Dato for udgivelse
24 Jun 2009 16:25
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse
23 Jun 2009 15:10
SKM-nummer
SKM2009.395.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
09-011180
Dokument type
Bindende svar
Emneord
Serviceudgifter, udlejning af fast ejendom, moms
Resumé
Skatterådet kan bekræfte, at X-Kommune skal opkræve moms på de serviceudgifter, der indgår i kommunens lejeaftale med en fælles statslig/kommunal institution.
Reference(r)
Momsloven § 3, stk. 2
Momsloven § 13, stk. 1, nr. 8
Henvisning
Momsvejledningen 2009-1 C.2.3
Henvisning
Momsvejledningen 2009-1 D.11.8
Henvisning
Momsvejledningen 2009-1 D.11.8.2
Henvisning
Momsvejledningen 2009-1 D.2.3.2

Spørgsmål Svar

Skal X Kommune opkræve moms på de serviceudgifter, der indgår i kommunens lejeaftale med en fælles kommunal/statslig institution?

Ja.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Det fremgår af § 15 i bekendtgørelse om den fælles kommunale/statslige institution, at Staten og kommunen indgår aftale om bygnings- og lokalestrukturen for institutionen i kommunen. I tilknytning hertil indgår staten og de enkelte kommuner aftale om leje af arbejdspladser i institutionens bygninger og lokaler. Betalingen af leje for arbejdspladserne afregnes med én samlet betaling for husleje, bygningsdriftsudgifter og serviceydelser.

Der er udarbejdet en standardaftale om brug af lokaler i kommunale ejendomme (leje af arbejdspladser).

Aftalens punkt 5-8 vedrører opgørelsen af lejeudgiften og lyder som følger:

"5. Samlet pris for leje af arbejdsplads og lejeregulering

5.1.   Den årlige leje (inkl. Husleje, bygningsdrift og serviceudgifter) udgør kr. [xxxx] skriver kr. [xxxx] pr arbejdsplads.

5.2.   Én gang årligt, den 1. januar, PL-reguleres nærværende aftale. Første gang den 1. januar 2008

5.3.   Der indbetales ikke depositum

5.4.   Lejen betales månedsvis forud den 25.

6. Huslejeudgifter

6.1    M2 prisen for jobcenteret er: (skriv kr. pr. m2): [xxxx]

6.2    Årlig husleje pr. arbejdsplads: [xxxx]

7. Bygningsdriftsudgifter

7.1.   Den årlige udgift pr. arbejdsplads til bygningsdriftsudgifter udgør: [xxxx]

7.2.   Kommunen skal ikke aflægge særskilt regnskab herfor overfor staten.

8. Serviceudgifter

8.1    Den årlige udgift pr. arbejdsplads til serviceudgifter udgør: [xxxx]

8.2    Kommunens ydelser til sikring af en fuldt funktionsdygtig arbejdsplads udgør bl.a.:

[Der ikke er tale om en udtømmende liste]

Telefoni

Porto

Rengøring

Papir og trykning

Kontorrekvisitter

Annoncering

Vagt (alarm)

Leje, leasing og køb

Reparation og vedligeholdelse"

Indgåelse af lejeaftalen er et led i etableringen af institutionen i kommunerne.

Kommunen leverer som udlejer ydelser, der gør den lejede kontorarbejdsplads fuldt funktionsdygtig.

Som det fremgår ovenfor, betales der en samlet pris for leje af arbejdspladsen. I lejekontrakten udspecificeres prisen på henholdsvis husleje, bygningsdriftsudgifter og serviceudgifter. Prisen er imidlertid ikke yderligere udspecificeret for så vidt angår de enkelte elementer i serviceydelserne.

X Kommune udlejer lokaler/arbejdspladser til den statslige del af den fælles statslige/kommunale institution.

Det fremgår af sagen, at husleje og bygningsdriftsudgifter jf. lejekontraktens punkt 6 og 7 udgør henholdsvis 28.500 kr. og 4.600 kr. pr. arbejdsplads pr. år, mens prisen for serviceudgifter jf. lejekontraktens punkt 8 er aftalt til 26.000 kr. pr. arbejdsplads pr. år.

X Kommune har nu meddelt, at kommunen vil opkræve moms af den del af lejeudgiften, der vedrører serviceudgifter.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Det er spørgers opfattelse, at kommune udlejer lokalerne i sin egenskab af offentlig myndighed, jævnfør § 15 i bekendtgørelsen om den fælles statslige/kommunale institution. Det er endvidere spørgers opfattelse, at der er tale om en ydelse, der ikke umiddelbart er konkurrenceudsat. På den baggrund finder spørger ikke, at der kan opkræves moms af serviceudgifterne.

Spørger er desuden af den opfattelse, at der ikke opkræves særskilt betaling for serviceudgifterne, men at disse er del af samlede husleje, jf. lejekontraktens punkt 5. Da serviceudgifterne således knytter sig naturligt til ejendommen finder spørger, at ydelserne er momsfritaget.

Spørger anfører endelig, at ingen andre kommuner opkræver moms på nogen af de poster, der er omfattet af lejeaftalen.

SKATs indstilling og begrundelse

Spørger ønsker en benægtelse af, at X Kommune skal opkræve moms på de serviceudgifter, der indgår i kommunens lejeaftale med den fælles statslige/kommunale institution.

Lovgrundlag

Det fremgår af momslovens § 3, stk. 2, at som momspligtige personer anses blandt andre statslige, regionale og kommunale institutioner, for så vidt de leverer varer og ydelser i konkurrence med erhvervsvirksomheder.

Ydelser, der leveres af kommunen i sin egenskab af offentlig myndighed, er derimod ikke momspligtige.

Det fremgår endvidere af momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, at udlejning af fast ejendom er fritaget for moms.

§ 15 i Bekendtgørelse om den fælles kommunale/statslige institution lyder således:

"Staten og kommunen indgår en aftale om bygnings- og lokalestrukturen for [institutionen] i kommunen. Aftalen skal fastlægge de overordnede rammer for placering og etablering af [institutionen].

Stk. 2. I tilknytning ti den i stk. 1 indgåede aftale indgår staten og kommunen én eller flere aftaler om leje af arbejdsplads i[institutionens] bygninger og lokaler. Aftalen omfatter leje af det antal arbejdspladser, staten eller kommenen skal bruge i de enkelte bygninger eller lokaler. Betaling for leje af arbejdspladser afregnes månedsvist forud med én samlet betaling for husleje, bygningsdriftsudgifter og serviceydelser."

Praksis

I SKM2008.548.SR afgjorde Skatterådet, at en kommune ikke er en afgiftspligtig person, når kommunen opkræver afgifter af private erhvervsdrivende for adgang til stadepladser og udeservering med videre på offentlige vejarealer, da der ikke foreligger en retlig mulig konkurrencesituation i forhold til erhvervsvirksomheder.

Landsskatteretten har i SKM2006.370.LSR truffet afgørelse om, at en kommune som offentlig myndighed ikke er en afgiftspligtig person i relation til opkrævning af parkeringsafgift med hjemmel i vejlovens § 107, stk. 2, (adfærdsregulerende afgift opkrævet af kommunen som offentlig myndighed) da der ikke foreligger en retlig mulig konkurrencesituation i forhold til erhvervsvirksomheder. Herefter er der ikke hjemmel for opkrævning af moms af indtægter fra de på offentlige veje i henhold til vejlovens § 107, stk. 2, etablerede parkeringspladser.

Landsskatteretten fandt i samme sag, at kommunens opkrævning af afgift af parkering i parkeringspladser i offentlige parkeringsanlæg, der var særligt etableret med hjemmel i vejlovens § 107, stk. 1, ikke var momsfritaget. Der var her tale om en mulig konkurrencesituation med private parkeringsanlæg. Herefter er der hjemmel for opkrævning af moms af indtægter fra de i henhold til vejlovens § 107, stk. 1, særligt indrettede offentlige parkeringspladser og -anlæg.

EF-domstolen har i C-231/87 og C-129/88 udtalt, at bestemmelsen om, at offentlige institutioner er afgiftspligtige, når de leverer varer og ydelser, hvor deres fritagelse for afgiftspligten ville føre til konkurrencefordrejning af en vis betydning, gør en undtagelse fra reglen om afgiftsfritagelse for offentligretlige organer. Dermed er der af hensyn til direktivets hovedformål, som er at tilvejebringe afgiftsneutralitet, taget højde for den situation, hvor offentligretlige organer på grundlag af deres særlige status udøver virksomhed, der også kan udøves af private konkurrerende erhvervsdrivende på privatretligt grundlag eller på koncessionsbasis.

I EF-domstolens afgørelse C349/96 Card Protection Plan ltd. afgøres det, at der er tale om en enkelt ydelse i tilfælde, hvor et eller flere elementer skal anses for at udgøre hovedydelsen, og et eller flere elementer skal anses for sekundære ydelser (biydelser), der er afgiftsmæssigt stillet som hovedydelsen. En ydelse skal anses for sekundær i forhold til en hovedydelse, når den ikke for kunden udgør et mål i sig selv, men et middel til at udnytte tjenesteydelsens hovedydelse på de bedst mulige betingelser.

Begrundelse

En kommune er en afgiftspligtig person for så vidt den leverer varer og ydelser i konkurrence med erhvervsvirksomheder, der betaler moms.

Varer og ydelser, som kommunen leverer i kraft af sin egenskab som offentlig myndighed, som for eksempel udstedelse af pas og kørekort, falder derimod udenfor momspligten.

Det er SKATs opfattelse, at X Kommunes udleje af kontorfaciliteter og levering af serviceydelser i tilknytning hertil ikke er en ydelse, der leveres i kommunens egenskab af offentlig myndighed, ligesom udleje af kontorfaciliteter med tilhørende serviceydelser er ydelser, der i vidt omfang leveres af private erhvervsvirksomheder. Der foreligger således en retlig og reel mulig konkurrencesituation.

Det er på den baggrund SKATs opfattelse, at X Kommune skal anses som en afgiftspligtig person i henhold til momslovens § 3, stk. 2, nr. 3.

SKAT finder i den forbindelse ikke, at det kan føre til et andet resultat, at det er forudsat i § 15 i bekendtgørelse om de fælles statslige/kommunale institutioner, at Staten og kommunen indgår aftale om leje af arbejdspladser i institutionens bygninger og lokaler, da der fortsat er tale om en ydelse, der også kan udøves af private konkurrerende erhvervsdrivende på privatretligt grundlag. Det er endvidere ikke en forudsætning i bekendtgørelsen, at institutionens lokaler befinder sig i bygninger, der er ejet af stat eller kommune.

Udlejning af fast ejendom er som udgangspunkt momsfritaget jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 8.

De ydelser, der er omtalt i standardlejekontraktens punkt 8 under serviceudgifter er derimod i overvejende grad momspligtige.

Det følger af EF-domstolens afgørelse C349/96 Card Protection Plan ltd., at biydelser, der knytter sig til en hovedydelse, momsmæssigt skal behandles på samme måde som hovedydelsen.

En ydelse anses for at være en biydelse til hovedydelsen, når den ikke udgør et mål i sig selv, men er et middel til at udnytte den samlede hovedydelse.

Det fremgår af momsvejledningens afsnit 11.8.2, at driftsmidler og løsøre, der i mindre omfang stilles til rådighed som led i udlejning af fast ejendom, normalt anses for en integreret del af ejendommen og dermed fritages for momspligten.

Det er dog en betingelse for momsfritagelsen, at der ikke medfølger driftsmidler og løsøregenstande udover det normale, samt at der ikke i lejekontrakten sker særskilt prisansættelse af brugsretten til disse genstande.

SKAT finder herefter, at serviceydelserne ikke alene er et middel til at udnytte lejen af arbejdspladsen, men er en ydelse, der kunne stå alene som en selvstændig hovedydelse.

Desuden ligger de serviceydelser, der indgår i lejeaftalen mellem X kommune og spørger udover det normale. Prisen for serviceydelserne udgør med 26.000 kr. forholdsmæssigt en næsten ligeså stor andel af den samlede lejeafgift som huslejen med 28.500 kr.

For det tredje er serviceydelserne særskilt særskilt prisansat, jf. kontraktens punkt 8.

SKAT finder på den baggrund ikke, at serviceydelserne i standardaftalens punkt 8 kan anses for at være en biydelse i forhold til lejen af arbejdspladser som hovedydelse.

Det er herefter SKATs opfattelse, at der skal betales moms af serviceudgifterne.

Der er således SKATs indstilling, at der svares ja til, at X Kommune kan opkræve moms på de serviceudgifter, der indgår i kommunens lejeaftale med institutionen.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådets tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.

Svaret er bindende for skattemyndighederne i følgende periode

I 5 år, der regnes fra den 24. juni 2009 jf. SFL § 25, stk. 1.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter