Dato for udgivelse
27 Mar 2009 12:23
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse
24 Mar 2009 09:53
SKM-nummer
SKM2009.231.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
08-166370
Dokument type
Bindende svar
Emneord
CFC-indkomst
Resumé

Skatterådet kan bekræfte, at A A/S i indkomståret 2007 og de efterfølgende indkomstår skal medregne nærmere specificeret indtægter som CFC-indkomst, i følgende datterselskaber

B A/S,
C A/S,
E AB,
F AB,
G AB og
H AB

Skatterådet kan ikke bekræfte, at A A/S i indkomståret 2007 og de efterfølgende indkomstår skal medregne nærmere specificerede indtægter som CFC-indkosmt i D A/S.

Reference(r)
Selskabsskattelovens § 32
Henvisning
Ligningsvejledningen S.D.5.3

For at undgå en overtrædelse af bestemmelserne om tavshedspligt har SKAT valgt at fjerne visse afsnit fra afgørelsen.

Spørgsmål

  1. Skal A A/S i indkomståret 2007 og de efterfølgende indkomstår medregne "Gebyrer og provisionsindtægter" i B A/S som CFC-indkomst jf. selskabsskattelovens § 32, stk. 1, jf. stk. 5?
  2. Skal A A/S i indkomståret 2007 og de efterfølgende indkomstår medregne "Gebyrer og provisionsindtægter" og "Andre driftsindtægter" i C A/S som CFC-indkomst jf. selskabsskattelovens § 32, stk. 1, jf. stk. 5?
  3. Skal A A/S i indkomståret 2007 og de efterfølgende indkomstår medregne "Omsætning" i D A/S som CFC-indkomst jf. selskabsskattelovens § 32, stk. 1, jf. stk. 5?
  4. Skal A A/S i indkomståret 2007 og de efterfølgende indkomstår medregne "Övriga rörelseintäkter" i E AB som CFC-indkomst jf. selskabsskattelovens § 32, stk. 1, jf. stk. 5?
  5. Skal A A/S i indkomståret 2007 og de efterfølgende indkomstår medregne "Provisionsintäkter" i F AB som CFC-indkomst jf. selskabsskattelovens § 32, stk. 1, jf. stk. 5?
  6. Skal A A/S i indkomståret 2007 og de efterfølgende indkomstår medregne "Provisionsintäkter" i G AB som CFC-indkomst jf. selskabsskattelovens § 32, stk. 1, jf. stk. 5?
  7. Skal A A/S i indkomståret 2007 og de efterfølgende indkomstår medregne "Provisionsintäkter" i H AB som CFC-indkomst jf. selskabsskattelovens § 32, stk. 1, jf. stk. 5?

Svar

  1. Ja.
  2. Ja.
  3. Nej.
  4. Ja.
  5. Ja.
  6. Ja.
  7. Ja.

Beskrivelse af de faktiske forhold

A A/S er moderselskab for en række finansielle selskaber.

Datterselskaberne yder alle en service, der ikke består i bankvirksomhed eller passiv kapitalanbringelse, er der tvivl om, hvorvidt SKAT vil anse indtjeningen som værende af finansiel karakter således, at den skal medregnes ved indkomstopgørelsen for A A/S som CFC-indkomst.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

SKAT har sammenskrevet rådgivers argumentation i et selvstændigt afsnit, som følger efter spørgsmålene.

Spørgsmål 1

Baggrund

B A/S er hos Finanstilsynet registreret med koncession til at drive forretning som X i Danmark.

Selskabets mål er at opnå det bedst mulige afkast på vegne af kunderne - med lav risiko - ved at studere de selskaber, der investeres i, meget grundigt, nogle gange i flere år.

Indtægtsforhold

Langt den overvejende del af selskabets indkomster består af "Gebyrer og provisionsindtægter" betalt af selskabets kunder for forvaltningen af kundernes formuer.

Det er vores vurdering, at betalingerne repræsenterer et honorar for en service eller konsulentydelse og således ikke skal anses som passiv finansiel indkomst, som netop er formålet bag reglerne om beskatning af CFC-indkomst.

Det bemærkes i denne sammenhæng ligeledes, at indtægterne således ikke er et afkast, som stammer fra selskabets investeringsaktiver.

Som det ligeledes fremgår af resultatopgørelsen, så er der ud over de omtalte gebyrer og provisionsindtægter også betydelige personaleomkostninger i selskabet, hvilket underbygger vores vurdering af, at indkomsten ikke stammer fra passiv kapitalanbringelse. Dette fremgår ligeledes af følgende udvalgte poster fra resultatopgørelsen:

 Gebyrer og provisionsindtægter:    XX DKK
 Personale og administrationsomkostninger  XX DKK
 Resultat før skat:    XX DKK

Spørgsmål 2

Baggrund

C A/S er hos Finanstilsynet registreret med koncession til at drive forretning som X i Danmark.

Som det fremgår af selskabets årsrapport, resulterer selskabets drift i, at langt den overvejende del af selskabets indkomster består af "Andre driftsindtægter" og "Gebyrer og provisionsindtægter":

Det bemærkes i denne sammenhæng ligeledes, at hverken "Andre driftsindtægter" eller "Gebyrer og provisionsindtægter" således er afkast, som stammer fra selskabets investeringsaktiver.

Indtægtsforhold

Gebyrer og provisionsindtægter

De modtagne gebyrer og provisionsindtægter består af betalinger fra selskabets kunder for selskabets forvaltning af kundernes formuer samt den finansielle rådgivning.

Den finansielle rådgivning ydes som nævnt ovenfor både i forbindelse med kapitalfremskaffelse og generationsskifte og er således sammenlignelig med rådgivningsydelser fra advokat eller revisorer.

Andre driftsindtægter

De "Andre driftsindtægter", som modtages i C A/S, udgør udelukkende en mindre andel af selskabets samlede indtægter og kan specificeres i honorarer fra forskellige områder indenfor virksomheden.

Som det ligeledes fremgår af resultatopgørelsen, så er der ud over de omtalte gebyrer og provisionsindtægter også betydelige personaleomkostninger i selskabet, hvilket underbygger vores vurdering af, at indkomsten ikke stammer fra passiv kapitalanbringelse. Dette fremgår ligeledes af følgende udvalgte poster fra resultatopgørelsen:

 Gebyrer og provisionsindtægter  XX DKK
 Personale og administrationsomkostninger  XX DKK
 Resultat før skat  XX DKK

Spørgsmål 3

Baggrund

D A/S er hos Finanstilsynet registreret med koncession til at drive X i Danmark.

Indtægtsforhold

Omsætningen i D A/S består af gebyrindtægter fra driften af den virksomheden og kan opdeles i i forskellige former for gebyrer.

Som det ligeledes fremgår af resultatopgørelsen, så er der ud over den omtalte omsætning også betydelige personaleomkostninger i selskabet, hvilket underbygger vores vurdering af, at indkomsten ikke stammer fra passiv kapitalanbringelse. Dette fremgår ligeledes af følgende udvalgte poster fra resultatopgørelsen:

 Omsætning:    XX DKK
 Andre eksterne omkostninger    XX DKK
 Personale og administrationsomkostninger  XX DKK
 Resultat før finansielle poster og afskrivninger  XX DKK

Spørgsmål 4

Baggrund

E AB er registreret med koncession til at drive X i Z-land. 

Indtægtsforhold

Langt den overvejende del af indkomsten i E AB består af "Övriga rörelseintäkter", der primært vedrører indtægter fra forvaltning af X-systement.

Det er vores vurdering, at betalingerne repræsenterer et honorar for en service eller konsulentydelse og således ikke skal anses som passiv finansiel indkomst, som netop er formålet bag reglerne om beskatning af CFC-indkomst.

Det bemærkes i denne sammenhæng ligeledes, at indtægterne således ikke er et afkast, som stammer fra selskabets investeringsaktiver.

Som det ligeledes fremgår af resultatopgørelsen, så er der ud over "övriga rörelseintäkter" også betydelige administrationsomkostninger, som primært består af omkostninger til personale i selskabet, hvilket underbygger vores vurdering af, at indkomsten ikke stammer fra passiv kapitalanbringelse. Dette fremgår ligeledes af følgende udvalgte poster fra resultatopgørelsen:

 Övriga rörelseintäkter XX SEK
 Allmänna administrationskostnader XX SEK
 Resultat før skat XX SEK 

Spørgsmål 5

Baggrund

F AB er  registreret med koncession til at drive forretning som X i Z-land.

Indtægtsforhold

Langt den overvejende del af selskabets indkomster er "Provisionsintäkter" betalt af selskabets kunder for forvaltningen af kundernes investering i de udvalgte fondsinvesteringer.

Det er vores vurdering, at betalingerne repræsenterer et honorar for en service eller konsulentydelse og således ikke skal anses som passiv finansiel indkomst, som netop er formålet bag reglerne om beskatning af CFC-indkomst.

Det bemærkes i denne sammenhæng ligeledes, at indtægterne således ikke er et afkast, som stammer fra selskabets investeringsaktiver.

Som det ligeledes fremgår af resultatopgørelsen, så er der ud over "provisionsintäkter" også betydelige administrationsomkostninger, som primært består af omkostninger til personale i selskabet, hvilket underbygger vores vurdering af, at indkomsten ikke stammer fra passiv kapitalanbringelse. Dette fremgår ligeledes af følgende udvalgte poster fra resultatopgørelsen:

 Provisionsintäkter  XX SEK
 Allmänna administrationskostnader  XX SEK
 Provisionskostnader  XX SEK
 Resultat før skat   XX SEK

Spørgsmål 6

Baggrund

G AB er registreret med koncession til at drive forretning som X i Z-land.

Indtægtsforhold

Langt den overvejende del af selskabets indkomster består af "Provisionsintäkter", som kunderne betaler for den kapitalforvaltning og rådgivning, som selskabet yder.

Det er vores vurdering, at betalingerne repræsenterer et honorar for en service eller konsulentydelse og således ikke skal anses som passiv finansiel indkomst, som netop er formålet bag reglerne om beskatning af CFC-indkomst.

Det bemærkes i denne sammenhæng ligeledes, at indtægterne således ikke er et afkast, som stammer fra selskabets investeringsaktiver.

Som det ligeledes fremgår af resultatopgørelsen, så er der ud over "provisionsintäkter" også betydelige administrationsomkostninger, som primært består af omkostninger til personale i selskabet, hvilket underbygger vores vurdering af, at indkomsten ikke stammer fra passiv kapitalanbringelse. Dette fremgår ligeledes af følgende udvalgte poster fra resultatopgørelsen:

 Provisionsintäkter  XX SEK
 Allmänna administrationskostnader  XX SEK
 Provisionskostnader  XX SEK
 Resultat før skat   XX SEK

Spørgsmål 7

Baggrund

H AB er registreret med koncession til at drive forretning som X i Z-land.

Indtægtsforhold

Hovedandelen af indtægterne i H AB består af "Provisionsintäkter", som kunderne betaler for den kapitalforvaltning og rådgivning, som selskabet yder.

Det er vores vurdering, at betalingerne repræsenterer et honorar for en service eller konsulentydelse og således ikke skal anses som passiv finansiel indkomst, som netop er formålet bag reglerne om beskatning af CFC-indkomst.

Det bemærkes i denne sammenhæng ligeledes, at indtægterne således ikke er et afkast, som stammer fra selskabets investeringsaktiver.

Som det ligeledes fremgår af resultatopgørelsen, så er der ud over "provisionsintäkter" også betydelige omkostninger til personale i selskabet, hvilket underbygger vores vurdering af, at indkomsten ikke stammer fra passiv kapitalanbringelse. Dette fremgår ligeledes af følgende udvalgte poster fra resultatopgørelsen:

 Provisionsintäkter XX SEK
 PersonalekostnadeR XX SEK
 Resultat før skat XX SEK

SKATs sammenfatning af rådgivers argumenter

Ved vurderingen af om datterselskabernes indkomst skal medregnes i A A/S som CFC-indkomst, skal det vurderes, om datterselskabets CFC-indkomst i indkomståret udgør mere end halvdelen af datterselskabets samlede skattepligtige indkomst.

Ved opgørelsen af CFC-indkomsten skal bl.a. medregnes skattepligtige indkomster i forbindelse med forsikringsvirksomhed, virksomhed som penge- eller realkreditinstitut eller finansiel virksomhed i øvrigt, jf. selskabsskattelovens § 32, stk. 5, nr. 9.

Nærværende bindende svar vedrører fortolkningen af, hvad der skal forstås ved skattepligtige indkomster i forbindelse med (...) finansiel virksomhed i øvrigt, da dette hverken fremgår af praksis eller skattelovgivningen i øvrigt.

Indtægtsgrupperne "gebyrer og provisionsindtægter", "andre driftsindtægter", "övriga rörelseintäkter" eller "provisionsintäkter" er imidlertid svære at placere i forhold til afgrænsningen af, hvad der kan anses som CFC-indkomst, jf. selskabsskattelovens § 32, stk. 5, nr. 9 om finansiel virksomhed i øvrigt, der skal medregnes ved opgørelsen af CFC-indkomsten.

Det fremgår ikke tydeligt, hvilken indkomst der omfattes af denne bestemmelse, men på baggrund af bemærkningerne til Lov nr. 313 fra 2002 vedr. specifikation af CFC-indkomst i selskabsskattelovens § 32, stk. 5, fremgår det, at det vil afhænge af SKATs konkrete vurdering.

Set i sammenhæng med de resterende bemærkninger om, at CFC-indkomst typisk består af renteindtægter, royalties, kursgevinster, aktieavancer og lignende, er det imidlertid vores vurdering, at "gebyrer og provisionsindtægter", "andre driftsindtægter", "övriga rörelseintäkter" eller "provisionsintäkter" ikke skal medregnes ved beregningen af CFC-indkomsten, jf. selskabsskattelovens § 32, stk. 5, nr. 9, da gebyrerne eller provisionsindtægterne netop ikke stammer fra passiv kapitalanbringelse.

Vores vurdering om, at selskabernes "gebyrer og provisionsindtægter", "andre driftsindtægter", "övriga rörelseintäkter" eller "provisionsintäkter" ikke skal anses som CFC-indkomst, er ligeledes i overensstemmelse med motiverne bag indsættelsen af bestemmelsen, hvilket fremgår af bemærkningerne til bestemmelsen i L 312 fra 1995.

Som begrundelse for indsættelsen af regelsættet fremgår det, at: "Da kapital nemt kan flyttes, er det nærliggende for selskaber, der driver finansiel virksomhed, helt eller delvist at flytte aktiviteterne til et sådant udenlandsk, skattebegunstiget selskab".

Bemærkningerne lægger således vægt på, hvor let det er at flytte kapital, men for så vidt angår selskaberne er her ikke tale om brug af kapital, men derimod ansat personale med relationer til kunderne, ydelsen af finansiel rådgivning og/eller forvaltning af selskaberne registrering til handel.

Denne vurdering gælder både for såvel de modtagne "gebyrer og provisionsindtægter", "övriga rörelseintäkter" eller "provisionsintäkter", som for "andre driftsindtægter", der skyldes serviceydelser.

Rådgiver har knyttet særlige kommentarer til en af de aktiviteter, som selskabet C A/S har. Rådgiver skriver således "(...)gebyrer fra administration af X ikke sammenlignes med de passive royaltyindtægter, der stammer fra eksempelvis ejerskabet til et patent, da denne service kræver en løbende arbejdsindsats.

Det er således vores vurdering, at da betalingerne repræsenterer et honorar for en service eller konsulentydelse og således ikke skal anses som passiv finansiel indkomst, som netop er formålet bag reglerne om beskatning af CFC-indkomst.".

Rådgiver har tilsvarende haft særlige bemærkninger til indtægterne hos selskabet D A/S. "Det er vores vurdering, at betalingerne bør behandles som almindelige driftsindtægter. Omsætningen er således ikke en sådan passiv finansiel indkomst, som netop er formålet bag reglerne om beskatning af CFC-indkomst.

Det bemærkes i denne sammenhæng ligeledes, at indtægterne således ikke er et afkast, som stammer fra selskabets investeringsaktiver."

Eventuelle gebyrer, der faktisk skal anses som CFC-indkomst, skal efter vores vurdering kunne indeholdes i de øvrige bestemmelser i selskabsskattelovens § 32, stk. 5, hvilket formentlig udelukkende kan omfatte eventuelle gebyrer i forbindelse med finansiel leasing.

SKATs indstilling og begrundelse

Selskabsskattelovens § 32 blev i sin nuværende form vedtaget ved Lov 540 i 2007 (L213).

Det følger af selskabsskattelovens § 32, stk. 1, nr. 1, at for at der kan blive tale om CFC-beskatning af moderselskabet, skal blandt andet datterselskabets CFC-indkomst udgøre mindst 50 pct. af selskabets skattepligtige indkomst. Det reguleres derefter i selskabsskattelovens § 32, stk. 5, hvilke indtægtskilder CFC-indkomsten består af.

I selskabsskattelovens § 32, stk. 5 er oplistet 8 grupper af indkomster og fradrag samt en 9. gruppe, som lyder "Skattepligtige indkomster i forbindelse med forsikringsvirksomhed, virksomhed som penge- eller realkreditinstitut eller finansiel virksomhed i øvrigt.".

Da selskabsskattelovens § 32 i sin tid blev vedtaget ved Lov 312 i 1995 (L35) var baggrunden at beskytte det danske beskatningsgrundlag. Der blev derfor indført en værnsregel, så det ikke længere var attraktivt at samle finansielle aktiviteter i datterselskaber i skattelylande.

Ved Lov 540 blev selskabsskattelovens § 32 ændret og begrundelsen for bestemmelsen blev en anden, "(...)at målet om at stoppe aggressiv skatteplanlægning fastholdes". Derudover skyldes fremsættelsen også en EF-dom (Cadbury Schweppes), som betød det ikke kunne udelukkes, at de hidtidige CFC-regler i visse tilfælde medførte beskatning af overskud i datterselskaber i EU-lande, hvor beskatningen var i strid med etableringsfriheden.

Når rådgiver derfor henviser til bemærkningerne til Lov 312 som en begrundelse for, at de pågældende indtægter ikke hører under selskabsskattelovens § 32, stk. 5, nr. 9, er det ikke korrekt, idet begrundelsen for den nuværende selskabsskattelovs § 32 ikke er den samme som i 1995.

Den nuværende affattelse af selskabsskattelovens § 32 blev som nævnt ændret ved Lov 540 i 2007. Det fremgår af bemærkningerne til selskabsskattelovens § 32, stk. 5, at der er tale om en videreførelse af det nuværende stk. 5.

Selskabsskattelovens § 32, stk. 5, nr. 9 blev oprindeligt indført ved Lov 313 i 2001 (L99), hvor den havde samme ordlyd som i dag. Bestemmelsen blev på det tidspunkt indført for at objektivere selskabsskattelovens § 32.

Det fremgår af bemærkningerne til Lov 313 vedr. selskabsskattelovens § 32, stk. 5, at "Det er blevet påpeget, at der i praksis kan være tvivl om afgrænsningen af finansielle indtægter, samt at der bør ske en klar definition af, hvilke indkomstarter der undergives CFC-beskatning. Det forslås på denne baggrund, at de relevante indkomster, der kan udløse CFC-beskatning, opremses på en udtømmende liste i stk. 5 (CFC-indkomsten).".  

Da selskabsskattelovens § 32 blev indført i 1995 havde bestemmelsen end anden ordlyd end den har i dag.

Den oprindelige ordlyd af bestemmelsen var: "§ 32. Såfremt et selskab (...), kontrollere et udenlandsk selskab (...) (datterselskabet), hvis virksomheden overvejende er af finansiel karakter, og hvis afkast beskattes væsentligt lavere end efter danske regler (...), medregnes datterselskabets indkomst opgjort efter danske regler ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for koncernens moderselskab".

Betydningen af finansiel karakter i selskabsskattelovens § 32 skulle afgøres efter de samme retningslinier som i aktieavancebeskatningslovens § 2 a, jf. bemærkningerne til Lov 312, § 1, nr. 9.

Aktieavancebeskatningslovens § 2 a blev indsat i 1985 ved Lov 565 (L82) og blev senere ændret i 1993. I bemærkningerne til bestemmelsen fra 1985 fremgår det, at "(...)Her opstår nogle afgrænsningsproblemer med hensyn til, hvorvidt en virksomhed kan siges overvejende at have været af finansiel karakter. Indtægterne ved finansiel virksomhed består først og fremmest af renteindtægter. Indtægter ved finansiel virksomhed kan imidlertid også bestå af andre former for kapitalafkast. Der kan for eksempel være tale om aktieudbytter, kursgevinster på værdipapirer, royalties og indtægter fra finansiel leasing.".

Af de netop gennemgåede bemærkninger nævnes de indtægtsgrupper, som er oplistet i selskabsskattelovens § 32, stk. 5, nr. 1-8. Men i de fremhævede bemærkninger er der ikke nævnt nogen indtægtskilder, som kunne give et omrids af, hvad "finansiel virksomhed i øvrigt" omfatter.

Der må dog være tale om en opsamlingsbestemmelse, som muligvis skal omfatte de indtægtskilder/fradrag, som finansielle virksomheder i øvrigt har, og som ikke er omfattet af de nr. 1-8 kilder.

Da der i selskabsskattelovens § 32, stk. 5, nr. 9 er tale om finansielle virksomheder, kan der muligvis hentes inspiration fra lov om finansiel virksomhed.

Ifølge lov om finansiel virksomhed § 5, stk. 1, nr. 1, litra c er virksomheden som B A/S, C A/S, E AB, F AB, G AB og H AB driver, omfattet af udtrykket finansiel virksomhed. I modsætning hertil er den virksomhed, som D A/S driver ikke omfattet af lov om finansiel virksomhed. Det må ud fra en ordlydsfortolkning af selskabsskattelovens § 32, stk. 5, nr. 9 betyde, at hvis D A/S har indtægter, som ikke falder ind under selskabsskattelovens § 32, stk. 5, nr. 1-8, vil disse indtægter ikke kunne falde ind under selskabsskattelovens § 32, stk. 5, nr. 9, idet virksomheden ikke kan betegnes som en finansiel virksomhed.

For så vidt angår spørgsmål 1, 2 og 4-7 drejer de sig alle om selskaber, som, uanset om der er tale om danske eller svenske selskaber, driver virksomhed som omfattet af lov om finansiel virksomhed. Det betyder, at for disse selskaber er der tale om, at "gebyrer og provisionsindtægter", "andre driftsindtægter", "övriga rörelsesintäkter"og "provisionsintäkter" er en del af CFC-indkomsten, jf. selskabsskattelovens § 32, stk. 5, nr. 9. Indkomsttesten i selskabsskattelovens § 32 bygger på et nettoprincip, hvilket betyder, at hvis der er fradragsberettigede "gebyrer og provisionsindtægter", "andre driftsindtægter", "övriga rörelsesintäkter"og "provisionsintäkter" vil disse også skulle indgå i CFC-opgørelsen.

Som nævnt ovenfor er D A/S ikke omfattet af lov om finansiel virksomhed. Det vil derfor kunne argumenteres for, at de indtægter, som den virksomhed har og som ikke kan hører under selskabsskattelovens § 32, stk. 5, nr. 1-8, ikke kan rubriceres under ordlyden i selskabsskattelovens § 32, stk. 5, nr. 9 "finansiel virksomhed i øvrigt". På den anden side er D A/S omfattet af lov om værdipapirhandel. Der foregår således handel med aktiver, som afleder CFC-indtægter. På den anden side er der tale om, at virksomheden stiller lokaler og andet inventar til rådighed for, at der kan ske handel af værdipapirer. Selve virksomheden har således ikke nogen del i aktiviteterne. Der tjenes ikke penge på den handel, som foregår på markedspladsen.

På baggrund af en samlet konkret vurdering er det SKATs opfattelse, at posten "Omsætning" hos D A/S ikke skal medregnes som en del af CFC-indkomsten i selskabsskattelovens § 32, stk. 5, nr. 9.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet følger SKATs indstilling

Svaret er bindende for skattemyndighederne i følgende periode

I 5 år, der regnes fra modtagelsen af svaret jf. SFL § 25, stk. 1.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter