Dato for udgivelse
01 Sep 2009 11:07
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse
25 Aug 2009 09:38
SKM-nummer
SKM2009.508.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
09-054617
Dokument type
Bindende svar
Overordnede emner
Skat + Moms og lønsumsafgift
Overemner-emner
Fradrag + Momspligt + Fradrag og afskrivninger
Emneord
Tilskud, momsfradrag, fradrag, markedsundersøgelser, forbedringsudgifter, afskrivning
Resumé

Skatterådet bekræftede, at der er fradrag for moms på omkostninger afholdt ved udarbejdelsen af et konceptudviklingsprojekt, hvortil der er ydet tilskud fra en fond. Skatterådet bekræftede endvidere, at der ikke skal betales moms af tilskuddet. Skatterådet kunne ikke bekræfte, at udgifterne til konceptudviklingsprojektet kunne fratrækkes som driftsomkostninger, idet Skatterådet fandt, at der var tale om etableringsomkostninger. Skatterådet fandt derimod, at en del af udgifterne kunne fradrages efter ligningslovens § 8 I, ligesom en del af udgifterne kunne afskrives som forbedring på bygninger. Skatterådet bekræftede endelig, at tilskuddet er skattepligtigt.

Reference(r)

Momsloven § 27
Momsloven § 37
Statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a
Ligningsloven § 7E
Ligningsloven § 8 I
Afskrivningsloven § 17
Afskrivningsloven § 18

Henvisning

Momsvejledningen 2009-2 J.1.1.11

Henvisning
Momsvejledningen 2009-2 G.1.1.1
Henvisning
Ligningsvejledningen 2009-2 E.B.6
Henvisning
Ligningsvejledningen 2009-2 E.A.2.1.4
Henvisning
Ligningsvejledningen 2009-2 A.G.4.1
Henvisning

Ligningsvejledningen 2009-2 E.A.2.1.4.2


Spørgsmål

  1. Kan der fratrækkes moms på omkostninger afholdt i forbindelse med konceptudviklingsprojektet?
  2. Skal der betales moms af de 500.000 kr. der er modtaget i tilskud til konceptudviklingsprojektet?
  3. Kan tilskuddet skattemæssigt modregnes i udgifterne til konceptudviklingsprojektet, således at nettobeløbet bliver aktiveret som forbedring?
  4. Hvis nej til spørgsmål 3, er tilskuddet skattepligtigt?

Svar

  1. Ja.
  2. Nej.
  3. Nej - Se begrundelsen.
  4. Ja.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger er ejer af en klassisk dansk herregård.

Forretningsgrundlaget for driften af herregården er baseret på blandt andet udlejning af bygninger til en række formål, herunder liberalt erhverv, beboelse, landbrugsrelaterede formål, maskinlager, halmlager mv. Uanset om det besluttes at gennemføre planen i konceptudviklingsprojektet, vil udlejning af herregårdens bygninger, herunder de bygninger, der er omfattet af konceptudviklingsprojektet, fortsat indgå i driften af herregården.

Spørger har modtaget 500.000 kr. i støtte fra en fond til brug for udarbejdelse af et konceptudviklingsprojekt.

Projektets vision er at indrette staldene og den store bindingsværkslade til refugium for mennesker med behov og ønske om fred og ro i landlige, attraktive omgivelser. Ideen inddrager både de historiske omgivelser og naturen udenom.

Projektets ambition er at bevare de funktionstømte bygninger gennem ny og økonomisk bæredygtig brug. Formålet er at få en dansk herregårds arkitektoniske, landskabelige og kulturhistoriske rammer til at smelte sammen i en enhed, som både menneskeligt, fagligt og arkitektonisk støtter mennesker, der har behov for fred, ro og omsorg. Ideen er at indrette et refugium for stressramte omkring en smuk, naturskøn dansk herregård. Desuden kan herregårdsrefugiet tilbyde rum for kunstnere, arkitekter, forfattere og studerende. Andre muligheder er undervisning og naturterapi.

Konkret skal konceptudviklingsprojektet undersøge, hvordan bindingsværksladen og dele af staldene på herregården bedst kan anvendes. Dernæst skal der udarbejdes et forslag til, hvordan herregårdens sydlige skov og park samt naturen udenom kan anvendes til naturterapi. Projektet skal desuden afklare, hvordan herregårdens avlsbygninger kan sættes i stand og genanvendes via ombygning og/eller indretning. Endelig skal der udvikles et behandlingsprogram for refugieopholdet samt markedsanalyse, behovsanalyse og forretningsplan.

Ved projektets gennemførelse vil de pågældende bygninger blive frivilligt momsregistrerede. Bygningen vil blive udlejet til en lejer/investor, der vil stå for de konkrete hotel- og kursuslignende aktiviteter. Lejeindtægterne vil blive pålagt moms.

Udgifterne til konceptudviklingsprojektet skønnes at komme til at udgøre 600.000 kr. Heraf vil ca. 85-90 % vedrøre udgifter til arkitekter og ingeniører i forbindelse med tilpasning og indretning af bygningerne.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Ad spørgsmål 3

Det er spørgers opfattelse, at der ved gennemførelse af konceptudviklingsprojektet med indretning af refugium med hotel- og kursuslignende aktiviteter i stald og lade og efterfølgende udlejning af bygningerne til en lejer/invester er tale om en fortsættelse af det hidtidige forretningsgrundlag for herregården, idet forretningsgrundlaget for driften af gården hele tiden har været udlejning af bygninger.

Spørger finder på den baggrund ikke, at der tale om etablering af ny erhvervsvirksomhed.

Spørger finder endelig, at udgifterne til konceptudviklingsprojektet kan fratrækkes som driftsudgifter, da konceptudviklingsprojektet og den eventuelle gennemførelse heraf er et led i herregårdens almindelige drift med udlejning af bygninger.

SKATs indstilling og begrundelse

Ad spørgsmål 1

Det ønskes besvaret, om der kan fratrækkes moms på omkostninger til konceptudviklingsprojektet.

Lovgrundlag

Det fremgår af momslovens § 37, at registrerede virksomheder kan fradrage afgiften vedrørende omkostninger, der anvendes til brug for virksomhedens leverancer.

Praksis

EF-domstolen har i sag C-98/98 (Midland Bank plc) fastslået, at momssystemdirektivets artikel 1, stk. 2, samt artiklerne 168,169 og 173 skal fortolkes således, at en direkte og umiddelbar forbindelse mellem en bestemt indgående transaktion og en eller flere udgående transaktioner, der giver ret til fradrag, principielt er nødvendig, for at en afgiftspligtig person kan fratrække købsmomsen, og for at omfanget af denne ret kan fastlægges. Dommen fastslår endvidere, at det tilkommer den nationale domstol at bruge kriteriet om den direkte og umiddelbare forbindelse i hver enkelt sag.

EF-domstolen har i sagen C-400/98 (Birgitte Breitsohl) afgjort, at når en momspligtig person handler som en sådan, har vedkommende ret til straks at fratrække moms, der skyldes eller er betalt for de omkostninger, der er afholdt til brug for de transaktioner, som den afgiftspligtige person har til hensigt at gennemføre, og som giver ret til fradrag, uden at den afgiftspligtige person skal afvente påbegyndelsen af virksomhedens faktiske drift.

I den departementets afgørelse Dep.508 er fradragsret anerkendt for moms af byggeomkostninger ved opførelsen af et enfamilieshus, der udelukkende blev anvendt til kontor og udstilling.

Der er endvidere ifølge Momsvejledningen J.1.1.11 anerkendt fradragsret for moms af byggemodning af arealer, der skulle bruges til opførelse af bygninger mv. til virksomhedens eget brug.

Begrundelse

Det fremgår af de faktiske omstændigheder, at formålet med at afholde omkostningerne i konceptudviklingsprojektet er, at der på baggrund af konceptudviklingsprojektet skal gennemføres en istandsættelse og ombygning af dele herregården med henblik på at der i lokalerne skal indrettes et refugium. Der skal desuden udføres markedsanalyser mv. Bygningerne vil blive frivilligt momsregistrerede og lejet ud til en lejer/investor, der vil forestå den konkrete drift af refugiet. Lejeindtægterne vil blive pålagt moms.

SKAT finder på den baggrund, at de udgifter, der afholdes i forbindelse med konceptudviklingsprojektet har en så tilstrækkelig sammenhæng med en efterfølgende momspligtig transaktion, at omkostningerne er fradragsberettigede.

SKAT indstiller derfor, at spørgsmål 1 besvares med "ja".

Ad spørgsmål 2

Det ønskes besvaret, om der skal betales moms af de 500.000 kr. der er modtaget i tilskud til konceptudviklingsprojektet.

Lovgrundlag

Det fremgår af momsloven § 27, stk. 1, at "ved levering af varer og ydelser er afgiftsgrundlaget vederlaget herunder tilskud, der er direkte forbundet med varens eller ydelsens pris…"

Praksis

C-381/01, C-495/01, C-144-02: Det kan på baggrund af EF-domstolens afgørelser i disse sager lægges til grund, at et tilskud er direkte forbundet med prisen på en transaktion, for det første når tilskuddet er givet mod levering af en vare eller tjenesteydelse og for det andet når købere af varer eller tjenesteydelser drager fordel af tilskuddet, idet tilskuddet udgør en faktor ved fastsættelse af prisen. Begrebet "tilskud der er direkte forbundet med transaktionernes pris" skal således forstås sådan, at det kun omfatter tilskud, som udgør hele vederlaget eller en del af vederlaget for en levering af varer eller tjenesteydelser, og som tredjemand betaler sælgeren eller tjenesteyderen.

Tfs1999.906.LSR: En forening, der havde til formål at fremme uddannelse, jobtræning og vejledning af langtidsledige, havde modtaget tilskud fra 2 kommuner. Landsskatteretten udtalte, at tilskuddene ikke kunne betragtes som betaling for en konkret modydelse, og ikke var en del af prisen for en bestemt leverance. Kommunerne havde ikke stillet krav om levering af en bestemt modydelse og der var ikke tale om, at foreningen skulle udføre et konkret projekt eller varetage en bestemt opgave.

SKM2007.407.SR: Skatterådet traf afgørelse om, at en selvejende institutions ydelser overfor ledige, udført for stat og kommuner i form af visse tilbud efter lov om en aktiv beskæftigelsesindsats, ikke er omfattet af momsfritagelsen vedrørende social forsorg og bistand. Leverancerne må anses som momspligtige rådgivnings og konsulentydelser. Skatterådet fandt endvidere, at projekttilskud fra Arbejdsmarkedsstyrelsen, der var ydet efter ansøgning til gennemførelse af konkrete projekter, med forpligtelse til at gennemføre projektet i overensstemmelse med ansøgningen, herunder budget og tidsplan, ikke var momspligtige. Skatterådet lagde vægt på, at der ikke var leveret konkrete modydelser til Arbejdsmarkedsstyrelsen samt at der ikke kunne fastslås en sammenhæng mellem tilskuddene og prisen på konkrete ydelser til konkrete aftagere.

Begrundelse

Det fremgår af sagen, at herregården har modtaget et tilskud på 500.000 kr. fra en fond til brug for udarbejdelse af konceptudviklingsprojektet.

Konceptudviklingsprojektet indeholder undersøgelser af, hvordan de eksisterende bygninger bedst kan istandsættes, ombygges og anvendes ved etablering af et refugium samt udvikling af forretningsplan for drift heraf. Konceptudviklingsprojektet skal anvendes af herregården og lægges til grund for en senere gennemførsel af ombygninger mv. og start af drift af refugiet..

Fonden har ikke nogen rettigheder over konceptudviklingsplanen, og den kan ikke betragtes som en ydelse, der skal leveres til fonden eller andre mod modtagelsen af tilskuddet.

Tilskuddet kan endvidere ikke siges at have nogen direkte påvirkning af prisen på de ydelser, der eventuelt i fremtiden vil blive leveret af refugiet.

Da tilskuddet således ikke er betinget af levering af en direkte modydelse. og heller ikke er direkte forbundet med prisen på nogen transaktioner, finder SKAT, at tilskuddet ikke er momspligtigt.

SKAT indstiller derfor, at spørgsmål 2 besvares med "nej".

Ad spørgsmål 3

Det ønskes besvaret, om tilskuddet skattemæssigt kan modregnes i udgifterne til konceptudviklingsprojektet, således at nettobeløbet bliver aktiveret som forbedring?

Lovgrundlag

Ligningsloven § 8 I: Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan fradrages udgifter til undersøgelse af nye markeder med henblik på etablering af en erhvervsvirksomhed eller udvidelse af en bestående erhvervsvirksomhed.
Stk. 2. Udgifter til undersøgelse af nye markeder, der er afholdt før etableringen af en erhvervsvirksomhed, kan kun fradrages efter stk. 1, hvis undersøgelsen er medvirkende til etablering af erhvervsvirksomheden.
Stk. 3. Udgifter efter stk. 1 og stk. 2 kan efter den skattepligtiges valg enten fradrages fuldt ud i det indkomstår, hvori udgifterne er afholdt, dog tidligst i det indkomstår, hvori etableringen af erhvervsvirksomheden finder sted, eller afskrives med lige store årlige beløb over dette og de følgende 4 indkomstår.
Stk. 4. Udgifter til repræsentation kan kun fradrages efter reglerne i § 8, stk. 4.

Afskrivningsloven § 17: Afskrivning på bygninger efter § 14 og installationer efter § 15, stk. 1 og 2, kan fra og med anskaffelsesåret foretages med indtil 4 pct. årligt af anskaffelsessummen.(…)

Afskrivningsloven § 18: Udgifter til ombygning eller forbedring afskrives særskilt, jf. § 17. Såfremt udgifterne er afholdt i samme indkomstår, kan afskrivning dog foretages under ét.(…)

Praksis

SKM2008.615.LSR. Et selskab manglede kapacitet til drift af it-systemer for kunder og afholdt udgifter i forbindelse med planlægningen af et byggeri. Da selskabet skiftede ejere, blev kapacitetsbehovet løst, og det planlagte byggeri blev opgivet. Landsskatteretten konkluderede, at udgiften ikke kunne fradrages efter SL § 6, stk. 1, litra a. Udgiften havde ikke en direkte forbindelse med indkomsterhvervelsen og vedrørte ikke indtjeningen på det eksisterende indkomstgrundlag. At udgiften efter sin karakter kunne medregnes i afskrivningsgrundlaget, udelukkede i sig selv, at der var tale om en driftsomkostning.

Begrundelse

Det følger af Ligningsvejledningen 2009-1 E.E.4.11, at tilskud og støttebeløb som udgangspunkt er skattepligtige. Den pågældende støtte ses ikke at være undtaget for beskatning, og tilskuddet er således skattepligtigt efter statsskattelovens § 4.

Vurderingen af, om udgifterne til udarbejdelse af konceptudviklingsprojektet kan fradrages, skal derfor foretages efter reglerne om driftsudgifter i statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a.

Det der er afgørende for, om der er fradragsret for udgifterne er, om der foreligger en aktuel driftsmæssig begrundelse for at afholde udgifterne. Det vil sige, at formålet med udgiften er ar erhverve skattepligtig indkomst, og at disse indkomstbestræbelser ikke overskrider virksomhedens hidtidige rammer.

Udgifter der har til formål at tilvejebringe et nyt indkomstgrundlag, enten i form af start af en helt ny virksomhed eller ved udvidelse eller forbedring af en igangværende virksomhed udover dens hidtidige rammer, har karakter af etableringsudgifter jf. Ligningsvejledningen 2009-1 E.A.2.1.4

Sådanne udgifter er ikke fradragsberettigede efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Konceptudviklingsprojektet har til formål at undersøge mulighederne for at etablere et refugium i bindingsværksladen og dele af staldene mv. på herregården ved istandsættelse, ombygning og indretning. Desuden skal der udarbejdes markedsanalyser, behovsanalyser, forretningsplaner og behandlingsplaner.

Udgifterne til konceptudviklingsplanen har således til formål at tilvejebringe et nyt indkomstgrundlag i form af drift af refugium i bygningerne.

Uanset, at de pågældende bygninger vil blive udlejet til en lejer/investor, der skal forestå driften af refugiet, samt at der allerede drives virksomhed i form af udlejning af bygninger på herregården, finder SKAT ikke, at der kan siges at være en aktuel driftsmæssig begrundelse for at afholde udgifterne til konceptudviklingsprojektet.

SKAT finder, at ombygning af stalde og lade med indretning til refugium med henblik på udlejning af bygningerne til en lejer/investor medfører en sådan udvidelse eller forbedring af indtægtsmulighederne i forhold til den etablerede drift med udlejning af herregårdens bygninger, at udgifterne har karakter af etableringsudgifter.

SKAT finder på den baggrund ikke, at der kan foretages fradrag for udgifterne efter statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a.

Efter ligningsloven § 8 I kan udgifter til undersøgelse af nye markeder med henblik på etablering af en erhvervsvirksomhed fradrages i den skattepligtige indkomst. Udgifter, der er afholdt forud for etableringen af den nye erhvervsvirksomhed kan kun fradrages, hvis virksomheden rent faktisk etableres og hvis undersøgelsen har været medvirkende hertil. Udgifterne kan enten fradrages i det år de er afholdt, dog tidligst i det år, hvor virksomheden etableres, eller afskrives med lige store årlige beløb over dette og de følgende 4 år.

Den del af udgifterne til konceptudviklingsprojektet, der vedrører markeds- og behovsanalyser og undersøgelser vil herefter kunne fradrages efter ligningslovens § 8 I, under forudsætning af, at virksomheden rent faktisk etableres på baggrund af de udførte markedsundersøgelser og analyser.

Opmærksomheden henledes dog på, at ligningslovens § 8 I ophæves i forbindelse med skattereformen, jf. lov nr. 525 af 12.6.2009 § 12, nr. 2. Ifølge samme lovs § 22, stk. 19, kan udgifter omfattet af ligningslovens § 8 I, som ville være fradragsberettigede ved etablering af erhvervsvirksomhed i 2009, fortsat fradrages i indkomståret 2010, hvis etableringen af virksomheden først sker i indkomståret 2010.

Udgifter til ombygning og forbedring af fast ejendom kan som udgangspunkt afskrives jf. afskrivningslovens § 18, stk. 1. Udgifter til undersøgelser og planlægning af ombygning og forbedringer behandles efter praksis på samme måde, under forudsætning af, at ombygningen/forbedringen rent faktisk gennemføres. Udgifterne afskrives med den afskrivningssats, der i øvrigt gælder for bygninger og installationer, jf. henvisningen til afskrivningsloven § 17.

Udgifterne er afskrivningsberettigede fra og med det indkomstår, hvori udgiften er afholdt, og ombygningen eller forbedringen bliver benyttet erhvervsmæssigt. Der kan jf,. SKM2004.59.LSR ikke stilles krav om, at ombygningen eller forbedringen skal være færdiggjort, før afskrivningen kan påbegyndes.

SKAT finder på den baggrund at den del af udgifterne til konceptudviklingsprojektet, der vedrører undersøgelser af hvorledes bindingsværksladen, staldende og avlsbygninger mv. kan istandsættes og ombygges med henblik på anvendelse i refugiet kan afskrives efter afskrivningsloven § 18, jf. § 17.

SKAT indstiller således, at spørgsmål 3 skal besvares med "nej - se dog begrundelsen".

Ad spørgsmål 4

Det ønskes besvaret om tilskuddet er skattepligtigt.

Lovgrundlag

Ligningsloven § 7E: Tilskud ydet i henhold til § 16, stk. 1, i lov om bygningsfredning og bevaring af bygninger og bymiljøer til bygningsarbejder på fredede og bevaringsværdige bygninger medregnes ikke til modtagerens skattepligtige indkomst. Det samme gælder andre offentlige tilskud, der ydes til samme formål. Den del af udgifterne til bygningsarbejder, som dækkes af tilskudsbeløbet, kan ikke fradrages ved indkomstopgørelsen eller medregnes ved opgørelsen af grundlaget for skattemæssige afskrivninger og medregnes ikke til anskaffelsessummen ved opgørelsen af den skattepligtige fortjeneste eller tab ved afståelse af ejendommen.
Stk. 2. Hvis der til et bygningsarbejde på en fredet eller bevaringsværdig bygning er ydet eller kan ydes et offentligt tilskud, der omfattes af bestemmelsen i stk. 1, behandles andre tilskud, der ydes til det samme bygningsarbejde, skattemæssigt efter reglerne i stk. 1.

Praksis

Et tilskud til parken på et gods var skattefrit, idet Skatterådet fandt, at betingelsen om det offentlige støttede det samme bygningsarbejde var opfyldt, idet Kulturarvstyrelsen havde bevilget tilskud til et monument og statuer i haven, jf. SKM2007.937.SR.

Et tilskud til parken på et gods var skattefrit, idet Skatterådet fandt betingelsen om det offentlige støttede samme bygningsarbejde var opfyldt, idet Kulturarvstyrelsen havde givet tilskud på til fredet pavillion og amtet havde givet tilskud til renovering af haven, jf. SKM2008.35.SR

Begrundelse

Det følger af Ligningsvejledningen 2009-1 E.E.4.11, at tilskud og støttebeløb som udgangspunkt er skattepligtige.

Hvis der til et bygningsarbejde på en fredet eller bevaringsværdig bygning er ydet eller kan ydes et offentligt tilskud, der omfattes af bestemmelserne i ligningsloven § 7 E, stk. 1, behandles andre tilskud, der ydes til samme bygningsarbejde, skattemæssigt efter reglerne i ligningsloven § 7 E, stk. 1. jfr. ligningsloven § 7 E, stk. 2

Herregårdens bindingsværkslade, stalde og avlsbygninger er ikke fredede eller har fået status som bevaringsværdige. Der er endvidere ikke ydet offentlige tilskud til bygningsarbejderne og foreligger ikke oplysninger om, at der kunne være givet offentlige tilskud.

Fondens tilskud til konceptudviklingsprojektet vil derfor ikke kunne undtages fra skattepligten efter ligningsloven § 7E.

Da tilskuddet således ikke er undtaget fra beskatning, er det skattepligtigt efter statsskatteloven § 4.

SKAT indstiller derfor, at spørgsmål 4 besvares med "nej".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltrådte SKATs indstilling og begrundelse.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter