indebar, at de skulle bæres af moderselskabet indtil videre. Det fremgår endvidere af referatet, at der blev truffet beslutning om at drive virksomheden med FPKP i et separat selskab;

" § 3 FPKP

FPKP-projektet har inte utvecklats som vi hade hoppats. Träffen i Stockholm "misslyckad". Dock finns det interesse från många stora kunder. Hittills har projektet kostat Skr. 193.000. Enighet rådde om att ge FPKP ett bud där vi erbjuder 50 % provision på eventuella forsäljningsintäkter samt Dfl 200 per test.

Styrelsen ställde följande krav:

-

Avtalet skal granskas juridiskt.

-

I avtalet skall möjligheten till upphävande framgå.

-

Möjligheten att betala "styckepris" istället för provision bör på sikt undersökas.

-     

Verksamheten skall bedrivas i separat bolag. Tills dess hålls kostnaderna separerade från den övriga verksamheten."

Det separate selskab blev H3 Scandinavia AB, som havde hjemsted på H4 Sverige AB's kontorer i Sverige. H3 Scandinavia AB havde en medarbejder, PH, der fungerede som hovedmand i FPKP og samtidig arbejdede for H4 Sverige AB.

I den følgende tid foregik en række forhandlinger med de hollandske licensejere af FPKP og hovedaktionærerne forsøgte at finde egnede samarbejdsspartnere, der var villige til at indskyde kapital. Det fremgår af telefax af 21. april 1997, at man på dette tidspunkt havde besluttet at standse projektet, da det ville kræve alt for store økonomiske ressourcer. Det fremgår af udkast til hensigtserklæring af 20. maj 1997 mellem C, B og A, at man på dette tidspunkt havde til hensigt at opløse koncernen.

Ved opløsning af koncernen var det princippet, at opløsningen skete til stort set samme prisfastsættelse som ved stiftelsen. Det aftaltes i tillæg hertil, at overskud eller underskud i FPKP skulle fordeles i 3/3. Det fremgår således af hensigtserklæring af 20. maj 1997;

"Vedrørende H3 Scandinavia AB (H3 Scandinavia) er parterne enige om, at H3 Scandinavia ikke indgår i ovenfor stående økonomiske aftale og at vi via revisor/advokat må finde en løsning, hvor vore 3 personlige selskaber med 1/3 til hver deler eventuelle underskud/overskud ved frasalg eller opløsning. I denne sammenhæng skal parterne aftale hvilken intern afregningspris der skal anvendes for PH".

Underskuddet blev imidlertid ikke dækket af aftaleparternes 3 personlige selskaber, men derimod af de i fællesskab ejede selskaber H4 Sverige AB og selskabet.

På et møde den 18. november 1997 mødtes C, B og A for at aftale vilkårene for opløsning af koncernen. Det aftaltes vedrørende underskuddet i H3 Scandinavia AB, at H3 Scandinavia AB skulle opkræve selskabets andel heraf på 257.980 DKK, svarende til selskabets andel af udviklingsomkostningerne forbundet med FPKP-projektet.

Der findes herudover ingen skriftlige aftaler om fordeling af underskud forbundet med FPKP-projektet.

Ved faktura nr. 1 af 30. juni 1997 opkrævede H3 Scandinavia AB 500.147 SEK fra H4 Sverige AB for honorar og omkostninger. Disse udgifter vedrørte udgifter til FPKP-projektet, navnlig løn til PH. Der var sket oversættelse af programmet, afholdt en konference i Stockholm med henblik på at introducere programmet til potentielle kunder, foretaget indledende pretests hos eksperter m.v. Ved faktura nr. 2 af samme dato opkrævede H3 Scandinavia AB 257.980 DKK fra selskabet for udviklingsomkostninger. Disse udgifter vedrørte tillige udgifter til FPKP-projektet. Faktura nr. 2 er udskrevet i forbindelse med aftalen om opløsning af koncernen i november 1997, men dateret den 30. juni 1997.

Det fremgår af årsregnskabet for 1996/1997 for H3 Scandinavia AB, at Holdingselskabet H2 Scandinavia ApS afgav en kapitaldækningsgaranti over for H3 Scandinavia AB på 296.032 SEK svarende til 257.980 DKK. Af årsregnskabet for 1996/1997 for Holdingselskabet H2 Scandinavia ApS fremgår, at der blev afgivet en kapitaldækningsgaranti over for H3 Scandinavia AB for dette selskabs negative egenkapital 98.980 SEK svarende til 86.261 DKK. Regnskaberne er udarbejdet med ca. 2 måneders mellemrum, hvilket kan forklare beløbsdifferencen. Baggrunden for kapitaldækningsgarantien er ifølge selskabets repræsentanter alene svensk lovgivnings krav om sådan erklæring i regnskaberne, når et selskabs kapital helt eller delvist er tabt.

Den kommunale skatteforvaltning har forhøjet selskabets selvangivne indkomst med 257.980 kr. Forhøjelsen er begrundet med, at fakturaen ikke er udtryk for en fordeling af projektomkostninger, men derimod anses som et ikke fradragsberettiget tilskud til dækning af søsterselskabets underskudssaldo. Der er herved henvist til, at tilskuddet indgår som et led i aftalen om opløsning af koncernen, og at H2 Scandinavia ApS ifølge eget årsregnskab og årsregnskabet for H3 Scandinavia AB har afgivet en kapitaldækningsgaranti over for H3 Scandinavia AB. Udgiften er en formuedisposition, der ikke er fradragsberettiget efter statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a.

Selskabets repræsentanter har principalt påstået selskabets skatteansættelse nedsat til det selvangivne beløb. Subsidiært har repræsentanterne påstået selskabets skatteansættelse nedsat til 264.296 kr. svarende til det selvangivne beløb med tillæg af den i regnskabet for Holdingselskabet H2 Scandinavia ApS angivne kapitaldækningsgaranti på 86.261 kr. Til støtte for påstandene er det blandt andet gjort gældende, at aftalen er indgået mellem parterne med modstridende økonomiske interesser, og at der ikke er grundlag for at tilsidesætte fordelingen af underskuddet. Faktureringen til selskabet er velbegrundet, da dette driftsselskab i sidste ende ville have den økonomiske fordel af arbejdet forbundet med markedsundersøgelserne. Udgifternes afholdelse er således et naturligt led i selskabets virksomhed. Der er herved henvist til UfR 1976.60 H. Endvidere er det gjort gældende, at udgifterne under alle omstændigheder er anvendt til sådanne formål, som omfattes af ligningsloven § 8i og § 8b, og at disse bestemmelser også hjemler fradrag, selvom undersøgelse, forsøg og forskning udføres af andre end den skattepligtige selv.

Landsskatteretten skal udtale

Indkomstoverførsler mellem koncernforbundne selskaber anses som ikke-fradragsberettigede omkostninger for det ydende selskab begrundet i varetagelse af det ydende selskabs eller en fælles aktionærs kapitalinteresser, hvis overførslen ikke primært eller i overvejende grad er afholdt i det ydende selskab driftsmæssige interesse.

Landsskatteretten finder ikke, at selskabet har sandsynliggjort den nødvendige driftsmæssige interesse i udgiftens afholdelse til, at udgiften kan anses anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde selskabets indkomst, jf. statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a. Der er herved henset til, at selskabet ikke før afslutningen af projektet deltog i FPKP-projektet, at FPKP-projektet blev henført til et selvstændigt selskab, at selskabets andel af udgifterne i forbindelse med opkrævningen blev fastsat som en procentdel af det samlede driftsunderskud i H3 Scandinavia AB, at udgifterne først afkrævedes selskabet efter beslutningen om at opløse koncernen, og at Holdingselskabet H2 Scandinavia ApS i årsregnskabet for 1996/1997 oplyste, at dette selskab havde afgivet en kapitaldækningsgaranti over for H3 Scandinavia AB for dette selskabs negative egenkapital, der på dette tidspunkt var 98.980 Sek. Det bemærkes, at den fornødne driftsmæssige interesse i udgiftens afholdelse ikke kan anses for dokumenteret alene i kraft af, at selskabet fungerede som koncernens eneste danske driftsselskab.

Landsskatteretten finder endvidere, at udgiften ikke er fradragsberettiget efter ligningsloven § 8I og 8B. Begge bestemmelser forudsætter, at udgiften afholdes til markedsundersøgelser eller forsøgs- og forskningsvirksomhed. Denne forudsætning er ikke opfyldt, såfremt udgiften reelt afholdes for at dække et koncernforbundet selskabs tab, og det ikke er godtgjort, at den til grund for udgiften liggende virksomhed er gennemført på selskabets foranledning eller i selskabets interesse.

På denne baggrund stadfæstes den kommunale skatteforvaltnings forhøjelse af selskabets skatteansættelse.

Herefter bestemmes

Ikke godkendt fradrag for udviklingsudgifter betalt til svensk koncernforbundet selskab, jf. statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a, 257.980 kr.

Stadfæstes.

..."

Under denne sag der er anlagt den 7. marts 2001 har sagsøgeren nedlagt endelig påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende

-     

principalt at sagsøgerens skattepligtige indkomst år 1997 reduceres med 257.980 kr. til det selvangivne beløb 178.035 kr.

subsidiært at sagsøgerens skattepligtige indkomst år 1997 reduceres til det selvangivne beløb med tillæg af modværdien af 98.980 SEK - svarende til 86.261 DKK.

Sagsøgte har principalt påstået frifindelse, subsidiært påstået ansættelsen af sagsøgerens skattepligtige indkomst for indkomståret 1997 hjemvist til fornyet behandling ved skattemyndighederne.

Sagsøgeren har påstået frifindelse over for sagsøgtes subsidiære påstand.

Af referatet fra bestyrelsesmødet i koncernen den 15. september 1995 fremgik, ud over det i Landsskatterettens kendelse gengivne, blandt andet følgende:

"...

FPKP

...

Sett i relation til HX bör en sådan aktivitet ses som ett självständigt verksamhetsområde. Dock kan testerna användas i stora organisationsprojekt som HX genomför. Om en sådan aktivitet bedöms intressant for HX bör den läggas i et självständigt företag med egen personal.

..."

Fra koncernbestyrelsesmødet den 20. oktober 1995 er der i referatet herfra om FPKP, udover det, der er refereret i den påklagede kendelse blandt andet anført følgende:

"... Om HX skall gå in i projektet bör det vara i ett separat bolag, som har H2 Scandinavia Aps som huvudägare och som inte heter HX..."

Følgende bemærkninger fremgår af referatet fra koncernbestyrelsesmøde den 9. august 1996:

"...

Övriga frågor

Förhandlingarna om SYSTEM (FPKP) är inte avslutade. Inom 14 dagar kommer ett avgörande. Om SYSTEM kommer igång anställs PH. Anställning sker då i H3 Scandinavia..."

I en rapport vedrørende en markedsundersøgelse af FPKP's testværktøj "SYSTEM Test", udarbejdet af PH og dateret 15. november 1996, hedder det blandt andet:

"... Detta arbejdssätt används bl a. vid rekrytering och urval. Det finns emellertid många andra möjligheter med SYSTEM/Test.

En annat sätt är att bygga upp en kravprofil i ett företag genom at låta ett urval av en viss yrkeskategori genomgå testet. Med detta som bas får man en kravprofil som är specifik för just detta företag och deras anställda. Denna kan sedan användas för rekrytering internt eller externt i företaget, men också för t ex karriärplanering, kompetenskartläggning mm for existerande personal.

...

Kundgrupp A

 
 -

Privata företag, stora och med internationell eller global verksamhet

 -

Privata företag, mellanstora och med viss internationell verksamhet

 -

Landstingskommunal förvaltning, hälso- og sjukvården

 -

Statlig förvaltning, statliga verk

 -

Kommunal forvaltning

...
 

Kundgrupp B

 
 -  

Universitet och högskolor m fl högre utbildningsanordnare

 

...

 

3.2   

Konkurrenter och priser

 

...

 

3.4

Hittils gjorda marknadsaktiviteter

 
 

Under perioden januari til oktober 1996 har följande aktiviteter genomförts:

 
 

Utvärdering

   
 

Egen utvärdering genom att ta del av all tilgänglig information om testbatteriet och bedömning av det utifrån uppgifter om mätområden och mättillfärlitlighet (validitet och reliabilitet). Jämförelser med andra på marknaden förekommande test.

 
 

Vetenskaplig utvärdering

   
 

Tillsammans med professor MB har en tentativ utvärdering gjorts utilfrån tillgänglig information. Testbatteriet uppfyller alla de rimliga vetenskapliga krav som bör ställas på et seriöst test. Så vitt känt finns inget motsvarande testbatteri dvs som mäter både begåvning, personlighet och ledaregenskaper på marknaden i dag.

 
 

Kundbesök

   
 

Ett antal kundbesök har genomförts för att undersöka intresset for produkten. Samtliga kunder med några få undantag har visat ett mycket stort intresse för instrumentet ifråga. Besök har bl a gjorts hos Posten, SJ. Nordbanken, Handelsbanken, SE-banken, SAAB Combitech och Military Aircraft, Stena, Ericsson, Gambro, Perstorp, Volvo, PLM, PEAB, Tetra Laval, Skanska, Kvaerner, Rikspolisstyrelsen, Räddningsverket, Luftfartsverket, Sjöfartsverket.

 
 

Demonstration i Stockholm

   
 

En demonstration av SYSTEM/Test genomfördes tilsammans med våra holländska och israeliska affärskolleger. Professor MB gav sin syn på test och vilka krav man rimligen bör ställa på et seriöst test utilfrån vetenskapliga forskningsrön och tillämpningar av psykologisk teori och testmetodik. Hans preliminära bedömning av SYSTEM/Test var mycket positiv och han såg en stor utvecklingpotential i instrumentet. De närvarande presumtiva kunderna visade ett stort intresse for produkten.

 
 ...
 

4.     

Ekonomi

 

4.1

Hittills nedlagda kostnader (januari-oktober 1996)

 
 

Under perioden januari-oktober 1996 har utvecklingsarbetet med SYSTEM/Test medfört kostnader med ca. 640 000:-. I belöppet ingår administrativa kostnader, direkta kostnader för en säljare samt marknadsföringskostnader.

..."

Den 17. juni 1997 holdt sagsøgeren bestyrelsesmøde. Til stede var A, C, MJ og LJ. Af referatet fra mødet fremgår blandt andet:

"...

3. Koncernens opløsning

A informerede om, at C, B og A var blevet enige om at opløse det økonomiske samarbejde med virkning fra den 1/7 1996. Alt andet samarbejde mellem selskaberne fastholdes med uformindsket styrke. Den økonomiske opløsning er skitseret i bilag til nærværende referat. Det er aftalt, at C fortsætter i bestyrelsen i H1 Danmark A/S ligesom B og A fortsætter i bestyrelsen i H4 Sverige AB mens bestyrelsesmøder i de 2 selskaber fremover afholdes separat.

...

a. SYSTEM-Software

A oplyste, at vi har besluttet at standse projektet. fordi det vil kræve alt for store økonomiske resurser. Samtidig har vi den opfattelse, at det vil tage relativ lang tid at penetrere markedet, som dog tilsyneladende er stort. Vi forsøger at sælge aktiverne til F1 i Holland.

..."

I en hovedbogsudskrift fra H3 Scandinavia AB er der under datoen 30. juni 1997 anført udviklingsomkostninger på 296.032 SEK svarende til de 257.980 DKK, der er anført på "faktura nr. 2". Endvidere er der for 25. april og 30. juni 1997 anført udgifter til oversættelse vedrørende FPKP på i alt 66.901 SEK.

PHs løn for perioden juli 1996 til juni 1997 er ligeledes bogført.

Det fremgik af H3 Scandinavia AB's "Fakturajournal", dateret 12. august 1997, at det ifølge "Faktura nr. 1" hos H4 Sverige AB opkrævede beløb på 500.147 SEK plus moms, i alt 625.184 SEK senere er tilbageført.

Sagsøgerens revisor, statsaut. revisor LS, udfærdigede et notat af 26. november 1997 vedrørende mødet mellem C, B og A den 18. november 1997 om opløsning af koncernen. Det fremgik bl.a. af notatet, at opkrævningen på 257.980 DKK fra H3 Scandinavia AB til sagsøgeren, faktura nr. 2, skulle fremsendes "pr. 30. juni 1997". Fakturaen med denne dato havde følgende tekst: "Faktura avseende utvecklingskostnader for FPKP"

I "resultaträkning" for regnskabsåret 1996/1997 for H3 Scandinavia AB, udskrevet den 18. august 1998, var der under "Huvudintäkt A" anført beløbet 195.000 SEK. Dette beløb var PHs løn. 70.000 SEK heraf vedrørte januar og februar 1997 og blev debiteret H4 Sverige AB. Resten af beløbet hidrørte fra PHs arbejde fra eksterne arbejdsgivere. Udviklingsomkostningerne på 296.032 SEK var ligeledes anført, og den akkumulerede saldo viste et underskud på 162.832,20 SEK efter bogføringen af udviklingsomkostningerne.

Af specifikationerne til balancen i sagsøgerens årsregnskab for 1996/97 fremgik, at der ikke var gæld til H4 Sverige AB, og at gælden til H3 Scandinavia AB var på 257.980 DKK mod 0 kr. året forinden.

Forklaringer

Der er under domsforhandlingen afgivet vidneforklaringer af A, LJ og LS.

A har forklaret, at sagsøgeren rådgiver både offentlige og private virksomheder og yder ledertræning. Sagsøgeren benytter bl.a. systemerne "LA" og "GS". FPKP var interessant, fordi det satte sagsøgeren i stand til præcist at tilrettelægge træningsprogrammer. FPKP var således et værktøj. FPKP blev lagt i et separat selskab, H3 Scandinavia AB, for ikke at ødelægge HX' image, som rådgiver. Holdingselskabet H2 Scandinavia ApS blev moderselskab til H3 Scandinavia AB, bl.a. fordi FPKP-projektet forventedes at blive dyrt. Det var afgørende at få lavet markedsundersøgelsen bl.a. for at få fastlagt konkurrencen. Det svenske marked var mest interessant, fordi svenskerne traditionelt var foran vedrørende sociale aspekter i virksomheder. Derfor blev markedsundersøgelsen lavet i Sverige. Dette var også praktisk, fordi PH, som stod for undersøgelsen, var ansat i H4 Sverige AB. Hans ekspertise kunne derfor bedre udnyttes. Markedsundersøgelsen var god, og hvis de skulle have købt den eksternt, ville den formentlig have kostet omkring 100-200.000 kr. PH brugte også meget tid på at besøge potentielle kunder for at få skabt nogle kontakter, der kunne bruges, når projektet var klar til "at gå i luften". Han havde i den forbindelse en del udgifter til oversættelser og rejser. Der var også udgifter i forbindelse med besøg af bl.a. den israelske professor, der havde udviklet systemet. De forsøgte at finde en partner, da det i november 1996 gik op for dem, at der var tale om meget store investeringer. De havde markedsundersøgelsen, oversættelsen af FPKP og PHs ekspertise at tilbyde en kapitalpartner. Det lykkedes imidlertid ikke at finde en partner, selv om de havde flere kontakter. Han foreslog de hollandske forretningskolleger den 21. april 1997, at de kunne gå ind som partnere. Det blev ikke til noget, og senest i august 1997 opgav de at fortsætte projektet. Det var svært at fastlægge, hvad de samlede omkostninger ved projektet havde været. Man opløste koncernen, fordi tilliden til C ophørte. Opløsningen af koncernen havde intet med opgivelsen af FPKP-projektet at gøre. Han ved ikke, hvorfor det var det svenske selskab, som havde finansieret FPKP-projektet. Beløbet, som sagsøgeren betalte, blev opgjort af B og revisoren, LS. Vidnet syntes, at beløbet var rimeligt i forhold til de aktiver, de havde fået ud af det. Hverken vidnet, B eller LS vidste i begyndelsen, hvordan de skulle opgøre beløbet, da svenskerne var dårlige til at bogføre. Beløbet på 257.980 kr. blev ved en fejl faktureret til sagsøgeren i stedet for til moderselskabet H2 Scandinavia ApS.

LJ har forklaret, at han fra 1992-1993 sad i bestyrelsen for sagsøgeren. FPKP var en naturlig del af koncernens aktivitetsområde. Da enhver forretningsaktivitet rummer en vis risiko, blev FPKP lagt i sit eget selskab. Markedsundersøgelsen foregik i Sverige, fordi dette marked var det største og det mest interessante. Omkostningerne blev afholdt løbende over 1½ til 2 år. Der blev i 1995/1996 ikke bogført udgifter til FPKP, fordi man på dette tidspunkt ikke vidste, om projektet var realiserbart. Han kan ikke huske, hvornår projektet blev opgivet. Før man gik i gang med FPKP-projektet, blev der aftalt en fordeling af andre udgifter, og man brugte denne aftale til fordeling af FPKP-udgifterne.

LS har forklaret, at han er statsautoriseret revisor og har været revisor for sagsøgeren siden januar 1993. På bestyrelsesmødet den 15. september 1995 gennemgik han regnskaberne, men mener ikke at have været med til diskussionen om FPKP. Han fulgte i det hele taget ikke meget med i arbejdet med FPKP. Frem til 30. juni 1995 var der ikke i sagsøgerens regnskab anført udgifter til FPKP. Det skyldtes, at der kun var mindre udgiftsposter, som blev ført ind i moderselskabets regnskab. Den 26. maj 1997 fik han for første gang oplysninger om de egentlige udgifter vedrørende FPKP. Han rådgav ikke i forbindelse med opløsningen af koncernen, men blev blot orienteret om beslutningen. Fordelingen af udgifterne, som den fremgår af udkast til hensigtserklæring af 20. maj 1997, hvorefter de tre personlige selskaber hver skulle dække 1/3 af udgifterne, tog han blot til efterretning. Han modtog et regnskab for H3 Scandinavia AB udfærdiget af revisionsfirmaet Ernest & Young. Det fremgik heraf, at udgifterne til FPKP var på 459.061 SEK. Dette beløb var "renset" for PHs udgifter i forbindelse med hans arbejde for H4 Sverige AB. De 459.061 SEK blev fordelt, således at sagsøgeren skulle betale 257.980 DKK, og resten skulle H4 Sverige AB betale. Sagsøgeren blev faktureret sin del af beløbet, fordi det reelt var dette selskab og H4 Sverige AB, som skulle anvende og bære frugten af FPKP, når det kom i gang. Han udfærdigede notatet af 26. november 1997 om opløsning af koncernen, fordi man ikke stolede på C og derfor ville have dokumentation for, hvad der var aftalt. Sagsøgeren havde ikke brug for H3 Scandinavia AB, og det blev derfor i forbindelse med opløsningen købt af svenskerne. Kapitalinddækningsgarantien på 98.980 SEK over for H3 Scandinavia AB blev indsat i en note til regnskabet 1996/1997 for Holdingselskabet H2 Scandinavia Aps efter krav i den svenske lovgivning om, at moderselskabet skal dække underskud i datterselskabet.

Procedure

Sagsøgeren har til støtte for sin principale påstand anført, at udgifterne til markedsundersøgelsen, som er det, sagen drejer sig om, kan fradrages i indkomsten i medfør af ligningslovens § 8I. Bestemmelsen må antages at omfatte mange forskellige slags undersøgelser. Markedsundersøgelsen i denne sag er bestilt og betalt af virksomheder i drift, og den vedrørte aktiviteter, der var et supplement til de igangværende erhvervsaktiviteter. § 8I dækker ifølge sin ordlyd sådanne aktiviteter.

Rapporten om markedsundersøgelsen, herunder vedrørende professor MBs medvirken, viser ligeledes, at den udførte undersøgelse kan henføres til begrebet "forskning", hvorved udgifterne er omfattet af fradragsreglen i ligningslovens § 8B.

Det afgørende for, om udgiften vedrører det pågældende skatteår, er ikke, hvornår den bliver betalt, men hvornår forpligtelsen er opstået. På bestyrelsesmødet den 20. oktober 1995 blev det vedtaget, at hvis HXs skulle gå ind i FPKP-projektet, så skulle det placeres i et separat selskab med Holdingselskabet H2 Scandinavia Aps som ejer. Holdingselskabet H2 Scandinavia Aps ejes af B, A og C med hver 1/3. Den senere fordeling af udgifterne til FPKP skete i overensstemmelse med denne ejerfordeling. Opløsningen af koncernen har intet med opgivelsen af FPKP - og dermed med fordelingen af udgifterne - at gøre.

Udgifterne hidrørende fra FPKP-projektet vedrører alle indkomståret 1997. Nogle af udgifterne er ganske vist afholdt forud for 1. juli 1996, men de blev først faktureret i indkomståret 1997.

Formelt skulle udgifterne have været faktureret til Holdingselskabet H2 Scandinavia Aps, således at dette selskab kunne viderefakturere til det danske og det svenske selskab.

Det skete imidlertid ikke. Det kan ikke opgøres præcist, hvad alle udgifterne vedrører, men det er heller ikke nødvendigt.

Sagsøgeren har endvidere gjort gældende, at kapitalinddækningsgarantien på 98.980 SEK over for H3 Scandinavia AB i Holdingselskabet H2 Scandinavia Aps's regnskab for 1996/1997 udelukkende er indsat på grund af krav herom i svensk lovgivning. Garantien er derfor ikke udtryk for, at Holdingselskabet H2 Scandinavia ApS skulle dække H3 Scandinavia AB's tab.

Til støtte for den subsidiære påstand har sagsøgeren anført, at der i hvert fald må gives sagsøgeren medhold i, at der i den skattepligtige indkomst på 436.015 kr. kan fradrages et beløb på 171.719 kr. svarende til Landsskatterettens forhøjelse på 257.980 kr. fratrukket beløbet i kapitalinddækningsgarantien, 98.980 SEK lig med 86.261 DKK.

Sagsøgte har til støtte for sin principale påstand anført, at det omhandlede beløb ikke er fradragsberettiget, idet det har karakter af et tilskud til H3 Scandinavia AB. Udgiften er desuden ikke afholdt i det pågældende skatteår.

Sagsøgeren har ikke dokumenteret, hvad beløbet, der kræves fradrag for, nærmere dækker. Det kan udledes af hovedbogsudskriften fra H3 Scandinavia AB, at der har været lønudgifter til PH og andre udgifter, men en samlet og præcis opstilling over, hvad omkostningerne knytter sig til, er ikke fremlagt. Allerede af denne grund kan der ikke gives sagsøgeren medhold i, at der kan ske fradrag efter ligningslovens §§ 8B og 8I.

Det er ikke i øvrigt dokumenteret, at udgifterne falder ind under ligningslovens § 8B. Der er således ikke lavet nye programmer eller skabt noget nyt i det hele taget, hvilket må være et krav, for at udgifterne er omfattet af § 8B.

Det er heller ikke godtgjort, at markedsundersøgelsen er foretaget med henblik på at undersøge de praktiske og økonomiske muligheder for at markedsføre projektet. Ligningslovens 8I er derfor heller ikke anvendelig.

Selv om udgifterne var omfattet af § 8B eller § 8I kan sagsøgeren ikke opnå fradrag for beløbet, idet det er det svenske søsterselskab, der har afholdt udgifterne. Det fremgår endvidere af de afgivne forklaringer, at FPKP-projektet skulle holdes adskilt fra det arbejde, der i øvrigt blev udført af HXs, og at det derfor blev udskilt i et særskilt selskab. A har desuden forklaret, at det var en fejl, at beløbet blev faktureret til sagsøgeren. De enkelte selskaber i koncernen er selvstændige skattesubjekter, og deres forhold må derfor bedømmes hver for sig.

Sagsøgte har videre anført, at det først var i efteråret 1997, at det blev besluttet, at sagsøgeren skulle være forpligtet til at dække en del af udgifterne. Dette fremgår af hensigtserklæringen af 20. maj 1997, hvorefter C, A og B blev enige om, at et eventuelt underskud skulle fordeles med 1/3 til hvert af de personlige selskaber og af det af LSs notat af 26. november 1997 om opløsning af koncernen. Det fremgår hverken af As vidneforklaring eller af bestyrelsesreferaterne, at det skulle være aftalt på et tidligere tidspunkt, at sagsøgeren skulle være med til at dække udgifterne.

Der er heller ikke fradragsret efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, idet de afholdte udgifter ikke har den fornødne tilknytning til sagsøgerens drift, men snarere vedrører formuen. Der er ikke før efteråret 1997 opstået en pligt for sagsøgeren til at betale beløbet, og på dette tidspunkt, hvor koncernen er i opløsning, har sagsøgeren ingen driftsmæssig interesse i afholdelsen af udgiften.

Det bestrides, at udgiften er opstået i indkomståret 1997. For at dette skal være tilfældet, må der i dette indkomstår være opstået en endelig retlig forpligtelse til at betale beløbet. Da det først er i november 1997, altså efter indkomstårets slutning, at det bliver besluttet at kanalisere en del af udgifterne til sagsøgeren, er denne betingelse ikke opfyldt.

Til støtte for den subsidiære påstand har sagsøgte gjort gældende, at hvis landsretten ikke kan opgøre nøjagtigt, hvad der er fradrag for, bør ansættelsen af sagsøgerens skattepligtige indkomst for 1997 hjemvises til fornyet behandling ved skattemyndighederne. Dette kan blive aktuelt, idet en del af udgifterne formentlig er afholdt før indkomståret 1997, således at der opstår et periodiseringsproblem.

Landsrettens bemærkninger

Med henvisning til faktura nr. 2 af 30. juni 1997 vedrørende "udvecklingskostnader for FPKP" på 257.980 DKK, der er sendt fra H3 Scandinavia AB til sagsøgeren, har sagsøgeren påstået fradrag for beløbet i sin skattepligtige indkomst for 1997.

H3 Scandinavia AB var et svensk søsterselskab til det sagsøgende selskab, der særskilt var oprettet til driften af FPKP-projektet, således at udgifterne i forbindelse med dette projekt påhvilede H3 Scandinavia AB og derved blev afgrænset fra den øvrige koncern. Fakturabeløbet vedrørte derfor som udgangspunkt udelukkende H3 Scandinavia AB. Efter As forklaring, der lægges til grund, var det en fejl, at fakturaen blev sendt til sagsøgeren, idet den burde have været sendt til moderselskabet, H2 Scandinavia ApS. Ifølge protokollen fra bestyrelsesmødet i HXs 10. maj 1996 er det om FPKP-projektet blandt andet oplyst, at omkostningerne pr. 30. april 1996 vedrørende dette projekt skulle bæres af moderselskabet. Det ses imidlertid ikke af de fremlagte referater fra bestyrelsesmøderne i HXs, at en del af de pågældende udviklingsomkostninger skulle bæres af sagsøgeren. På denne baggrund, og da sagsøgeren ikke har godtgjort, at udviklingsomkostningerne er afholdt enten som egne driftsomkostninger omfattet af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, eller som egne udgifter til forsøgs- og forskningsvirksomhed eller markedsundersøgelser, jf. ligningslovens § 8B og 8I, findes fakturabeløbet ikke at kunne danne grundlag for fradrag i sagsøgerens skattepligtige indkomst som påstået. Indholdet af "Udkast til hensigtserklæring" af 20. maj 1997 i forbindelse med opløsningen af koncernen og fordelingen af ejerandele i moderselskabet kan ikke føre til andet resultat.

Sagsøgtes frifindelsespåstand tages herefter til følge.

T h i   k e n d e s   f o r  r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Inden 14 dage skal sagsøgeren, H1 Danmark A/S, betale 15.000 kr. i sagsomkostninger til sagsøgte.