Dato for udgivelse
30 Mar 2011 13:32
Dato for afsagt dom/kendelse
22 Mar 2011 10:27
SKM-nummer
SKM2011.228.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
10-162251
Dokument type
Bindende svar
Emneord
Naturprojekt - fradrag for driftsudgifter - Økonomisk virksomhed i momsmæssig henseende
Resumé

Skatterådet kan bekræfte, at spørger i medfør af statsskattelovens § 6a kan fradrage projektudgifter ved opgørelse af spørgers skattepligtige indkomst i det omfang spørger, som tilskudsmodtager/Ansøger, afholder projektudgifterne.

Skatterådet kan endvidere bekræfte, at projektet ikke har skattemæssige konsekvenser for de øvrige lodsejere, der deltager i projektet ved at stille jord til rådighed.

Skatterådet kan bekræfte, at der er tale om økonomisk virksomhed i momsmæssig henseende.

Skatterådet kan endelig bekræfte, at deltagelse i projektet ikke har afgiftsmæssige konsekvenser for ansøger og de deltagende lodsejere.

Hjemmel

Statsskatteloven §§ 4-6.
Momsloven § 3, stk. 1 og
Momsloven § 4, stk. 1.

Reference(r)

Statsskatteloven §§ 4-6.

Momsloven § 3, stk. 1
Momsloven § 4, stk. 1.

Henvisning
Ligningsvejledningen 2011-2, afsnit E.A.1.2.1
Henvisning
Ligningsvejledningen 2011-2, afsnit E.E.4.11 
Henvisning
 Momsvejledningen 2011-1, afsnit G.1.1.1.1.
Henvisning
Ligningsvejledningen 2011-1 E.A.2.1.3
Henvisning
Momsvejledningen 2011-1, afsnit C.1.4

Spørgsmål

  1. Kan Skatterådet bekræfte, at spørger i medfør af statsskattelovens § 6a kan fradrage projektudgifter ved opgørelse af spørgers skattepligtige indkomst i det omfang spørger som tilskudsmodtager/ansøger afholder projektudgifterne?
  2. Kan Skatterådet bekræfte, at projektet ikke har skattemæssige konsekvenser for de lodsejere, der deltager i projektet, bortset fra spørger, der er skattepligtig af modtagne tilskud?
  3. Kan Skatterådet bekræfte, at der er tale om økonomisk virksomhed i momsmæssig henseende?
  4. Kan Skatterådet bekræfte, at deltagelse i projektet ikke har afgiftsmæssige konsekvenser for ansøger og de deltagende lodsejere?

Svar:

  1. Ja
  2. Ja
  3. Ja
  4. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold.

Spørger ønsker at deltage i et naturprojekt. Til projektet skal der ansøges om tilskud fra FødevareErhverv, og til brug herfor er der udarbejdet ansøgning om tilskud til natur- og miljøprojekter, der i detaljer beskriver det samlede projekt.

Kort fortalt går projektet ud på at sikre biodiversiteten, hvilket vil sige variation i den levende natur, i et større sammenhængende kærområde. Det skal ske ved at igangsætte pleje af området via afgræsning.

Projektet skal vise, hvordan pleje via afgræsning af naturarealer kan koordineres for flere små jordlodder, og hvordan naturplejeprojekter kan organiseres og fungere i praksis under hensyntagen til prioritering af værdifulde naturarealer kombineret med god dyrevelfærd og praktiske hensyn for landmændene. Erfaringerne fra det konkrete projektområde, skal videreformidles i en vejledning til igangsætning af naturpleje på landsplan.

Målet er at igangsætte afgræsning i det værdifulde og naturskønne område på samlet op til 100 ha.

Der er et stort behov for pleje af hele kærområdet. Derfor er projektets første fase at få aftaler om afgræsning med de lokale lodsejere i området. Mange steder er der behov for førstegangspleje (rydning af vegetation som pil mm.) Endvidere er der behov for oprensning af drænkanalerne i området.

Ud over at få igangsat afgræsning, sikres det, at plejen tilgodeser både dyrevelfærd og de botanisk værdifulde plantearter, der er til stede i området.

Afgræsningen vil ske ved, at en eller flere projektdeltagere/lodsejerne og eventuelt udenforstående stiller kreaturer, får mv. til rådighed for afgræsning af arealet. Det skal i den forbindelse bemærkes, at ernæringsværdien for dyrene ikke står mål med den investering, der skulle foretages for at få arealerne afgræsset samt indsatsen med at få dyrene transporteret ud til arealerne og hjem igen samt opsyn og fodring af dyrene på arealerne. Dette er også forklaringen på, at der ikke tidligere af egen drift er igangsat afgræsning af arealerne.

I ansøgningen er der budgetteret med følgende udgifter:

Investeringer i materiel

Anlægsarbejder

Etablering af hegn, fangfolde, læfaciliteter, drikkevandsforsyning og fodringsfaciliteter

Etablering af offentlig adgang og opstilling af informationsstandere

Konsulentbistand

Revision mv.

Diverse

75 % af disse udgifter forventes dækket ved tilskud fra FødevareErhverv. De resterende 25 % af driftsudgifterne forventes dækket af den pågældende kommune. Den konsulentbistand, der ikke dækkes af tilskud, dækkes af Videncentret for Landbrug og de lokale landboforeninger, der stiller konsulentbistand til rådighed for projektet.

Tilskuddet bliver betalt på grundlag af en opgørelse over de betalte tilskudsberettigede projektudgifter. Ansøger skal således først afholde udgifterne til gennemførelse af projektet, og derefter udbetaler FødevareErhverv beløbet til ansøger. De modtagne tilskud vil således aldrig overstige de tilskudsberettigede udgifter.

Spørger påtænkes at skulle stå som ansøger overfor FødevareErhverv og kommunen.

Spørger driver et større landbrug med ca. 158 ha. jord og en større svineavlsbesætning. Spørger stiller ca. 12 ha. jord til rådighed for projektet.

Spørgers opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstillingen

Generelt skal det bemærkes, at natur- og miljøprojekter gennemføres i samfundets interesse og FødevareErhverv har af praktiske grunde lavet en ordning, hvor initiativet til gennemførelse af disse projekter skal komme fra lokale interesser.

Alternativet til at lokale interesser - typisk en gruppe lodsejere - står for gennemførelse af projektet, vil være at FødevareErhverv af egen drift gennemfører projekterne og afholder projektudgifterne. I så fald vil de deltagende lodsejere ikke blive beskattet af noget beløb, med mindre der undtagelsesvist er tale om at en lodsejer opnår en økonomisk gevinst ved at deltage i projektet. Det forhold, at en (tilfældig) lodsejer/landmand blot står som formel ansøger og udgiftsholder, bør ikke medføre et andet skattemæssigt resultat.

Spørgsmål 1:

Spørger driver landbrug, og det jordlod, som spørger stiller til rådighed for projektet, er en del af denne landbrugsvirksomhed. Tilskuddet fra FødevareErhverv og kommunen er skattepligtig indkomst for spørger, jf. statsskattelovens § 4, og udgifterne til projektet må betragtes som driftsomkostninger og dermed fradragsberettigede efter statsskattelovens § 6a.

Det skal i den forbindelse anføres, at landbrugserhvervet generelt er fysisk placeret midt i den danske natur, og derfor må natur- og miljøpleje anses for en naturlig del af landbrugsvirksomheden. Tilsvarende gør sig gældende for spørgers landbrugsejendom. Der henvises til Skatterådets afgørelse i SKM2010.388.SR., hvor opførelse af shelters på en skovejendom anses som et naturligt led i skovdrift.

Hertil kommer, at naturpleje mv. kan betragtes som generel image-pleje for landbrugserhvervet, jf. Ligningsrådets bindende forhåndsbesked 001009/04-000650 af 17. august 2004, hvor en landmand fik fradrag for sponsorstøtte i form af opsætning af et “gyllebarometer" og sponsorstøtte til opførelse af en sportshal.

Repræsentanten har i forbindelse med høringen anført, at den måde hvorpå tilskudsordningen fra FødevareErhverv er organiseret, reelt betyder, at spørger blot agerer på vegne af FødevareErhverv, og derfor er spørger ikke den reelle tilskudsmodtager. FødevareErhverv godkender hvilke omkostninger, der kan bevilges tilskud til, og tilskuddet udbetales først, når udgifterne er afholdt. Derfor må forholdet betragtes således, at spørger blot lægger pengene ud for FødevareErhverv, idet det er FødevareErhverv, der bestemmer hvad pengene skal bruges til. Det skal hertil bemærkes, at det er FødevareErhverv, der har den primære interesse i dette natur- og miljøprojekt og ikke spørger. Det er alene praktiske hensyn, der har ført til, at der er tale om en tilskudsordning og ikke et direkte offentligt styret projekt. Ved at organisere projektet som en tilskudsordning opnår FødevareErhverv, at der mobiliseres lokal arbejdskraft på frivillig basis.

Da spørger således ikke er den reelle modtager af tilskudsbeløbet, skal dette således ikke indtægtsføres hos spørger.

Spørgsmål 2:

Det er spørgers opfattelse, at de deltagende lodsejere ikke opnår nogen økonomisk værdi ved at stille jordlodder til rådighed for projektet, og derfor skal der ikke ske beskatning af de deltagende lodsejere.

Spørgsmål 3:

Spørger driver momspligtig landbrugsvirksomhed. Som tilskudsmodtager ønsker spørger at få afklaret, om modtagelsen af tilskuddet har betydning for hans afgiftsgrundlag og fradragsret samt i givet fald hvilken betydning.

Det er spørgers opfattelse, at tilskuddet ikke skal medregnes i spørgers afgiftsgrundlag, jf. Momsvejledningens afsnit G.1.1.1.1, hvor følgende anføres:

Ved vurdering af, om et tilskud skal medregnes i momsgrundlaget, skal der tages stilling til, om tilskuddet er betinget af, at der foretages en leverance.

Ophør af leveringer:

I sag C-215/94, Jürgen Mohr (om godtgørelse til en landmand i forbindelse med ophør af mælkeproduktion) og sag C-384195, LandbodenAgrardienst GmbH & Co KG (om national godtgørelse, som blev givet til en landmand for at undlade at høste 20 pct. af afgrøderne), har EF- Domstolen fastslået, at der ikke er tale om en leverance af tjenesteydelser, når en landmand undlader at producere afgrøder eller mælk mod godtgørelse, idet tilskudsgiverne - henholdsvis Fælleskabet og den tyske stat - ikke erhverver goder eller tjenesteydelser til eget brug, da landmændenes undladelser sker i almenhedens interesse. Undladelserne giver således ikke tilskudsyderne sådanne fordele, at de kan anses for at være forbrugere af en tjenesteydelse.

Spørger foretager ikke nogen leverance, men stiller et mindre jordtilliggende til rådighed for offentligheden og undlader at anvende dette i sin bedrift. Arealet stilles vederlagsfrit til rådighed i almenhedens interesse, hvorfor han ikke leverer en tjenesteydelse.

Da tilskuddet ikke er momspligtigt, skal det heller ikke påvirke spørgers fradragsret, jf. Landsskatterettens afgørelse i SKM2003.43.LSR, hvor en købmandsskole modtog tilskud fra Undervisningsministeriet og ikke skulle medregne tilskuddene ved opgørelse af den delvise fradragsret efter momslovens § 38, stk. 1, da tilskuddene ikke var vederlag for levering af ydelser.

Spørger bør derfor have fradrag for momsen af de udgifter, der er forbundet med dette projekt og hans virksomheds fradragsret bør i øvrigt ikke blive berørt af modtagelsen af tilskuddet.

Spørgsmål 4:

Det er spørgers opfattelse, at det ikke har afgiftsmæssige konsekvenser for spørger og de øvrige deltagende lodsejere.

Skatteministeriets indstilling og begrundelse

Ad spørgsmål 1:

Det ønskes bekræftet, om spørger i medfør af statsskattelovens § 6, litra a kan fradrage projektudgifterne ved opgørelse af den skattepligtige indkomst i det omfang spørger som tilskudsmodtager/ansøger afholder projektudgifterne.

Lovgrundlag:

Statsskattelovens § 4

Som skattepligtig indkomst betragtes med de i det følgende fastsatte undtagelser og begrænsninger den skattepligtiges samlede aarsindtægter, hvad enten de hidrører her fra Landet eller ikke, bestaaende i Penge eller Formuegoder af Pengeværdi (...)

Statsskattelovens § 6, litra a:

Ved beregningen af den skattepligtige indkomst bliver at fradrage driftsomkostninger, dvs. de udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, herunder ordinære afskrivninger.

Praksis:

I SKM 2010.388.SR bekræftede Skatterådet, at en spørger skulle beskattes af tilskud fra Skov- og Naturstyrelsen til opstilling af en bålhytte og 2 shelters til brug for offentligheden.

Skatterådet fandt endvidere, at uanset at spørger havde få eller ingen indtægter aktuelt fra den pågældende ejendom, kunne skovejendommen betragtes som en ikke-erhvervsmæssig virksomhed. Det var et naturligt led i skovdrift at afholde udgifter i forbindelse med offentlighedens adgang til skoven, og det her omtalte projekt med mulighed for de besøgende for fri overnatning var et led i et sådant tilbud. Ud fra en nettoindkomstbetragtning kunne de udgifter, der var forbundet med indkomsterhvervelsen, trækkes fra i indtægterne fra aktiviteten, men ikke i anden indkomst.

Begrundelse:

Skatteministeriet skal indledningsvist bemærke, at det følger af bekendtgørelse nr. 78 af 13. februar 2008 om tilskud til natur- og miljøprojekter § 1, stk. 1, nr. 3, at ansøgere kan søge om tilskud fra FødevareErhverv til projekter, der omfatter ikke-produktionsfremmende investeringer i forbindelse med beskyttelse, etablering og genopretning af natur eller miljø på landbrugs- eller naturarealer, jf. § 9.

Det fremgår endvidere af spørgers oplysninger, at spørger påtænkes at stå som ansøger af tilskuddet.

Det er således Skatteministeriets opfattelse, at spørger bliver den reelle modtager af tilskuddet, og han er derfor skattepligtig heraf, jf. statsskattelovens § 4.

Det er spørgers opfattelse, at der i nærværende sag er tale om erhvervsmæssig virksomhed, og at udgifterne til projektet derfor må betragtes som driftsomkostninger, som er fradragsberettigede efter statsskattelovens § 6, litra a.

I SKM2010.388.SR fandt Skatterådet, at det var et naturligt led i skovdrift at afholde udgifter i forbindelse med offentlighedens adgang til skoven.

Da skovejendommen kunne karakteriseres om ikke-erhvervsmæssig virksomhed, skulle udgifterne til projektet omkring offentligt adgang til skoven behandles som udgifter i ikke-erhvervsmæssig virksomhed. Der var derfor fradrag for udgifterne efter nettoindkomstprincippet, som efter praksis gælder for ikke erhvervsmæssig virksomhed.

I nærværende sag driver spørger en erhvervsmæssig landbrugsvirksomhed.

Det er på baggrund af SKM 2010.388.SR Skatteministeriets opfattelse, at naturprojektet ikke skal vurderes isoleret, men kan anses som et naturligt led i spørgers erhvervsmæssige landbrug.

Udgifterne til deltagelse til projektet kan dermed anses for driftsudgifter, og spørger har dermed fradrag for udgifterne efter statsskattelovens § 6, litra a.

Skatteministeriet skal dermed indstille til Skatterådet, at spørgsmålet skal besvares med ja, idet spørger i medfør af statsskattelovens § 6, litra a kan fradrage projektudgifterne ved opgørelse af spørgers skattepligtige indkomst i det omfang spørger som tilskudsmodtager/ansøger afholder projektudgifterne.

Ad spørgsmål 2:

Det ønskes bekræftet, at projektet ikke har skattemæssige konsekvenser for de øvrige lodsejere, der deltager i projektet.

Skatteministeriet skal indledningsvis bemærke, at enhver kan få et bindende svar på spørgsmål om virkningen af indkomstskat, ejendomsværdiskat eller afgift efter pensionsbeskatningsloven for andre end spørgeren af en disposition, som spørgeren påtænker at foretage, når told- og skatteforvaltningen i øvrigt har kompetence til at afgøre spørgsmålet, jf. skatteforvaltningslovens § 21, stk. 2.

Det er Skatteministeriets opfattelse, at det - som projektet er beskrevet - ikke vil have nogen direkte skattemæssige konsekvenser for de øvrige lodsejere, der stiller jord til rådighed for projektet.

Skatteministeriet skal derfor indstille til Skatterådet, at spørgsmålet besvares med ja.

Skulle de deltagende lodsejere dog have direkte indtægter eller udgifter i forbindelse med deltagelse i projektet, vil disse skulle behandles efter de almindelige skatteretlige regler. Der er således ved besvarelsen af spørgsmål 2, alene taget stilling til, om der er nogle skatteretlige konsekvenser for de øvrige lodsejere ved at stille jorden til rådighed for projektet.

Såfremt værdien af de øvrige lodsejeres respektive ejendomme er steget i forbindelse med deltagelse i projektet, vil denne værdistigning kunne komme til beskatning i forbindelse med salg af ejendommene efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.

Ad spørgsmål 3:

Det ønskes bekræftet, at der for spørger er tale om økonomisk virksomhed i momsmæssig henseende.

Lovgrundlag:

Efter momslovens § 3, stk. 1, er afgiftspligtige personer juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.

Det fremgår af den bagvedliggende bestemmelse i momssystemdirektivets artikel 9, stk. 1, at:

Ved " afgiftspligtig person" forstås enhver, der selvstændigt og uanset stedet udøver økonomisk virksomhed uanset formålet med eller resultatet af den pågældende virksomhed. Ved økonomisk virksomhed, forstås alle former for virksomhed som producent, handlende eller tjenesteyder, herunder minedrift og landbrug, samt virksomhed indenfor liberale og dermed sidestillede erhverv. Ved økonomisk virksomhed forstås navnlig udnyttelse af materielle eller immaterielle goder med henblik på opnåelse af indtægter af en hvis varig karakter.

Efter momslovens § 4, stk. 1, skal der betales moms af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering.

Det fremgår af momslovens § 27, stk. 1, at "ved levering af varer og ydelser er afgiftsgrundlaget vederlaget herunder tilskud, der er direkte forbundet med varens eller ydelsens pris, men ikke indbefattet afgiften efter denne lov..."

Praksis:

I sag C-215/94, Jürgen Mohr (om godtgørelse til en landmand i forbindelse med ophør af mælkeproduktion) og sag C-384/95, Landboden-Agrardienst GmbH & Co KG (om national godtgørelse, som blev givet til en landmand for at undlade at høste 20 pct. af afgrøderne), har EF-Domstolen fastslået, at der ikke er tale om en leverance af tjenesteydelser, når en landmand undlader at producere afgrøder eller mælk mod godtgørelse, idet tilskudsgiverne - henholdsvis Fælleskabet og den tyske stat - ikke erhverver goder eller tjenesteydelser til eget brug, da landmændenes undladelser sker i almenhedens interesse. Undladelserne giver således ikke tilskudsyderne sådanne fordele, at de kan anses for at være forbrugere af en tjenesteydelse.

Begrundelse:

Der skal betales moms af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Momspligten forudsætter således, at der er leveret en vare eller ydelse, og at der herfor er ydet et vederlag.

Momspligten forudsætter endvidere, at der er tale om økonomisk virksomhed.

Økonomisk virksomhed omfatter alle former for virksomhed som producent, handlende eller tjenesteyder, herunder minedrift og landbrug, samt virksomhed indenfor liberale og dermed sidestillede erhverv. Ved økonomisk virksomhed forstås navnlig udnyttelse af materielle eller immaterielle goder med henblik på opnåelse af indtægter af en hvis varig karakter.

Det er Skatteministeriets opfattelse, at projektet må anses for at være et led i spørgers almindelige landbrugsvirksomhed, og dermed omfattet af den økonomiske virksomhed, der drives af landbrugsvirksomheden.

Med henblik på afgørelsen af, hvorvidt tilskuddet fra FødevareErhverv skal medregnes i landbrugsvirksomhedens momsgrundlag, skal der tages stilling til, om tilskuddet er betinget af en leverance.

Det fremgår af sag C-215/94, at et tilskud ikke er momspligtigt, når tilskudsgiveren ikke erhverver goder eller tjenesteydelser til eget brug, men leverancen i stedet sker i almenhedens interesse.

Skatteministeriet finder i den foreliggende sag, at den ydelse spørger leverer i form af gennemførelse af naturplejeprojektet, ikke direkte kommer FødevareErhverv til gode, men at leverancen derimod sker i almenhedens interesse.

Skatteministeriet finder på den baggrund ikke, at spørger skal afregne moms af tilskuddet.

Idet deltagelse i naturprojektet anses for at være en integreret del af spørgers landbrugsvirksomhed vil spørger have fradragsret for udgifter relateret til projektet i samme omfang som udgifter relateret til den momspligtige landbrugsvirksomhed i øvrigt.

Skatteministeriet skal imidlertid henlede opmærksomheden på, at det fremgår af "Vejledning til ansøgning om tilskud til natur- og miljøprojekter", at udgifter til moms ikke er tilskudsberettigede, medmindre momsen endeligt afholdes af tilskudsmodtageren.

Skatteministeriet skal på den baggrund indstille, at spørgsmål 3 besvares med "ja".

Ad spørgsmål 4:

Det ønskes bekræftet, at deltagelse i projektet ikke har afgiftsmæssige konsekvenser for ansøger og de deltagende lodsejere.

Begrundelse:

Skatteministeriet finder, at det er et naturligt led i lodsejernes momsregistrerede landbrugsdrift, at stille jordlodder til rådighed for projektet. Idet de øvrige lodsejere ikke efter det oplyste vil have hverken indtægter eller udgifter i forbindelse med deltagelse i projektet, finder Skatteministeriet ikke, at deltagelsen vil have afgiftsmæssige konsekvenser for de involverede.

Det indstilles derfor, at spørgsmål 4 besvares med ja.

Skulle de deltagende lodsejere dog have direkte indtægter eller udgifter i forbindelse med deltagelse i projektet, vil disse skulle behandles efter de almindelige momsretlige regler. Der er således ved besvarelsen af spørgsmål 4, alene taget stilling til, om der er nogle afgiftsmæssige konsekvenser for de øvrige lodsejere ved at stille jorden til rådighed for projektet.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltrådte Skatteministeriets indstilling og begrundelse.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter