Dato for udgivelse
19 Dec 2003 11:55
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
27. november 2003
SKM-nummer
SKM2003.584.ØLR
Myndighed
Østre Landsret
Sagsnummer
18. afdeling, B-3442-00
Dokument type
Dom
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Personskat, virksomhedsskat, aktionærer og selskaber samt ejendomsavancebeskatning
Emneord
Aktiver, erhvervsmæssig drift, suspension, efterbeskatning, investeringsfondshenlæggelse, vidersolgt, anpartsinvestering
Resumé

Et selskab, der senere blev tømt, havde benyttet nogle investeringsfondshenlæggelser til køb af udleasede driftsmidler samt foretaget en større investering i et anpartsprojekt. Landsretten udtalte, at det såvel i relation til anvendelse af investeringsfondshenlæggelser som til retten til at foretage skattemæssige afskrivninger og fratrække negativt driftsresultat vedrørende anparterne, er en betingelse, at formålet med anskaffelsen af aktiverne er erhvervsmæssigt og ikke blot skattemæssigt.

Landsretten udtalte endvidere, at selskabet bar bevisbyrden herfor, og at denne bevisbyrde ikke var løftet. Landsretten lagde herved - i begge relationer - vægt på, at såvel leasingaktiverne som anparterne efter ganske kort tid blev videresolgt, at selskabet trods opfordring herom ikke havde fremlagt oplysninger om baggrunden for aktivernes videresalg, samt at BJ, der havde foretaget dispositionerne på selskabets vegne, ikke var ført som vidne.

Skatteansættelserne var foretaget efter udløbet af både 3-års fristen i skattestyrelsesloven og 5-års fristen i 1908-loven, og spørgsmålet var derfor, om skattekravene var forældede. I relation til efterbeskatning af investeringsfondshenlæggelser udtalte landsretten med henvisning til investeringsfondslovens § 10 A, stk. l (samt til SKM2001.497.HR), at forældelsen af kravet alene reguleres af 1908-loven og ikke af skattestyrelsesloven. Landsretten lagde til grund, at de indsendte selvangivelser ikke indeholdt oplysninger om, at leasingaktiverne var solgt efter ganske kort ejertid eller i øvrigt satte skattemyndighederne i stand til at vurdere, om anskaffelsen af driftsmidlerne var sket med erhvervsmæssigt formål. Landsretten lagde endvidere til grund, at skattemyndighederne først i forbindelse med en senere ransagning i et selskabstømmerkompleks var kommet i besiddelse af fornødne oplysninger til brug for skatteansættelsen, og skattekravet var herefter ikke forældet.

I relation til skattekravet vedrørende anpartsinvesteringen udtalte landsretten, at det måtte tilregnes selskabet som groft uagtsomt, at der ikke med selvangivelserne var givet oplysninger om den korte ejertid, og at i hvert fald selskabets revisorer ikke kunne have været uvidende om de skattemæssige betingelser for foretagelse af afskrivninger. Da landsretten også i denne sammenhæng fandt, at skattemyndighederne først efter den ovenfor omtalte ransagning kom i besiddelse af de fornødne oplysninger til brug for skatteansættelsen, fandtes forhøjelsen at være sket rettidigt.

Reference(r)

Investeringsfondsloven § 3 (dagældende)
Investeringsfondsloven § 7, stk. 1 (dagældende)
Investeringsfondsloven § 10A, stk. 1(dagældende)
Skattestyrelsesloven § 35 stk. 1 og 4 (dagældende)
Afskrivningsloven § 2 (dagældende)

Henvisning

Ligningsvejledningen 2003 - 2 E.D.1.1.1

Henvisning

Ligningsvejledningen 2003 - 2 E.D.1.3

Henvisning

Ligningsvejledningen 2003 - 2 E.C.1.1.1

Henvisning

Processuelle regler 2003 - 2 G.3.2.2.2


Parter

H1 Finansiering A/S på vegne H2-centret ApS under konkurs v/ v/kurator advokat Erik Malberg
(advokat Carsten Henriksen)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Bodil Søes Petersen)

Afsagt af landsdommerne

Taber Rasmussen, Kallehauge og Lone Bach Nielsen (kst.)

Under denne sag, der er anlagt den 14. december 2000, har H1 Finansiering A/S som mandatar for H2-centret ApS under konkurs nedlagt følgende påstande:

Principalt

Sagsøgte tilpligtes at ændre sagsøgerens indkomstopgørelse for indkomstårene:

Skatteår 1987/88

 

Skattepligtig indkomst

 

Efterbeskatning af investeringsfondshenlæggelse                             

kr.

117.143

+ procenttillæg, 20 %

kr.

  29.286

Forhøjelse

kr.

146.429

 

Skatteår 1988/89

 

Skattepligtig indkomst

 

Efterbeskatning af investeringsfondshenlæggelse

kr.

684.000

+ procenttillæg, 20 %

kr.

136.800

Forhøjelse

kr.

820.800

 

Skatteår 1989/90

 

Skattepligtig indkomst

 

Efterbeskatning af investeringsfondshenlæggelse

kr.

807.000

+ procenttillæg, 15 %

kr.

121.050

Forhøjelse

kr.

928.050

 

Skatteår 1991/92

 

Skattepligtig indkomst

 

Ej godkendt fradrag for skattemæssige afskrivninger vedr. investering i K/S H3

kr.

3.659.004

 

Ej godkendt fradrag for fradrag af driftsresultat i K/S H3

kr.

53.978

                    

Tilbageførsel af foretagne afskrivninger vedr. driftsmidler erhvervet af G1 Invest

kr.

2.241

således, at sagsøgeren ikke beskattes af de foretagne forhøjelser, og således at de foretagne fradrag godkendes.

Subsidiært

Sagsøgeren beskattes i et mindre omfang af de foretagne forhøjelser end anført i den principale påstand, og således at de foretagne fradrag godkendes i et mindre omfang end anført i den principale påstand.

Sagsøgte har påstået frifindelse.

Sagen drejer sig om følgende spørgsmål

Efterbeskatning af investeringsfondshenlæggelser

Denne del af sagen vedrører spørgsmålet, om sagsøgeren kan afskrive skattemæssigt på driftsmidler erhvervet den 30. november 1990, eller om der for skatteårene 1987/88 til og med 1989/90 skal ske efterbeskatning af de investeringsfondshenlæggelser, der er anvendt til køb af disse driftsmidler, og i givet fald om et eventuelt skattekrav er forældet.

K/S H3

Denne del af sagen vedrører spørgsmålet, om sagsøgeren i skatteåret 1991/92 kan foretage skattemæssige afskrivninger og fradrag af driftsresultat på anparter erhvervet i K/S H3, og i benægtende fald om fristen for at foretage ansættelse efter skattestyrelseslovens § 35 er oversiddet eller skattekravet forældet.

Sagens omstændigheder

Den 15. september 2000 afsagde Landsskatteretten følgende kendelse vedrørende en af sagsøgeren indbragt klage:

"...

Klagen vedrører opgørelsen af indkomsten på følgende punkt:

Skatteår 1987/88

 

Skattepligtig indkomst

 

Efterbeskatning af investeringsfondshenlæggelse                       

kr.

117.143

+ procenttillæg, 25 %

kr.

  29.286

Forhøjelse

kr.

146.429

 

Skatteår 1988/89

 

Skattepligtig indkomst

 

Efterbeskatning af investeringsfondshenlæggelse

kr.

684.000

+ procenttillæg, 20 %

kr.

136.800

Forhøjelse

kr.

820.800

 

Skatteår 1989/90

 

Skattepligtig indkomst

 

Efterbeskatning af investeringsfondshenlæggelse

kr.

807.000

+ procenttillæg, 15 %

kr.

121.050

Forhøjelse

kr.

928.050

 

Skatteår 1991/92

 

Skattepligtig indkomst

 

Ej godkendt fradrag for skattemæssige afskrivninger vedr. investering i K/S H3

kr.

3.659.004

 

Ej godkendt fradrag for fradrag af driftsresultat i K/S H3

kr.

53.978

                    

Tilbageførsel af foretagne afskrivninger vedr. driftsmidler erhvervet af G1 Invest

2.241 kr.

...

Sagen har været forhandlet med det klagende selskabs repræsentant, der ligeledes har haft lejlighed til at udtale sig på et retsmøde.

Det fremgår af sagens oplysninger, at det klagende selskab (herefter kaldet selskabet) oprindeligt drev virksomhed med salg af indkøbte produkter til industrien, specielt inden for gear, tandhjul, kæder o.lign. Selskabet solgte den 2. oktober 1989 sin oprindelige aktivitet til selskabet G2 A/S, og selskabet blev samme dato solgt til F1 Bank A/S.

Den 29. december 1989 blev anpartskapitalen i selskabet overdraget for 400.000 kr. til H1finansiering A/S, som var 100 % ejet af F1 Bank A/S. Forinden havde man på en generalforsamling afholdt samme dag besluttet at udlodde udbytte på 14.750.000 kr. på grundlag af årsregnskabet for perioden 1/5 - 30/11 1989, hvorefter selskabets egenkapital udgjorde 340.446 kr., og der fremkom en skatteopgørelse på 3.687.500 kr. Selskabets regnskabsår blev samtidig ændret fra den 1/5 - 30/4 til 1/12 - 30/11.

H1finansiering A/S overdrog anpartskapitalen i selskabet til G3 ApS den 21. september 1990 med en fortjeneste på ca. 1.400.000 kr. G3 ApS overdrog den 15. november 1990 hele anpartskapitalen i selskabet til Restaurationsselskabet G4 ApS.

Det fremgår videre af sagens oplysninger, at selskabet blev taget under konkursbehandling af Sø- og Handelsrettens Skifteret den 3. juni 1993 på baggrund af en konkursbegæring indgivet af selskabets likvidator. Endvidere fremgår det, at skattemyndighederne i forbindelse med en ransagning den 24. maj 1994 gennemført hos personkredsen bag købet af selskabet kom i besiddelse af en række regnskaber og andet materiale.

Ad formalia

Det fremgår af sagens oplysninger, at selskabet har indgivet selvangivelser for skatteårene 1987/88, 1988/89 og 1989/90.

Selskabets regnskabsår var oprindeligt perioden 1. maj til 30. april, men for skatteåret 1991/92 blev selskabets regnskabsår omlagt til den 30. november, således at skatteåret 1991/92 vedrørte perioden 1. maj 1989 til 30. november 1990.

For skatteåret 1991/92 indgav selskabet selvangivelse udvisende en skattepligtig indkomst på 20.658 kr. Der foreligger for hele regnskabsperioden en opgørelse over skattepligtig indkomst, som udviser en skattepligtig indkomst på 20.657 kr. For regnskabsperioden 1. maj 1989 til 30. november 1990 foreligger bl.a. et regnskab for perioden 1/5 - 2/10 1989 udarbejdet af revisionsfirmaet Schøbel & Marholt, regnskaber for perioderne 1/5 - 30/11 1989 og 1/12 1989 til 31/8 1990 samt en opgørelse af skattepligtig indkomst for perioden 3/10 1989 - 31/8 1990 udarbejdet af Revisionskontoret, samt endelig et regnskab for perioden 1/9 -30/11 1990 udarbejdet af Revisionsfirmaet NT.

For skatteåret 1992/93 indgav selskabet selvangivelse med 278 dages forsinkelse, udvisende en skattepligtig indkomst på - 5.056.492 kr. Til selvangivelsen var vedlagt et regnskab vedrørende perioden 1/12 1990 til 31/3 1992 udarbejdet af DA, som udviste en skattepligtig indkomst på - 5.056.492 kr., hvori var fratrukket et tab på udlån på 5.516.864 kr. Det er videre oplyst at selskabet ikke havde søgt eller opnået tilladelse til omlægning af den skattemæssige regnskabsperiode.

Told- og skattestyrelsen har ved de påklagede ansættelser fundet, at den 3-årige forældelsesfrist er suspenderet, da der ikke fra selskabets side er reageret overfor skattemyndighederne uanset der har været udarbejdet regnskaber, der viser en større indkomst end den takserede, jf. skattestyrelseslovens § 35, stk. 3 samt skattekontrollovens §13 og 16, stk. 1-3.

Kurator i boet, som repræsenterer selskabet, har overfor Landsskatteretten nedlagt påstand om, at selskabets skattepligtige indkomst for skatteårene 1987/88, 1988/89, 1989/90, 1991/92 og 1992/93 nedsættes til 0 kr. Subsidiært er der nedlagt påstand om, at selskabets skattepligtige indkomst ansættes til et lavere beløb end henholdsvis 2.748.380 kr. for skatteåret 1987/88, 3.362.893 kr. for skatteåret 1988/89, 4.024.398 kr. for skatteåret 1989/90, 3.735.881 kr. for skatteåret 1991/92 og 879.936 kr. for skatteåret 1992/93.

Til støtte herfor er det principalt gjort gældende, at ansættelserne er forældede, idet de er foretaget efter fristen for at foretage ansættelser efter skattestyrelseslovens § 35. Det er herved bl.a. anført, at myndighedernes varsling afsendt den 8. april 1997 som udgangspunkt kun kan omfatte indkomstårene fra 1993 (skatteåret 1994/95) og fremefter, at en varslet forhøjelse således efter skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, skal være afsendt senest den 1. maj i det 4. år efter indkomstårets udløb og afgørelsen senest den 1. august i det 4. år efter indkomstårets udløb, at disse regler trådte i kraft den 1. januar 1996, og derfor finder anvendelse på skatteansættelser, som vedrører indkomstår efter 1991, at Told- og Skattestyrelsen den 22. december 1995 har udsendt en vejledning til ligningsmyndigheder om begrænsning i adgangen efter skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, til i 1996 at forhøje skatteansættelsen for indkomståret 1992, og at der for indkomstår frem til og med 1989 gjaldt en 5 års frist, mens der for 1990 og 1991 gjaldt en ren tre års frist.

Det er ydermere bl.a. anført, at ansættelsesfristen ikke kan anses for suspenderet i henhold til skattestyrelseslovens § 35, stk. 3 (nu stk. 4). Det er herved bl.a. anført, at muligheden for at suspendere forældelsesfristen alene kan anvendes i tilfælde, hvor der har været tale om overtrædelse af skattekontrollovens bestemmelser i afsnit III, herunder § 13, at der ikke foreligger overtrædelser heraf, at selskabet endvidere ikke er blevet indkaldt til møde omkring overtrædelse af disse bestemmelser, tidspunkt skattemyndighederne på et hvilket som helst tidspunkt inden for forældelsesfristen har kunnet anmode om at få forholdene dokumenteret, at selskabet ikke på nogen (måde) har afgivet urigtige eller vildledende oplysninger, da anskaffelser af driftsmidler ifølge de modtagne kopfer af bilag til selvangivelserne har været lagt klart frem, og at den omstændighed, at skattemyndighederne efter at have valgt ikke at undersøge selvangivelsen og forældelsesfristen er udløbet, kommer i besiddelse af et bilag, som giver anledning til at undersøge et forhold, som er lagt klart frem i selvangivelsen, ikke kan suspendere forældelsesfristen. Forhøjelserne vedrørende investeringsfonds kan således alene gennemføres, såfremt forældelsesfristen for skatteåret 1991/92 suspenderes, idet ændringerne vedrørende investeringsfond er direkte og afledt ændringer af denne ansættelse. Ydermere foreligger der os bekendt ikke forsæt eller grov uagtsomhed, hvilket ydermere er en betingelse for suspension af forældelsesfristen, jf. cirkulære nr. 71 af 12. april 1996 punkt 4.4.

Det er ydermere bl.a. anført, at den skat der kommer ud af forhøjelserne ikke kan opkræves med undtagelse af skatten for skatteåret 1992/93, idet de er forældede efter 5 års fristen i 1908 loven, og at fordringshaver således ikke har været i utilregnelig uvidenhed om kravet, idet forholdene repræsentanten bekendt har været klart lagt frem i de indsendte selvangivelser.

Landsskatteretten skal udtale

Retten bemærker, at Vestre Landsret ved dom af 22. april 1999 i en sag vedrørende efterbeskatning i henhold til etableringskontoloven fandt, at den dagældende bestemmelse i § 11 A i etableringskontoloven måtte anses for at udgøre særlig hjemmel til genoptagelse af gamle indkomstår i tilfælde af uberettiget hævning af etableringskontomidler, og at efterbeskatningen ikke var omfattet af de regler i skattestyrelsesloven, som sagsøgeren havde henvist til. Retten finder, at tilsvarende fortolkning gør sig gældende for efterbeskatning af investeringsfondshenlæggelser, og finder derfor ikke grundlag for at anse de påklagede ansættelser for skatteårene 1987/88, 1988/89 og 1989/90 som ugyldig som følge af forældelse.

Vedrørende de påklagede ansættelser for skatteårene 1991/92 og 1992/93 bemærker retten, at det af skattestyrelseslovens § 35, stk. 4, fremgår, at hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, regnes fristen i stk. 1 fra det tidspunkt, hvor skattemyndighederne kom i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at foretage en korrekt ansættelse.

Retten finder, at skattemyndighederne først i forbindelse med den 24. maj 1994 foretagne ransagning hos personkredsen bag købet af selskabet kom i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at foretage korrekte ansættelser af selskabets skattepligtige indkomster for de pågældende skatteår, uanset de regnskaber og opgørelser, som måtte have været vedlagt selvangivelserne for skatteårene og at nogen forsætligt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget ansættelser på et urigtigt og ufuldstændigt grundlag. Retten bemærker herved, at selskabet har været udsat for en selskabstømning, og at de foretagne dispositioner må anses for at være uden realitet i skattemæssig henseende, jf. herved rettens præmisser vedrørende sagens realitet nedenfor. Retten finder således, at der er indtrådt suspension af forhøjelsesfristen i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, jf. stk. 4, og at myndighederne har været berettigede til at foretage de påklagede ansættelser for skatteårene 1991/92 og 1992/93. Retten finder videre ikke, at en suspension af forhøjelsesfristen i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, forudsætter, at skattemyndighederne har indledt en straffesag i henhold til skattekontrollovens regler.

Vedrørende det af repræsentanten anførte om, at skattekravet er forældet med undtagelse af skatten for skatteåret 1992/93 i henhold til fem års fristen i lov nr. 274 af 22. december 1908, bemærker retten, at det ikke henhører under rettens kompetence at tage stilling hertil. Det bemærkes i den forbindelse, at den ved lov nr. 381 af 2. juni 1999 om ændring af skattestyrelsesloven indsatte bestemmelse i § 24, stk. 1, nr. 5, alene har virkning for klager, der indgives efter lovens ikrafttræden, jf. herved ændringslovens § 7, stk. 4.

Efterbeskatning af investeringsfondshenlæggelser og tilbageførsel af afskrivning, 2.241 kr.

Det fremgår af sagens oplysninger, at selskabet i en årrække havde foretaget henlæggelser til investeringsfonds. Pr. 21. september 1990, hvor selskabet blev overdraget til G3 ApS, udgjorde selskabets uudnyttede henlæggelser samt indeståender på konti følgende:

Skatteår

Henlæggelse

Indestående

1987/88

637.884 kr.

318.942 kr.

1988/89

684.000 kr.

342.000 kr.

1989/90

   807.000 kr.

   403.500 kr.

I alt

2.128.884 kr.

1.064.442 kr.

Det fremgår, at der herefter blev anvendt 520.741 af henlæggelsen i året 1987/88 til køb af leasingobjekter. Der resterede herefter i alt 1.608.143 kr. af henlæggelserne.

Det fremgår videre, at selskabet den 13. december 1990 ved BJ på blanket nr. S 464 anmodede om frigivelse af investeringsfondsmidler til brug for anskaffelse af 6 stk. Brenderup Trailere, 12 stk. generatorer og 1 stk. Toyota Hi-Ace svarende til en samlet anskaffelsessum på 1.610.384 kr. Som dato for levering/ibrugtagning var anført den 30. november 1990.

Det fremgår videre, at selskabet ved faktura af 30/11 1990 erhvervede diverse produktionsudstyr for i alt 1.610.384 kr. af G1 Invest. For så vidt angår specifikation af det købte er henvist til leasingkontrakt ... G5 A/S. Af fakturaen fremgår videre, at G1 Invest A/S forbeholdt sig ejendomsretten til det solgte indtil det fulde beløb er indbetalt. Det fremgår videre, at selskabet betalte 1.970.931,08 kr. til Sydbank den 12. december 1990. Ifølge bankbilaget vedrørte overførslen køb af G1 Invest A/S.

Der foreligger videre en faktura af 31. december 1990 udstedt af selskabet til Restaurationsselskabet G4 ApS, lydende på 1.871.606 kr. vedrørende køb af diverse produktionsudstyr med specifikation i henhold til leasingkontrakt ..., G5 A/S. Der foreligger videre et bankbilag hvoraf fremgår, at der på selskabets bankkonto i Himmerlandsbanken blev indsat 1.871.606 kr. vedrørende salg af diverse produktionsudstyr den 31. december 1990.

Der foreligger videre en faktura af 31. marts 1991 udstedt af selskabet til G6 Leasing ApS vedrørende overdragelse af leasingkontrakter på i alt 592.920 kr., og der er på selskabets bankkonto den 5. december 1991 indbetalt 637.307 kr.

I selvangivelsen for skatteåret 1991/92 har selskabet forlods afskrevet med investeringsfondshenlæggelserne på 2.128.884 kr. på driftsmidler/leasingobjekter. Selskabet har for skatteåret 1991/92 afskrevet forskelsbeløbet mellem køb på 1.610.384 kr. og resthenlæggelsen på 1.608.143 kr., i alt 2.241 kr.

Told- og Skattestyrelsen har ved de påklagede ansættelser fundet, at selskabets skattepligtige indkomst for skatteårene 1987/88, 1988/89 og 1989/90 skal forhøjes med henholdsvis 146.429 kr., 820.800 kr. og 928.050 kr., jf. investeringsfondslovens §§ 7, stk. 1, og 10 A, stk. 1, og afskrivningslovens § 2. Man har videre fundet, at selskabets skattepligtige indkomst for skatteåret 1991/92 skal forhøjes med 2.241 kr. vedrørende ikke godkendt afskrivning vedrørende driftsmidler erhvervet af G1 Invest.

Man har herved bl.a. henset til, at de frigivne investeringsfondshenlæggelser ikke kan anvendes til forlods afskrivning for skatteåret 1991/92, jf. investeringsfondslovens § 7, stk. 1. Ejendomsretten er således først overgået ved købesummens betaling den 12. december 1990, hvorfor driftsmidlerne ikke er afskrivningsberettigede i skatteåret 1991/92, som udløber den 30. november 1990, jf. afskrivningslovens § 2. Det fremgår af investeringsfondslovens § 7, stk. 1, at benyttelse af henlæggelser til forlods afskrivning på et aktiv kun kan ske for det indkomstår, for hvilket skattemæssig afskrivning efter de i skattelovgivningen i øvrigt indeholdte regler første gang kan foretages på det pågældende aktiv. Der kan således ikke frigives investeringsfondshenlæggelser til forlods afskrivning for skatteåret 1991/92, jf. investeringsfondslovens § 7, stk. 1.

Man har videre bl.a. henset til, at de frigivne henlæggelser ikke kan benyttes til forlods afskrivning i det efterfølgende skatteår, 1992/93, idet driftsmidlerne er afhændet i dette skatteår, hvorfor der ikke kan foretages afskrivning på driftsmidlerne i dette år, jf. afskrivningslovens § 2, hvorved betingelserne i investeringsfondslovens § 7, stk. 1, ikke er opfyldt.

Da der således er hævet midler på konti for investeringsfond uden at den til det hævede beløb svarende henlæggelse forlods kan afskrives på de aktiver, som er anført på skema S 464 til pengeinstituttet, medregnes henlæggelsesbeløbene med tillæg af 5 % for hvert år fra henlæggelsesårenes udløb og indtil udløbet af det indkomstår, hvori midlerne er hævet, i den skattepligtige indkomst for henlæggelsesårene, jf. investeringsfondslovens § 10 A, stk. 1.

Kurator i boet, som repræsenterer selskabet, har overfor Landsskatteretten nedlagt påstand om, selskabets skattepligtige indkomst for skatteårene 1987/88, 1988/89, 1989/90 og 1991/92 skal nedsættes til 0 kr., eller dog et lavere beløb end det af myndighederne ansatte.

Det er herved bl.a. gjort gældende, at der for skatteåret 1991/92 dels kan ske forlodsafskrivning med investeringsfondsmidler og dels afskrivning på resten af anskaffelsessummen for driftsmidlerne. Det er herved bl.a. anført, at det afgørende herfor er, om der i henhold til afskrivningslovens § 7 er sket levering, at det afgørende i den henseende er et spørgsmål om, hvem der havde risikoen for driftsmidlernes hændelige undergang i perioden fra 30. november 1990 til betalingen sker den 12. december 1990, jf. herved cirkulære nr. 188 af 22. november 1983 til afskrivningsloven, pkt. 25, at betalingstidspunktet normalt ikke tillægges nogen betydning i forbindelse med afgørelse af risikoens overgang, og at købet skete ved faktura af 30. november 1990, hvorfor det er vores opfattelse, at køber tillige har haft risikoen for driftsmidlerne fra dette tidspunkt.

Landsskatteretten skal udtale

Retten bemærker, at det påhviler skatteyderen at godtgøre, at de hævede investeringsfondsmidler er anvendt til erhvervelse af aktiver som omhandlet i investeringsfondslovens § 3, jf. tillige § 7 og afskrivningslovens § 6. Retten bemærker, at der er tale om et selskab, der har været udsat for selskabstømning, hvorved selskabets aktiver er bortfjernet fra selskabet, som efterfølgende blev taget under konkursbehandling. Retten bemærker videre, at selskabet efter det oplyste videresolgte det omhandlede produktionsudstyr den 31. december 1990. Landsskatteretten finder allerede på denne baggrund, at selskabet ikke ved anvendelsen af de omhandlede investeringsfondsmidler har tilsigtet etablering af eller har haft til formål at drive erhvervsmæssig virksomhed, og at erhvervelsen af de omhandlede aktiver derfor må anses for uden realitet i skattemæssig henseende. Efterbeskatning af de således uberettiget hævede investeringsfondsmidler, jf. investeringsfondslovens § 10 A, er derfor foretaget med rette, hvilket tillige gælder tilbageførsel af ikke godkendt afskrivning på 2.241 kr.

De påklagede ansættelser for skatteårene 1987/88, 1988/89 og 1989/90 og 1991/92 stadfæstes således.

Skatteåret 1991/92, anparter i K/S H3.

Det fremgår af sagens oplysninger, at selskabet ved BJ investerede i 20 stk. kommanditanparter á 500.000 kr. i K/S H3. I følge købsaftalen skulle der indbetales 43.000 kr. pr. anpart eller i alt 860.000 kr. Det fremgår af købsaftalen, at overdragelsen sker pr. 1. november 1990, men at overdragelsen først er bindende, når sælger har underskrevet købsaftalen. I følge købsaftalen har BJ underskrevet aftalen den 1. november 1990, mens sælger, G7-Invest, har underskrevet købsaftalen den 12. december 1990. Det kontante indskud, 860.000 kr., blev betalt fra selskabets konto i F2 til Sydbank den 2. november 1990.

Det fremgår videre af sagens oplysninger, at selskabet solgte de omhandlede anparter den 12. december 1990, og at salgssummen, 860.000 kr., blev indbetalt på selskabets konto den 13. december 1990.

Told- og Skattestyrelsen har ved den påklagede ansættelse fundet, at selskabets skattepligtige indkomst for skatteåret 1991/92 skal forhøjes med 3.712.982 kr. vedrørende ikke godkendt fradrag for skattemæssige afskrivninger vedrørende investering i anparter i K/S H3, 3.659.004 kr., og ikke godkendt fradrag for andel af driftsresultat i K/S H3, 53.978 kr.

Man har herved bl.a. henset til, at det ikke er muligt at foretage skattemæssige afskrivninger og fradrage andel af driftsresultat, jf. afskrivningslovens § 2, da selskabet ikke kan anses at have anskaffet anparterne i det omhandlede skatteår.

Købsaftalen er således først underskrevet af sælger den 12. december 1990.

Kurator i boet, som repræsenterer selskabet, har over for Landsskatteretten nedlagt påstand om, at selskabets skattepligtige indkomst for skatteåret 1991/92 nedsættes til 0 kr., eller dog et lavere beløb.

Det er herved bl.a. anført, at spørgsmålet om afskrivningsret må bero på en vurdering af afskrivningslovens § 7 om der kan afskrives for det omhandlede år, at det af cirkulære nr. 188 af 22. november 193 til afskrivningsloven, punkt, 25, bl.a. fremgår, at det afgørende er overgangen af risikoen for driftsmidlernes hændelige undergang, at det anførte i aftalen om, at den først er bindende når sælger har underskrevet, alene går på sælgers forhold, at selskabet ud fra det almindelige periodiseringsprincip har fradrag for driftsunderskuddet, og at der således ingen tvivl er om, at selskabet har måttet bære driftsunderskuddet i perioden 1. november 1990 til 12. december 1990 og selskabet har rent faktisk haft anparter i K/S H3. Deling af driftsresultatet i en virksomhed sker i praksis altid ud fra en fastsat overtagelsesdag, som kan ligge såvel før som efter overdragelsesaftalens underskrift, og en sådan deling er almindelig anerkendt. Der er ydermere bl.a. henvist til TfS 98.712 LSR.

Landsskatteretten skal udtale

Retten bemærker, at bevisbyrden for et fradrag efter praksis påhviler skatteyderen. Retten bemærker videre, at selskabet har været udsat for en selskabstømning, hvorved selskabets aktiver er bortfjernet fra selskabet, at det efterfølgende må anses at have været uden reel ledelse, og at det siden hen blev taget under konkursbehandling. Retten bemærker yderligere, at selskabet efter det oplyste alene ejede de omhandlede anparter over en kortere periode. Retten finder allerede på denne baggrund, at selskabet med erhvervelsen af anparterne i K/S H3 ikke har tilsigtet etablering af eller har haft til formål at drive erhvervsmæssig virksomhed, og at arrangementet må anses for uden realitet i skattemæssig henseende. Retten finder herefter, at det er med rette, at selskabets skattepligtige indkomst for skatteåret 1991/92 er forhøjet 3.659.004 kr. og 53.978 kr.

..."

Supplerende sagsfremstilling

Sagsøgerens selvangivelse for skatteåret 1991/92 (regnskabsåret 1/5 1989 - 30/11 1990) er udarbejdet af registreret revisor NT. Selvangivelsen for skatteåret 1992/93 (regnskabsåret 1/12 1990- 31/3 1992) er udarbejdet af statsautoriseret revisor DA.

Af skrivelse af 31.oktober 1990 fra Sydbank til BJ, der på daværende tidspunkt var direktør for det sagsøgende selskab, fremgår:

"...

  • Hermed som lovet diverse materiale over skibsinvestering. Tegningsaftalen skal være os i hænde senest den 1/11-1990 kl. 12.00. Såfremt du tegner 20 andele, er der risiko for reducering, men vi "tør" love, at du kan få min. 10 andele.

..."

Af aftalen mellem G7-Invest og sagsøgeren om køb af 20 anparter i K/S H3 fremgår:

"...

Overdragelsen er først bindende, når sælger har underskrevet købsaftalen. Køber vil herefter modtage kopi af købsaftalen.

..."

Aftalen er underskrevet af BJ på vegne af sagsøgeren den 1. november 1990 og af G7-Invest A/S som sælger den 12. december 1990.

Af skrivelse af 18. november 2002 fra G7-Finans A/S til revisionsfirmaet KPMG fremgår:

"K/S H3

I fortsættelse af vores møde den 8. november 2002 kan vi hermed bekræfte,

-   

at vi har modtaget tegningsaftaler fra investorerne i løbet af oktober og november 1990

at indbetalinger fra investorerne er indgået i løbet af november 1990

at vi har bekræftet tegningsaftalerne den 12. december 1990

En kontakt til en anden investor i selskabet har bekræftet, at denne ikke er blevet lignet.

..."

Ved overdragelseserklæringer dateret 11. december 1990 overdrog sagsøgeren 15 anparter i K/S H3 til H4 ApS under likvidation og 5 anparter til H5 ApS. Begge overdragelseserklæringer er underskrevet af FP på vegne af køberne og af BJ på vegne af sagsøgeren.

Told-og Skattestyrelsen har over for Kammeradvokaten ved skrivelse af 31. oktober 2001 oplyst:

"Under henvisning til Deres brev af 2. oktober 2001 og vore telefoniske drøftelser af sagen vil styrelsen bekræfte, at vi har haft kontakt til Slagelse Politi, HB.

Vi kan herefter oplyse, at politiet ikke har haft egentlig efterforskning af selve købet af H2-centret ApS. Tiltalen mod BJ indeholdt heller ikke et selvstændigt forhold vedr. H2-centret ApS. Derimod er politiet kommet i besiddelse af koster, bl.a. regnskabsmateriale, vedr. selskabet i anden anledning.

..."

Af redegørelse af 10. december 2001 fra ToldSkat til Told- og Skattestyrelsen fremgår:

"...

I forbindelse med at skatteansættelserne påklages til Landsskatteretten har PN, Told- og Skattestyrelsen udarbejdet en udtalelse til Landsskatteretten af 8. januar 1998 vedr. forældelsesspørgsmålet, der henvises hertil.

I denne udtalelse anføres det at der har været ransagning den 24. maj 1994. Denne ransagning var i FP sagen. Region ...deltog ikke i denne ransagning, idet sagen mod FP har henhørt under region .... Region ... har efterfølgende modtaget oplysninger til brug for skatteansættelserne i H2-centret ApS.

Region ... får kendskab til oplysningerne på et langt senere tidspunkt, da region Korsør og politiet sender os oplysninger herom. Det skal bemærkes, at det ikke har været muligt at spørge "selskabet" om oplysninger/bilag/regnskabsmateriale.

Den 24. maj 1994 er det tidligste tidspunkt regionen kunne være kommet i besiddelse af oplysninger i sagen, da H2-centret ApS ikke var udtaget til revision.

H2-centret ApS har været med i både FP sagen og i ...sagen.

..."

Der er ikke blevet afgivet forklaringer under domsforhandlingen.

Sagsøgerens procedure

Sagsøgeren har til støtte for de nedlagte påstande i overensstemmelse med sit påstandsdokument anført, at skattemyndighederne ikke har kompetence til at foretage skatteansættelse, idet ansættelserne er foretaget efter udløbet af fristen herfor i skattestyrelseslovens § 35. Sagsøgtes varsling er afsendt den 8. april 1997, hvorfor den som udgangspunkt kun kan omfatte indkomstårene fra 1993 (skatteåret 1994/95). En varslet forhøjelse efter skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, skal være afsendt senest den 1. maj i det 4. år efter indkomstårets udløb, og afgørelsen skal være truffet senest den 1. august i det 4. år efter indkomstårets udløb. Disse regler trådte i kraft den 1. januar 1996 og finder derfor anvendelse på skatteansættelser om forhøjelser, som vedrører indkomstår efter 1991. Told-og Skattestyrelsen har den 22. december 1995 udsendt en vejledning til ligningsmyndighederne om begrænsning i adgang efter skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, til i 1996 at forhøje skatteansættelsen for indkomståret 1992. For indkomstår frem til 1989 gjaldt en 5-års frist, mens der for 1990 og 1991 gjaldt en ren 3-års frist.

Ansættelsesfristen kan ikke anses for suspenderet i henhold til Skattestyrelseslovens § 35, stk. 3 (nu stk. 4). Muligheden for at suspendere fristen for forhøjelse kan alene anvendes i tilfælde, hvor der har været tale om en overtrædelse af skattekontrollovens bestemmelser i afsnit III, herunder § 13, og der foreligger ikke overtrædelser af bestemmelser i skattekontrollovens afsnit III. H2-centret ApS er ikke blevet indkaldt til møde vedrørende overtrædelse af bestemmelserne i skattekontrollovens afsnit III. Sagsøgte har på et hvilket som helst tidspunkt inden forældelsesfristens udløb kunnet anmode om at få forholdene dokumenteret. H2-centret ApS har ikke afgivet urigtige eller vildledende oplysninger, herunder skal det præciseres, at anskaffelser af driftsmidlerne ifølge de modtagne kopfer af bilagene til selvangivelsen har været lagt klart frem. Den omstændighed, at sagsøgte efter at have valgt ikke at undersøge selvangivelsen, hvorefter fristen er udløbet, kommer i besiddelse af et bilag, som giver anledning til at undersøge et forhold, som er lagt klart frem i selvangivelsen, kan ikke suspendere ansættelsesfristen. Forhøjelserne vedrørende investeringsfonds kan således alene gennemføres, såfremt fristen for skatteåret 1991/92 suspenderes, idet ændringerne vedrørende investeringsfonds er direkte afledte ændringer af denne ansættelse. Der foreligger ikke fra H2-centret ApS' side forsæt eller grov uagtsomhed, hvilket er en betingelse for suspension af fristen, jfr. cirkulære nr. 71 af 12. april 1996, pkt. 4.4.

Hvis en forhøjende ansættelse imidlertid desuagtet kan gennemføres, gøres det yderligere gældende, at den skat, der er resultat af forhøjelserne, ikke kan opkræves med undtagelse af skatten for skatteåret 1992/93, idet skattekravene er forældede efter 5-års fristen i 1908-loven, og sagsøgte har ikke været i utilregnelig uvidenhed om kravene, idet forholdene i H2-centret ApS har været lagt klart frem i de indsendte selvangivelser.

Til støtte for, at H2-centret ApS ikke skal efterbeskattes af investeringsfondshenlæggelser, og der ikke skal ske tilbageførsel af afskrivninger, gøres det gældende, at der for skatteåret 1991/92 skal ske dels en forlods afskrivning med investeringsfondsmidler, dels afskrivning på resten af anskaffelsessummen for driftsmidlerne. Det afgørende for, om der kan foretages afskrivninger i henhold til afskrivningslovens § 7, er, om der er sket levering, herunder hvem der havde risikoen for driftsmidlernes hændelige undergang i perioden fra 30. november 1990, til betaling sker den 12. december 1990. Det skal herunder præciseres, at det af cirkulære nr. 188 af 22. november 1993 til afskrivningsloven, pkt. 25 fremgår, at betalingstidspunktet normalt ikke tillægges nogen betydning i forbindelse med en afgørelse af risikoens overgang, og at købet skete ved faktura af 30. november 1990, hvorfor H2-centret ApS har haft risikoen for driftsmidlerne fra dette tidspunkt.

For så vidt angår spørgsmålet om fradragsret for anparterne i K/S H3 gøres det gældende, at spørgsmålet om afskrivningsret beror på, hvorvidt der er hjemmel i afskrivningslovens § 7 hertil, og at det af cirkulære nr. 188 af 22. november 1983 til afskrivningsloven, pkt. 25, fremgår, at det afgørende er overgangen af risikoen for driftsmidlernes hændelige undergang. Det i kommanditanpartsaftalen anførte om, at aftalen først er bindende, når sælger har underskrevet, går alene på sælgers forhold. H2-centret ApS har ud fra almindelige periodiseringsprincipper fradrag for driftsunderskuddet. Det er utvivlsomt, at H2-centret ApS har båret driftsunderskuddet i perioden 1. november 1990 til 12. december 1990. Deling af driftsresultatet i en virksomhed sker altid ud fra en fastsat overtagelse, som kan ligge såvel før som efter overdragelsesaftalens underskrift, og en sådan deling er almindelig anerkendt.

Selskabet har tidligst været udsat for selskabstømning den 2. januar 1992, hvor dele af selskabets midler, hæves af en sælger i forbindelse med en anpartsoverdragelse. Hverken selskabet, BJ eller FP er blevet sigtet, tiltalt eller dømt for forsætligt eller groft uagtsomt at have overtrådt skattekontrollovens bestemmelser i forbindelse med H2-centret ApS.

Sagsøgtes procedure

K/S H3

Sagsøgte har til støtte for sin påstand i overensstemmelse med sit påstandsdokument anført, at sagsøgeren ikke kan foretage skattemæssige afskrivninger og fradrage andele i driftsresultatet for K/S H3 i skatteåret 1991/92. Til støtte herfor gøres det for det første gældende, at sagsøgeren ikke kan anses for at have anskaffet anparterne i K/S H3 i skatteåret 1991/92, der for sagsøgerens vedkommende udløb den 30. november 1990. Det fremgår udtrykkeligt af aftalen, at overdragelsen af anparterne til sagsøgeren først var bindende, når sælger havde underskrevet købsaftalen. Sælger underskrev først købsaftalen den 12. december 1990. Det er således under alle omstændigheder først pr. denne dato, at sagsøgeren kan anses for at være ejer af anparterne. Skrivelsen fra Sydbank af 31. oktober 1990 til sagsøgerens direktør på daværende tidspunkt (BJ), hvori det bl.a. er anført, at "såfremt du tegner 20 andele er der risiko for reducering, men vi "tør" love, at du kan få min. 10 andele", kan ikke udgøre en garanti for, at sagsøgerens ønske om tegning af anparter i K/S H3 ville blive honoreret. Det bemærkes i den forbindelse, at skrivelsen er stilet til BJ personlig, at skrivelsen efter sin ordlyd ikke kan betragtes som en juridisk bindende accept fra Sydbanks side på tegning af anparter i K/S H3, at det af tegningsaftalen udtrykkelig fremgår, at den først er bindende, når sælgers underskrift foreligger, og at det pågældende udsagn fra en medarbejder i Sydbank i hvert fald under disse omstændigheder ikke kan anses for en juridisk bindende accept af anpartstegningen. Det gøres subsidiært gældende, at der under alle omstændigheder kun har foreligget en "garanti" for tegning af 10 anparter, hvilket indebærer, at sagsøgeren under alle omstændigheder ikke kan have krav på at foretage afskrivninger/medregne andele i driftsresultatet for en ejerandel svarende til 20 anparter. For det andet gøres det gældende, at erhvervelsen af anparterne alene har været af ren formel karakter, og at selskabet ikke med erhvervelsen har tilsigtet etablering af eller haft til formål at drive erhvervsmæssig virksomhed. Sagsøgeren videresolgte samme dag, som sælgerens underskrift forelå (den 12. december 1990), anparterne til samme pris, som sagsøgeren havde købt anparterne til. Det fremgår, at overdragelsen af anparterne skete til to selskaber under likvidation, der begge var repræsenteret af FP, der, ligesom BJ, er dømt for selskabstømning. Under disse omstændigheder må det lægges til grund, at anskaffelsen af anparterne i K/S H3 er sket af rent skattemæssige grunde med henblik på at "skubbe skatten" og herved muliggøre en tømning af de selskaber, der på skift formelt har stået som ejere af anparterne. Det må lægges til grund, at det allerede på tidspunktet for sagsøgerens tegning af anparterne har stået fast, at anparterne skulle videresælges til samme pris, så snart Sydbanks underskrift på tegningsaftalen forelå. Sagsøgeren har afvist at besvare sagsøgers opfordring til at fremkomme med en redegørelse for baggrunden for køb og salg af anparterne. Særligt på denne baggrund må det påhvile sagsøgeren at dokumentere eller dog sandsynliggøre, at sagsøgeren ved erhvervelsen af anparterne havde til formål at drive erhvervsmæssig virksomhed. Det bemærkes herved, at der ikke i sagen er fremlagt korrespondance, der viser, at aftalen med FP reelt først er indgået efter 1. november 1990.

Vedrørende spørgsmålet om fristen for en forhøjende ansættelse gøres det gældende, at forhøjelsen af selskabets skattepligtige indkomst er foretaget rettidigt, idet ansættelsesfristen har været suspenderet som følge af selskabets groft uagtsomme eller forsætlige adfærd. Sagsøgeren har handlet groft uagtsomt eller forsætligt ved at selvangive, som om anparterne i K/S H3 var erhvervet før 30. november 1990, og som om anparterne var erhvervet med henblik på erhvervsmæssig virksomhed. De foreliggende omstændigheder bevirker, at sagsøgeren ikke med blot nogen føje kan have været i god tro med hensyn til selskabets ret til afskrivninger og fradrag for andel i underskrud i K/S H3. Skattemyndighederne var ikke med selvangivelserne og de medsendte regnskaber i besiddelse af de fornødne oplysninger til at foretage en korrekt skatteansættelse, da aftalen om køb af anparterne samt aftalerne om videresalg af anparterne ikke var vedlagt selvangivelserne. Skattemyndighederne kom først efter politiets ransagning i selskabstømmerkomplekserne i besiddelse af de fornødne oplysninger til at foretage en korrekt skatteansættelse. Suspension af forhøjelsesfristen i skattestyrelsesloven forudsætter ikke, at skattemyndighederne har indledt en straffesag i henhold til skattekontrollovens regler, jf. SKM2001.582.ØLR.

Det bestrides endvidere, at skattekravet er forældet efter 1908-loven, idet skattemyndighederne indtil ransagningen var i utilregnelig uvidenhed om kravet for så vidt angår den skete forhøjelse af selskabets skattepligtige indkomst.

Efterbeskatning af investeringsfondshenlæggelser

Det gøres gældende, at efterbeskatningen af investeringsfondshenlæggelserne er foretaget med rette. Sagsøgerens formål med anskaffelsen af produktionsudstyret var udelukkende at få frigivet investeringsfondsmidlerne, således at der kunne foretages forlods afskrivninger, men der var ved anvendelsen af investeringsfondsmidlerne ikke tilsigtet etablering eller drift af nogen erhvervsmæssig virksomhed, jf. investeringsfondslovens § 3, stk. 1, og § 7. Leasingaktiverne blev allerede efter en måned videresolgt til selskabets moderselskab, og BJ var enedirektør i begge selskaber, jf. udskrift fra Erhvervs- og Selskabsstyrelsen vedrørende moderselskabet, Restaurationsselskabet G4 ApS. Sagsøgeren har afvist at besvare sagsøgtes opfordring til at redegøre for baggrunden for erhvervelsen af leasingaktiverne og det meget hurtige videresalg. Af udskriften fra Erhvervs- og Selskabsstyrelsen kan det endvidere konstateres, at moderselskabet i netop det pågældende regnskabsår ændrede regnskabsåret, således at udløbet af dette blev udskudt fra den 30. september 1990 til den 31. december 1990. Herved fik moderselskabet mulighed for at afskrive på leasingaktiverne købt pr. 30. december 1990.

Sagsøgeren har ikke fremlagt en egentlig aftale med moderselskabet om overdragelse af leasingaktiverne, men derimod alene en faktura dateret 31. december 1990 samt bankoverførsel af samme dato. Sagsøgeren har således ikke dokumenteret, hvornår aftalen om videreoverdragelse blev indgået med moderselskabet. På denne baggrund må det påhvile sagsøgeren at dokumentere, at leasingaktiverne blev erhvervet med henblik på erhvervsmæssig brug, og denne bevisbyrde har sagsøgeren ikke løftet. Herefter må det lægges til grund, at sagsøgeren alene erhvervede leasingaktiverne med henblik på i en kort periode af rent skattemæssige grunde at være ejer af leasingaktiverne, idet det var hensigten, at aktiverne herefter skulle videresælges til moderselskabet, således at også dette selskab kunne opnå adgang til at afskrive på aktiverne.

For så vidt angår spørgsmålet om forældelse gøres det gældende, at beskatningen af investeringsfondshenlæggelserne for skatteårene 1987/88 - 1989/90 ikke er omfattet af skattestyrelseslovens § 35, idet investeringsfondslovens § 10 A udgør særlig hjemmel til genoptagelse af gamle indkomstår i tilfælde af uberettiget hævning, jf. herved SKM2001.497.HR vedrørende den tilsvarende efterbeskatningsbestemmelse i etableringskontolovens § 11 A. For forhøjelse af skatteansættelsen gælder således ingen frist, men det skattekrav, som en forhøjende ansættelse afføder, er undergivet for den 5-årige forældelse efter 1908-loven. Forældelsesfristen efter 1908-lovens § 1 regnes fra det tidspunkt, hvor myndighederne fik kendskab til kravet, jf. lovens § 3. Suspension efter 1908-loven forudsætter således ikke, at myndighedernes ukendskab til kravet kan tilregnes skatteyderen som forsætligt eller groft uagtsomt. Der indtræder suspension, hvis blot skattemyndighederne var i utilregnelig uvidenhed om kravet. Skattemyndighederne har ikke før politiets ransagning i selskabstømmerkomplekset været i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at foretage en korrekt skatteansættelse, og skattemyndighederne var således indtil dette tidspunkt i utilregnelig uvidenhed om kravet. Det bemærkes i den forbindelse særligt, at sagsøgerens selvangivelse ikke var bilagt aftaler om henholdsvis køb og salg af de pågældende leasingaktiver.

Efter sagsøgtes opfattelse har det ikke afgørende betydning for denne sag, på hvilket tidspunkt tømningen af det sagsøgende selskab fandt sted. De investeringer, som sagen vedrører, er alle investeringer, der efter deres karakter har haft til hensigt at udskyde skatten og som derved har muliggjort en selskabstømning. Om selskabstømningen er sket før eller siden har i den forbindelse efter sagsøgtes opfattelse ingen relevans. Såfremt sagsøgerens anbringender i relation til den stedfundne selskabstømning skal forstås således, at BJ efter sagsøgerens opfattelse i det hele har handlet i "god tro" i relation til sine transaktioner vedrørende det sagsøgende selskab, bemærkes det, at sagsøgte under alle omstændigheder ikke kan tiltræde dette. Under hensyn til karakteren af de investeringer som denne sag vedrører, og de skattemæssige motiver, der efter sagsøgtes opfattelse utvivlsomt lå bag disse transaktioner - nemlig en udskydelse af skatten - må det efter sagsøgtes opfattelse lægges til grund, at BJs transaktioner over det sagsøgende selskab under alle omstændigheder var en direkte medvirkende årsag til det tab, som skattemyndighederne har lidt som følge af selskabstømningen. Uanset om det måtte forholde sig sådan, at selskabstømningen først fandt sted i forbindelse med BJs senere salg af det sagsøgende selskab, ændrer dette ikke på, at BJ i forbindelse med videresalget fik en overpris for aktierne, og at videresalget var tilrettelagt på en sådan måde, at købesummen blev tilvejebragt ved selvfinansiering. Det kan således på ingen måde lægges til grund, at BJ alene skulle have foretaget sædvanlige, reelle og forretningsmæssigt begrundede dispositioner vedrørende det sagsøgende selskab.

Landsrettens begrundelse og resultat

Efterbeskatning af investeringsfondshenlæggelser

Landsretten lægger til grund, at sagsøgeren den 30. november 1990 anskaffede diverse leasingaktiver til en samlet købesum på 1.610.384 kr. excl. moms, og at der i forbindelse med erhvervelsen blev frigivet investeringsfondshenlæggelser. Købesummen blev betalt den 12. december 1990. Sagsøgeren videresolgte leasingaktiverne den 31. december 1990 til Restaurationsselskabet G4 ApS, der var sagsøgerens moderselskab.

Det følger af investeringsfondslovens § 3, at investeringsfondshenlæggelser kun kan anvendes til forlods afskrivning på anskaffelsesudgifter vedrørende maskiner, inventar og lignende driftsmidler, der udelukkende benyttes erhvervsmæssigt.

Sagsøgeren har bevisbyrden for, at anskaffelsen af leasingaktiverne havde et erhvervsmæssigt formål og ikke alene et skattemæssigt formål. Sagsøgeren har ikke for landsretten trods opfordring herom - fremlagt oplysninger om baggrunden for, at leasingaktiverne efter ganske kort ejertid blev videresolgt til sagsøgerens moderselskab, ligesom BJ, der har foretaget dispositionen på vegne af sagsøgeren, ikke er ført som vidne. På denne baggrund og henset til den særdeles korte ejertid har sagsøgeren ikke godtgjort, at formålet med anskaffelsen af leasingaktiverne var erhvervsmæssigt. Investeringsfondshenlæggelser har derfor ikke kunnet anvendes til anskaffelse af disse leasingaktiver.

Det lægges til grund, at sagsøgerens selvangivelser for skatteårene 1991/92 og 1992/93 ikke blev udtaget til revision, og at sagsøgte efter ransagningen den 24. maj 1994 i FP-sagen kom i besiddelse af yderligere oplysninger til brug for skatteansættelsen af sagsøgeren. Det lægges videre til grund, at sagsøgte anmeldte skattekravene for skatteårene 1987/88 til og med 1993/94 ved skrivelse af 2. maj 1997 til kurator i sagsøgerens konkursbo.

Det følger af investeringsfondslovens § 10 A, stk. 1, at hævede investeringsfondsmidler, der ikke forlods kan afskrives på de aktiver, hvorpå der ifølge skemaet til pengeinstituttet skulle foretages en sådan afskrivning, skal medregnes i den skattepligtige indkomst for henlæggelsesårene tillige med et nærmere angivet tillæg. Højesteret har ved dom af 13. juni 2001 SKM2001.497.HR fastslået, at den tilsvarende bestemmelse i etableringskontolovens § 11 A, stk. 1, i den affattelse, der var gældende i 1991, skulle fortolkes således, at forældelsen af sådanne krav reguleres af forældelsesloven og ikke af den dagældende skattestyrelseslovs § 35, stk. 1. Landsretten finder på denne baggrund, at forældelse af efterbeskatningskravet alene reguleres af forældelsesloven og således er undergivet 5-årig forældelse.

Sagsøgtes adgang til at genoptage sagsøgerens skatteansættelser for de pågældende år for så vidt angår efterbeskatning af investeringsfondshenlæggelser ses ikke at være undergivet andre tidsmæssige begrænsninger end dem, der følger af forældelsesreglerne.

Efter forældelseslovens § 3 suspenderes forældelsesfristen, hvis fordringshaveren på grund af utilregnelig uvidenhed om sit krav, har været ude af stand til at gøre sit krav gældende, og forældelsesfristen regnes først fra den tid, da fordringshaveren var eller ved sædvanlig agtpågivenhed ville have været i stand til at kræve sit krav betalt.

Det lægges til grund, at hverken selvangivelsen for skatteåret 1991/92 eller selvangivelsen for skatteåret 1992/93 indeholdt oplysninger om, at de pågældende leasingaktiver var solgt efter ganske kort ejertid. Det forhold, at det af selvangivelsen for skatteåret 1992/93 fremgik, at årets afgang af driftsmidler udgjorde 2.040.000 kr., kan ikke medføre, at sagsøgte kan anses for at have været i besiddelse af oplysninger, der satte sagsøgte i stand til at vurdere, om den pågældende anskaffelse af driftsmidler var sket med erhvervsmæssigt formål. Landsretten lægger herefter til grund, at sagsøgte først ved ransagningen den 24. maj 1994 kom i besiddelse af de fornødne oplysninger til brug for skatteansættelsen for de pågældende skatteår, hvorfor forældelsesfristen tidligst kan regnes fra dette tidspunkt.

Sagsøgeren blev taget under konkursbehandling den 3. juni 1993. Forældelsesfristen er afbrudt ved sagsøgtes anmeldelse af skattekravet den 2. maj 1997 i sagsøgerens konkursbo, jf. konkurslovens § 241, hvorfor sagsøgtes krav ikke er forældet.

Sagsøgtes påstand om frifindelse for så vidt angår de foretagne forhøjelser i skatteårene 1987/88, 1988/89, 1989/90 og tilbageførsel af afskrivning i skatteåret 1991/92 på 2.241 kr. tages herefter til følge.

K/S H3

Landsretten lægger til grund, at sagsøgeren erhvervede anparterne i K/S H3 ved en aftale, der er underskrevet af sagsøgeren den 1. november 1990 og af G7-Invest A/S som sælger den 12. december 1990. Anparterne blev videresolgt til to selskaber repræsenteret af FP ved overdragelseserklæringer dateret den 12. december 1990.

Selv hvis det måtte lægges til grund, at anparterne blev bindende erhvervet den 1. november 1990, har sagsøgeren af de grunde, der er nævnt ovenfor vedrørende den manglende bevisførelse og henset til den særdeles korte ejertid, ikke godtgjort, at formålet med anskaffelsen af anparterne i K/S H3 var erhvervsmæssigt. Sagsøgeren har derfor ikke været berettiget til at foretage skattemæssige afskrivninger på anparterne eller fratrække negativt driftsresultat.

Sagsøgtes genoptagelsesadgang for så vidt angår dette skattekrav reguleres af den dagældende skattestyrelseslovs § 35 (lovbekendtgørelse nr. 517 af 14. juni 1996). Af § 35, stk. 1, fremgår, at skattemyndighederne ikke kan afsende varsel om forhøjelse af en skatteansættelse efter den 1. maj i det 4. år efter indkomstårets udløb. Sagsøgte har vedrørende skatteåret 1991/92 fremsendt ændring af skatteansættelsen til sagsøgeren den 2. maj 1997, hvorfor fristen for genoptagelse af skatteansættelsen for dette indkomstår er oversiddet, medmindre fristen har været suspenderet.

Fristen suspenderes ifølge skattestyrelseslovens § 35, stk. 4, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Fristen regnes fra det tidspunkt, hvor skattemyndighederne kom i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at foretage korrekt skatteansættelse.

Landsretten lægger til grund, at hverken selvangivelsen for skatteåret 1991/92 eller 1992/93 indeholdt oplysninger om, at de pågældende anparter var solgt efter ganske kort ejertid. Det må tilregnes sagsøgeren som groft uagtsomt, at sagsøgeren ikke ved indlevering af selvangivelserne fremkom med de fornødne oplysninger herom, idet i hvert fald sagsøgerens repræsentanter, henholdsvis registreret revisor NT og statsautoriseret revisor DA, der udarbejdede selvangivelserne for skatteåret 1991/92 og skatteåret 1992/93, ikke kan have været uvidende om de skattemæssige betingelser for foretagelse af afskrivninger.

Landsretten lægger herefter til grund, at sagsøgte først efter ransagningen den 24, maj 1994 kom i besiddelse af de fornødne oplysninger til brug for skatteansættelsen for skatteåret 1991/92, hvorfor fristen efter skattestyrelseslovens 35, stk. 4, tidligst kan regnes fra dette tidspunkt. Da den nye ansættelse er meddelt den 2. maj 1997, er forhøjelsen herefter rettidig. Skattekravet kan heller ikke anses for at være forældet, idet forældelsesfristen efter forældelsesloven ligeledes har været suspenderet på grund af sagsøgtes utilregnelige uvidenhed om skattekravet frem til den 24. maj 1994 og er afbrudt ved sagsøgtes anmeldelse af kravet den 2. maj 1997 til kurator i sagsøgerens konkursbo.

Sagsøgtes påstand om frifindelse for så vidt angår skatteåret 1991/92 tages herefter til følge.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte Skatteministeriet frifindes for de af sagsøgeren, H1 Finansiering A/S som mandatar for H2-centret ApS under konkurs, nedlagte påstande.

Sagsøgeren betaler inden 14 dage fra dato sagsomkostninger til sagsøgte med 100.000 kr.