Dato for udgivelse
24 Jun 2008 12:48
Dato for afsagt dom/kendelse
22 Jan 2008 12:07
SKM-nummer
SKM2008.560.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
08-089590
Dokument type
Bindende svar
Emneord
Andelsselskab, ejendom, afståelse, overførsel, kapitalkonti, driftskonti, fusion
Resumé

To andelsselskaber planlægger en skattefri fusion i henhold til fusionsskattelovens kapitel 2. Selskaberne spørger om der umiddelbart før fusionen kan gennemføres en regnskabsmæssig overførsel af kapitalkonti til driftskonti, et salg af det ene selskabs domicilejendom og en regnskabsmæssig passivering af et tilsagn om delvis betaling af visse omkostninger til medlemmer af det andet andelsselskab, uden at disse transaktioner får konsekvenser for opretholdelse af selska-bernes skattemæssige status som skattepligtige i henhold til selskabsskatteloven § 1 stk. 1 nr. 3. Endvidere ønskes bekræftet, at dispositionerne ikke medfører beskatning af de fusionerede selskabers danske medlemmer. SKAT indstillede, at det bekræftes, at dispositionerne ikke får skattemæssige konsekvenser for andelsselskaber og de danske medlemmer. 

Skatterådet var enig i indstillingen. 

Reference(r)
Selskabsskatteloven § 1, stk. 1, nr. 3
Henvisning
Ligningsvejledningen 2008-2  S.A.1.6.1

På vegne af to andelsselskaber og disses medlemmer anmodes om et bindende svar på følgende spørgsmål i forbindelse med en påtænkt fusion mellem de to andelsselskaber:

  1. Vil overførslen af kapitalkontiene i de to andelsselskaber til driftsfondskontiene have konsekvenser for opretholdelsen af selskabernes skattemæssige status som skattepligtige i henhold til selskabsskatteloven § 1, stk.1, nr. 3?
  2. Vil det ene selskabs planlagte salg af ejendommen forud for fusionen og fordelingen af overskuddet på medlemmernes driftsfond have konsekvenser for opretholdelsen af dette selskabs skattemæssige status som skattepligtig i henhold til selskabsskatteloven § 1, stk.1, nr. 3?
  3. Vil afsættelsen af forpligtigelsen til delvis betaling af medlemmernes omkostninger til nye facader og ny IT i regnskabet have konsekvenser for opretholdelsen af kooperationsbeskatningen for det andet andelsselskab eller have konsekvenser for det fusionerede selskabs beskatning efter selskabsskatteloven § 1, stk.1, nr. 3?
  4. Vil ovennævnte dispositioner medføre beskatning for de fusionerede selskabers danske medlemmer?
Svar

Alle 4 spørgsmål besvares med "Nej".

Beskrivelse af de faktiske forhold

Selskabernes repræsentant oplyser:

X Amba er en indkøbsforening, der bl.a  har som formål at udvikle og vedligeholde selskabets butikskoncepter og ved fælles optræden at fremme medlemmernes effektivitet bl. a. ved at samle varekøb i eget navn til videresalg til medlemmerne, finansiering af medlemmernes varekøb m.v.  samt i det hele at varetage medlemmernes erhvervsmæssige interesser.

X Amba ejes af xx medlemmer, der driver danske butikker og butikker i et andet land.

Y Amba er ligeledes en indkøbsforening, som ifølge formålsparagraffen i vedtægterne har bl.a har til formål at støtte medlemmerne gennem effektive indkøb, rationel administration og markedsføringsstøtte.

Y Amba ejes af yy medlemmer, der driver danske butikker og butikker i et andet land..

Der er endvidere følgende hovedaktiviteter i de to indkøbsforeninger:

Markedsføring i form af fremstilling af markedsføringsartikler til brug i de enkelte butikker, indrykning af annoncer i ugeblade samt TV-reklamer mv, udvikling og drift af IT-systemer, der servicerer og understøtter en effektiv butiksdrift, assistance i relation til butiksindretning, uddannelsesaktiviteter over for medlemmerne og deres ansatte.

De nævnte aktiviteter er alle brugerbetalte aktiviteter via opkrævning hos medlemmerne.

Begge selskaber har skattemæssigt status som indkøbsforeninger i henhold til selskabsskattelovens § 1 stk.1, nr. 3.

De to indkøbsforeninger har i flere år samarbejdet gennem det fælles selskab Z Amba, der er ejet med b % af X Amba og med c % af  Y Amba.  Z Amba har til formål gennem fælles administration at effektivisere driften af X Amba og Y Amba.

Ledelsen i de to selskaber er kommet til den konklusion, at skal yderligere fordele og synergieffekter opnås, er det nødvendigt med en egentlig fusion, således at man også opnår en fælles ledelse.

Fusionen vil selskabsretsligt ske i henhold til reglerne i Lov om visse erhvervsdrivende virksomheder (LEV) kapitel 6A med X Amba som den fortsættende forening og skattemæssigt i henhold til Fusionsskattelovens kapitel 2 med X Amba som den modtagende forening.

Det er forudsat, at der ikke udbetales beløb til medlemmerne af de to indkøbsforeninger i forbindelse med fusionen, og at der ikke indtræder skattepligt for medlemmerne eller selskaberne i forbindelse med fusionen.

Den økonomiske styrke af de to indkøbsforeninger er meget forskellig, og det er derfor planen, at der forud for en fusion sker en overførsel af kapitalkontiene til driftsfondskontiene, således at den samlede kapital er driftsfond, der er opdelt på det enkelte medlem og udbetales i forbindelse med udtræden efter nogle på forhånd fastsatte retningslinier. Overførslen vil finde sted i henhold til de respektive vedtægters bestemmelser om kapitalfordeling ved opløsning. Ifølge disse bestemmelser fordeles kapitalkontiene efter medlemmets køb de seneste 5 år.

Det er planen, at X Amba´s domicil-ejendom inden fusionen sælges til XY Smba, således at opskrivningsfonden kan opløses og overføres til driftsfonden. Fordelingen på medlemmer vil ske efter medlemmernes køb de seneste 5 år.

Salgsprisen er lig med den bogførte værdi for ejendommen. Repræsentanten oplyser,  at prisen er fastsat udfra en mæglervurdering.  

Køberen af ejendommen, XY Smba - der ejes af X Amba og Y Amba  - beskattes efter selskabsskattelovens § 1 stk.1, nr. 2. 

Uafhængig af en eventuel fusion har Y besluttet at ændre profil for de butikker, der er omfattet af kæden. Profilændringen medfører omkostninger for medlemmerne til markedsføring, IT og nye facader. De nye facader og IT er leverancer, der vil blive leveret fra X Amba i de tre kommende regnskabsår. Der vil ske fuld fakturering af medlemmerne for disse ydelser, bortset fra at indkøbsforeningen yder en rabat på hver facadeinstallation på ... kr.  og en rabat på hver IT-installation på  ... kr. Bortset fra disse rabatter er der således fuld medlemsbetaling for de ydelser, som medlemmerne modtager. Ovenstående rabat medfører, at indkøbsforeningen vil realisere et tab, der er opgjort til maksimalt ... mio.kr.

Det er repræsentantens opfattelse, at forpligtelsen for Indkøbsforeningen Y er opstået i seneste regnskabsår i forbindelse med, at der er givet tilsagn til medlemmerne herom, uanset at leverancerne og faktureringen til medlemmerne først sker i efterfølgende år, og der bør derfor foretages en hensættelse til dækning heraf allerede i det senest aflagte regnskab.

Da X Amba´s medlemmer således ikke skal deltage i denne omkostning, er det planen, at omkostningen afsættes som en skyldig omkostning i det seneste regnskabsår.

Der vil ikke blive foretaget skattemæssigt fradrag for denne forpligtelse ved opgørelsen af selskabets formue til brug for opgørelsen af indkomsten efter selskabsskattelovens § 14, idet det hensatte beløb ikke skattemæssigt anses som en gæld pr. ultimo seneste regnskabsår.

Overførsel af kapitalkonti til driftsfondskonti, salg af  X Amba´s domicil-ejendom samt hensættelse til skyldige omkostninger i forbindelse med profilændring foretages alene for at sikre, at der ikke sker forrykning af formueforholdet mellem andelshaverne i de to kæder som følge af fusionen.

Der foreligger ikke på anmodningstidspunktet udkast til vedtægter for det fusionerede selskab, men det kan ifølge repræsentanten lægges til grund, at de paragraffer i vedtægterne, der er af afgørende betydning for den skattemæssige status for det fusionerede selskab X Amba, udformes således:

"Formål

X Amba´s formål er at udvikle og vedligeholde selskabets butikskoncepter og ved fælles optræden at fremme medlemmernes effektivitet blandt andet ved samlede varekøb i eget navn til videresalg til medlemmerne, finansiering af medlemmernes varekøb, indgåelse af leverandøraftaler, økonomisk og faglig rådgivning, interne disponeringsudstillinger, salgsfremmende foranstaltninger, herunder markedsføringsindsats, relevant samarbejde til anden side samt i det hele at varetage medlemmernes interesser.

Overskudsdisponering

Et disponibelt overskud kan efter generalforsamlingens nærmere beslutning anvendes enten til udbetaling til medlemmerne eller til henlæggelse til driftsfonden. Ved udbetaling til medlemmerne respektivt ved henlæggelse til driftsfonden sker dette med udgangspunkt i den enkeltes andel af X´s omsætning i det forløbne år ekskl. ..., og der anvendes en af bestyrelsen fastlagt gradueret skala uden bundgrænse. Når der er en seriøs og saglig årsag hertil, kan bestyrelsen beslutte, at flere medlemskaber beregnes samlet. I så fald fordeles beløbet efterfølgende på de enkelte medlemskaber.

Et medlem, der har købt/overtaget et andet medlemskab, overtager ved beregningen den andel af omsætningen af varer, som det overtagne medlemskab har haft.

Generalforsamlingen kan ikke træffe beslutning om udbetaling af større beløb til medlemmerne end foreslået eller tiltrådt af bestyrelsen.

Et eventuelt underskud modregnes i driftsfonden. Modregningen på det enkelte medlems konto sker ud fra samme beregningsmetode, som er gældende i forbindelse med henlæggelse af overskud.

Kapitalforhold

Midler henlagt til driftsfonden tilhører X som en del af egenkapitalen og hæfter således overfor X´s kreditorer.

Udbetaling ved udmeldelse

Såfremt et medlem udtræder, uanset årsag, udbetales medlemmets/butikkens andel i driftsfonden efter 3 år regnet fra udtrædelses-/lukningsdatoen. Udbetalingen kan dog suspenderes i op til 8 år, hvis X´s soliditetsgrad er eller ved udbetalingen bliver under 50%.

Driftsfondsandelen forbliver en del af X´s egenkapital og hæfter over for X´s kreditorer indtil udbetaling, og beløbet forrentes ikke fra udtrædelses-/luknings-tidspunktet til udbetalingstidspunktet.

Driftsfondsandelen tjener til sikkerhed for medlemmets til enhver tid værende skyld til X eller dette selskabs tilknyttede og associerede virksomheder og modregnes heri ved udbetaling.

Den ordinære generalforsamling kan træffe beslutning om udbetaling af et beløb fra driftsfonden til medlemmerne, dog ikke om et større beløb end foreslået eller tiltrådt af bestyrelsen. Udbetalingen skal indarbejdes i årsregnskabet for det forløbne år.

Udbetalingen fordeles blandt medlemmerne som en procentdel af den enkeltes driftsfondsandel ved årets start og/eller ved udbetaling af de ældste driftsfondsandele.

Kapitalfordeling ved opløsning

Ved opløsning af  X udbetales det enkelte medlems driftsfondsandel."

På SKATs spørgsmål oplyser repræsentanten, at det ikke efter fusionen er hensigten at udstede andelsbeviser til medlemmerne, ligesom der ikke tillægges medlemmerne i det ophørende selskab særlige rettigheder.

Der udbetales ikke kontant vederlag til medlemmerne af det ophørende selskab. Vederlaget til medlemmerne i det ophørende selskab vil være andel af driftsfonden (egenkapitalen) i det fortsættende selskab, svarende til den faktiske egenkapital i det ophørende selskab på fusionstidspunktet. Herved sikres det ifølge repræsentanten, at der ikke sker formueforskydninger mellem medlemmerne i de to selskaber i forbindelse med fusionen.    

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Skattemyndighederne har ved flere afgørelser accepteret princippet om at ufordelt egenkapital (kapital-konti) kan overføres til egenkapital fordelt på medlemmer (driftskonti, medlemskonti, personlige konti) uden skattemæssige konsekvenser for andelsselskabet. Eksempelvis anførte Skatterådet jf SKM2006.257.SR, at "etablering af medlemskonti ikke medfører, at et andelsselskabet A ikke kan opretholde kooperationsbeskatningen efter selskabsskattelovens §1, stk. 1, nr. 3."

Det er herefter SKAT´s indstilling at spørgsmålet kan besvares med "Nej".   

Spørgsmål 2

Salget af en domicil-ejendom fra X Amba til et af de to andelsselskaber fælles ejet selskab, må ifølge de fremlagte oplysninger anses at være sket på markedsmæssige vilkår. Salget og den efterfølgende regnskabsmæssige disponering af provenuet kan ikke påvirke andelsselskabets status som skattepligtig i henhold til selskabsskattelovens § 1 stk. 1, nr. 3, hvorfor spørgsmålet indstilles besvaret med "Nej".

Spørgsmål 3

Den planlagte profilændring i Y Amba og den efterfølgende regnskabsmæssige disponering ses ikke at kunne få skattemæssige konsekvenser for opretholdelsen af andelsselskabets skattemæssige status.

Det følger af successionsprincipppet i fusionsskatteloven, at den skattemæssige status for det fusionerede selskab vil være den samme som den skattemæssige status for det/de indskydende selskab(er). Det følger heraf, at  dispositionen ej heller vil have konsekvenser for det fusionerede selskabs skattemæssige status.

Spørgsmålet indstilles derfor besvaret med "Nej".

SKAT bemærker dog, at en ligningsmæssig vurdering af den skattefri fusion efterfølgende kan iværksættes af den lignende enhed.  

SKAT bemærker, at der ikke ved nærværende svar er taget stilling til eventuel skattemæssige konsekvenser for andelsselskabet (eller dettes medlemmer) når de planlagte dispositioner effektueres i de efterfølgende indkomstår.  

Spørgsmål 4

For så vidt angår de i spørgsmål 1 anførte dispositioner har SKAT følgende bemærkninger og indstilling:

Individuelle konti (medlemskonti, personlige konti, driftskonti) er egenkapital i andelsselskabet.

Skatterådet har i SKM2006.257.SR tilsluttet sig synspunktet om "at beskatningen af andelshaverne først udløses i det indkomstår, hvor generalforsamlingen eventuelt måtte træffe beslutning om udbetaling." Der blev i nævnte skatterådsafgørelse endvidere henvist til sagerne LSRM 1984, 77 og TfS 1987, 404, hvor det anførtes, at andelshavere først erhverver ret til indestående på medlemskonti på det tidspunkt, hvor repræsentantskabet træffer beslutning om udlodning.

Andelshavere vil alene blive beskattet i forbindelse med udbetaling fra de individuelle egenkapitalkonti.

Det bemærkes, at den under spørgsmål 2 nævnte disposition efter sit  indhold ikke kan have skattemæssige konsekvenser for medlemmerne i X Amba. Der er alene tale om påtænkt, erhvervsmæssig disposition mellem to selskaber og en afledt regnskabsmæssig disponering i årsrapporten.

For så vidt angår den i spørgsmål 3 beskrevne disposition kan denne ej heller i dispositionsåret få skattemæssige konsekvenser for medlemmerne. SKAT bemærker dog, at eventuelle efterfølgende skattemæssige konsekvenser for medlemmerne i de følgende tre år må bedømmes af de lignende enheder.

Spørgsmålet indstilles - med den i sidstnævnte afsnit nævnte forudsætning - besvaret med "Nej".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltrådte indstillingen.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter