Dato for udgivelse
28 Jun 2011 13:41
SKM-nummer
SKM2011.447.LSR
Myndighed
Landsskatteretten
Sagsnummer
10-02968
Dokument type
Afgørelse
Overordnede emner
Afgift
Overemner-emner
Energi og kuldioxid
Emneord
Forrentning, tilbagebetaling, CO2-afgift
Resumé
Et selskab var berettiget til forrentning af tilbagebetalt CO2-afgift for perioden 2005-2009. Tilbagebetalingen skete i henhold til CO2-afgiftslovens § 8b, stk. 5.
Reference(r)

CO2-afgiftsloven § 8 b, stk. 5

Henvisning

Procesvejledningen 2010-1, afsnit J.3


Klagen skyldes, at SKAT har afslået selskabets anmodning om forrentning af et tilbagebetalt beløb på 23.235.689 kr. i CO2-afgift for perioden 2005-2009. Beløbet blev tilbagebetalt i henhold til CO2-afgiftslovens § 8 b, stk. 5, der blev indsat ved lov nr. 1384 af 21. december 2009.

Landsskatterettens afgørelse
Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse, således at selskabet er berettiget til renter af beløbet på 23.235.689 kr. efter punkt 7 i (den dagældende) Procesvejledningens afsnit J.3.

Det overlades til SKAT at foretage den beløbsmæssige opgørelse af renterne.

Sagens oplysninger
H1 A/S har siden CO2-afgiftslovens indførelse i 1992 været forpligtet til at betale CO2-afgift.

Som følge af EU-direktiv nr. 2003/87/EF blev CO2-kvotesystemet indført ved lov i Danmark i 2004. Formålet med CO2-kvotesystemet var at begrænse udledningen af CO2, hvilket var sammenfaldende med formålet med CO2-afgiftsloven.

Indførelsen af CO2-kvotesystemet havde som konsekvens, at visse virksomheder, herunder H1 A/S, var omfattet af dobbeltregulering, idet såvel CO2-kvotesystemet som CO2-afgiftsloven fandt anvendelse.

Ved CO2-kvotesystemets indførelse blev der i lov nr. 464 af 9. juni 2004 (herefter benævnt 2004-loven) samtidig foretaget en række ændringer af skatte- og afgiftslovgivningen, herunder CO2-afgiftsloven. Lovgiver udtalte i lovforslaget (nr. L 229 af 14. april 2004):

"Med EU-kvotesystemet vil der fremover ske en dobbeltregulering, såfremt virksomhederne både skal betale CO2-afgift og reguleres af CO2-kvoter. (...)

Det foreslås på denne baggrund, at CO2-afgiften for det kvoteregulerede brændselsforbrug til produktionsprocesser i industrien tilbagebetales fuldt ud. (...)

(...)

Samlet vurdering af konsekvenserne af lovforslaget

 

Positive konsekvenser

Negative konsekvenser

Økonomiske konsekvenser for stat, amter og kommuner

Ingen

Beskedent rentetab.

Tilbagebetaling af CO2-afgift til det kvoteomfattede brændselsforbrug forventes med en vis usikkerhed at medføre et provenu-tab på ca. 30 mio. kr.

(...)

Til § 5

Til nr. 1
De foreslåede ændringer skal notificeres for Kommissionen efter statsstøttereglerne. Det foreslås at skatteministeren sætter loven i kraft, når Kommissionens godkendelse foreligger. Samtidig foreslås det, at loven har virkning fra 1. januar 2005.

Såfremt Kommissionens godkendelse endnu ikke foreligger den 1. januar 2005 og loven sættes i kraft på et senere tidspunkt, vil CO2-afgift af kvoteregulerede brændselsforbrug i industrien til produktionsprocesser blive tilbagebetalt fra den 1. januar 2005 og indtil lovens ikrafttræden.

En sådan eventuel tilbagebetaling vil ske på baggrund af virksomhedernes faktiske brændselsforbrug omfattet af kvoter"

I 2004-lovens § 3, nr. 1, blev fastsat, at der i CO2-afgiftsloven skulle indsættes en ny bestemmelse - § 9 a - hvorefter virksomheder med en tilladelse til udledning efter lov om CO2-kvoter skulle have ret til fuld tilbagebetaling af CO2-afgifter.

2004-lovens § 5 havde følgende ordlyd:

"Stk. 1. Skatteministeren fastsætter tidspunktet for lovens ikrafttræden.

Stk. 2. Loven har virkning fra den 1. januar 2005.

(...)"

Kommissionen traf afgørelse om 2004-loven den 17. juni 2009. Kommissionen kunne ikke godkende den påtænkte tilbagebetalingsordning, således som den var udformet i 2004-loven. Kommissionen accepterede imidlertid, at der kunne ske tilbagebetaling af CO2-afgifter (CO2-afgiftsfritagelse), såfremt de pågældende virksomheder betalte EU's minimumsafgifter.

På baggrund heraf blev lov nr. 1384 af 21. december 2009 (herefter benævnt 2009-loven) vedtaget. Ved lovens § 5, nr. 6 og 11, blev indsat bestemmelser i CO2-afgiftsloven om tilbagebetaling af CO2-afgift (CO2-afgiftsfritagelse) svarende til bestemmelserne i 2004-loven, dog var bestemmelserne ændret således, at de opfyldte Kommissionens krav.

Af lovforslaget (nr. L 63 af 18. november 2009) fremgår af de indledende bemærkninger:

"Indførelsen af kvotesystemet har i Danmark medført dobbeltregulering af industriernes CO2-udledning med kvoter og CO2-afgifterne på brændsler.

(...)

Med dette lovforslag foreslås, at fritagelsen for CO2-afgift for de CO2-kvoteomfattede virksomheders brændselsforbrug fra 1. januar 2005 og frem, som blev vedtaget i 2004, men ikke er sat i kraft, gennemføres, dog således at betingelserne i Europa Kommissionens statsstøtteafgørelse overholdes. Ved vedtagelsen af fritagelsen i 2004 var det forudsat, at fritagelsen ikke kunne sættes i kraft forud for Kommissionens statsstøtteafgørelse, som nu foreligger.

Med dette lovforslag foreslås bl.a., at der tilvejebringes hjemmel til, at skatteministeren kan sætte den vedtagne, men ikke ikrafttrådte, fritagelse for CO2-afgift for de CO2-kvoteomfattede virksomheder i kraft, således at fritagelsen får virkning fra den 1. januar 2010, i stedet for som tidligere vedtaget, med virkning tilbage fra den 1. januar 2005.

De CO2-kvoteomfattede virksomheder har haft en forventning om, at fritagelsen for CO2-afgift for deres brændselsforbrug skulle få virkning tilbage fra 1. januar 2005, således som det som nævnt blev vedtaget ved lov i 2004. For så vidt angår perioden indtil den 1. januar 2010, altså perioden 2005-2009, er det muligt i væsentligt omfang at imødekomme virksomhedernes forventning om fritagelse for CO2-afgift inden for rammerne af Kommissionens nævnte statsstøtteafgørelse.

På den baggrund foreslås en ordning med delvis fritagelse for CO2-afgift på brændsel i perioden 2005-2009. Det foreslås implementeret som en tilbagebetaling af CO2-afgift til de CO2-kvoteomfattede virksomheder for perioden 2005-2009. Tilbagebetalingen beregnes, så der betales EU's minimumsafgifter, hvorved betingelsen herom i Kommissionens statsstøtteafgørelse overholdes. Som supplement foreslås, at der kan ske tilbagebetaling af resterende CO2-afgift på brændsel til disse virksomheders mineralogiske processer m.v. for perioden 2005-2009, hvilket ikke overtræder statsstøtteafgørelsen. Fra 2010 fritages de CO2-kvoteomfattede virksomheders brændselsforbrug til disse mineralogiske processer m.v. for både CO2-afgift og energiafgift."

Under punktet om forslagets indhold er anført:

"Der er vedtaget en fritagelse for CO2-afgift for industriens CO2-kvoteomfattede brændselsforbrug. Fritagelsen blev vedtaget med lov nr. 464 af 9. juni 2004. Fritagelsen blev dengang sendt til Europa Kommissionen med henblik på godkendelse i medfør af statsstøttereglerne. Fritagelsens ikrafttrædelse måtte derfor afvente denne godkendelse. Kommissionen traf afgørelse i denne statsstøttesag den 17. juni 2009 (afgørelse C 41/2006). Kommissionen afviser at godkende fritagelsen, men accepterer dog, at der gives fritagelse på betingelse af, at de pågældende virksomheder betaler EU's minimumsafgifter. Det betyder, at fritagelsen ikke kan virke fra den 1. januar 2005, som det ellers er vedtaget ved lov nr. 464 af 9. juni 2004 (og videreført i efterfølgende lovgivning), fordi denne betingelse hidtil ikke har været opfyldt. Betingelsen er imidlertid opfyldt fra den 1. januar 2010 på grund af de nye afgiftsregler, som er vedtaget i forbindelse med Forårspakke 2.0. Fritagelsen vil derfor kunne sættes i kraft og få virkning fra 1. januar 2010, hvis der, som foreslået i dette forslag, vedtages ophævelse af bestemmelsen om, at fritagelsen, når den sættes i kraft, skal have virkning tilbage fra 1. januar 2005.

For så vidt angår perioden 2005-2009 er det endvidere muligt - indenfor rammerne af Kommissionens statsstøtteafgørelse - i væsentligt omfang at imødekomme virksomhedernes forventning om fritagelse for CO2-afgift på brændsel tilbage fra 1. januar 2005. Der er foreslået en ordning med tilbagebetaling af CO2-afgift til de CO2-kvoteomfattede virksomheder for perioden 2005-2009. Tilbagebetalingen beregnes, så det sikres, at modtagerne betaler EU's minimumsafgifter, jf. betingelsen herom i Kommissionens statsstøtteafgørelse."

Af 2009-lovens § 15 fremgår:

"Stk. 1. Loven træder i kraft den 1. januar 2010, jf. dog stk. 2 og 3.

(...)

Stk. 15. For at opnå tilbagebetaling efter stk. 7-13 eller stk. 14 skal virksomheden have ansøgt told- og skatteforvaltningen herom senest den 1. september 2010.

Stk. 16. Tilbagebetaling efter stk. 7-13 eller stk. 14 ydes for perioden 2005-2009."

Ved brev af 22. februar 2010 anmodede H1 A/S SKAT om at få CO2-afgift for perioden 2005-2009 tilbagebetalt, jf. 2009-lovens § 8 b, stk. 5, samt at beløbet blev forrentet i henhold til rentelovens § 5 fra indbetalingstidspunktet for de enkelte månedsvise CO2-afgiftsindbetalinger.

Selskabet fik den 18. marts 2010 tilbagebetalt CO2-afgift for årene 2005-2009 på i alt 23.235.689 kr.

Ved brev af 2. juni 2010 afviste SKAT derimod at imødekomme anmodningen om forrentning af beløbet.

Ved brev af 14. juni 2010 har H1 A/S igen anmodet SKAT om forrentning af beløbet på 23.235.689 kr. fra de respektive indbetalingstidspunkter og til tilbagebetalingstidspunktet.

SKATs afgørelse
SKAT har afslået anmodningen om forrentning af beløbet på 23.235.689 kr.

Ved lov nr. 1384 af 21. december 2009 § 5, nr. 6, og § 15 blev der under en række nærmere angivne betingelser givet adgang til tilbagebetaling af CO2-afgift for perioden 2005-2009.

Loven trådte i kraft den 1. januar 2010. Det fremgår af loven, at det er et krav for at få tilbagebetaling, at der ansøges herom senest den 1. september 2010.

Kravet om tilbagebetaling er ikke omfattet af opkrævningslovens § 12. Kravet er ej heller omfattet af renteloven. Renteloven finder alene anvendelse, hvis fordringshaveren har påbegyndt retsforfølgning af kravet, jf. rentelovens § 8.

Spørgsmålet om forrentning skal vurderes efter SKATs vejledning om "Processuelle regler på SKATs område" (idet følgende benævnt Procesvejledningen), afsnit J.3.

Kravet er ikke omfattet af afsnittets punkt 7, idet der ikke er tale om tilbagebetaling af beløb, der er indbetalt efter påkrav.

Med lov nr. 1384 af 21. december 2009 er der givet et særskilt retsgrundlag for tilbagebetaling af en del af den afgiftsbelastning, som de pågældende virksomheder har haft i perioden 2005-2009 i henhold til de for denne periode gældende regler.

H1 A/S erhvervede således først et retskrav på tilbagebetaling af beløbet på 23.235.689 kr. på tidspunktet for ikrafttrædelsen af lov nr. 1384 af 21. december 2009.

Der er således ikke nogen forpligtelse for SKAT til at yde forrentning for perioden fra før modtagelsen af selskabets anmodning om tilbagebetaling efter bestemmelserne i lov nr. 1384 af 21. december 2009.

Tilsvarende er der ikke opstået noget krav om forrentning efterfølgende, idet SKAT udbetalte beløbet inden 30 dage fra tidspunktet for selskabets anmodning om tilbagebetaling af beløbet, jf. Procesvejledningens afsnit J.3, punkt 8.

Selskabets påstand og argumenter
Selskabets advokat har fremsat påstand om, at selskabet er berettiget til forrentning af beløbet på 23.235.689 kr. efter punkt 7 i Procesvejledningens afsnit J.3.

Selskabet har krav på renter primært på grundlag af den juridiske berigelsesgrundsætning.

1. præmis i berigelsesgrundsætningen er opfyldt; nemlig at staten har haft rådighed over de omhandlede indbetalte og nu tilbagebetalte CO2-afgiftsbeløb i en periode og dermed har haft en rentefordel.

Der er i nærværende situation yderligere det særlige fundament i forhold til berigelsesgrundsætningen, at lovgiver allerede ved vedtagelsen af 2004-loven besluttede og tilkendegav, at virksomheder, som var omfattet af kvotesystemet, ikke skulle dobbeltafgiftsberigtiges og derfor skulle have CO2-afgiften tilbagebetalt.

På grundlag af lovgivers vedtagelse af 2004-loven og tilkendegivelsen heri om tilbagebetaling foretog H1A/S derfor i perioden 2005-2009 de omhandlede indbetalinger med en klar forventning om, at beløbene ville blive tilbagebetalt.

Denne vedtagelse og tilkendegivelse fra lovgivers side må give et ekstra stærkt juridisk fundament i relation til berigelsesgrundsætningen i forhold til forventningen i almindelige berigelsestilfælde.

Ved vedtagelsen af 2004-loven overlod lovgiver gennemførelsen af ikrafttrædelsen af loven og dermed eksekveringen af tilbagebetalingen af CO2-afgiftsbeløbene til de administrative myndigheder.

De administrative myndigheder anvendte herefter 5 år til gennemførelsen. Det var alene myndighederne, der havde adgang til at påvirke processen.

Det var lovgivers valg, at CO2-afgiftsreglerne ikke bortfaldt som følge af kvotesystemets indførelse, og det var derfor også lovgivers valg, at der i en periode skete en uhensigtsmæssig og utilsigtet dobbeltregulering af de kvoteomfattede virksomheder.

En afvejning af risikofordelingshensyn må føre til, at staten i en sådan situation er nærmest til at bære det rentetab, som H1 A/S har lidt ved ikke at have de omhandlede beløb på ca. 23 mio. kr. til rådighed i perioden 2005-2009.

Domstolene har ved nogle domme (blandt andet Højesteret i dom af 11. oktober 1984, offentliggjort i Tidsskrift for Skatteret 1984,489) fastslået, at Skatteministeriet er forpligtet til at forrente tilbagebetalingskrav, idet det af almindelige retsgrundsætninger - herunder berigelsesgrundsætningen - følger, at der i hvert enkelt tilfælde skal ske en vurdering af, hvem der er nærmest til at bære risikoen for en skatteyders likviditets- og rentetab i perioden fra indbetaling til udbetaling.

Rentecirkulæret (der efterfølgende er indarbejdet i SKATs Procesvejledning og nu Den Juridiske Vejledning) blev udstedt på grundlag af disse domme.

At de almindelige retsgrundsætninger fortsat har en selvstændig plads ved siden af rentecirkulæret ved afgørelse af spørgsmål om forrentning af tilbagebetalingskrav, fremgår af Skatteministeriets kommentar af 5. maj 2003, offentliggjort i SKM2003.200.DEP (TfS 2003,471), til forlig i landsretten vedrørende forrentning af krav på tilbagebetaling af AM-bidrag. Ministeriet anerkendte herved, at de pågældende krav skulle forrentes efter rentecirkulæret og ikke efter bestemmelsen i AM-bidragsbekendtgørelsen, der stillede borgerne ringere end rentecirkulæret. Ministeriet udtalte:

"Efter ministeriets opfattelse må et resultat, der stiller borgerne ringere end det, som rentegodtgørelsescirkulæret og almindelige retsgrundsætninger og risikobetragtninger fører til, have sikker lovhjemmel."

Det fremgår således tydeligt, at der skal foreligge sikker lovhjemmel, såfremt et tilbagebetalingskrav skal forrentes ringere end efter rentecirkulæret.

I nærværende tilfælde er der ikke en sådan lovhjemmel.

At 2004-loven og 2009-loven ikke indeholder nogen bestemmelser om forrentning, kan ikke udgøre en sikker lovhjemmel for, at tilbagebetalingskravene ikke skal forrentes efter de almindelige retsgrundsætninger/rentecirkulæret.

SKAT har begrundet afgørelsen med, at der ikke foreligger indbetaling efter påkrav.

Dette argument forekommer forkert. H1 A/S indbetalte CO2-afgiftsbeløbene, fordi der var en klar lovfastsat pligt til at foretage indbetaling. Dette må utvivlsomt være omfattet af begrebet "efter påkrav".

Af Landsskatterettens afgørelse af 17. maj 2010, offentliggjort i SKM2010.561.LSR, fremgår, at den omstændighed, at der som sådan ikke foreligger et skriftligt påkrav fra SKAT om indbetaling af et beløb rettet specifikt til den pågældende virksomhed, ikke er ensbetydende med, at beløbet allerede derfor kan anses for ikke at være indbetalt efter påkrav. Med andre ord må man modsætningsvis af Landsskatterettens afgørelse kunne udlede, at såfremt der foreligger et klart lovgrundlag, en klar praksis eller klar myndighedstilkendegivelse, vil dette medføre, at betaling i henhold hertil anses som betaling efter påkrav.

Dette synspunkt fremgår også af skatteministerens notat om "kantinemoms-sagerne" til Folketingets Skatteudvalg (offentliggjort i TfS 2000,973). Skatteministeriet hævede sagerne om kantinemoms og erkendte herved, at virksomheder, der havde fulgt den faste administrative praksis for opgørelse af kantinemoms, havde krav på tilbagebetaling af moms. Ministeren anførte, at tilbagebetalingskravene skulle forrentes efter rentecirkulærets punkt 7. Som følge af, at kantinemoms-sagerne blev hævet, udstedte Told- og Skattestyrelsen et genoptagelsescirkulære (TSS-cirkulære 2001-7), hvor styrelsen gentog, at der kunne ske forrentning efter rentecirkulærets punkt 7, såfremt beløbene var indbetalt efter påkrav. Herefter bemærkede styrelsen:

"Ved påkrav forstås de tilfælde, hvor indbetaling er sket, efter at en myndighed har tilkendegivet over for indbetaleren, at der efter myndighedens opfattelse foreligger indbetalingspligt.

Told- og Skattestyrelsen anser de retningslinier, der er fastsat i Vejledning af oktober 1983 vedrørende merværdiafgift - marketenderier/kantiner samt retningslinierne fastsat i momsvejledningen om beregning af kantinemoms som en tilkendegivelse af, at der efter myndighedernes opfattelse foreligger pligt til at indbetale kantinemoms.

For kantiner omfattet af de fastslagte retningslinier vil mulige tilbagesøgningskrav blive forrentet efter rentecirkulærets punkt 7."

Told- og Skattestyrelsen har således klart tilkendegivet, at der er foretaget betaling efter påkrav, såfremt en virksomhed "blot" har foretaget indbetaling efter de gældende regler. Der stilles således ikke krav om, at myndighederne specifikt har henvendt sig til virksomheden og krævet betaling, eller at virksomheden har indbetalt beløbet "under protest".

Tilsvarende synspunkt genfindes i skolemoms-sagerne, hvor SKAT udsendte et selvstændigt genoptagelsescirkulære (SKM2007.655.SKAT) om forrentning efter rentecirkulærets punkt 7, såfremt de pågældende virksomheders tilbagebetalingskrav på moms alene var blevet forrentet efter rentecirkulærets punkt 8 (betaling uden påkrav).

I punkt 7 i Procesvejledningens afsnit J.3. er alene anført, at bestemmelsen vedrører tilbagebetaling af beløb, der er indbetalt efter påkrav fra en myndighed.

Nærværende tilfælde er en sådan situation.

Der kan ikke lægges vægt på, at årsagen til tilbagebetalingen ikke har baggrund i en underkendelse af tidligere praksis, idet et sådant krav ikke fremgår af vejledningen.

Der er ikke noget grundlag for, at SKAT kan nægte at forrente H1 A/S' tilbagebetalingskrav. I mangel af andre klare retningslinjer må forrentningen ske efter SKATs egen praksis, idet de forvaltningsretlige lighedsgrundsætninger må tilsige, at alle skatteydere, der har krav på tilbagebetaling af beløb indbetalt efter påkrav - og dermed opfylder vejledningens betingelser -, skal have forrentet kravet, uanset om årsagen til tilbagebetalingen er underkendelse af praksis eller direkte lovhjemmel til tilbagebetaling.

Selv hvis man måtte finde, at rentecirkulæret alene er tænkt at finde anvendelse på beløb, der er opkrævet uden tilstrækkelig lovhjemmel, må en analogibetragtning føre til, at H1 A/S har krav på forrentning efter punkt 7.

Ud fra berigelsesgrundsætningen og præmissernes formulering i de domme, som rentecirkulæret bygger på, samt Skatteministeriets ovennævnte kommentar må der i et tilfælde som det foreliggende være pligt til forrentning på tilsvarende måde som i punkt 7.

At der skal anvendes en analogibetragtning i relation til rentecirkulærets punkt 7, følger således af de almindelige retsgrundsætninger (herunder berigelsesgrundsætningen), som domstolene har fastslået skal anvendes. Skatteministeriet har i kommentaren af 5. maj 2003 tilsluttet sig, at disse retsgrundsætninger skal anvendes.

2009-loven må anses for en ekspeditionssag i relation til eksekveringen af 2004-lovens bestemmelser om tilbagebetaling. Der bør derfor holdes fast i, at tilbagebetalingen i nærværende tilfælde hjemmelsmæssigt har sit udspring i 2004-loven, hvorfor lovbemærkningerne hertil fortsat må være relevante. Skemaet i de generelle bemærkninger i lovforslaget til 2004-loven med bemærkning om et "beskedent rentetab" kan ikke forstås anderledes end, at lovgiver allerede ved fremsættelsen af 2004-lovforslaget anerkendte, at der skal ske forrentning af de tilbagebetalingspligtige CO2-afgiftsbeløb.

2004-lovens og 2009-lovens bestemmelser må forstås således, at de pågældende virksomheder skal stilles, som om indbetalingerne ikke var foretaget. Dette må ligge i ordet "tilbagebetaling", uanset at loven først trådte i kraft den 1. januar 2010. Forrentning af tilbagebetalingsbeløbet må anses for et naturligt element i, at virksomhederne stilles på samme måde, som hvis indbetalingerne ikke var foretaget.

Sammenfattende gøres derfor gældende, at beløbene på i alt 23 mio. kr. skal forrentes efter SKATs renteregler for forrentning af beløb indbetalt efter påkrav, jf. Procesvejledningens afsnit J.3, punkt 7, hvorefter beløbene forrentes med rentesatsen i rentelovens § 5 fra indbetalingsdagen til udbetalingsdagen. Når det tages i betragtning, at den dobbeltregulering, H1 A/S har været underlagt, alene skyldes, at lovgiver har indført kvotesystemet sideløbende med det eksisterende CO2-afgiftssystem, og at det alene er lovgiver, der har haft ansvaret for og adgangen til at påvirke Kommissionens godkendelse af tilbagebetalingsordningen (afgiftsfritagelsen), forekommer det hverken rimeligt eller i overensstemmelse med berigelsesgrundsætningen, at den danske stat skal oppebære rentefordelen af den indbetalte afgift - særligt ikke, når lovgiver fra starten klart og utvetydigt har tilkendegivet, at kvotevirksomheder som H1 A/S ikke skulle være underlagt dobbeltregulering, og at der derfor ville ske tilbagebetaling af CO2-afgifterne. Endvidere har lovgiver i lovbemærkningerne til 2004-lovforslaget forudsat, at der ville være et rentetab.

SKATs udtalelse i anledning af klagen
Selskabet erhvervede først et retskrav på tilbagebetaling på det tidspunkt, hvor lov nr. 1384 af 21. december 2009 trådte i kraft.

Den påklagede afgørelse fastholdes derfor med den i afgørelsen anførte begrundelse.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse
Beløbet på 23.235.689 kr. blev tilbagebetalt den 18. marts 2010.

På tilbagebetalingstidspunktet var 2010-1-udgaven af Procesvejledningen gældende.

Procesvejledningens afsnit J.3, hvor det tidligere gældende rentecirkulære (TSS-cirkulære nr. 2004-07) var indarbejdet, har følgende ordlyd:

"Det er SKAT, der træffer afgørelse om beregning og udbetaling af renter efter følgende regler:

1. Skatte- og afgiftsmyndighederne er ved nogle domme blevet tilpligtet at forrente beløb, der skal tilbagebetales, fordi beløbet har været opkrævet uden tilstrækkelig lovhjemmel. Dommene vedrører situationer, der ikke er omfattet af lov om renter ved forsinket betaling m.v., jf. lovbekendtgørelse nr. 743 af 4. september 2002 (renteloven) eller af særlige regler om forrentning i skatte- og afgiftslovgivningen. Skatteministeriet pålægges at forrente tilbagebetalingskrav under hensyn til, at det under de foreliggende omstændigheder findes rimeligt og i overensstemmelse med almindelige retsgrundsætninger, at Skatteministeriet bærer risikoen for det rentetab, som sagsøgeren lider ved ikke at kunne råde over det pågældende beløb.

2. På denne baggrund er det besluttet, at staten skal forrente tilbagebetalte skatter, afgifter, gebyrer mv. inden for Skatteministeriets område efter reglerne i punkt 3-14, når tilbagebetaling til borgerne finder sted på statens vegne.

(...)

3. Hvor særlige regler om forrentning af borgernes tilbagebetalingskrav fremgår af skatte- eller afgiftslovgivningen, sker forrentningen efter disse særlige regler. Dette gælder såvel bestemmelser i lovene om skatter og afgifter som i andre love - herunder renteloven. F.eks. findes der særregler om forrentning ved tilbagebetaling af indkomstskat for både personer og selskaber.

(...)

6. I tilfælde, hvor det tilbagebetalingspligtige beløb ikke er omfattet af punkt 3-5, sker forrentning efter de her beskrevne regler. Rentesatsen er den sats, der for den pågældende periode gælder efter § 5 i renteloven. Der beregnes ikke rentes rente.

7. Hvis tilbagebetalingen vedrører et beløb, som er indbetalt efter påkrav fra en myndighed, forrentes beløbet fra indbetalingsdagen til udbetalingsdagen. Fx vil underkendelse af hidtil praksis kunne sidestilles med betaling efter påkrav.

I disse tilfælde er indbetaling sket, når myndigheden har tilkendegivet over for indbetaleren, at der efter myndighedens opfattelse foreligger indbetalingspligt. Det er ikke nødvendigt, at der er stillet krav om indbetaling af et bestemt beløb. Hvis der ikke er stillet krav om indbetaling af et bestemt beløb, og der er indbetalt beløb udover, hvad der følger af myndighedens meddelelse om indbetalingspligt, f.eks. på grund af en beregningsfejl, forrentes det overskydende beløb dog efter punkt 8. Såfremt myndighedens meddelelse om indbetalingspligt hviler på indbetalerens egne oplysninger om de faktiske forhold, og disse senere viser sig urigtige, forrentes tilbagebetalingskravet ligeledes efter punkt 8.

Det er uden betydning, om der er begået fejl af myndighederne. Det er ligeledes uden betydning, om tilbagebetalingskravet følger af en dom eller af en administrativ afgørelse.

8. Hvis indbetalingen vedrører et beløb, som ikke er indbetalt efter påkrav fra en myndighed, forrentes beløbet fra 30 dage efter myndighedens modtagelse af borgerens anmodning om tilbagebetaling af et allerede indbetalt beløb og til og med udbetalingsdagen. Der skal således først betales renter, når der er gået 30 dage efter den dag, myndigheden modtager anmodning om tilbagebetaling.

Dette gælder også, hvis der indbetales beløb udover hvad der følger af et eventuelt påkrav fra myndighederne om indbetaling. Det overskydende beløb forrentes først fra 30 dage efter myndighedens modtagelse af anmodningen om tilbagebetaling.

Hvis myndigheden stiller krav om indbetaling på grundlag af indbetalerens oplysninger om de faktiske forhold, og disse senere viser sig at være urigtige, skal et eventuelt tilbagebetalingskrav ikke forrentes fra indbetalingsdagen, men først fra 30 dage efter modtagelsen af indbetalerens anmodning om tilbagebetaling.

(...)

10. Forrentning af punkt 7-9 skal finde sted, uanset om indbetaleren har et retskrav på tilbagebetaling, eller om tilbagebetalingen beror på en bevillingsmæssig afgørelse. Det er således unødvendigt at sondre mellem, hvorvidt tilbagebetalingen sker, fordi indbetaleren har et krav herpå, eller fordi tilbagebetaling sker efter myndighedens egen beslutning.

11. Er renten efter punkt 6-10 opgjort til et lavere beløb end 200 kr., udbetales beløbet ikke.

12. Ved betaling af renter efter punkt 6-10 af tilbagebetalinger, der finder sted efter disse reglers ikrafttræden, skal renteberegning og udbetaling ske på myndighedens foranledning. Beregning og udbetaling skal således finde sted uden særlig anmodning fra indbetaleren.

13. De her beskrevne regler er ikke til hinder for, at renter af tilbagebetalingskrav ydes med større beløb, såfremt dette følger af renteloven.

Dette kan f.eks. være tilfældet, såfremt der er anlagt retssag, før der anmodes om tilbagebetaling.

14. Reglerne trådte i kraft den 1. marts 2004, og gælder for krav, der forfaldt fra og med 1. august 2002.

Tidligere gældende regler
Krav, der forfaldt inden den 1. august 2002, forrentes efter de tidligere gældende regler, jf. herom tidligere udgaver af Processuelle regler på ToldSkats område."

Da selskabets pligt til at indbetale beløbene på i alt 23.235.689 kr. fremgik direkte af CO2-afgiftslovens bestemmelser, må beløbene anses for at være indbetalt efter påkrav.

Beløbene blev efterfølgende tilbagebetalt i henhold til CO2-afgiftslovens § 8 b, stk. 5, der blev indsat ved lov nr. 1384 af 21. december 2009.

Hverken CO2-afgiftsloven, 2004-loven eller 2009-loven indeholder bestemmelser vedrørende forrentning i forbindelse med tilbagebetalingerne.

Landsskatteretten finder, at teksten i (den dagældende) Procesvejledningens afsnit J.3 må forstås således, at der skal ske forrentning af de i punkt 2 nævnte beløb, dvs. tilbagebetalte skatter, afgifter, gebyrer m.v. inden for Skatteministeriets område, efter reglerne i punkt 3-14, når tilbagebetaling til borgerne finder sted på statens vegne, medmindre der foreligger særlige regler om forrentning i skatte- og afgiftslovgivningen eller i andre love, herunder renteloven.

Landskatteretten finder således, at der i punkt 7 ikke kan indfortolkes et krav om, at tilbagebetalingen sker, fordi påkravet om indbetaling er fremsat uden tilstrækkelig lovhjemmel.

Landsskatteretten finder endvidere, henset til ordlyden af 2009-lovens bestemmelser, hvori ordet "tilbagebetaling" er anvendt, at der må være en formodning for, at lovgiver mest nærliggende har en haft en forventning om, at de tilbagebetalte beløb skal forrentes efter Procesvejledningens afsnit J.3's bestemmelser om tilbagebetalingskrav.

Dette understøttes af lovgivers bemærkning om "beskedent rentetab" i bemærkningerne til lovforslaget til 2004-loven.

Det bemærkes herved, at der hverken i 2009-, 2004- eller CO2-afgiftsloven er grundlag for at anse, at lovgiver har fastsat, at der ikke skal ske forrentning af de tilbagebetalte beløb.

På denne baggrund må selskabet være berettiget til forrentning af beløbet på 23.235.689 kr. efter (den dagældende) Procesvejledningens punkt 7.

Det overlades til SKAT i medfør af § 17, stk. 2, i bekendtgørelse nr. 974 af 17. oktober 2005 om forretningsorden for Landsskatteretten, at foretage den talmæssige opgørelse af renterne.

Den påklagede afgørelse ændres i overensstemmelse hermed.