Dato for udgivelse
24 May 2011 09:26
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse
17 May 2011 13:34
SKM-nummer
SKM2011.353.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
11-044086
Dokument type
Bindende svar
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Forskud, oplysningsskema, årsopgørelse, skattekort og regnskaber
Emneord
Personalegoder, multimediebeskatning, særligt programmel
Resumé

Skatterådet har taget stilling til spørgsmål om særligt programmel i relation til multimediebeskatning.

Det bindende svar er af hensyn til tavshedspligten offentliggjort i en forkortet og redigeret form
Hjemmel
Ligningsloven § 16, stk. 12
Reference(r)
Ligningsloven § 16, stk. 12
Henvisning
Skatteministeriets Juridiske vejledning, afsnit C.A.5.2.

Spørgsmål:

  1. Kan det bekræftes, at spørgers bærbar Pc kan anses som værende en computer med særligt programmel?
  2. Kan det bekræftes, at der ikke udløses multimediebeskatning for spørgers medarbejdere, når de medtager spørgers Pc'er på bopælen?

Svar:

Ad. 1: Ja
Ad. 2: Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørgers bærbar Pc politik:

Spørger er en udenlandsk ambassade, der er beliggende i Danmark.

Spørger har et begrænset antal bærbare Pc'er til rådighed for spørgers medarbejdere. De bærbare Pc'er er allokeret til et begrænset antal medarbejder, der grundet deres stilling og rejseaktivitet er nødsaget til at kunne tilgå ambassadens netværk ude fra ambassadens område. De bærbare Pc'er udgør en meget vigtig del af ambassadens diplomatiske kommunikations netværk, hvorfra man ikke bare har adgang til sikkerhedsklassificerede e-mails, men også til det pågældende lands udenrigsministeriums sikkerheds klassificerede dokumenter og andre informationskilder. Tildelingen af bærbare Pc'er til medarbejderne prioriteres ud fra en matrix, der udgives af det det pågældende lands udenrigsministeriums IT direktorat, idet man måler det påkrævede svarfrekvensmønster for den enkelte medarbejder mod det antal gange man forventer en medarbejder vil være fraværende fra ambassaden. Medarbejderne, der har en fast bærbar Pc, har ikke nogen stationær computer på arbejdspladsen.

Medarbejdere, der ikke har en bærbar Pc fast allokeret, har også mulighed for at låne en bærbar Pc med hjem, såfremt det er arbejdsmæssigt begrundet og tilladelse hertil er givet. Ambassaden har en fast udlånsordning hvorved, at medarbejderen som ikke har en bærbar Pc fast allokeret, i dette tilfælde "bytter" computer med en af de medarbejdere, som har en bærbar allokeret til sig.

Der er en række nærmere angivne særlige programmer, som er helt unikke for dette udenlandske ministerium, og som kun er tilgængelige fra de bærbare Pc'er:

Særlig stor sikkerhedspolitik:

Ambassaden har i overensstemmelse med internationale politikker særlig stor sikkerhedspolitik omkring tilgangen, anvendelsen og hjembringelsen af ambassadens bærbare Pc'er.

Alle ambassadens bærbar Pc'er er tilknyttet ambassadens netværk, der er sikkert netværk, der både er lukket, beskyttet og krypteret.

Ambassadens bærbare Pc'er må alene medtages på bopælen, såfremt der er et arbejdsmæssigt behov og tilladelse skal være givet forud. Alle medarbejdere skal derfor have tilladelse til at tage en bærbar Pc med hjem.

For at en medarbejder kan anvende en af ambassadens bærbar Pc'er skal medarbejderen tilknyttes en særlig brugergruppe, der administreres af en central IT support gruppe i ambassadens hjemland.

For at kunne benytte den bærbar Pc'er skal medarbejderen aktivere den bærbare Pc'er ved at indsætte et kryptokort i den bærbare Pc'er også kaldet en "Bitlocker". En BitLocker er en lille anordning, der minder om et USB stik. I tilknytning til BitLockeren skal medarbejderen indtaste en PIN kode, der er tilknyttet den specifikke BitLocker. Både BitLockeren og PIN koden er fortroligt materiale.

Endelig skal alle medarbejdere underskrive en særlig tilladelsesblanket, som er en betingelse for at de tager en bærbar Pc med hjem eller på rejse. Med denne erklæring indestår medarbejderen for, at de opbevarer den bærbare Pc'er, BitLockeren og en nærmere angiven PIN kode forsvarligt og i henhold til ambassadens retningslinjer. Disse retningslinjer fastslår blandt andet, at de bærbar Pc'er alene må anvendes erhvervsmæssigt. De ovennævnte særlige tilladelsesblanketter opdateres løbende og medarbejderne genlæser og underskriver disse mindst en gang om året.

Alle disse sikkerhedsprocedurer gør, at medarbejderne i realiteten undgår at tage en bærbar Pc'er væk fra ambassaden med mindre det er strengt nødvendigt af hensyn til arbejdet.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Lovgrundlag:

I henhold til ligningslovens § 16, stk. 12 udgør den skattepligtige værdi af et eller flere multimedier, der er stillet til rådighed af en eller flere arbejdsgivere mv. som nævnt i stk. 1 for den skattepligtiges private benyttelse, et grundbeløb på 3.000 kr. (2010-niveau). Ved multimedier forstå computer med sædvanligt tilbehør, telefon, herunder oprettelses-, abonnements- og forbrugsudgifter samt selve telefonapparatet, og adgang til datakommunikation via en internetforbindelse, herunder engangsudgiften til etablering af internetforbindelsen.

Multimedie tages med hjem fra arbejdspladsen:

SKATs vejledning til multimediebeskatning fra februar 2010 oplyser, at multimedieskatten udløses i følgende tilfælde:

"...I praksis vil rådighedsbegrebet betyde, at hvis en arbejdstager én gang tager et af multimedierne med hjem, er det bragt ind i den private sfære, og der er en formodning for, at der er privat rådighed over godet. Det glæder også, hvis du har multimedier til rådighed i forbindelse med distance, eller hjemmearbejdsplads, herunder hvis du har din bopæl som arbejdsplads...".

Udgangspunktet er således, at såfremt en medarbejder låner en af arbejdsgiverens bærbar Pc'er med hjem bare én gang, så er der formodning for privat rådighed, hvilket udløser multimedieskat.

Computer med særligt programmel:

Ifølge SKATs vejledning til multimediebeskatning fra februar 2010 fremgår dog følgende modifikation:

..."Der kan være helt særlige situationer, hvor du ikke anses for at have rådighed over en computer til din private brug, selvom den medbringes på bopælen. Du skal således ikke beskattes, hvis følgende betingelser er opfyldt:

  • Du har mulighed for at låne en af din arbejdsgivers computere med hjem.
  • Computeren indeholder særlig programmel til brug for dit arbejde.
  • Der er et begrænset antal computere til rådighed for hjemlån.
  • Du låner kun computeren med hjem i ny og næ.
  • Der er støtte for, at du kun må anvende og faktisk kun anvender den erhvervsmæssigt..."

De bærbare Pc'er:

De bærbare Pc'er gør det muligt for medarbejderne at tilgå ambassadens netværk, når medarbejderne ikke befinder sig inden for ambassadens område.

Medarbejderne kan alene anvende programmer, der allerede er installeret på den bærbare Pc. Medarbejderne kan derfor ikke installere nye programmer på ambassadens bærbare Pc'er.

Medarbejderen har mulighed for, at tilgå Internettet på de bærbare Pc'er, men af sikkerhedsmæssige årsager, er der store begrænsninger i, hvorledes Internettet kan anvendes. Der er ingen adgang til sociale medier, og det er ikke muligt at tilgå interaktive hjemmesider, som f.eks. Facebook og netbanken. I realiteten vil medarbejderne derfor alene have adgang til ambassadens hjemmeside og netværk ved anvendelsen af de bærbare Pc'er.

Formodningen for medarbejdernes private rådighed over en arbejdsgiverbetalt bærbar Pc gælder således ikke, såfremt den bærbar Pc kan kategoriseres som værende en "computer med særligt programmel" og aftalen med arbejdsgiveren opfylder ovenstående betingelser.

I SKM2010.273.SR fandt Skatterådet, at medarbejderne ikke skulle multimediebeskattes, når de medtog arbejdsgiverens FAP computere på bopælen, da FAP computerne opfyldte betingelserne for at være computer med særligt programmel. Skatterådet lagde i deres afgørelse blandt andet vægt på, at FAP computerne var udstyret med et særligt kryptokort for hver enkelt computer, som skal aktiveres før den enkelte computer kan anvendes. Derudover lagde Skatterådet vægt på, at der på FAP computerne var installeret et helt særligt dyrt og udvidet krypteringsprogram som følge af et helt særligt behov for sikkerhed i forbindelse med udførelsen af arbejdsopgaverne. Endeligt lagde Skatterådet vægt på, at der alene var tale om computere, der var en del i en udlånsordning, at der alene var et begrænset antal computere til rådighed for hjemlån, at computerne alene kunne lånes med hjem i ny og næ, at computerne var nødvendige for udførelsen af arbejdet samt, at computeren alene må anvendes erhvervsmæssigt.

I samme bindende svar fandt Skatterådet endvidere ikke, at det ville udløse multimediebeskatning for medarbejderen, hvis FAP computeren gav medarbejderen mulighed for internetforbindelse på bopælen. Internetadgangen var dog af sikkerhedsmæssige årsager indskrænket, idet der var visse begrænsninger i forbindelse med fremsendelse og modtagelse af mail samt browsing på Internettet. F.eks. var der ikke adgang til Messenger, Netbank, Skype og Tv-radio over Internettet. FAP computeren var den del i en udlånspulje, der kunne medtages på bopælen i forbindelse med en særskilt honoreret tilkaldevagt.

Ambassadens bærbar Pc'er er efter spørgers opfattelse at anse som en computer med særligt programmel. Som begrundelse herfor kan fremføres følgende forhold:

  • Alle ambassadens bærbar Pc'er er tilknyttet ambassadens særlige netværk, der er et sikkert netværk, der både er lukket, beskyttet og krypteret.
  • For at kunne anvende en af ambassadens bærbar Pc'er, skal den bærbar Pc'er aktiveres med et kryptokort, også kaldet en BitLocker.
  • Medarbejderen skal have adgang til den unikke PIN kode, der er tilknyttet til den specifikke BitLocker.
  • Ambassadens bærbar Pc'er har begrænset adgang til Internettet. Internetadgangen er begrænset til spørgers netværk, og der er ingen adgang til f.eks. social medier og interaktive sider.
  • For at en medarbejder kan anvende en af ambassadens bærbar Pc'er, skal medarbejderen tilknyttes en særlig bruger gruppe, der administreres af en central IT support gruppe i ambassadens hjemland.
  • Ambassadens bærbar Pc'er må alene medtages på bopælen, såfremt det er arbejdsmæssigt begrundet. Alle medarbejdere skal derfor indhente tilladelse, hver gang den bærbar Pc'er skal medtages på bopælen.
  • Alle medarbejdere skal underskrive en særlig tilladelsesblanket før den barbar Pc'er medtages på bopælen.
  • Ambassaden har faste retningslinjer for anvendelse af ambassadens bærbar Pc'er, hvoraf det fremgår, at de kun må anvendes erhvervsmæssigt.

Ud fra ovenstående faktorer må ambassadens bærbar Pc'er i lighed med spørgers FAP computere i SKM2010.273.SR være at anse som en computer med særligt programmel.

Spørger har yderligere oplyst, at:

  • BitLocker-softwaret er en funktion af den ændrede Windows Vista Enterprise version, der er tilkøbt
  • At BitLockeren anvendes på alle bærbare Pc'er, både dem, som er klassificeret som Protect og som Restricted og for alle Restricted arbejdsstationer beliggende uden for Ambassadens Confidential Area.
  • Prisen anslås til ca. 150 kr. pr. stk., der muligvis skal tillægges andre forbundne omkostninger, der ikke umiddelbart er Ambassaden bekendt, idet det ikke umiddelbart har været muligt at få den fuldstændige pris oplyst af Ambassadens It-afdeling.
  • En BitLocker er ikke umiddelbart sammenlignelig med en Token-løsning, idet Bitlockerkryptering, inklusiv specifikt USB udstyr og PIN code er tilsluttet under konstruktionen af den bærbare Pc. Man kan ikke erstatte den med en Token udstyrsenhed eller for den sags skyld med en anden FCO Bitlocker, da hver enkelt er unik for den enkelte FCO-bærbare Pc.
  • Den bærbare Pc kan tilkobles Internettet, men er spærret fra alle hjemmesider, bortset fra en secure accesses hjemmeside, som er placeret i hjemlandet. Efter endnu en secure login fra hjemmesiden, er der yderligere adgang til Internettet, men adgang til sociale medier er blokeret ligesom adgang til hjemmesider, der enten kører med usikre koder (de fleste interaktive hjemmesider) eller hvor indholdet ikke opfylder de statslige standarder i hjemlandet, også er blokeret. Al brug af Internettet på dette websted er overvåget centralt.

Skatteministeriets indstilling og begrundelse

I ligningslovens § 16 præciseres indkomstopgørelsen efter statsskattelovens §§ 4-6 for så vidt angår såkaldte personalegoder, dvs. de særlige bestemmelser for økonomiske fordele (goder), der ydes som led i arbejdsaftaler, når fordelen har en anden form end penge. Sådanne økonomiske fordele sidestilles efter bestemmelsen med arbejdsvederlag, og værdien af fordelen medregnes ved opgørelsen af den ansattes skattepligtige indkomst.

Ligningslovens § 16 omtaler vederlag i form af formuegoder af pengeværdi, sparet privatforbrug og værdien af helt eller delvis vederlagsfri benyttelse af andres formuegoder. Sparet privatforbrug er forbrug i privatsfæren, fx forbrug af kost, el, telefon, transport og lign., i modsætning til forbrug i erhvervssfæren.

Ved lovforslag nr. 199 af 22. april 2009, der senere blev vedtaget som lov nr. 519 af 12. juni 2009, blev der indført et nyt stk. 12 i ligningslovens § 16, den såkaldte multimediebeskatning, der har virkning fra og med indkomståret 2010.

Det betyder, at den skattepligtige værdi af et eller flere multimedier, der er stillet til rådighed af en eller flere arbejdsgivere mv. som nævnt i stk. 1, for den skattepligtiges private benyttelse, udgør et grundbeløb på 3.000 kr. (2010-niveau). Ved multimedier forstås computer med sædvanligt tilbehør, telefon, herunder oprettelses-, abonnements- og forbrugsudgifter samt selve telefonapparatet, og adgang til datakommunikation via en internetforbindelse, herunder engangsudgiften til etablering af internetforbindelsen. Den skattepligtige værdi nedsættes ikke med den skattepligtiges eventuelle betaling i indkomståret for råderetten eller brugen. Har samtlige goder, der er stillet til rådighed for den skattepligtiges private benyttelse, kun været stillet til rådighed en del af året, nedsættes den skattepligtige værdi svarende til det antal hele måneder, hvori ingen af goderne har været til rådighed. Grundbeløbet i 1. pkt. reguleres efter personskattelovens § 20.

Praksis:

I SKM2010.704.SR bekræftede Skatterådet, at hjemlån i ny og næ af Pc'er med adgang via en VPN-løsning til fagsystemer er omfattet af ligningslovens § 16, stk. 12.

I SKM2010.418.SR kunne Skatterådet bekræfte at, for så vidt angår den "lukkede" PC, er spørgers montører ikke omfattet af multimediebeskatning, når de tager denne bærbare PC med hjem. For så vidt angår den "åbne" PC vil spørgers montører være omfattet af multimediebeskatningen, hvis den tages med hjem. Skatterådet kunne endvidere bekræfte, at spørgers montører er omfattet af multimediebeskatning, hvis de tager det mobile bredbånd med hjem.

Endeligt fandt Skatterådet ikke, at der skal ske kontrol af den "lukkede" PC, da formodningen for privat rådighed er afkræftet for denne. Da den "åbne" PC og den mobile internetforbindelse er omfattet af multimediebeskatningen, skal der heller ikke føres kontrol med dem.

I SKM2010.273.SR har Skatterådet taget stilling til en række spørgsmål vedrørende særligt programmel bl.a. i forbindelse med konkrete opgaver samt vagtfunktioner i relation til multimediebeskatning.

I SKM2010.262.SR har Skatterådet taget stilling til en række spørgsmål om særligt programmel i relation til multimediebeskatning.

Begrundelse:

Af LFB 2009-04-22 nr. 199 (L 199) fremgår om det om rådighedsbegrebet over multimedier, at:

"I praksis vil rådighedsbegrebet betyde, at hvis en arbejdstager én gang tager et af de pågældende goder med hjem, er godet bragt ind i den private sfære, og der er en formodning for, at der er privat rådighed over personalegodet. Denne formodning kan kun vanskeligt afkræftes og kun ved meget sikre beviser for, at telefonen eller computeren kun er brugt erhvervsmæssigt".

I bemærkningernes pkt. 2.7.2 til lovforslaget om multimediebeskatning, er det anført, at multimediebeskatningen bl.a. omfatter en telefon, det vil sige en almindelig fastnettelefon eller en mobiltelefon, der stilles til rådighed fra en arbejdsgiver til privat benyttelse. Videre anføres det, at såfremt en telefon tages med hjem på bopælen, er der en formodning for, at den også anvendes privat.

Endelig anføres det, at såfremt der er tale om en arbejdsgiverbetalt fastnettelefon eller installation af bredbåndsforbindelse på arbejdstagerens bopæl vil dette altid udløse beskatning.

Det fremgår endvidere af L 199:

At hvis arbejdstageren foretager private opkald fra telefonen, vil vedkommende blive anset for at have telefon til rådighed for privat brug. Denne mulighed for at afkræfte formodningen for privat rådighed over en telefon gælder ikke tilsvarende for en computer, der tages med hjem på bopælen eller internetadgang fra bopælen.(Skatteministeriets understregning). Baggrunden er blandt andet, at for en telefon er det muligt at få specificerede lister på telefonopkald, der kan dokumentere, at telefonen udelukkende anvendes erhvervsmæssigt - dette er ikke muligt på samme måde for så vidt angår computer eller internetadgang."

Arbejdsgiver kan således alene kontrollere, hvilke programmer, der ligger på computeren, men ikke, med fornøden sikkerhed, om der herudover har været privat anvendelse af fx E-mail, Internet eller Office-pakken el. lign., ligesom det ikke - med tilstrækkelig sikkerhed - er muligt at kontrollere privat brug af en internetforbindelse.

Der gælder således en klar formodningsregel om, at når en computer medbringes på bopælen står den til rådighed for privat brug.

Formodningsreglen gælder også, hvis medarbejderen har multimedier til rådighed i hjemmet i forbindelse med en distance- eller hjemmearbejdsplads, herunder hvis medarbejderen har sin bopæl som arbejdsplads, jf. Skatteministeriets juridiske vejledning, afsnit C.A.5.2.2.2.4.

I Skatteministeriets juridiske vejledning 2011-1, afsnit C.A.5.2.2.3.5 er der angivet følgende om undtagelse til multimediebeskatning:

..."For at en computer med særligt programmel til hjemlån, der tages med hjem, kan være undtaget fra beskatning, skal en række betingelser være opfyldt. Der er tale om en undtagelse til hovedreglen om, at multimedier, der medtages på bopælen, udløser multimediebeskatning...

Der kan således være helt særlige situationer, hvor medarbejderen ikke anses for at have rådighed over en computer til privat brug, selvom den medbringes på bopælen. Medarbejderen skal således ikke beskattes, hvis følgende betingelser er opfyldt:

  • Medarbejderen har mulighed for at låne en af arbejdsgiverens computere med hjem.
  • Computeren indeholder særlig programmel til brug for medarbejderens arbejde.
  • Der er et begrænset antal computere til rådighed for hjemlån.
  • Medarbejderen låner kun computeren med hjem i ny og næ.
  • Der er støtte for, at medarbejderen kun må anvende og faktisk kun anvender den erhvervsmæssigt.

Hvis en medarbejder tager en sådan computer til hjemlån med hjem og opfylder betingelserne for ikke at blive multimediebeskattet, kan medarbejderen desuden tage en mobil bredbåndsforbindelse med hjem, uden at det udløser multimediebeskatning, hvis den følger med computeren og er nødvendig for at kunne udføre arbejdsopgaven. Det kan fx være, at medarbejderen skal kunne komme på arbejdsgiverens netværk.

Skatteministeriet har bl.a. på Microsofts hjemmeside fundet nedenstående oplysninger om BitLocker:

..." BitLocker er forbedret i Windows 7, og den findes i Ultimate og Enterprise. BitLocker bidrager til at holde alt fra dokumenter til adgangskoder beskyttet ved at kryptere hele det drev, som Windows og dine data er placeret på. Når BitLocker er aktiveret, krypteres alle filer, som du gemmer på dette drev, automatisk.

BitLocker To Go - en ny funktion i Windows 7 - beskytter transportable lagerenheder, som man nemt glemmer, f.eks. USB-flashdrev og eksterne harddiske..."

... BitLocker-drevkryptering beskytter de operativsystemer, faste datadrev og flytbare datadrev, der mistes eller bliver stjålet. Indholdet af drevene krypteres med BitLocker, og brugerne skal angive legitimationsoplysninger for at få adgang til oplysningerne. På det drev, hvor Windows er installeret, bruges TPM (Trusted Platform Module) og BitLocker til at registrere, om computerens kritiske startproces er blevet ændret. Det kan desuden være nødvendigt med en pinkode eller en startnøgle, for at brugerne kan få adgang til dataene på drevet. På faste og flytbare datadrev kan brugere få adgang til et drev, der er beskyttet med BitLocker, ved hjælp af en adgangskode eller et chipkort eller ved at låse drevet op automatisk.

BitLocker til operativsystemdrev er udviklet til at fungere med de systemer, der har kompatibel TPM-sikkerhedshardware og BIOS. Hvis systemet skal være kompatibelt med BitLocker, skal computerproducenterne følge de standarder, der er defineret af TCG (Trusted Computing Group). Du kan finde flere oplysninger om TCG ved at besøge webstedet for Trusted Computing Group .."

Som anført af spørger er der i nærværende sag bl.a. tale om:

  • Computere med helt særlige programmer installeret
  • Computere med et helt særligt sikkerhedsbehov, hvorfor der bl.a. er installeret ovennævnte BitLocker og den dertil anvendte PIN kode
  • Der er begrænset anvendelse af omhandlede computere, idet der alene er adgang til spørgers netværk, og ingen eller yderst begrænset adgang til interaktive sider og sociale medier
  • Medarbejderne skal tilknyttes en særlig brugergruppe til disse Pc'er
  • Der skal være et arbejdsmæssigt behov for hjemlån af en computer, hvorfor medarbejderne skal indhente tilladelse i hvert enkelt tilfælde før hjemlån.
  • Imidlertid er anskaffelsen af BitLockeren ikke umiddelbart bekostelig, men det kan skyldes, at en del af prisen er inkluderet i den samlede pris for Windows Vista Enterprice-programmet incl. BitLockeren.

Ifølge de foreliggende oplysninger er der på spørgers computere således installeret helt særlige programmer, som kun kan anvendes af Ambassaden, samt et helt udvidet krypteringsprogram som følge af et særligt behov for sikkerhed i forbindelse med udførelsen af arbejdsopgaverne.

De i sagen særlige nævnte programmer sammen med tilkøb af nævnte BitLocker-system må derfor, efter Skatteministeriets opfattelse, anses som særligt programmel i relation til Ambassadens opgaver, og for krypteringsprogrammet som særligt påkrævet i den konkrete situation, hvorved der ikke skal ske multimediebeskatning, selvom denne computer medtages på bopælen. Det forudsætter dog, at der alene er tale om computere, der er del af en udlånsordning, at der alene er et begrænset antal computere til rådighed for hjemlån, at computerne alene lånes med hjem i ny og næ, at computerne er nødvendige for udførelsen af arbejdet samt at computeren alene må anvendes erhvervsmæssigt, og at der er støtte herfor.

Indstilling:

Skatteministeriet indstiller derfor, at der svares ja til spørgsmålene.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skatteministeriets afgørelse og begrundelse.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter