Dato for udgivelse
24 May 2011 10:31
SKM-nummer
SKM2011.358.SKAT
Myndighed
Skatteministeriet
Sagsnummer
2011-540-0174
Dokument type
Styresignal
Emneord
Aktier, obligationer, suspension, tab, indlånskonti, ansvarlig lånekapital, indskydergaranti, pensionsafkastbeskatning
Resumé

I dette styresignal besvarer Skatteministeriet forskellige spørgsmål, som er opstået i forbindelse med, at Amagerbanken A/S den 6. februar 2011 overdrog sine aktiver og en del af sine passiver til et nystiftet datterselskab af Finansiel Stabilitet.

Dette styresignal finder ikke anvendelse for tab på en konto, hvor kontohaver er personligt erhvervsdrivende, og hvor kontoen har relation til virksomheden.

Reference(r)

Aktieavancebeskatningslovens § 23
Aktieavancebeskatningslovens § 24
Aktieavancebeskatningslovens § 44, stk. 4
Kursgevinstlovens § 14, stk. 1
Kursgevinstlovens § 42, stk. 9
Pensionsafkastbeskatningslovens § 15, stk. 3

Henvisning
Ligningsvejledningen 2011-1 S.G.3

I dette styresignal beskrives nogle udvalgte spørgsmål, som Skatteministeriet har fået forelagt i anledning af, at Amagerbanken A/S overdrog sine aktiver og en del af sine passiver til et nystiftet datterselskab af Finansiel Stabilitet. 

1. Aktier i Amagerbanken A/S - investor er en person

Aktierne i Amagerbanken A/S blev den 6. februar 2011 suspenderet fra handel på OMX Nordic Exchange Copenhagens handelssystem.

I henhold til aktieavancebeskatningslovens § 44, stk. 4 skal aktier, som overgår fra at være optaget til handel på et reguleret marked til ikke at være optaget til handel på et reguleret marked, og som er omfattet af de særlige regler om små skattefrie beholdninger på børsnoterede aktier, efter overgangen beskattes ved afståelse, ligesom der er fradrag for tab. Ved opgørelsen af gevinst/tab skal man i stedet for den oprindelige anskaffelsessum anvende kursen ved overgangen.

Efter en samlet vurdering finder SKAT, at værdien af aktierne i Amagerbanken A/S på suspensionstidspunktet var 0,00 kr. pr. aktie på nom. 3 kr.

Skatteministeriet har i den konkrete situation, hvor der ikke på suspensionsdagen blev foretaget handler i OMX Nordich Exchange Copenhagens (OMX) handelssystem, henset til, at det af meddelelse af 6. februar 2011 fra Finansiel Stabilitet bl.a. fremgår, at betalingen for aktiverne i Amagerbanken A/S svarer til ca. 59 pct. af usikrede, ikke-efterstillede krav og at bankens aktionærer må anse deres investering som tabt. Det samme gælder for ejerne af de efterstillede forpligtelser.

Skatteministeriet bemærker, at det på suspensionstidspunktet var 58,8 pct. af deres fordringer, de almindelige kreditorer kunne forvente at få. De såkaldte "efterstillede forpligtelser" er ejerne af ansvarlig lånekapital/kapitalbeviser, herunder hybrid kapital.

Kursen ved suspension har alene betydning, hvis aktierne hører til en persons beholdning af skattefrie aktier.

Det betyder, at personer, som har aktier omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 44, stk. 4, ikke har noget fradrag for deres tab. De aktier, som er omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 44, stk. 4, er aktier optaget til handel på et reguleret marked, der er anskaffet før 1. januar 2006, og som den 31. december 2005 indgik i en beholdning af børsnoterede aktier med en værdi på højst 136.600 kr. Var skatteyderen gift og samlevende i hele 2005 udgør det samlede beløb 273.100 kr. Se SKM2010.324.SKAT, under pkt. 6 "Overgangsregel for små "skattefrie" beholdninger af børsnoterede aktier pr. 31. december 2005."   

Der henvises i øvrigt til SKM2010.324.SKAT om "Den skattemæssige behandling af tab på aktier, der har været optaget til handel på et reguleret marked - f.eks. tab på bankaktier" , hvor de regler, som gælder for personer fra 2010, er beskrevet.

2. Personers fradrag for tab på indlånskonti

Hvis de penge der står på kontoen, er indsat før den 27. januar 2010, er der ikke fradrag for tab. Se kursgevinstlovens § 14, stk. 1, som formuleret i lovbekendtgørelse nr. 1002 af 26. oktober 2009.

Hvis pengene er indsat på kontoen den 27. januar 2010 eller senere, er der derimod fradrag for tab. Det er en betingelse for fradrag, at årets samlede tab overstiger 2.000 kr. Gevinst og tab på obligationer, beviser i obligationsbaserede investeringsforeninger og gæld i fremmed valuta skal medregnes ved opgørelsen af årets samlede resultat. Se kursgevinstlovens § 14, stk. 1, som formuleret ved lov nr. 724 af 25. juni 2010.

2.1. Hvordan skal det fradragsberettigede tab på indlånskonti opgøres?

Hvis der for samme person er foretaget indskud og hævninger både før og efter den 27. januar 2010, skal tabet opdeles i tab på indskud foretaget før den 27. januar 2010 og tab på indskud foretaget den 27. janur 2010 eller senere. De første indskud anses for de først hævede.

Tilskrevne renter anses for indsat på tilskrivningstidspunktet.

2.2. Hvilken del af tabet dækker indskydergarantien?

Tab på indlån i Amagerbanken er dækket af indskydergarantien med op til 745.440 kr. pr. indskyder. De 745.440 kr. er 100.000 euro omregnet til danske kroner. Garantien gælder almindelige indlån, mens fx. pensionsordninger dækkes fuldt ud.

Er det samlede tab på indestående i banken større end 745.440 kr. anses garantibeløbet for at dække de indskud, der er foretaget først. Garantibeløbet dækker altså først de indskud, der er sket før den 27. januar 2010. 

Ved beregningen af, om indlån i Amagerbanken A/S var dækket af indskydergarantien på 745.440 kr., er indlån blevet tillagt ikke tilskrevet rente og fratrukket kundens lån i banken. Hvis denne beregning viser, at kunden har et samlet indlån i banken på højst 745.440 kr., har kunden ikke fået meddelelse om, at indskydergarantien har dækket indskuddet, da dette er sket, uden at kunden er blevet gjort bekendt med det. I det omfang kundens indskud oversteg 745.440 kr., blev der den 7. februar 2011 trukket 41,2 pct. af den del af indskuddet som oversteg 745.440 kr. De kunder, som har fået trukket det forventede tab på deres konto, har fået besked.

Eksempel - ikke lidt tab 

Indsat inden 27. januar 2010

400.000 kr.

Indsat den 27. janaur 2010 eller senere

500.000 kr.

Hævet den 1. juli 2010

200.000 kr.

Saldo dækket af indskydergarantien

700.000 kr.

I denne situation dækker indskydergarentien hele det beløb, som stod tilbage på kontoen, og kunden har derfor ikke lidt noget tab.

2.3. Hvornår kan tab på indlån eller ansvarlig lånekapital fradrages

Tab på indlånskonti og ansvarlig lånekapital kan fradrages, når tabet er endeligt konstateret. Det vil sige på det tidspunkt, hvor det er sandsynliggjort, at indskuddet eller en del af indskuddet er tabt. I tillfælde som her, hvor banken (debitor) er erklæret konkurs, kan en erklæring fra bobestyren om dividendens endelige størrelse danne grundlag for fradrag.    

Eksempel - tab

Indsat inden 31. december 2009

1.285.000 kr.

Tilskrevet rente pr. 31. december 2009

   15.000 kr.

I alt indestående pr. 26. januar 2010

1.300.000 kr.

Indsat den 27. januar 2010 eller senere

  580.000 kr.

Tilskrevet rente pr. 31. december 2010

    20.000 kr.

Indsat til og med 6. februar 2011 (indsat + tilskrevet rente) 

1.900.000 kr.

 

Hævet 1. december 2009

  200.000 kr.

Hævet 1. februar 2010

  150.000 kr.

Hævet i alt 

  350.000 kr.

 

Tilbage på kontoen 6. februar 2011 (1.900.000 kr. - 350.000 kr.)

1.550.000 kr.

Beregnet ikke tilskrevet rente for perioden 1.1.2011 - 6.2.2011

2.000 kr.

Tilgodehavende pr. 6. februar 2011

1.552.000 kr.

 

Indskydergarantien dækker 

745.440 kr.

Indestående ikke dækket af garantien (1.552.000 kr. - 745.440 kr.)

806.560 kr.

Den rente som beregnes på kontoen for perioden 1. januar 2011 til 6. februar 2011 anses for indsat på kontoen den 6. februar 2011.

Beløbet på 350.000 kr., som er hævet, anses at vedrøre det indskud, som blev foretaget inden den 27. januar 2010. Indskydergarantien på 745.440 kr., som er indsat på indskyders bankkonto, anses også at vedrøre det indskud, som blev foretaget inden den 27. januar 2010. Det betyder at (1.300.000 kr. - 350.000 kr. - 745.440 kr.) 204.560 kr. af det beløb, som stod på kontoen, da selskabet gik konkurs, vedrørte indskud foretaget før den 27. januar 2010 og 602.000 kr. vedrørte indskud foretaget den 27. januar 2010 eller senere.

Tabet på kontoen skal fordeles forholdsmæssigt i forhold til indestående pr. 7. februar 2011, som henholdsvis er fradragsberettiget og ikke er fradragsberettiget. Grunden til dette er, at ved konkurs er det en forholdsmæssig del af hver krone, som må anses for tabt.  

Den 7. februar 2011 blev der fjernet 41,2 pct. - af den del af tilgodehavendet, der oversteg indskydergarantien - fra kontoen, som var det forventede tab på det tidspunkt. Det forventes, at der allerede inden ultimo 2011 udbetaltes yderligere dividende. Det kan ikke udelukkes, at der senere vil blive udbetalt yderligere dividende.

Først på det tidspunkt, hvor det er sikkert, at der ikke vil blive udbetalt yderligere dividende, kan der foretages fradrag for den del af tabet, som er fradragsberettiget. 

Hvis vi f.eks. forudsætter, at det endelige tab er på 30 pct. af det indestående, der var på kontoen den 6. februar 2011, kan skatteyderen fradrage 602.000 x 30 pct. = 180.600 kr.

3. Personers obligationer (kaldes i Amagerbanken også ansvarlig lånekapital/kapitalbeviser)

Obligationer dækkes efter de øvrige kreditorer, men før aktionærerne.

Personer skal som udgangspunkt anvende realisationsprincippet ved opgørelse af gevinst og tab på obligationer. Det betyder, at personen først kan fradrage tab, når tabet er endeligt konstateret.

Personer kan vælge at opgøre gevinst og tab på obligationer, som er optaget til handel på et reguleret marked, efter lagerprincippet. Valget gælder for alle obligationer, der er optaget til handel på et reguleret marked. Se kursgevinstlovens § 25, stk. 2.

Det betyder, at hvis en person har valgt at anvende lagerprincippet på sine obligationer optaget til handel på et reguleret marked, skal obligationer i Amagerbanken A/S, som suspenderes fra handel, anses for at være overgået fra at være optaget til handel på et reguleret marked til ikke at være optaget til handel på et reguleret marked.

Hvis en personen har valgt at anvende lagerprincippet på sine obligationer optaget til handel på et reguleret marked, skal obligationerne i Amagerbanken A/S som følge af, at obligationer i Amagerbanken A/S, suspenderes fra handel, overgå til  realisationsprincippet.

Når obligationer skifter fra lagerprincippet til realisationsprincippet, skal obligationernes værdi ved slutningen af indkomståret før principskiftet, anses for anskaffelsesseum ved senere opgørelse af gevinst og tab efter realisationsprincippet. Se kursgevinstlovens § 42, stk. 9.   

4. Personers pensionsmidler

Når midler i pensionsordninger i pengeinstitutter er investeret i aktier og obligationer, sker beskatningen af afkastet efter pensionsafkastbeskatningsloven. Det er pengeinstituttet, der beregner og indberetter det skattepligtige afkast.

Efter pensionsafkastbeskatningslovens § 15, stk. 3 skal gevinst eller tab på aktier opgøres som forskellen mellem værdien af aktien ved indkomstårets udløb og indkomstårets begyndelse (lagerprincippet). På baggrund af en samlet vurdering finder Skatteministeriet, at såfremt aktierne fortsat indgår i pensionsordningen ved indkomstårets udløb, kan værdien ved indkomstårets udløb fastsættes til værdien af aktierne i Amagerbanken A/S på suspensionstidspunktet, som ovenfor er fastsat til 0,00 kr. pr. aktie på nom. 3 kr.

Hvis aktier udtages af en pensionsordning, fx ved en ophævelse af pensionsordningen, anses aktien for afstået til værdien på udtagelsestidspunktet. Det er således denne værdi, der danner grundlag for en eventule afgiftsberigtigelse efter pensionsafkastbeskatningslovens kapiitel 3. På baggrund af en samlet vurdering finder Skatteministeriet, at værdien af aktierne i Amagerbanken A/S efter suspensionstidspunktet kan fastsættes til 0,00 kr. pr. aktie på nom. 3 kr.

Efter pensionsafkastbeskatningslovens § 15, stk. 3 skal gevinst eller tab på obligationer udstedt af Amagerbanken A/S også opgøres efter lagerprincippet. Såfremt suspenderede eller afnoterede obligationer fortsat indgår i pensionsordningen ved indkomstårets udløb, kan de efter Skatteministeriets opfattelse værdiansættes på dette tidspunkt til en lavere værdi end kursen på afnoterings- eller suspensionstidspunktet, hvis det kan sandsynliggøres, at handelsværdien ved salg mellem uafhængige parter er lavere. Såfremt obligationerne sælges ud af pensionsordningen til pensionskundens egne frie midler, fx ved en ophævelse af pensionsordningen, anvendes handelsværdien ved salg mellem uafhængige parter tilsvarende. 

5. Selskabers porteføljeaktier

Selskaber og fonde skal som udgangspunkt anvende lagerprincippet ved opgørelse af gevinst og tab på aktier. Se aktieavancebeskatningslovens § 23, stk. 5. 

Selskaber og fonde kan dog have valgt at anvende realisationsprincippet ved opgørelse af gevinst og tab på porteføljeaktier, der ikke er optaget til handel på et reguleret marked. Det er en betingelse, at selskabet eller fonden anvender realisationsprincippet på alle sine porteføljeaktier, der ikke er optaget til handel på et reguleret marked. Se aktieavancebeskatningslovens § 23, stk. 6.

Det betyder, at hvis et selskab eller en fond har valgt at anvende realisationsprincippet på porteføljeaktier, der ikke er optaget til handel på et reguleret marked, skal selskabet/fonden som følge af, at aktierne i Amagerbanken A/S suspenderes fra handel på et reguleret marked, anse aktierne for at være overgået fra at være optaget til handel på et reguleret marked til ikke at være optaget til handel på et reguleret marked. 

Skattepligtige, der skifter fra lagerprincip til realisationsprincip, uanset årsag, skal anvende aktiernes værdi ved slutningen af indkomståret før principskiftet, som aktiernes anskaffelsesum ved senere opgørelse af gevinst eller tab på aktierne. Se aktieavancebeskatningslovens § 24, stk. 3, 2. pkt.

Efter Skatteministeriet opfattelse skal selskaber og fonde, som anvender realisationsprincippet på aktier der ikke er optaget til handel på et reguleret marked, som følge af, at Amagerbanken A/S suspenderes fra handel den 6. februars 2011, ved udgangen af selskabets/fondens indkomstår inden overgangen, skifte princip. Har selskabet/fonden f.eks. kalenderårsregnskab, skal selskabet/fonden anvende kursen pr. 31. december 2010 som anskaffelsessum efter realisationsprincippet. 

Aktierne i Amagerbanken A/S blev den 30. december 2010 handlet til kurs 3,35 kr. pr. nom. 3 kr. 

Eksempel

Et selskab opfylder følgende:

  • Har valgt at anvende realisationsprincippet ved opgørelse af gevinst og tab på porteføljeaktier, der ikke er optaget til handel på et reguleret marked
  • Har kalenderårsregnskab
  • Ejede aktier i Amagerbanken ved udgangen af 2010 og ejede dem også da Amagerbanken A/S blev suspenderet fra handel på et reguleret marked.

Da selskabet lagerbeskattes af aktierne i Amagerbanken A/S, når de er optaget til handel på et reguleret marked, skal aktierne ved opgørelsen af indkomsten for 2010 ansættes til 3,35 kr. pr. nom. 3 kr. Anskaffelsessummen for aktierne ved skift til realisationsprincippet er også 3,35 kr. pr. nom. 3 kr.  

Selskabet kan først få fradrag for sit tab på aktierne, når aktierne i Amagerbanken A/S sælges eller selskabet Amagerbanken A/S ophører.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter