Dato for udgivelse
21 Feb 2003 13:28
SKM-nummer
SKM2003.79.LR
Myndighed
Ligningsrådet
Sagsnummer
99/02-4234-00165
Dokument type
Afgørelse
Emneord
Nedrivningsfradrag, succession, afskrivningsgrundlag, opgørelse af anskaffelsessum
Resumé

En skatteyder, der driver en landbrugsejendom, som hans hustru pr. 1. oktober 1999 købte fra sin far, stillede en række spørgsmål til Ligningsrådet. Faderen havde fra det tidspunkt, hvor han erhvervede ejendommen i 1975 og frem til overdragelsen, drevet ejendommen erhvervsmæssigt. Da skatteyderen var den af ægtefællerne, der drev ejendommen, blev landbrugsvirksomhedens resultat beskattet hos ham.

I forbindelse med hustruens køb af ejendommen blev der i henhold til de dagældende regler i kildeskattelovens § 33 C succederet i afskrivningerne på alle ejendommens bygninger, hvorimod der ikke blev succederet i den skattemæssige stilling efter ejendomsavancebeskatningsloven.

Hvis skatteyderens ægtefælle lod en eller flere af ejendommens driftsbygninger nedrive, ville skatteyderen efter Ligningsrådets opfattelse være berettiget til at foretage nedrivningsfradrag efter afskrivningslovens § 22, stk. 2, idet skatteyderen med hensyn til betingelserne i afskrivningslovens § 22, stk. 1, sidste punktum, skattemæssigt skulle stilles som om, han selv havde erhvervet bygningen i 1975, og idet hele den periode, som svigerfaderen havde anvendt bygningen til et afskrivningberettiget formål, fandtes at kunne tilregnes ham.

Ved opførelse af en ny bygning i forbindelse med eventuel nedrivning af den gamle bygning kunne udgifterne til nedrivning efter Ligningsrådets opfattelse tillægges afskrivningsgrundlaget for den nye bygning i det omfang, der alene var tale om nedrivningsudgifter, der vedrørte de dele af den gamle bygning, som det var nødvendigt at fjerne for at den nye bygning fysisk kunne placeres på det pågældende grundstykke, og forudsat at den nye bygning blev opført i umiddelbar forbindelse med, at den gamle bygning helt eller delvis blev fjernet. Under samme forudsætninger fandt Ligningsrådet, at nedrivningsudgifterne kunne tillægges anskaffelsessummen efter ejendomsavancebeskatningsloven.

Hvis skatteyderen ikke opførte en ny bygning i forbindelse med nedrivningen, fulgte det efter Ligningsrådets opfattelse af en naturlig sproglig forståelse af ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 2, at nedrivningsudgifterne ikke kunne anses for en forbedring af ejendommen, ligesom udgifterne ikke kunne anses for afholdt med henblik på vedligeholdelse

Da skatteyderen havde succederet i de afskrivninger m.v., der blev foretaget af hans svigerfader skulle de pågældende afskrivninger i relation til ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 4, nr. 1, 2 og 3, efter Ligningsrådets opfattelse anses for foretaget af ham selv personligt. Da han ikke succederede i anskaffelsestidspunktet efter ejendomsavancebeskatningsloven, fandt Ligningsrådet, at der ikke var mulighed for at se bort fra afskrivninger foretaget før 1993.

Endelig fandt Ligningsrådet, at det var en konsekvens af, at skatteyderen havde succederet i de afskrivninger, som hans svigerfader havde foretaget, at indekseringen efter ejendomsavancebeskatningslovens § 5 A, såvel omfattede de afskrivninger, som han selv havde foretaget, som de afskrivninger hans svigerfader havde foretaget. Skatteyderens anskaffelsessum skulle således reguleres på samme måde, som svigerfaderens skulle have været det.

Reference(r)

Afskrivningsloven § 22
Kildeskatteloven § 33 C (tidligere formulering)
Ejendomsavancebeskatningsloven § 5
Ejendomsavancebeskatningsloven § 5 A
Ligningsvejledningen 1999 E.I.7
Ligningsvejledningen 2002 E.C.4.5, E.J.2.2.3.3, E.J.2.3.1.4

Henvisning
Ligningsvejledningen 2003-1 E.C.4.5

Spørgsmål:

1) Overtager A i forbindelse med succession i de foretagne afskrivninger sælgers ejertid i henseende til nedrivningsfradrag, således at der allerede i indkomstår 2002 kan opnås nedrivningsfradrag ved hel eller delvis nedrivning af driftsbygningerne, jf. afskrivningslovens § 22, stk. 1?

2) Vil A ved afhændelse i indkomståret 2002 af den faste ejendom eller den del, hvorpå de helt eller delvis nedrevne driftsbygninger var beliggende, kunne opnå nedrivningsfradrag i 2002, jf. afskrivningslovens § 22, stk. 2?

3) Vil udgifter til nedrivning kunne anses som en forbedring, jf. afskrivningslovens § 18, stk. 1, og medtages i afskrivningsgrundlaget for en ny driftsbygning, hvis den opføres på det sted, hvor den nedrevne bygning lå?

4) Vil udgifter til nedrivning kunne anses som en forbedring, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 2, hvis der bygges en ny driftsbygning det sted, hvor den helt eller delvis nedrevne bygning lå?

5) Vil udgifter til nedrivning kunne anses for en forbedring, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 2, hvis der ikke bygges en ny driftsbygning det sted, hvor den nedrevne bygning lå?

6) Hvorledes skal nedsættelsesbeløb efter ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 4, nr. 1 og 3, opgøres ved et salg i 2002?

7) Hvis spørgsmål 1 eller 2 bliver besvaret bekræftende, hvorledes skal nedsættelsesbeløb efter ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 4, nr. 2, da behandles i forbindelse med et salg af ejendommen i 2002?

8) Hvorledes skal nedsættelsesbeløb efter ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 4, nr. 1 og 3 og evt. nr. 2, behandles i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 7, ved et salg i 2002?

Svar:

1) Ja.

2) Spørgsmålet bortfalder.

3) Se sagsfremstilling og begrundelse.

4) Se sagsfremstilling og begrundelse.

5) Nej.

6) Se sagsfremstilling og begrundelse

7) Se sagsfremstilling og begrundelse

8) Se sagsfremstilling og begrundelse

Beskrivelse af de faktiske forhold

Skatteyderen A’s ægtefælle købte pr. 1. oktober 1999 af sin far en landbrugsejendom. Faderen havde ejet ejendommen siden 1975 og drevet den erhvervsmæssigt som landbrugsejendom.

I forbindelse med købet af landbrugsejendommen blev der i henhold til de dagældende regler i kildeskattelovens § 33 C succederet i afskrivningerne på alle ejendommens driftsbygninger, hvorimod der ikke blev succederet i den skattemæssige stilling efter ejendomsavancebeskatningsloven. De pågældende bygninger har alle siden hustruens køb af ejendommen været anvendt erhvervsmæssigt. Skatteyderen var den af ægtefællerne, der drev ejendommen, og virksomhedens resultat blev derfor beskattet hos ham.

Landbrugsejendommen har et vurderet areal på 37,9 ha. Driftsbygningerne er indrettet og anvendes til svineproduktion. Jorden er anvendt til landbrugsproduktion.

A påtænkte i 2002 at foretage hel eller delvis nedrivning af driftsbygningerne. Endvidere påtænkte han også i 2002 at foretage genopførelse af en ny driftsbygning på det sted, hvor den eksisterende bygning var beliggende eller sælge hele eller en del af ejendommen.

Da skatteyderen ønskede at anvende reglerne om nedrivningsfradrag, jf. afskrivningslovens § 22, stk. 1, ønskede han at få afklaret, om han allerede i 2002 opfyldte kravet i afskrivningslovens § 22, stk. 1, om 5 års ejertid.

For det tilfælde, at han valgte at sælge ejendommen helt eller delvist i 2002 ønskede skatteyderen en afklaring af konsekvenserne af nedrivning og succession i afskrivningerne ved beregning af ejendomsavancen. Han ønskede endvidere en afklaring af den skattemæssige behandling af selve udgifterne vedrørende nedrivningen.

Styrelsens indstilling og begrundelse

Ad 1)

Told- og Skattestyrelsen bemærker indledningsvis, at børn, børnebørn, søskende, søskendes børn og søskendes børnebørn inden for de rammer, der er fastsat i kildeskatteloven § 33 C, kan succedere i overdragerens skattemæssige stilling i forbindelse med virksomhedsoverdragelse i levende live. Bestemmelsen giver ikke mulighed for succession ved overdragelse til den nævnte personkreds´ ægtefæller.

Ved succession efter kildeskattelovens § 33 C skal virksomhedens aktiver med hensyn til skattemæssige afskrivninger ifølge stk. 2, behandles som om de var anskaffet af erhververen på de tidspunkter og til de beløb, hvortil de i sin tid var anskaffet af overdrageren.

Hvor den ene ægtefælle ejer en virksomhed, der drives af den anden ægtefælle, og ægtefællerne er samlevende, er det den af ægtefællerne, der driver virksomheden, der har retten til at afskrive på de aktiver, der benyttes i virksomheden. Dette følger af kildeskattelovens § 26 A, stk. 2. Efter Told- og Skattestyrelsens opfattelse er denne regel om, hvem af ægtefællerne, der har adgang til at foretage de skattemæssige afskrivninger, ikke til hinder for, at der sker succession efter kildeskattelovens § 33 C.

Hvis A’s ægtefælle lader en eller flere af driftsbygninger på ejendommen nedrive i 2002, vil hendes ægtefælle, A, efter Told- og Skattestyrelsens opfattelse være berettiget til at foretage nedrivningsfradrag efter afskrivningslovens § 22, stk. 1, idet han efter Styrelsens opfattelse opfylder betingelserne i stk.1, sidste punktum. Det er ifølge afskrivningslovens § 22, stk 1, sidste punktum, en betingelse for at foretage nedrivningsfradrag efter denne bestemmelse, at den skattepligtige i mindst 5 år før nedrivningen har ejet bygningen eller installationen og i en periode af mindst samme længde, mens den skattepligtige har ejet bygningen eller installationen, har anvendt den til et afskrivningsberettiget formål.

Det er Styrelsens opfattelse, at A med hensyn til betingelserne i afskrivningslovens § 22, stk. 1, sidste punktum, skattemæssigt skal stilles som om, han selv havde erhvervet bygningen i 1975, ligesom hele den periode, hvori overdrageren har anvendt bygningen til et afskrivningsberettiget formål, skal henregnes til ham.

Told- og Skattestyrelsen indstiller således, at spørgsmål 1 besvares bekræftende.

Ad 2)

Ifølge afskrivningslovens § 22, stk. 2, kan en skatteyder foretage nedrivningsfradrag i det indkomstår, hvori en bygning sælges, selv om betingelserne i afskrivningslovens § 22, stk. 1, om 5 års ejertid og om 5 års anvendelse til et afskrivningsberettiget formål ikke er opfyldt.

Da Styrelsen som nævnt under besvarelsen af spørgsmål 1 finder, at A opfylder betingelserne efter afskrivningslovens § 22, stk. 1, bortfalder spørgsmålet.

Ad 3)

A’s repræsentant havde over for Ligningsrådet henvist til, at der i Ligningsvejledningen for 2000, afsnit E.C. 4.5 er anført følgende:

"De udgifter, der er forbundet med nedrivning, kan ikke fradrages, jf. LSRM 1970.143. Derimod kan udgiften til nedrivning af bygninger og installationer eventuelt indgå i afskrivningsgrundlaget for nye bygninger eller installationer".

Told- og Skattestyrelsen bemærkede, at den passus fra Ligningsvejledningen for 2000, som forespørgerens repræsentant påberåber sig, er gengivet uændret i Ligningsvejledningen for 2001. Efter Styrelsens opfattelse følger det af det anførte, at en skatteyder ved opgørelsen af afskrivningsgrundlaget for en nyopført bygning under visse omstændigheder er berettiget til at medregne udgifterne til nedrivning af en gammel bygning til de afskrivningsberettigede opførelsesudgifter for den nye bygning. De betingelser, der efter Styrelsens opfattelse skal være opfyldt, for at en skatteyder er berettiget hertil, er dels, at der alene er tale om nedrivningsudgifter, der vedrører de dele af den gamle bygning, som det er nødvendigt at fjerne for at den nye bygning fysisk kan placeres på det pågældende grundstykke, dels at den nye bygning opføres i forbindelse med, at den gamle bygning helt eller delvist er blevet fjernet.

Ad 4)

Ifølge ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 2, forhøjes anskaffelsessummen efter denne lov med afholdte udgifter til vedligeholdelse eller forbedring, i det omfang disse har oversteget 10.000 kr. pr. kalenderår.

Efter Told- og Skattestyrelsens opfattelse, må spørgsmål 4 besvares på linie med spørgsmål 3, således at udgifter til nedrivning af den gamle bygning kan anses for forbedringsudgifter omfatttet af den nævnte bestemmelse under forudsætning af , at der er tale om udgifter, der vedrører de dele af den gamle bygning, som det er nødvendigt at fjerne for at den nye bygning fysisk kan placeres på det pågældende grundstykke, og at den nye bygning opføres i forbindelse med, at den gamle bygning helt eller delvis fjernes.

Ad 5)

Hvis der ikke opføres en ny bygning i forbindelse med nedrivningen, følger det efter Told- og Skattestyrelsen af en naturlig sproglig forståelse af ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 2, at nedrivningsudgifter ikke kan anses for at en forbedring af ejendommen, ligesom udgifterne ikke kan anses for afholdt med henblik på vedligeholdelse. Told- og Skattestyrelsen indstiller derfor, at spørgsmålet besvares benægtende.

Ad 6)

Told- og Skattestyrelsen bemærker, at anskaffelsessummen efter ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 4, nr. 1, skal nedsættes med foretagne afskrivninger, der ikke er blevet beskattet som genvundne afskrivninger. Endvidere følger det af ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk.4, nr. 3, at anskaffelsessummen skal nedsættes med tab efter afskrivningslovens § 21 og værdiforringelser fradraget efter afskrivningslovens § 23, der ikke er omfattet af ejendomsavancebeskatninslovens § 5, stk. 4, nr. 2. I henhold til overgangsbestemmelsen i afskrivningslovens § 56, stk. 1, skal samtlige afskrivninger, herunder forskudsafskrivninger og forlods afskrivninger, der er foretaget til og med indkomståret 1998, efter de regler, der gjaldt herfor i den tidligere afskrivningslov eller skattelovgivningen i øvrigt, indgå i opgørelsen af de afskrivninger, der er foretaget før indkomståret 1999.

Bestemmelserne i ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 4, blev indført ved lov nr. 434 af 26. juni 1998 og er ifølge bemærkningerne til lovforslaget udtryk for det overordnede princip, at der ved opgørelse af fortjeneste eller tab ved afståelse af fast ejendom skal tages højde for, at der allerede kan være givet fradrag for værdiforringelsen af ejendommen i form af afskrivninger (ikke beskattet som genvundne afskrivninger), nedrivningsfradrag, tabsfradrag m.v. Ved at nedsætte ejendommens anskaffelsessum med sådanne fradrag undgås dobbeltfradrag.

For så vidt angår ejendomme erhvervet før den 19. maj 1993, for hvilke der som anskaffelsessum anvendes en af indgangsværdierne efter ejendomsavancebesktningslovens § 4, stk. 3, 1., 2. eller 5. pkt., følger det af ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 8, at der i fradragsbeløb efter lovens § 5, stk. 4, nr. 1-5, kun skal indgå afskrivninger m.v. foretaget i indkomståret 1993 eller senere.

Da A har succederet i de afskrivninger m.v., der er blevet foretaget af hans svigerfader, skal de pågældende afskrivninger m.v. efter Told- og Skattestyrelsens opfattelse i relation til bestemmelserne i ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 4, nr. 1 og 3, anses for foretaget af ham personligt. Da der ikke er succederet i anskaffelsestidspunktet efter ejendomsavancebeskatningsloven, er der ikke mulighed for at se bort fra afskrivninger foretaget før 1993. Det indstilles, at Told- og Skattestyrelsen udtaler dette i besvarelsen af spørgsmål 6.

Ad 7)

Det følger af ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 4, nr. 2, at anskaffelsessummen i afståelsesåret skal nedsættes med foretagne afskrivninger, fradragsbeløb efter afskrivningslovens § 24, stk. 5, 1 pkt., forskudsafskrivninger efter afskrivningsloven og forlods afskrivninger efter etableringskontoloven eller investeringsfondsloven på nedrevne bygninger og installationer. Tilsvarende gælder nedrivningsfradrag efter afskrivningslovens § 22 og fradrag for værdiforringelse efter afskrivningslovens § 23.

Idet der henvises til bemærkningerne vedrørende foregående spørgsmål, er det Told- og Skattestyrelsens opfattelse, at A som følge af at han har succederet i de afskrivninger m.v., der er blevet foretaget af hans svigerfader, skal stilles som om de pågældende afskrivninger og fradrag er blevet foretaget af ham selv personligt.

Det indstilles, at Told- og Skattestyrelsen udtaler dette i besvarelsen af spørgsmål 7.

Ad 8)

Nedsættelsen af anskaffelsen efter ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 4, skal som hovedregel ske i afståelsesåret. Hvis der imidlertid er tale om en ejendom omfattet af de særlige regler i § 5 A om indeksering af anskaffelsessummen, følger det af ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 7, at nedsættelsen med foretagne ikke genvundne afskrivninger samt øvrige beløb skal ske i fradragsåret. De særlige regler om indeksering omfatter bl.a. landbrugsejendomme, jf. henvisningen til vurderingslovens § 33, stk. 4.

I overensstemmelse med hvad der indstilles vedrørende spørgsmål 6 og 7 finder Told- og Skattestyrelsen, at det er en følge af, at A har succederet i de afskrivninger, som hans svigerfader har foretaget, at indeksreguleringen efter ejendomsavancebeskatningslovens § 5 A såvel omfatter de afskrivninger, som A selv har foretaget, som de afskrivninger som hans svigerfader har foretaget. A’s anskaffelsessum skal således reguleres på samme måde, som svigerfaderens skulle have været det. Det indstilles, at Told- og Skattestyrelsen udtaler dette i besvarelse af spørgsmål 8.

Ligningsrådet tiltrådte indstillingen.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter