Dato for udgivelse
29 Sep 2008 13:06
Dato for afsagt dom/kendelse
20 Aug 2008 12:31
SKM-nummer
SKM2008.769.LSR
Myndighed
Landsskatteretten
Sagsnummer
08-00167
Dokument type
Kendelse
Emneord
Beskatning, kapitalindkomst, salg af aktier
Resumé

Et dødsbos salg af aktier var omfattet af overgangsreglen i § 44 i lov nr. 1413 af 21.12.2005 om den skattemæssige behandling af gevinst og tab ved afståelse af aktier mv. (aktieavancebeskatningsloven). En påstand om ugyldighed som følge af mangelfuld begrundelse og manglende opfyldelse af notatpligt blev ikke taget til følge.

Reference(r)

Dødsboskatteloven § 21, stk. 3 (dagældende)
Forvaltningsloven §§ 22 og 24
Offentlighedsloven § 6


Klagen vedrører ugyldighed samt beskatning af kapitalindkomst ved salg af aktier.

Landsskatterettens afgørelse

Indkomståret 2005

Kapitalindkomst

Skatteankenævnet har ikke anset SKAT's afgørelse for ugyldig.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen på dette punkt.

Skatteankenævnet har stadfæstet SKAT's afgørelse

og forhøjet boets kapitalindkomst med                                                                   112.770 kr.

Landsskatteretten nedsætter boets kapitalindkomst med                                           112.770 kr.

Sagens oplysninger

TE afgik ved døden den 29. december 2005. Afdødes formue ved dødsfaldet var opgjort til følgende:

"Indestående ca. 350.000 kr.

Ejendom 830.000 kr.

Aktier, 330 stk. 471.865 kr.

Investeringsbeviser ca. 300.000 kr."

Dødsboet var skattepligtigt i henhold til dødsboskattelovens § 6, da nettoformuen oversteg beløbsgrænsen på 1.746.100 kr. Skæringsdagen i boopgørelsen var den 29. december 2006 og boperioden var 1. januar 2005 til 29. december 2006.

Af fax fra F1-Bank af 26 marts 2007 fremgår, at TE pr. 18. januar 2002 havde købt 83 F1-Bank aktier. Den 28. juli 2003 arvede TE 200 stk. F1-Bank aktier samt 47 F2-Bank aktier fra sin afdøde samlever JJ.

Ifølge repræsentantens opgørelse af indgangsværdier var aktiernes kursværdi pr. 31. december i indkomstårene 2003, 2004 og 2005 på henholdsvis 190.572 kr., 260.165 kr. og 132.426 kr.

TE solgte 66 og 77 aktier i F1-Bank henholdsvis den 2. november 2005 og 7. november 2005. Beholdningen var herefter nedbragt til 140 stk. F1-Bank aktier.

Dødsboet solgte de resterende aktier i F1-Bank på i alt 1.400 stk. den 19. december 2006. Der var foretaget aktiesplit den 19. december 2006 i forholdet 1 til 10.

Boet opgjorde herefter ikke avancen ved salget af de 1.400 stk. F1-Bank aktier den 19. december 2006. Boet anså salget for skattefrit, idet beholdningen af aktier den 31. december 2005 var under beløbsgrænsen på 136.600 kr. og aktierne på salgstidspunktet var ejet i over 3 år.

Boet har selvangivet aktieindkomst på i alt 7.985 kr., svarende til aktieavance i dødsboet på 53.585 kr. minus bundfradraget i 2006 på 44.300 kr. fratrukket 86 pct. Boet har selvangivet anden indkomst på 62.184 kr.

Den 23. marts 2007 modtog boet et forslag til ændring af skatteansættelsen fra skattecenter Y1. Repræsentanten har oplyst, at han den 26. marts 2007 havde en telefonsamtale med sagsbehandleren i skattecenter Y1.

Den 16. april fremsendte boet en skriftlig indsigelse over forslaget til ændring af skatteansættelsen. Den 26. april 2007 modtog boet endelig afgørelse, hvoraf følgende bl.a. fremgår:

"Vi har gennemgået boets indsigelse af 16.04.2007.

Vi finder ikke, at der er fremkommet oplysninger som giver anledning

til at ændret bedømmelse af sagen, hvorfor ansættelsen fastholdes."

Skatteankenævnets afgørelse

Skatteankenævnet har anset skattecenter Y1's afgørelse for gyldig. Skatteankenævnet har således stadfæstet SKAT's afgørelse og forhøjet boets kapitalindkomst med 112.770 kr.

Vedrørende ugyldighedspåstanden har skatteankenævnet anført, at såvel agterskrivelsen af 23. marts 2007 og afgørelsen af 26. april 2007 indeholder henvisning til reglerne i aktieavancebeskatningsloven og dødsboskatteloven. Afgørelsen indeholder desuden en talmæssig opgørelse samt bilag med angivelse af kurser mv. og ankenævnet anser dermed forvaltningslovens krav i §§ 22-24 for opfyldt.

For så vidt angår det manglende telefonnotat har ankenævnet anført, at der ikke efter deres opfattelse har været krav om at udarbejde et telefonnotat, da oplysningerne afgivet telefonisk allerede forelå i sagen.

Skatteankenævnet har endvidere ikke fundet, at bobestyreren havde krav på en ny agterskrivelse, idet en sådan kun skulle udsendes, hvis der var fremkommet nye oplysninger til ugunst for klageren eller hvis SKAT havde ændret sin argumentation, hvilket ikke var tilfældet.

Vedrørende den subsidiære påstand har skatteankenævnet anført, at alle salg som er foretaget i bobehandlingsperioden efter gældende praksis, jf. TfS 2000.687 LSR, skal anses for at være sket i dødsåret. Salget skal dermed anses for at være sket i dødsåret 2005.

Den nye aktieavancebeskatningslov vedrører alene salg, der er sket den 1. januar 2006 eller senere, hvorfor boet ikke kan anvende denne lov, herunder overgangsbestemmelserne. Når boet vælger at sælge F1-Bank aktierne i bobehandlingsperioden skal disse aktier anses som afstået i 2005 og dermed mindre end 3 år efter anskaffelsestidspunktet den 28. juli 2003.

Skattecenter Y1 har ansat boets aktieindkomst til 16.696 kr., svarende til 62.715 kr. minus bundfradrag for 2005 på 43.300 kr. heraf fratrukket 86 pct. i henhold til dødsboskattelovens § 32.

Klagerens påstand og argumenter

Der er nedlagt påstand om, at afgørelsen er ugyldig.

Subsidiært er der nedlagt påstand om, at skatteansættelsen skal nedsættes med 112.770 kr.

Repræsentanten har anført, at skattecentret har omgået forvaltningslovens §§ 22 - 24, ved ikke at tage begrundet stillingtagen til nye væsentlige oplysninger i sagen herunder at skattecenter Y2 har erklæret sig enig i det selvangivne.

Herudover har repræsentanten anført, at han den 26. marts 2007 telefonisk drøftede sagen med skattecenter Y1, hvor det blev oplyst, at boet ville få medhold i enkelte af sagens punkter. Notat af denne telefonsamtale fremgik ikke af aktindsigten, hvilket er i strid med offentlighedslovens § 6, stk. 1. Der fremkom endvidere nye oplysninger under telefonsamtalen, idet det blev oplyst, at aktierne var anskaffet den 18. januar 2002. Sagsbehandleren havde oplyst, at såfremt det kunne dokumenteres, at aktierne var anskaffet før den 7. november 2002, var sagsbehandleren enig i det selvangivne på dette punkt.

Ved telefonsamtale af 10. april 2007 havde sagsbehandleren oplyst, at der ville blive udsendt et nyt forslag til afgørelse. I stedet blev der fremsendt en endelig ændring af skatteansættelsen dateret den 26. april 2007. Dette strider klart imod Processuelle regler på SKAT's område afsnit E.3.5.4 - fornyet høring samt TfS 1997, 105 LSR.

Til den subsidiære påstand:

Repræsentanten har henvist til dødsboskattelovens § 20, stk. 1 samt ligningsvejledningen afsnit B.B.3.3.2.1, og anført, at det heraf følger, at boets arvinger succederer i afdødes skattemæssige stilling med hensyn til aktiver og passiver. Boet succederer i enhver henseende i afdødes skattemæssige stilling, hvilket betyder, at boet viderefører aktierne i boets regi. Boet indtræder dermed i afdødes anskaffelsestidspunkter og anskaffelseshensigter.

Skattecenter Y1 har ikke i sit forslag til ændring af skatteansættelsen taget stilling til § 20 i dødsboskatteloven.

Det fremgår af dødsboskattelovens § 21, stk. 1, at bobeskatning opgøres efter skattelovgivningens almindelige regler for personer, medmindre andet følger af reglerne i kapitlet. I henhold til dødsboskattelovens § 21, stk. 3, foretages opgørelsen af bobeskatningen og aktieindkomsten efter de regler, der gælder for dødsåret. Det fremgår ikke af dødsbobeskattelovens § 21, at aktieavancebeskatningslovens bestemmelser træder ud af kraft. Bestemmelsen værner mod, at beskatningen skærpes grundet et dødsfald. Indføres der ny lovgivning i bobeskatningsperioden gælder de regler for boet, der ville have været gældende for personen i levende live, medmindre andet er nævnt i lovens ikrafttrædelsesbestemmelser. Dermed finder overgangsreglerne i L78 § 44 i den nye aktieavancebeskatningslov anvendelse. Afdøde kunne i levende live efter dødsårets regler bruge overgangsreglerne i den nye aktieavancebeskatningslov med en senere skattefri afståelse til følge, når ejertiden var mindst 3 år på afståelsestidspunktet.

Afdøde var bekendt med loven og ville selv have foretaget de nødvendige dispositioner, hvis ikke dødsfaldet var indtruffet. I stedet har boet, der indtræder og succederer i afdødes skattemæssige stilling, foretaget de nødvendige dispositioner og nedbragt beholdningen af børsnoterede aktier inden 31. december 2005.

Repræsentanten har fremhævet, at der ikke i L78 ligesom i L79 findes regelbegrænsninger der er rettet mod dødsbosituationen andet end for samlevende ægtefæller, hvor der tages udgangspunkt i 31. december 2005, jf. § 44, jf. § 7. Repræsentanten er af den opfattelse, at 31. december 2005 er det seneste måletidspunkt. Definitionen på ejertid for aktier måles ikke i indkomstår, mellem- eller bobeskatningsperioder, men måles i tid.

Repræsentanten har endvidere anført, at dødsbobeskatningslovgivningen skal sikre, at der ikke sker en skærpet beskatning grundet et indtruffet dødsfald.

Endelig har repræsentanten fremhævet, at det ikke er retssikkerhedsmæssigt betryggende, at skattecentrene ikke har ens opfattelse af, hvorledes overgangsreglerne kan anvendes. Skattecenter Y2 er af den opfattelse, at dødsboet kan anvende overgangsreglerne, og det er uacceptabelt, at der kan være afgørende forskel på behandlingen af spørgsmålet afhængig af, hvor i landet behandlingen foregår.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Det følger af forvaltningslovens § 22, at en afgørelse, når den meddeles skriftligt, skal være ledsaget af en begrundelse, medmindre afgørelsen fuldt ud giver den pågældende part medhold. I henhold til forvaltningslovens § 24, skal begrundelsen for en afgørelse indeholde en henvisning til de retsregler i henhold til hvilke afgørelsen er truffet. Af § 24, stk. 2, følger, at begrundelsen om fornødent skal indeholde en kort redegørelse for de oplysninger vedrørende sagens faktiske omstændigheder, som er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen.

Boet har ved brev af 16. april 2007 fremsendt en skriftlig indsigelse over forslaget til afgørelse, hvorefter boet den 26. april 2007 modtager den endelige afgørelse, hvoraf det fremgår, at skattecenter Y1 har gennemgået indsigelsen, men ikke fundet at den gav anledning til en ændret bedømmelse af sagen.

Den endelige ændring af boets skatteansættelse af 26. april 2007 er ledsaget af en begrundelse for afgørelsen. Om end der ikke i afgørelsen er en skriftlig stillingtagen til alle boets indsigelser, må indsigelserne anses for gennemgået af skattecentret. Det er således Landskatterettens opfattelse, at forvaltningslovens § 22 og 24 er overholdt.

Det følger af offentlighedslovens § 6, at i sager, hvor der bliver truffet afgørelse af en forvaltningsmyndighed, skal en myndighed, der mundtligt modtager oplysninger vedrørende en sags faktiske omstændigheder, der er af betydning for sagens afgørelse, eller som på anden måde er bekendt med sådanne oplysninger, gøre notat om indholdet af oplysningerne. Det gælder dog ikke, såfremt oplysningerne fremgår af sagens dokumenter.

Det er af repræsentanten oplyst, at han havde en telefonsamtale med sagsbehandleren i skattecentret den 26. marts 2007, og at der ved denne samtale fremkom nye oplysninger i sagen.

Uanset det forhold, at der ikke er udarbejdet et notat til sagen om denne telefonsamtale mener Landsskatteretten ikke, at tilsidesættelsen heraf kan anses for så konkret væsentlig, at det kan føre til afgørelsens ugyldighed. Landsskatteretten mener heller ikke, at det forhold, at der ikke blev udsendt ny agterskrivelse kan medføre afgørelsens ugyldighed, idet der ikke kan anses at have været fremkommet nye oplysninger i sagen til ugunst for boet.

Landsskatteretten finder herefter ikke at afgørelsen kan anses for ugyldig.

I henhold til dødsboskattelovens § 20 indtræder dødsboet i afdødes skattemæssige stilling med hensyn til aktiver og passiver, der tilhørte afdøde, og som er inddraget under skiftet. Ved opgørelsen af bobeskatningsindkomsten anses boets aktiver og passiver for erhvervet af boet på de tidspunkter, til de beløb og under de omstændigheder, hvorved de i sin tid er erhvervet af afdøde. Er der i afdødes ejertid sket skattemæssigt relevante ændringer i et aktivs eller passivs status, overtages aktivet eller passivet af boet med hensyntagen til sådanne ændringer.

I henhold til dødsboskattelovens § 21, stk. 1, opgøres bobeskatningsindkomsten efter skattelovgivningens regler for personer, medmindre andet følger af reglerne i dette kapitel. Af bestemmelsens stk. 3, følger, at opgørelsen af bobeskatningsindkomsten, aktieindkomsten og CFC-indkomsten foretages efter de regler, der gælder i dødsåret.

Det følger af aktieavancebeskatningslovens nr. 1413 § 42, at loven træder i kraft dagen efter bekendtgørelsen i Lovtidende og har virkning for afståelser, der finder sted den 1. januar 2006 eller senere. Loven blev bekendtgjort den 22. december 2005 i Lovtidende A.

I henhold til aktieavancebeskatningslovens nr. 1413 § 44 skal gevinst og tab på børsnoterede aktier, jf. § 3, nr. 1 og 2, der er erhvervet før den 1. januar 2006, der indgår i en beholdning af børsnoterede aktier, jf. § 4, stk. 2, 2. pkt., i lovbekendtgørelse nr. 835 af 29. august 2005, og som pr. 31. december 2005 har en samlet kursværdi på eller under den grænse, der er nævnt i § 4, skt. 2, 3. pkt., i lovbekendtgørelse nr. 835 af 29. august 2005 ikke medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. dog stk. 3-6.

Det følger af § 44, stk. 3, at skattefritagelsen efter stk. 1 ikke gælder ved afståelser af aktier, der på afståelsestidspunktet har været ejet i mindre end 3 år.

Det er oplyst, at TE afgik ved døden den 29. december 2005, og at værdien af afdødes aktiebeholdning den 31. december 2005 var på 132.426 kr. Det er endvidere oplyst, at boet den 19. december 2006 sælger 1.400 stk. F1-Bank aktier, og at afdøde havde arvet disse aktier fra sin tidligere samlever den 28. juli 2003.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at opgørelsen af indkomsten skal foretages efter de regler, der var gældende i dødsåret 2005 jf. dødsboskattelovens § 21, stk. 3. Aktieavancebeskatningsloven nr. 1413 trådte i kraft dagen efter bekendtgørelsen i Lovtidende A, og loven var dermed gældende fra den 23. december 2005. Overgangsreglen i lovens § 44 finder derfor anvendelse for dødsboet.

Efter Landsskatterettens opfattelse skal salget af aktierne ikke medregnes ved opgørelsen af boets skattepligtige indkomst. Der er herved lagt vægt på, at aktierne er erhvervet før den 1. januar 2006, at kursværdien af den samlede beholdning af aktier pr. 31. december 2005 ikke oversteg grænsen på 136.600 kr., og at aktierne på det faktiske afståelsestidspunkt havde været ejet i mindst 3 år.

Skatteankenævnets afgørelse ændres i overensstemmelse hermed.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter