Dato for udgivelse
20 Feb 2003 12:53
SKM-nummer
SKM2003.76.LR
Myndighed
Ligningsrådet
Sagsnummer
99/02-4748-00032
Dokument type
Bindende forhåndsbesked
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Personskat, virksomhedsskat, aktionærer og selskaber samt ejendomsavancebeskatning
Emneord
Finansiel virksomhed, indskud, fradragsberettiget pensionsordning
Resumé

Ligningsrådet fandt, at A - som anvendte kapitalafkastordningen - drev en erhvervsmæssig virksomhed, som ikke i væsentligt omfang bestod i finansiel virksomhed, og at han derfor opfyldte betingelserne i pensionsbeskatningslovens § 15 A, stk. 3 og 4, for indskud på ophørspension.

Reference(r)

Pensionsbeskatningsloven § 15 A
Ligningsvejledningen 2002 A.C.1.1.6


Spørgsmål

1) Indgår stuehuset på landbrugsejendommmen ved opgørelse af, hvilken del af virksomheden, der kan henregnes til reel erhvervsvirksomhed i pensionsbeskatningslovens § 15 A?

2) Indgår driftsbygningerne på landbrugsejendommen i den reelle andel af erhvervsvirksomheden efter pensionsbeskatningslovens § 15 A?

3) Skal A's obligationsbeholdning betragtes som en privat beholdning eller en beholdning, der indgår i virksomheden, når obligationsbeholdningen er placeret uden for kapitalafkastgrundlaget i kapitalafkastordningen, og beholdningen er erhvervet for midler, der er fremkommet ved salg af mælkekvote og besætning i henholdsvis indkomstår 1993 og 1994, fra den løbende drift gennem årene og fra udbetaling af kapitalpension og selvpension i henholdsvis indkomstår 1997 og 1999, ved afgørelse af, hvilke aktiver der skal henregnes til erhvervsmæssige aktiver ved afgørelse af væsentlighedskriteriet vedrørende erhvervsvirksomhed i pensionsbeskatningslovens § 15 A?

4) Skal A's aktiebeholdning betragtes som en privat beholdning eller en beholdning, der indgår i virksomheden, når aktiebeholdningen er placeret udenfor kapitalafkastgrundlaget i kapitalafkastordningen, og beholdningen er erhvervet for midler, der er fremkommet ved salg af mælkekvote og besætning i henholdsvis indkomstår 1993 og 1994, fra den løbende drift igennem årene og fra udbetaling af kapitalpension og selvpension i henholdsvis indkomstår 1997 og 1999, ved afgørelse af, hvilke aktiver der skal henregnes til erhvervsmæssige aktiver ved afgørelse af væsentlighedskriteriet vedrørende erhvervsvirksomhed i pensionsbeskatningslovens § 15 A?

5) Skal A's likvidbeholdning betragtes som en privat beholdning eller en beholdning, der indgår i virksomheden, når den likvide beholdning er placeret udenfor kapitalafkastgrundlaget i kapitalafkastordningen, og beholdningen er erhvervet for midler, der er fremkommet ved salg af mælkekvote og besætning i henholdsvis indkomstår 1993 og 1994, fra den løbende drift igennem årene og fra udbetaling af kapitalpension og selvpension i henholdsvis indkomstår 1997 og 1999, ved afgørelse af, hvilke aktiver der skal henregnes til erhvervsmæssige aktiviteter ved afgørelse af væsentlighedskriteriet vedrørende erhvervsvirksomhed i pensionsbeskatningslovens § 15 A?

6) Skal A's tilgodehavende, som er placeret i kapitalafkastgrundlaget for kapitalafkastordningen, henregnes til reelle aktiver ved afgørelse af, om han opfylder betingelsen i pensionsbeskatningslovens § 15 A med hensyn til reel erhvervsvirksomhed?

7) Opfylder A betingelserne i pensionsbeskatningslovens § 15 A, stk. 3 og 4, for indskud på ophørspension?

Svar

Ad 1): Nej, stuehuset udgør ikke en del af virksomheden.

Ad 2): Ja.

Ad 3): Obligationsbeholdningen skal betragtes som en privat beholdning.

Ad 4): Aktiebeholdningen skal betragtes som en privat beholdning.

Ad 5): Likviderne skal betragtes som en privat beholdning.

Ad 6): Ja.

Ad 7): Ja.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Pensionsbeskatningslovens § 15A bestemmer, at personer, der i forbindelse med afståelse af deres erhvervsmæssige virksomhed eller en andel af denne opnår en skattepligtig fortjeneste, kan indskyde fortjenesten på en pensionsordning og derved få fradragsret for det indskudte beløb.

Bestemmelsen har til formål at indføre en særlig adgang for personer over 55 år, der har drevet selvstændig virksomhed i mindst 10 år, til at oprette pensionsordninger i forbindelse med virksomhedsophør. Disse personer står ved erhvervsvirksomhedens ophør typisk dels med en skattepligtig fortjeneste hidrørende fra virksomheden, dels med en meget begrænset eller helt manglende pensionsopsparing.

Bestemmelsen går ud på at tillade en nærmere afgrænset persongruppe at anvende et beløb svarende til den skattepligtige fortjeneste ved afståelse af virksomhed, dog maks. 2.060.400 kr. (2002-niveau) til at oprette pensionsordninger med løbende udbetalinger og ratepensionsordninger efter særlige beskatningsregler, der tilgodeser de pågældendes særlige situation.

Ved salg af en virksomhed, der har været drevet i personligt regi, opgøres beløbet på grundlag af de skattepligtige gevinster, der opnås ved salg af virksomhedens aktiver, såsom driftsmidler, goodwill og andre immaterielle aktiver, fast ejendom og værdipapirer, med fradrag af tab.

A har forskudt skatteregnskab 1. juni 2001 til 31. maj 2002. Han anvender kapitalafkastordningen.

Landbrugsejendommen blev solgt pr. aftaledato 15. juli 2001 og blev overtaget af køber den 1. oktober 2001.

Landbrugsejendommen er på 25,1 hektar og blev erhvervet i 1961. Siden erhvervelsestidspunktet har A drevet ejendommen med planteavl, kvægavl og malkeproduktion. Fra indkomstår 1999 har driftsbygningerne været udlejet sideløbende med, at A har drevet jorden.

Såfremt udlejning af driftsbygningerne på landbrugsejendommen henregnes til reel virksomhed, udgør den virksomhed, der vedrører den reelle del, 100 pct.

A ejer en aktie- og obligationsbeholdning, som begge er placeret uden for kapitalafkastordningen. Ingen af værdipapirerne overdrages i forbindelse med overdragelse af landbrugsvirksomheden.

Ifølge skatteregnskaberne for de forudgående 3 indkomstår har indtægterne i kapitalafkastordningen været følgende:

 

1998/1999

1999/2000

2000/2001

Gennemsnit

Indtægter - landbrug i alt:

188.438 kr.

188.123 kr.

196.408 kr.

190.990 kr.

Heraf udlejning

7.000 kr.

9.333 kr.

6.000 kr.

7.444 kr.

I privatområdet (udenfor kapitalafkastgrundlaget) har der været følgende indtægter fra værdipapirbeholdning:

 

1998/1999

1999/2000

2000/2001

Gennemsnit

Renteindtægter

45.051 kr.

47.042 kr.

55.357 kr.

49.150 kr.

Likvidationsprovenu/
ratørandele


0 kr.


30.530 kr.


0 kr.


10.177 kr.

Aktieindkomst

352 kr.

275 kr.

229 kr.

285 kr.

A's gennemsnitlige indtægter for de forudgående 3 indkomstår udgør således samlet 190.990 kr., hvoraf indtægt ekskl. udlejning fra landbruget alene udgør 183.546 kr. /190.990 kr. x 100 = 96,10 pct.

Såfremt det alene er indtægterne i kapitalafkastordningen, der skal indgå i opgørelsen, udgør de reelle indtægter fra landbruget 190.990 kr./190.990 kr. x 100 = 100 pct.

Det skal bemærkes, at i ovenstående opgørelse vedrørende indtægterne fra landbrugsvirksomheden og værdipapirbeholdningen i den private sfære, er udgifterne ikke medtaget.

Det bemærkes, at lejer har købt foder af A, hvilket fremgår af skatteregnskabet.

Handelsværdien af A's aktiver i kapitalafkastgrundlaget for kapitalafkastordningen er ifølge balancen i skatteregnskaberne følgende:

 

1998/1999

1999/2000

2000/2001

Gennemsnit

Landbrugsejd. vurd.
ekskl. stuehus


1.373.000 kr.


1.583.000 kr.


1.761.300 kr.

 
Maskiner og inv.

0 kr.

0 kr.

0 kr.

 
Salgsbeholdning

0 kr.

0 kr.

0 kr.

 
Indkøbte beholdn.

1.320 kr.

0 kr.

0 kr.

 
Tilgodehavender

45.905 kr.

73.672 kr.

136.127 kr.

85.235 kr.

Andel af bilværdi
og minitraktor


17.196 kr.


16.768 kr.


14.253 kr.

 

Værdipapirer -
andelsbeviser


3.971 kr.


3.971 kr.


3.971 kr.


3.971 kr.

Aktiver i virksomheden
i alt


1.441.392 kr.


1.675.359 kr.


1.915.651 kr.


1.677.467 kr.

Stuehuset på landbrugsejendommen udgør inkl. grund af de respektive ejendomsvurderinger for 1999, 2000 og 2001 henholdsvis 427.000 kr., 466.900 kr. og 488.700 kr. Gennemsnitlig udgør værdien 460.867 kr.

Udenfor kapitalafkastgrundlaget i kapitalafkastordningen har A desuden følgende værdipapirbeholdninger:

 

1998/1999

1999/2000

2000/2001

Gennemsnit

Aktier og anparter

11.755 kr.

209.066 kr.

212.305 kr.

 
Obligationer

469.433 kr.

398.541 kr.

376.781 kr.

 
I alt

481.188 kr.

607.607 kr.

589.086 kr.

559.294 kr.

Hvis A's aktier og obligationsbeholdning skal indgå i opgørelsen af reel/ureel virksomhed, vil den gennemsnitlige handelsværdi af værdipapirer og lignende udgøre 559.294 kr. / (1.677.467 kr. + 559.294 kr.) x 100= 25 pct.

Udenfor kapitalafkastgrundlaget i kapitalafkastordningen har A desuden følgende likvid beholdning:

 

1998/1999

1999/2000

2000/2001

Gennemsnit

Likvid beholdning

465.168 kr.

379.107 kr.

404.681 kr.

416.319 kr.

Hvis A's likvid beholdning skal indgå i opgørelsen af reel/ureel virksomhed, vil den gennemsnitlige handelsværdi af værdipapirer og lignende udgøre (559.294 kr. + 416.319 kr,)/(1.677.467 kr. + 559.294 kr. + 416.319 kr.) x 100 = 36,77 pct.

På afståelsestidspunktet er handelsværdien for de solgte aktiver og beholdte aktiver således fordelt jf. skøde og opgørelse på salgstidspunkt.:

Landbrugsejendom - driftsbygninger - skøde

100.000 kr.

Landbrugsejendom - jordværdi - skøde

1.978.400 kr.

Maskiner og inventar - skøde

15.000 kr.

Salgsbeholdning - opgørelse

0 kr.

Indkøbte beholdn. - opgørelse

0 kr.

Tilgodehavender - opgørelse

136.426 kr.

Andel af bilværdi og minitraktor -
opgørelse - ansat som 2000/2001


14.253 kr.

Værdipapirer - andelsbeviser - opgørelse

3.971 kr.

Aktiver i virksomheden i alt

2.248.050 kr.

 

Udenfor kapitalafkastgrundlaget i kapitalafkastordningen har A desuden følgende værdipapirbeholdninger:

Aktier og anparter - opgørelse

214.787 kr.

Obligationer - opgørelse

379.830 kr.

I alt

594.617 kr.

 

Hvis A's aktier og obligationsbeholdning skal indgå i opgørelsen af reel/ureel virksomhed, vil handelsværdien af værdipapirer og lignende udgøre 594.617 kr./(2.248.050 kr. + 594.617 kr.) x 100 = 20,92 pct.

Udenfor kapitalafkastgrundlaget i kapitalafkastordningen har A desuden følgende likvid beholdning:

Likvid beholdning - opgørelse

399.574 kr.

 

Hvis A's likvid beholdning skal indgå i opgørelsen af reel/ureel virksomhed, vil den gennemsnitlige handelsværdi af tilgodehavende, værdipapirer og lignende udgøre (594.617 kr. + 399.574 kr.)/(2.248.050 kr. + 594.617 kr.+399.574 kr.) x 100 = 30,66 pct.

Styrelsens indstilling og begrundelse

A's repræsentant har anført følgende:

Af finansielle aktiver er andelsbeviser, som stemmer fra Sydvestjysk Andel anset som reelle, idet pensionsbeskatningslovens § 15 A, stk. 4, 2. pkt., er affattet således:

"Besiddelse af andele omfattet af aktiebeskatningslovens § 2b anses ved væsentlighedsbedømmelsen ikke som besiddelse af værdipapirer."

A's tilgodehavende hos Sydvestjysk Andel er anset som et reelt aktiv (tilgodehavendet stammer fra salg af avl fra ejendommens jorder), jf. lovforslag nr. L36, Folketingsåret 2000/2001, Forslag til lov om ændring af aktieavancebeskatningsloven og dødsboskatteloven (Ændring af successionsreglerne ved overdragelse af aktier) bilag 19, medtaget som bilag til betænkningen til lovforslaget, hvor følgende svar er affattet:

"Spørgsmål 1: Ministeren bedes oplyse, hvilke udestående fordringer, der medregnes som et pengetanksaktiv, og hvilke der ikke gør, herunder om fordringer på debitorer medregnes som et pengetanksaktiv?

I forlængelse heraf bedes oplyst, om selskabets kreditorer kan fradrages?

Svar: Det kan oplyses, at fordringer på debitorer ikke medregnes til den passive pengeanbringelse. Fordringerne på debitorerne anses i denne forbindelse ikke som et værdipapir. Fordringerne er modtaget som led i den sædvanlige drift og indgår derfor også ved opgørelsen som en del af driften og ikke som en del af den passive pengeanbringelse.

For så vidt angår kreditorerne, kan jeg henvise til min kommentar til Advokatrådets henvendelse (L36 - bilag 5), hvoraf det fremgår, at der er tale om en bruttoopgørelse, hvorfor kreditorerne ikke indgår."

For at reglerne i pensionsbeskatningslovens § 15 A kan finde anvendelse, må den erhvervsmæssige virksomhed ikke i væsentligt omfang have bestået af udlejning af fast ejendom, besiddelse af kontanter, værdipapirer eller lignende, hvor bortforpagtning af fast ejendom som nævnt i vurderingslovens § 33, stk. 1 og 7 ikke anses som udlejning af fast ejendom, jf. pensionsbeskatningslovens § 15 A, stk. 3.

Af stk. 4 fremgår det, at en persons erhvervsmæssige virksomhed anses for i væsentligt omfang at have bestået i udlejning af fast ejendom, besiddelse af kontanter, værdipapirer eller lignende, hvis mindst 25 pct. af indtægterne fra den erhvervsmæssige virksomhed opgjort som gennemsnittet af de seneste 3 regnskabsår stammer fra sådan aktivitet, eller hvis handelsværdien af virksomhedens udlejningsejendomme, kontanter, værdipapirer eller lignende enten på overdragelsestidspunktet eller opgjort som gennemsnittet af de seneste 3 regnskabsår udgør mindst 25 pct. af handelsværdien af virksomhedens samlede aktiver. Det bemærkes, at ved afståelse efter 1. juli 2002 er de 25 pct. forhøjet til 50 %.

Ved afklaring af, hvorvidt A opfylder betingelserne om at have drevet virksomhed, som ikke i væsentligt omfang har bestået af udlejning af fast ejendom eller besiddelse af værdipapirer og lignende, må der foretages en sondring mellem, hvilke aktiver der skal henregnes til erhvervsvirksomheden og hvilke, der skal henregnes til den private sfære.

Skatteministeren anførte således i spørgsmål og svar til lovforslaget i Skatteudvalgets forslagsdel L33 - bilag 20, medtaget som bilag til betænkningen til lovforslaget, at:

"Finansielle aktiver, der ikke indgår i en personligt drevet virksomhed, og som ikke omfattes af virksomhedsoverdragelsen, vil skulle holdes uden for opgørelserne i henhold til stk. 3 og 4. Hvorvidt aktiverne indgår i virksomheden eller ej, vil i sidste ende komme an på en konkret bedømmelse."

Det ønskes derfor afklaret, hvorvidt værdipapirbeholdninger ejet i privatområdet skal indgå i afgørelsen af, om A opfylder betingelserne i pensionsbeskatningslovens § 15 A om udøvelse af reel erhvervsvirksomhed.

Dernæst ønskes det afklaret, hvorvidt A´s erhvervsvirksomhed ikke i væsentlig grad har bestået af udlejning af fast ejendom eller besiddelse af værdipapirer og lignende.

Det er A's opfattelse, at udlejning af landbrugsejendommens driftsbygninger ifølge pensionsbeskatningslovens § 15A, stk. 3, ikke anses som udlejning af fast ejendom i pensionsbeskatningslovens § 15A´s forstand, idet driftsbygningerne er beliggende på en landbrugsejendom, der er omfattet af vurderingslovens § 33, stk. 1.

Det fremgår af pensionsbeskatningslovens § 15 A, stk. 3, at bortforpagtning af landbrugsejendomme ikke anses for udlejning af fast ejendom. Ved afgørelse af, hvorvidt A driver en reel erhvervsvirksomhed, ønskes det derfor afklaret, om det alene er den vurderingsmæssige status på ejendommen, der er afgørende, eller om udlejning af driftsbygningerne fra en ejendom vurderet efter vurderingslovens § 33, stk. 1 eller 7 anses for at være udlejning af fast ejendom og dermed ikke kan henregnes til reel erhvervsvirksomhed.

Det er A´s påstand, at man må tage udgangspunkt i, hvad der er indeholdt i kapitalafkastgrundlaget efter kapitalafkastordningen ved fordeling i reel og ureel virksomhed. I den foreliggende sag må det betyde, at stuehuset, obligations-, aktie- og den likvide beholdning må holdes udenfor ved sondringen af, om der er tale om reel eller ureel virksomhed. Det bemærkes, at A har beboet stuehuset frem til salget.

I den forbindelse henvises der endvidere til SKM2002.324.LR, hvor det er Told- og Skattestyrelsens opfattelse, at opdeling af aktiver skal findes med udgangspunkt i virksomhedsskatteloven og personskatteloven. Det bemærkes, at i SKM2002.324.LR er der tale om skatteregnskaber efter virksomhedsordningen.

Hovedreglerne for opgørelse af kapitalafkastgrundlaget følger af Ligningsvejledning Erhvervsdrivende 2001 E.G.3.1.7 med underafsnit og VSL § 22 a, stk. 5-7.

Hertil skal styrelsen anføre følgende:

Ad 1: Det er oplyst, at A har anvendt stuehuset til privat beboelse frem til salget. Det har ikke været udlejet. Stuehuset har således ikke udgjort en del af den erhvervsmæssige virksomhed. Stuehuset skal derfor ikke medregnes ved opgørelsen af reel og ikke-reel virksomhed efter pensionsbeskatningslovens § 15A, stk. 3.

Ad 2: Af pensionsbeskatningslovens § 15A, stk. 3, fremgår, at den erhvervsmæssige virksomhed som nævnt i stk. 1 og 2 ikke i væsentligt omfang må have bestået af udlejning af fast ejendom (eller anden "passiv" virksomhed). Bortforpagtning af ejendom som nævnt i vurderingslovens § 33, stk. 1 og 7, anses ikke som udlejning af fast ejendom.

Vurderingslovens § 33, stk. 1, er sålydende:

"I forbindelse med vurderingen træffer vurderingsmyndigheden bestemmelse om, hvorvidt en ejendom helt eller delvis må anses for benyttet til landbrug, gartneri, planteskole eller frugtplantage, eller til hvilken benyttelse ejendommen i øvrigt henføres. I forbindelse med vurderingen af ejendomme omfattet af ejendomsværdiskattelovens § 4 a, stk. 1-4, træffes ligeledes bestemmelse om, hvorvidt en nybygning er færdigbygget. En ejendom skal vurderes som færdigbygget, når den kan anvendes som bolig." Stk. 7 omfatter skovbrugsejendomme.

Driftsbygningerne har været udlejet siden 1999. Driftsbygningerne er en del af en landbrugsejendom og dermed omfattet af vurderingslovens § 33, stk. 1. Udlejningen af driftsbygningerne er derfor ikke udlejning af fast ejendom i pensionsbeskatningslovens § 15A, stk. 3´s forstand

Ad 3 og 4: Det er korrekt, at de finansielle aktiver ikke kan indgå i kapitalafkastgrundlaget. Det forhold bevirker imidlertid ikke i sig selv, at de finansielle aktiver så tilhører privatsfæren.

I nærværende sag ses besiddelsen af de omhandlede værdipapirer ikke at vedrøre driften af virksomheden. Der er heller ikke tale om, at virksomheden driver handel med værdipapirer (næring). Styrelsen finder derfor, at værdipapirerne tilhører privatsfæren.

Ad 5: Det er korrekt, at de finansielle aktiver ikke kan indgå i kapitalafkastgrundlaget. Det forhold bevirker imidlertid ikke i sig selv, at de finansielle aktiver så tilhører privatsfæren.

I nærværende sag ses besiddelsen af de omhandlede likvider ikke at vedrøre driften af virksomheden. Styrelsen finder derfor, at likviderne tilhører privatsfæren.

Ad 6: A's tilgodehavende hos Sydvestjysk Andel stammer fra salg af avl fra ejendommens jorde. Som det fremgår af det af repræsentanten citerede ministersvar medregnes fordringer på debitorer ikke til den passive pengeanbringelse.

Ad 7: Som det fremgår af ovenstående, skal hverken stuehus, obligationsbeholdning, aktiebeholdning, likvidbeholdning eller tilgodehavende regnes med ved opgørelsen af finansiel virksomhed i pensionsbeskatningslovens § 15A, stk. 3 og 4. Udlejningen af virksomhedens driftsbygninger betragtes heller ikke som finansiel virksomhed.

Styrelsen finder derfor ikke, at A´s erhvervsmæssige virksomhed i væsentligt omfang har bestået i finansiel virksomhed, jf. pensionsbeskatningslovens § 15A, stk. 3 og 4.

Det forudsættes, at A og hans rådgiver udfylder erklæring i medfør af pensionsbeskatningslovens § 15 A, stk. 8, jf. § 14 i bekendtgørelse om beskatningen af pensionsordninger (blanket nr. 02.032 eller 02.033). Det forudsættes endvidere, at de øvrige betingelser for at kunne få fradrag efter pensionsbeskatningslovens § 15 A er opfyldt. De øvrige betingelser for at få fradrag fremgår af blanketten.

Ligningsrådet tiltrådte indstillingen.