Dato for udgivelse
04 Nov 2008 10:17
SKM-nummer
SKM2008.888.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
08-159087
Dokument type
Bindende svar
Emneord
Selskabsskat
Resumé

Skatterådet kunne bekræfte, at en forening var omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6 og § 3, stk. 2 og stk. 3. Skatterådet kunne bekræfte, at foreningen kunne sælge aktierne i et datterselskab uden skattemæssige konsekvenser. Skatterådet kunne bekræfte, at et indskudt holdingselskab vil blive ejer af aktierne i datterselskabet, og indkomst optjent af datterselskabet ikke skulle anses for at være indtjent af foreningen i samme indkomstår, og at datterselskabet derfor ikke indrømmes et ligningsmæssigt fradrag i samme indkomstår. Skatterådet kunne bekræfte, at indkomst i det nystiftede holdingselskab kunne betragtes som indtjent i foreningen. Skatterådet kunne endvidere bekræfte, at indkomsten i både holdingselskabet og datterselskabet skulle indgå i en sambeskatning.

Hjemmel
08-105952
Reference(r)
Selskabsskatteloven § 1, stk. 1, nr. 6
Selskabsskatteloven § 3, stk. 2, 3 og 4
Henvisning
Ligningsvejledningen 2008-4 S.C.6

Spørgsmål
  1. Kan SKAT bekræfte, at Forening X er omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6 og § 3, stk. 2 og stk. 3?
  2. Kan SKAT bekræfte, at Forening X kan sælge aktierne i A A/S uden skattemæssige konsekvenser?
  3. Kan SKAT bekræfte, at når der mellem Forening X og A A/S indskydes et selskab (holdingselskab) som bliver ejer af aktierne i A A/S, så anses indkomst optjent af A A/S ikke for at være indtjent af Forening X i samme indkomstår, og at A A/S derfor ikke indrømmes et ligningsmæssigt fradrag i samme indkomstår?
  4. Såfremt SKAT kan svare bekræftende på spørgsmål 3, kan SKAT bekræfte, at der indtræder en sambeskatning mellem holdingselskabet og A A/S, forudsat at betingelserne i selskabsskattelovens § 31 C er opfyldt?
  5. Såfremt SKAT kan svare bekræftende på spørgsmål 3, anser SKAT Forening X for fortsat at være omfattet af selskabsskattelovens 1, stk. 1 nr. 6 og § 3, stk. 2 og stk. 3, med den konsekvens, at den skattepligtige indkomst i det nystiftede holdingselskab, ikke beskattes i holdingselskabet, men anses for indkomst i Forening X?
  6. Såfremt SKAT kan svare bekræftende på spørgsmål 3, kan SKAT bekræfte, at sambeskatningsindkomsten mellem holdingselskabet og A A/S, alene indeholder skattepligtig indkomst i A A/S, da skattepligtig indkomst i holdingselskabet, anses for indtjent af Forening X?
  7. Såfremt SKAT ikke kan svare bekræftende på spørgsmål 3, skal sambeskatningsindkomsten i A A/S og det nystiftede holdingselskab opgøres efter de almindelige regler for selskaber omfattet af selskabsskattelovens 1, stk. 1, nr. 1, j f. selskabsskattelovens § 31, uden at der hverken i A A/S eller i det nystiftede holdingselskab, er et ligningsmæssigt fradrag efter bestemmelserne i selskabsskattelovens § 3, stk. 4?
  8. Såfremt SKAT ikke kan svare bekræftende på spørgsmål 3, at Forening X, efter der er indskudt et holdingselskab mellem Landsforeningen og A A/S, fortsat er omfattet af bestemmelsen i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6 og § 3, stk. 2 og stk. 3, kan SKAT så oplyse efter hvilken skattelovbestemmelse SKAT anser Forening X for at være omfattet af?
  9. Kan SKAT bekræfte, at Forening X fortsat er skatte- og selvangivelsesfritaget i medfør af reglerne i selskabsskattelovens § 3, stk. 2 og 3 og skattekontrollovens § 2, stk. 1, nr. 5?

Svar

  1. Ja.
  2. Ja.
  3. Ja.
  4. Ja.
  5. Ja, jf. dog begrundelse nedenfor.
  6. Se SKATs indstilling og begrundelse nedenfor.
  7. Bortfalder jf. besvarelsen af spørgsmål 3.
  8. Bortfalder jf. besvarelsen af spørgsmål 3.
  9. Ja, jf. dog begrundelse nedenfor.
Beskrivelse af de faktiske forhold

Forening X er ejer af aktierne i A A/S. Aktierne har været ejet over 3 år.

A A/S driver en landsdækkende kæde af forretninger

Henvendelse til Selskabsbeskatningen i Y Kommune i 2004.

Forening X har modtaget en bekræftelse fra skatteforvaltningen i Y Kommune på at være omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6 og § 3, stk. 2 og 3, ved at Skattedepartementet ved skrivelse har givet en såkaldt "stående skattefritagelse".

Det oplyses fra Y Kommunes Skatteforvaltning, at den "stående skattefritagelse" medfører en skatte- og selvangivelsesfritagelse, som i dag ville være direkte hjemlet ved henvisning til reglerne i selskabsskattelovens § 3, stk. 2 og 3 samt skattekontrollovens § 2 stk. 1, nr. 5.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Bestemmelserne i § 3, stk. 2 og 3 finder tillige anvendelse på selskaber omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, når den overvejende del af aktiekapitalen ejes af en forening m.v. med almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt formål.

Indkomst, der i et indkomstår er indtjent af aktieselskabet, skal herved betragtes som indtjent i samme indkomstår af den forening, der ejer aktieselskabet, og skatter, der er pålignet aktieselskabet, skal betragtes som pålignet foreningen, som ejer aktieselskabet jf. skabsskattelovens § 3, stk. 4.

Det er spørgers vurdering af Forening X opfylder betingelserne for beskatning efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6 og § 3, stk. 2 og stk. 3, da foreningens formål er af humanitær og almennyttig karakter, jf. foreningens vedtægter.

Det er også spørgers opfattelse, at Forening X kan indskyde aktierne i A A/S som et apportindskud uden skattemæssige konsekvenser i et nystiftet holdingselskab. Det skyldes, at Forening X ikke er skattepligtig efter reglerne i selskabsskatteloven og dermed ikke er omfattet af aktieavancebeskatningslovens regler. Anses Forening X for at være skattepligtig efter reglerne i selskabsskatteloven, er det fortsat spørgers opfattelse, at foreningen ikke er skattepligtig ved salg af aktierne, da de dels ikke anses for at være erhvervsmæssig indkomst og i øvrigt har været ejet i mindst 3 år.

Ligningsrådet har i en konkret sag anført i en bindende forhåndsbesked, jf. TfS2000.753.LR, at efter en fortolkning af selskabsskattelovens § 3, stk. 4, omfatter bestemmelsen alene direkte ejerforhold, nemlig den situation, at den altovervejende del af selskabskapitalen i datterselskabet ejes direkte af den pågældende fond eller forening med almenvelgørende formål.

En ordlydsfortolkning af bestemmelsen kunne efter Ligningsrådets opfattelse ikke medføre, at bestemmelsen tillige finder anvendelse på indirekte ejerforhold, det vil sige den situation, hvor erhvervsaktiviteten udøves af et datterdatterselskab til den almenvelgørende fond.

Som følge heraf, er det spørgers opfattelse, at et nystiftet holdingselskab, forudsat at holdingselskabet har den bestemmende indflydelse i A A/S, skal sambeskattes med A A/S efter reglerne i selskabsskattelovens § 31.

Det er samtidig spørgers opfattelse, at skattepligtig indkomst i holdingselskabet, som alene er holdingselskabets egen skattepligtige indkomst, ikke skal beskattes i holdingselskabet, men anses for indtjent i Forening X, og skatter, som er pålignet holdingselskabet, vedrørende alene den skattepligtige indkomst, som er holdingselskabets egen skattepligtige indkomst, skal betragtes som pålignet Forening X, som ejer holdingselskabet, jf. selskabsskattelovens § 3, stk. 4.

I modsat fald kunne der opstå den situation, at den samme skattepligtige indkomst i holdingselskabet indgik både i sambeskatningsindkomsten med A A/S og i den skattepligtige indkomst i Forening X, forudsat, at Forening X anses for at være omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6 og § 3, stk. 2 og stk. 3, og holdingselskabet anses for at være omfattet af selskabsskattelovens § 3, stk. 4.

SKATs indstilling og begrundelse

Ad spørgsmål 1

Det følger af Ligningsvejledningen 2008-3 S.A.1.10 og Skattedepartementets udtalelse i TfS 1984, 434 DEP, at en række karakteristika kendetegner foreninger omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 6:

  • Den enkelte deltager hæfter kun med sit indskud (kontingent).
  • Sammenslutningen styres af foreningsorganer, dvs. generalforsamling/repræsentantskab og en valgt bestyrelse.
  • Optagelse af nye deltagere (medlemmer) sker efter objektive kriterier, eventuelt er medlemsadgangen helt fri.
  • En deltagers udtræden er uden retslig betydning for sammenslutningens beståen og giver ikke den udtrædende krav på nogen del af dennes formue.
  • Sammenslutningens overordnede formål er af ideel karakter. En eventuel erhvervsmæssig virksomhed drives til fremme af det ideelle formål.

Af væsentlig betydning for den skatteretlige kvalifikation er ligeledes sammenslutningens vedtægter og hensigten med dens virksomhed under hensyn til dens selvstændighed i forhold til de enkelte deltagere.

Det skal bemærkes, at listen af ovenstående kriterier ikke er udtømmende, og ingen af disse i sig selv kan være afgørende for den skatteretlige kvalifikation. Det vil altid bero på en samlet konkret vurdering af sammenslutningen og dens virke.

Det er SKATs opfattelse, at Forening X er omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6.

SKAT har lagt vægt på, at foreningen efter det oplyste har bestået på trods af en løbende udskiftning af medlemmer, siden foreningens dannelse. SKAT har endvidere lagt vægt på, at foreningens formål er af ideel og ikke erhvervsmæssig karakter. Der er ligeledes blevet lagt vægt på, at der er fri adgang for optagelse af nye medlemmer, samt at disse kun hæfter med deres kontingent, og der således ikke er tale om solidarisk hæftelse. Endeligt har SKAT lagt vægt på, at Forening X styres af foreningsorganer jf. sammenslutningens vedtægter.

SKAT indstiller derfor, at spørgsmål 1 besvares med et ja.

Ad spørgsmål 2

En forening omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6 er i modsætning til andre skattesubjekter alene skattepligtige af indtægter, der stammer fra erhvervsmæssig virksomhed samt fortjeneste eller tab ved afhændelse, afståelse eller opgivelse af formuegoder, der har eller har haft tilknytning til den erhvervsmæssige virksomhed.

Som indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed for de i SEL § 1, stk. 1, nr. 6 omhandlede foreninger m.v. forstås indtægt fra nærings- eller anden forretningsvirksomhed, herunder indtægt fra drift, udlejning og bortforpagtning af fast ejendom, jf. § 1, stk. 4, 1. pkt. En forening har endvidere pligt til at selvangive sin indkomst, uanset om den erhvervsmæssige virksomhed giver underskud, og uanset om dette forhold må betragtes som værende af længere varighed eller decideret vedvarende. Det er således uden betydning om virksomheden er tilrettelagt således, at der med denne tilsigtes et overskud. Afgørende er arten af den virksomhed, der udøves, og i denne sammenhæng omfatter begrebet erhvervsmæssig virksomhed principielt driften af al virksomhed, der kan indbringe en fortjeneste.

Forening X kan således kun blive skattepligtig af avancen fra salget af aktier i A A/S, hvis enten Forening X kan betragtes som næringsdrivende med aktier eller, at aktiebeholdningen i A A/S kan siges at være overdragelse af et formuegode, der har eller har haft tilknytning til den erhvervsmæssige virksomhed.

Det er på baggrund af det oplyste SKATs vurdering, at Forening X ikke kan siges at være næringsdrivende med køb og salg af aktier. Det er derfor ligeledes SKATs vurdering, at salget af aktierne ikke kan sidestilles med et formuegode, der har eller har haft tilknytning til den erhvervsmæssige virksomhed.

Det er desuden SKATs vurdering, at allerede fordi, at Forening X efter det oplyste, har ejet aktierne i AA/S i mere end tre år, kan foreningen sælge disse uden skattemæssige konsekvenser jf. aktieavancebeskatningslovens § 9.

SKAT indstiller derfor, at spørgsmål 2 besvares med et Ja.

Ad spørgsmål 3

Det følger af selskabsskattelovens § 3, stk. 4, at indkomst der i et indkomstår er indtjent af aktieselskaber mv., skal betragtes som indtjent i samme indkomstår af den forening mv., der ejer aktiekapitalen, såfremt foreningen har et almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt formål.

Dette indebærer i praksis, at indkomsten skal overføres eller udloddes til foreningen. Datterselskabet har således med henvisning til selskabsskattelovens § 3, stk. 4 fradrag for det overførte beløb i positiv indkomst.

Almenvelgørende eller almennyttigt formål

Afgørende bliver således i første omgang om, at Forening X kan siges at have et almenvelgørende eller almennyttigt formål.

SKAT har lagt uprøvet til grund, at Forening X har et almenvelgørende og almennyttigt formål med henvisning til skatteforvaltningen i Y's Kommunes afgørelse, hvor der blev taget stilling til, hvorvidt foreningens formål var af almenvelgørende eller almennyttig karakter.

Ejerforhold og konsekvens heraf

Såfremt der skydes et holdingselskab ind mellem Forening X og A A/S, bliver Forening X således kun indirekte ejer af A A/S.

Ligningsrådet har i TfS 2000, 753 LR fastslået, at selskabsskattelovens § 3, stk. 4, kun finder anvendelse, hvor det erhvervsudøvende datterselskab er direkte ejet af den almenvelgørende fond eller forening.

Ligningsrådet kom i sin afgørelse frem til:

"... at der hverken i ordlyd, forarbejder eller praksis var holdepunkter for anden fortolkning, samt at selskabsskattelovens § 3, stk. 4 er en undtagelsesbestemmelse og derfor skal fortolkes indskrænkende."

Det er SKATs opfattelse, at Ligningsrådets afgørelse i TfS 2000, 753 LR stadig er udtryk for gældende ret.

Det er således SKATs vurdering, at indkomst optjent af A A/S ikke kan anses for at være indtjent af Forening X, og at A A/S derfor ikke i den forbindelse kan indrømmes et ligningsmæssigt fradrag i samme indkomstår med henvisning til selskabsskattelovens § 3, stk. 4.

SKAT indstiller, at spørgsmål 3 besvares med et Ja.

Ad spørgsmål 4

SKAT kan bekræfte, at der indtræder sambeskatning mellem det påtænkte og holdingselskab og A A/S jf. selskabsskattelovens § 31, såfremt kravene til koncernforbindelse i selskabsskattelovens § 31 C er opfyldt.

SKAT indstiller, at spørgsmål 4 besvares med et Ja.

Ad spørgsmål 5

Det følger af selskabsskattelovens § 3, stk. 4, 2. pkt., at:

"Indkomst, der i et indkomstår er indtjent af aktieselskabet m.v., skal herved betragtes som indtjent i samme indkomstår af den forening mv., der ejer aktie- eller andelskapitalen, og skatter, der er pålignet aktie- eller andelsselskabet, skal betragtes som pålignet den forening m.v., som ejer aktie- eller andelskapitalen."

Det er efter selskabsskattelovens § 3, stk. 4, 1. pkt. et krav, at foreningen m.v. har et almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt formål.

Det er SKATs vurdering, at Forening X har et formål af almennyttigt karakter jf. besvarelsen af spørgsmål 3.

Det forhold at holdingselskabet skal sambeskattes med det underliggende datterselskab ændrer efter SKATs vurdering ikke på, at overført indkomst fra holdingselskabet i indkomståret kan betragtes som pålignet Forening X jf. selskabsskattelovens § 3, stk. 4, 2. pkt.

SKAT skal endvidere oplyse, at overførelsen af indkomst fra holdingselskabet til Forening X medfører, at holdingselskabet kan opnå et ligningsmæssigt fradrag og Forening X tilsvarende indtægtsfører samme beløb som erhvervsmæssig indkomst.

SKAT skal desuden oplyse, at fradragsretten hos selskabet er betinget af følgende:

  • At den modtagne forening uddeler eller hensætter beløbet i henhold til selskabsskattelovens § 3, stk. 2 og 3.
  • At foreningens anden indkomst ikke har en sådan størrelse, at den erhvervsmæssige indkomst ikke kan ligge inden for de beløb, der uddeles/hensættes jf. selskabsskattelovens § 3, stk. 2, 2. pkt. jf. således SKM2008.625.SKAT
  • At det overførte beløb stammer fra selskabets positive indkomst fra indkomståret og f.eks. ikke fra selskabets egenkapital jf. SKM2003.227.LSR. Dette betyder, at holdingselskabet selv skal have en positiv indkomst, hvori fradraget efter selskabsskattelovens § 3, stk. 4 skal kunne rummes. Holdingselskabets egen indkomst kan således ikke blive negativ efter fradraget.

SKAT indstiller derfor at spørgsmål 5 besvares med et Ja.

Ad spørgsmål 6

Det følger af besvarelsen af spørgsmål 4, at holdingselskabet og A A/S skal sambeskattes.

Det følger af selskabsskattelovens § 31, stk. 2, at sambeskatningsindkomsten opgøres ved summen af den skattepligtige indkomst opgjort efter skattelovgivningens almindelige regler med de undtagelser, der gælder for sambeskattede selskaber.

SKAT skal samtidigt henvise til SKM2003.227.LSR, hvor datterselskabet havde underskud før udlodningen til moderfonden. Landsskatteretten udtalte, at selskabet ikke havde indtjent indkomst til beskatning, der ansås for overført til fonden, og der derfor ikke var grundlag for at indrømme selskabet fradrag efter selskabsskattelovens § 3, stk. 5 (dagældende). Dette beløb skulle således heller ikke indgå ved opgørelsen af selskabets skattepligtige indkomst og hermed de sambeskattede selskabers skattepligtige indkomst.

Der vil således skulle opgøres en sambeskatningsindkomst bestående af summen af den skattepligtige indkomst i henholdsvis holdingselskabet og A A/S.

Dog vil denne indkomst i praksis kunne komme til at bestå udelukkende af indkomsten fra A A/S, såfremt holdingselskabet overfører hele sin indkomst til Forening X, da holdingselskab i så fald vil have et ligningsmæssigt fradrag svarende til selskabets skattepligtige indkomst, såfremt betingelserne skitseret under spørgsmål 5 er opfyldt.

Holdingselskabets indkomst skal således indgå i sambeskatningsindkomsten. Dog vil selskabet have et ligningsmæssigt fradrag for overført indkomst til foreningen, såfremt betingelserne herfor er opfyldt.

Ad spørgsmål 7

Dette spørgsmål bortfalder jf. den bekræftende besvarelse af spørgsmål 3.

Ad spørgsmål 8

Dette spørgsmål bortfalder jf. den bekræftende besvarelse af spørgsmål 3.

Ad spørgsmål 9.

Vedr. selvangivelsespligten.

Det følger af skattekontrollovens § 2, stk. 1, nr. 5, at pligten til at selvangive ikke omfatter:

"Foreninger m.v. som nævnt i § 1, stk. 1, nr. 6, i selskabsskatteloven, hvis foreningen m.v. som følge af fradragsretten efter § 3, stk. 2 og 3, i selskabsskatteloven ikke har indkomst til beskatning. Det er dog en betingelse at foreningens formål udelukkende er almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt."

Det følger af besvarelsen af spørgsmål 1, at SKAT betragter Forening X som værende omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6.

Det følger endvidere af besvarelsen af spørgsmål 3, at SKAT betragter Forening X's formål som værende almennyttigt. Da foreningen kun besidder dette formål opfyldes betingelsen i skattekontrollovens § 2, stk. 1, nr. 5 for så vidt angår kravet om, at formålet udelukkende skal være almenvelgørende eller almennyttigt.

Det er således SKATs vurdering, at Forening X er fritaget for selvangivelsespligten jf. skattekontrollovens § 2, stk. 1, nr. 5. SKAT har lagt til grund, at foreningen udlodder til almennyttige formål efter selskabsskattelovens § 3, stk. 2 eller henlægger efter selskabsskattelovens § 3, stk. 3 i et sådant omfang, at foreningen ikke har nogen indkomst til beskatning.

Vedr. skattefritagelse

En forening omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6 kan nedbringe sin skattepligtige indkomst til 0 kroner ved brug af selskabsskattelovens § 3, stk. 2 og § 3, stk. 3. Dette er dog ikke ensbetydende med, at den er skattefritaget.

Undtaget fra skattepligt er således kun de i selskabsskattelovens § 3, stk. 1 opremsede subjekter.

Forening X er derimod omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6.

Det følger af besvarelsen af spørgsmål 2 og selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, at foreninger er skattepligtige af indtægt ved erhvervsmæssig indkomst. Dog kun såfremt denne ikke er indvundet ved leverancer til medlemmer jf. selskabsskattelovens § 1, stk. 5.

Det er således efter SKATs vurdering ikke begrebsmæssigt korrekt at betegne Forening X skattefritaget, da denne vil være skattepligtig af et eventuelt overskud, der er resultatet af erhvervsmæssig indkomst, der ikke er indvundet ved leverancer til medlemmer. Uagtet hvor hypotetisk denne situation måtte forekomme at være i det foreliggende tilfælde. Det er således heller ikke relevant for bedømmelsen, at foreningen i praksis altid vil kunne nedbringe sin skattepligt til 0 efter selskabsskattelovens § 3, stk. 2 og stk.3.

SKAT indstiller, at spørgsmål 9 besvares med et Ja, med ovennævnte bemærkninger.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltrådte indstillingen og begrundelsen.

Svaret er bindende for skattemyndighederne i følgende periode

I 5 år, der regnes fra modtagelsen af svaret jf. SFL § 25, stk. 1.