Dato for udgivelse
06 Nov 2008 10:20
Dato for afsagt dom/kendelse
28 Oct 2008 15:05
SKM-nummer
SKM2008.896.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
08-0159944
Dokument type
Bindende svar
Emneord
Lønindkomst, uddannelse, bruttolønsordning, modregning
Resumé
Skatterådet fandt, at der ikke kunne indgås en ændret vederlagsaftale, der indebar tilbageregulering af allerede udbetalt løn til brug for betaling af MBA-studie. En sådan aftale vil være i strid med Kildeskattelovens § 46, stk. 3 om modregning.
Hjemmel

08-082066

Reference(r)

Ligningsloven § 31
Kildeskatteloven § 46, stk. 3

Henvisning
Ligningsvejledningen 2008-4 A.B.1.9.1

Spørgsmål
  1. Kan spørgers løntilgodehavende for juni og juli 2008 anvendes til delvis betaling af deltagergebyret for MBA-studiet uden fradrag af A-skat?
  2. Kan hele MBA-studiets deltagergebyr og studierelaterede udgifter (bøger mv.) betales af spørgers bruttoindkomst i 2008?

Svar

  1. Nej, se sagsfremstilling og begrundelse
  2. Nej, se sagsfremstilling og begrundelse
Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørgeren oplyser følgende i anmodningen om bindende svar:

Nuværende jobsituation og løn

Fastansat hos arbejdsgiver A fra 1. maj 2007 og opsagt medio april 2008 med virkning fra 31. juli 2008. Månedslønnen for hele perioden er kr. 54.000 og indkomsten fra arbejdsgiver i 2008 (januar til juli) vil således overstige det samlede deltagergebyr på kr. 245.000.

Videreuddannelse med egenbetaling

1. september begynder spørger på en 1-årig MBA-uddannelse på Copenhagen Business School, hvorfra spørger har modtaget skriftligt tilsagn om optagelse. Det samlede deltagergebyr er på kr. 245.000 og hele beløbet forfalder i 2008 (sidste rate på kr. 115.000 dog 1. jan. 2009).

Baggrund

Ifølge spørger har et nærmere angivet Skattecenter bekræftet, at betalingen af deltagergebyret for spørgers MBA-uddannelse er dækket af Ligningslovens § 31. Da der er tale om relativt store beløb, og da omfanget af skattefriheden ikke blev bestemt (sidste to lønninger eller med tilbagevirkende kraft for fulde beløb) ønskes et bindende svar fra SKAT.

Formålet med uddannelsen er, ifølge spørger, at forbedre dennes mulighed for videreuddannelse i erhvervsmæssig sammenhæng i overensstemmelse med intentionen i Ligningslovens § 31.

Det er efterfølgende oplyst, at der ikke er indgået aftale med virksomheden om virksomhedens delvise betaling af gebyret på i alt kr. 245.000 med omkring kr. 108.000 for de to måneder, nærmere bestemt juni og juli måned, dvs. 2 månedslønninger á 54.000 kr., i alt 108.000 kr. Dette skyldes ifølge spørger, at en sådan aftale ikke tidsmæssigt kunne lade sig gøre, da SKAT ikke kunne afgive bindende svar inden udløbet af tidsfristen for lønkørslen for juni og juli-lønnen

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Spørger ønsker følgende besvarelse af ovenstående spørgsmål:

Spørgsmål 1

Ja, jævnfør Ligningslovens § 31, stk. 1-3.

Spørgsmål 2

Hele deltagergebyret på kr. 245.000 kan trækkes fra i personindkomsten ved beregning af A-skattegrundlaget for 2008.

Spørgers kommentarer til spørgsmålene:

... "Spørgsmål 1 relaterer sig til en situation, hvor kun de resterende lønudbetalinger vil kunne bruges til delvis betaling af deltagergebyret. Spørgsmål 2 relaterer sig til en situation, hvor der alene ses på min skattepligtige indkomst i 2008 og muligheden for at trække hele deltagergebyret samt studierelevante udgifter fra i min personlige indkomst i 2008 ved beregning af denne ..."

Reglerne anses for dækket af Ligningslovens § 31, stk. 1-3, jf. det anførte om underretning herom fra et nærmere angivet Skattecenter:

... "§ 31, stk. 1 - "Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst (... medregnes) udgifter i forbindelse med uddannelse og kurser (...) ligeledes ikke, når de modtages ved ophør af et ansættelsesforhold". ... "Dette beskriver den situation jeg er i, men det står mig ikke klart om der ud fra et skatteteknisk synspunkt skelnes mellem løn som kan "øremærkes" til formålet (resterende lønudbetalinger for juni og juli, jævnfør spørgsmål 1) eller om SKAT alene er interesseret i årets indtægter og fradrag (spørgsmål 2) uden hensyn til konkrete forhold såsom udbetalt/ikke udbetalt løn og indeholdt A-skat ..."

... "§ 31, stk. 2 - I Ligningsvejledningen står der, at der er "skabt skattefrihed for uddannelses- eller kursusydelser, som er erhvervsrelaterede, og som sådan har et erhvervsmæssigt sigte for modtageren" i modsætning til "rent hobby-/fritidsbetonede uddannelser/kurser, kortere eller længerevarende ferieophold mv." En MBA-uddannelse er af ren erhvervsmæssig karakter ..."

... "§ 31, stk. 3 - Her redegøres for skattefriheden for "Skole- eller deltagerbetaling" og "Ydelser til dækning af bog - og materialeudgifter"..."

Endvidere mener spørger, at såfremt den i spørgsmål 1 foreslåede løsning kunne have været anvendt, må spørger rimeligvis kompenseres for det tab, spørger har lidt som en direkte konsekvens af den forlængede sagsbehandlingstid gennem accept af et skattefradrag svarende til spørgers bruttoløn i juni og juli 2008.

SKATs indstilling og begrundelse

Efter ligningslovens § 31 kan en arbejdsgiver som led i et ansættelsesforhold afholde udgifter til uddannelse og kurser uden at den ansatte beskattes i den anledning. Bestemmelsen blev indsat ved lov 955 af 20. december 1999 og det fremgår af bemærkningerne til lovforslaget, at formålet med bestemmelsen bl.a. er at styrke virksomhedernes sociale ansvar og medvirke til et højere uddannelsesniveau for medarbejderne.

Efter de hidtil gældende regler var medarbejderen som udgangspunkt kun skattefri, når arbejdsgiveren afholdt udgifter i forbindelse med ajourføring eller vedligeholdelse af medarbejdernes kompetencer. Medarbejderen var imidlertid ikke skattefri af ydelser i forbindelse grund- og videreuddannelse.

Ligningslovens § 31 er således udtryk for en forenkling, idet det nu ikke er nødvendigt at sondre mellem grund- og videreuddannelser på den ene side og ajourføring eller vedligeholdelse på den anden side, når udgiften bliver afholdt af arbejdsgiveren. Uddannelsen skal være erhvervsrettet, men det er ikke en betingelse, at den tager sigte på fortsat ansættelse hos den nuværende arbejdsgiver.

I det omfang udgifterne ikke dækkes af arbejdsgiveren, men af den ansatte selv, er der kun fradrag efter skattelovgivningens almindelige regler. Det fremgår direkte af ligningslovens § 31, stk. 6.

Der er ikke i ligningslovens § 31 fastsat en beløbsmæssig begrænsning for, hvad en uddannelse må koste, og det fremgår direkte af bemærkningerne at skattefriheden omfatter f.eks. diplom- og masteruddannelser.

Det fremgår endvidere af ligningslovens § 31, stk. 1, at ydelser til dækning af udgifter i forbindelse med uddannelser og kurser også er skattefri, når de modtages ved ophør af et ansættelsesforhold.

Arbejdsgiveren kan i medfør af ligningslovens § 31 betale studieafgiften til MBA-uddannelsen uden at dette udløser beskatning af spørger.

Parterne har mulighed for at indgå en aftale om, at spørger deltager i finansieringen ved reduktion af sin kontante løn. En sådan aftale må blot ikke være i strid med kildeskattelovens § 46, stk. 3, der foreskriver at indeholdelse af A-skat skal gå forud for andre krav mod den pågældende A-indkomst, herunder krav fra arbejdsgiveren.

Ad spørgsmål 1

Efter praksis stilles der en række betingelser for etablering af en ændret vederlagsaftale. I ligningsvejledningen, almindelig del, afsnit A.B.1.9.1 anføres:

  1. Der skal foreligge en ændret vederlagsaftale, som indebærer en reel fremadrettet nedgang i den kontante løn.

  2. Overenskomster som parterne er bundet af, skal kunne rumme den ændrede vederlagsaftale.

  3. Den aftalte reduktion af den kontante løn skal som udgangspunkt løbe over hele overenskomstperioden. Som hovedregel må perioden ikke være under 12 måneder.

  4. Et allerede erhvervet krav på kontantløn kan ikke konverteres til en naturalieydelse uden at være i strid med kildeskattelovens § 46, stk. 3.

  5. Arbejdsgiveren skal have en økonomisk risiko i forbindelse med ordningen. Det indebærer, at den ansattes kontante lønnedgang skal være et på forhånd fastsat beløb, der ikke reguleres i takt med den ansattes forbrug af naturaliegodet eller af de løbende omkostninger for arbejdsgiveren ved at stille godet til rådighed.

  6. Arbejdsgiveren skal rent faktisk stille det pågældende gode til rådighed for den ansatte. Arbejdsgiveren skal således enten være ejer af godet eller være kontraktspart i forhold til den eksterne leverandør af godet.

Spørger anmodede om bindende svar den 2. juni 2008, og ønskede, at sagen blev behandlet inden den 15. juni, hvilket var fristen for arbejdsgivers lønkørsel af juni og juli lønnen 2008. SKAT havde imidlertid ikke mulighed for at imødekomme dette ønske, og spørger har derfor ikke indgået aftale med virksomheden om dennes delvise betaling af MBA-studiet, da dette ifølge spørger blev umuliggjort af SKATs sagsbehandlingstid, jf. spørgers opfattelse af spørgsmål 1.

Da lønnen for både juni og juli 2008 på nuværende tidspunkt allerede er udbetalt til spørger på almindelig vis, ligesom der efter spørgers oplysninger, ikke er indgået aftale med arbejdsgiver om arbejdsgivers helt eller delvise betaling af MBA-studiet, kan der ikke indgås en ændret vederlagsaftale med fremadrettet virkning for allerede udbetalt A-indkomst og deraf indeholdt A-skat, jf. kildeskattelovens § 46, stk. 3.

I denne sag er godet ikke stillet til rådighed af arbejdsgiveren, idet det er spørger selv, der har indgået aftale med MBA-skolen ligesom det er spørger, der er forpligtet til at betale studieafgiften

SKAT indstiller under henvisning hertil, at der svares nej til spørgsmål 1.

Ad spørgsmål 2

Da den øvrige lønindtægt for indkomståret 2008 ligeledes allerede er udbetalt og der er indeholdt korrekt A-skat heraf, kan der ikke indgås en ændring af vederlagsaftalen med tilbagevirkende kraft, idet en sådan skal være rettet mod fremtidig indtægt, være gældende over en indkomstperiode eller minimum 12 måneder, og arbejdsgiveren skal have en økonomisk risiko i forbindelse med ordningen og godet skal rent faktisk være stillet til rådighed af arbejdsgiveren, jf. ovennævnte betingelser

Endelig kan der heller ikke ske tilbageregulering af allerede udbetalt A-indkomst og deraf indeholdt A-skat i henhold til kildeskattelovens § 46, stk. 3, jf. besvarelsen af spørgsmål 1.

I det omfang den pågældende medarbejder selv afholder udgiften, er situationen ikke omfattet af ligningslovens § 31, som forudsætter, at udgiften afholdes af arbejdsgiveren eller af andre nærmere definerede tredjemænd, jf. § 31, stk. 1. Som det fremgår af ligningslovens § 31, stk. 6, kan uddannelsesudgifter omfattet af stk. 3, der ikke dækkes af arbejdsgiver mv. ikke fradrages ved indkomstopgørelsen, med mindre dette følger af skattelovgivningens almindelige regler.

Bestemmelsen er indsat i ligningslovens § 31 (ved lov nr. 135 af 20.3.2002) for at understrege, at der ikke er en udvidet adgang for den ansatte m.fl. til at tage fradrag for udgifter, som ikke dækkes arbejdsgiver m.fl., jf. ligningsvejledningens afsnit A.F.1.4.

Efter de almindelige regler er der kun adgang til fradrag, hvis der er tale om en efteruddannelsesudgift med henblik på at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, jf. statsskattelovens § 6 stk. 1, litra a.

Dette indebærer, at uddannelsesudgifter, som afholdes med henblik på etablering af en fremtidig indkomst, er undtaget fra fradragsmuligheden. Udgifter til egentlige kompetencegivende videreuddannelser som f.eks. MBA-uddannelsen er der således ikke mulighed for at fradrage, idet der her er tale om en videreuddannelse, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

SKAT indstiller under henvisning hertil, at der svares nej til spørgsmål 2.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltrådte SKATs indstilling og begrundelse.

Svaret er bindende for skattemyndighederne i følgende periode

I 5 år, der regnes fra modtagelsen af svaret jf. SFL § 25, stk. 1.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter