Indhold

Dette afsnit handler om indkomst ved erhvervsvirksomhed, der er begrænset skattepligtigt efter KSL § 2, stk. 1, nr. 4.

Afsnittet indeholder:

  • Regel
  • Udøvelse af erhverv
  • Løbende ydelser fra virksomhed
  • Afståelse eller opgivelse af formuegoder
  • Gevinst og tab på fordringer og gæld
  • Gevinst, tab og udbytte på aktier
  • Bortforpagtning
  • Erhverv om bord på skib
  • Fast driftssted her i landet
  • Fjernsalg
  • Overgang fra fuld til begrænset skattepligt mv.
  • Betydningen af DBO'erne
  • Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv..

Regel

Skattepligten omfatter personer, der uden at være skattepligtige efter KSL § 1,

  • udøver erhverv med fast driftssted her i landet eller deltager i en erhvervsvirksomhed med fast driftssted her
  • er berettiget til løbende ydelser fra en sådan virksomhed eller fra afståelsen af en sådan virksomhed, når ydelserne ikke er udbytte, afdrag på et tilgodehavende, renter eller royalties
  • har gevinst og tab på aktier fra det faste driftssted mv. 
  • har bortforpagtet en sådan virksomhed
  • udøver erhverv om bord på et skib med hjemsted her i landet, såfremt udøvelsen af det pågældende erhverv ville udgøre fast driftssted, hvis det var udført i land.

Se KSL § 2, stk. 1, nr. 4, og KSL § 2, stk. 10.

Udøvelse af erhverv

Bestemmelsen i KSL § 2, stk. 1, nr. 4, omfatter fysiske personer, der erhverver indkomst gennem udøvelse af selvstændig erhvervsvirksomhed med fast driftssted her i landet.

xVirksomhed med investering i aktier og erhvervelse af fordringer, gæld og finansielle kontrakter omfattet af KGL anses kun for udøvelse af erhverv efter stk. 1, nr. 4, når der foreligger næringsvirksomhed. Det gælder dog ikke, når en fysisk eller juridisk person, hvormed personen har en forbindelse som omhandlet i LL § 2, udøver erhvervsvirksomhed i Danmark, og denne virksomhed indgår som et integreret led heri.

Se KSL § 2, stk. 11.x

Indtægt ved erhverv omfatter ikke lønindtægt.

Se også

  • KSL § 2, stk. 1, nr. 1, om lønindtægt
  • afsnit C.F.3.1.2 om begrænset skattepligt af lønindtægt
  • afsnit C.F.3.1.2 om selvstændig virksomhed i forhold til lønmodtager og honorarmodtager.

Den begrænsede skattepligt omfatter den fortjeneste, der kan henføres til det faste driftssted efter principperne i artikel 7 i OECD's modelkonvention. Heri indgår også udbytte, renter og royalties, som ud fra driftsmæssige synspunkter direkte kan henføres til det faste driftssted. Se afsnit C.F.3.2 om indkomstopgørelsen for begrænset skattepligtige.

Deltagelse i erhvervsvirksomhed

Skattepligten består også for personer, der kun deltager i en sådan erhvervsvirksomhed. Det gælder også for passiv deltagelse i virksomheden.

"Pensionsydelser", der blev beregnet som en andel i overskuddet i det interessentskab, som skatteyder tidligere havde været medejer af, var omfattet af den dagældende KSL § 2, stk. 1, litra c, nu KSL § 2, stk. 1, nr. 4. Se TfS 1989, 38 HRD.

Interessenter og kommanditister

Personer, der er bosiddende i udlandet, og som deltager i et dansk I/S eller K/S, er også omfattet af skattepligten.

Eksempel

En tysk advokat, der var interessent i et dansk advokatinteressentskab, blev anset for begrænset skattepligtig i Danmark af sin andel i selskabets overskud, selvom han udelukkende arbejdede i det danske interessentskabs tyske filial. Se TfS 1999, 274 BF.

Eksempel

Deltagelse som kommanditist i flere kommanditselskaber blev anset som en samlet virksomhed. Derfor ophørte den begrænsede skattepligt først ved afhændelse af den sidste anpart, og tilbageføring af forskudsafskrivninger ved en annullering af en skibsbygningskontrakt indenfor dette tidspunkt medførte beskatning efter KSL § 2, stk. 1, litra c (nu § 2, stk. 1, nr. 4). Se skd.66.299.ØLD. 

Aktie- og anpartsselskaber

Udenlandske selskabers udøvelse af erhverv gennem en filial er ikke omfattet af KSL § 2, stk. 1, nr. 4, men af SEL § 2, stk. 1, litra a. Se afsnit C.D.1.2.1.

Udenlandske konkurser

Udenlandske konkurser er ikke omfattet af konkursskatteloven. Det betyder, at skattelovgivningens almindelige regler anvendes i disse situationer. En begrænset skattepligtig person skal derfor opgøre sin indkomst efter reglerne for begrænset skattepligtige uden hensyn til reglerne i konkursskatteloven.

Gevinst, tab og udbytte på aktier

Skattepligten omfatter gevinst, tab og udbytte på aktier, når afkastet vedrører det faste driftssted, herunder gevinst, tab og udbytte af aktier, der vedrører driftsstedets anlægskapital.

Se KSL § 2, stk. 1, nr. 4, 7. pkt.

Løbende ydelser fra virksomhed

Den begrænsede skattepligt vedrører løbende ydelser, der hidrører fra

  • en erhvervsvirksomhed med fast driftssted i Danmark
  • afståelsen af en erhvervsvirksomhed med fast driftssted i Danmark.

De løbende ydelser må ikke være i form af udbytte, afdrag på et tilgodehavende, renter eller royalties.

Ydelserne kan være

  • variable efter omsætningens størrelse
  • uafhængige af overskud eller omsætning.

Den begrænsede skattepligt er ikke betinget af, at de modtagne ydelser kan karakteriseres som "andel i overskud".

Modtageren behøver ikke selv at have deltaget i den virksomhed, hvor ydelserne stammer fra.

Eksempel

Forskellige betalinger, der blev udbetalt som løbende ydelser fra en dansk virksomhed til en tidligere dansk underleverandør, der flyttede til Spanien, blev anset for omfattet af den begrænsede skattepligt. Betalingerne var vederlag for at påtage sig en konkurrenceklausul og rådighedsforpligtelse samt for betaling for teknisk rådgivning. Se nærmere SKM2005.16.LR.

Se også

Se også afsnit C.C.6.8 om løbende ydelser.

Afståelse eller opgivelse af formuegoder

Den begrænsede skattepligt omfatter fortjeneste eller tab af formuegoder ved

  • afhændelse
  • afståelse eller
  • opgivelse.

Formuegoderne skal være knyttet til et fast driftssted her i landet.

Gevinster og tab, som begrænset skattepligtige personer realiserer ved afståelse af formuegoder, er fortsat kun skattepligtige i den udstrækning, skattepligt er hjemlet i den øvrige skattelovgivning.

Den begrænsede skattepligt omfatter avance og tab på formuegoder, der er knyttet til den begrænset skattepligtige virksomhed, fx

  • driftsmidler
  • skibe
  • tidsbegrænsede rettigheder (patenter mv.)
  • rettigheder iflg. udbytte-, forpagtnings- eller lejekontrakter og aktier mv., der tilhører det faste driftssted
  • fast ejendom.

Overførsel til brug i udlandet af formuegoder som nævnt i AL § 40, stk. 1 og 2, fx goodwill, tidsbegrænsede rettigheder (knowhow) og udbytte-, forpagtnings- eller lejekontrakt, sidestilles med salg. Salgssummen ansættes til værdien i handel og vandel på overførselstidspunktet.

Indgangsværdier

Om indgangsværdier for aktiver og passiver for personer, der bliver begrænset skattepligtige her til landet, og som ikke umiddelbart forinden har været fuldt skattepligtige. Se KSL § 9. Se afsnit C.F.1.6.3.

Gevinst og tab på fordringer og gæld

Kursgevinster, der er skattepligtige efter kursgevinstloven, og som knytter sig til den begrænset skattepligtige virksomhed, indgår i opgørelsen af den begrænset skattepligtige indkomst. Se KGL § 12.

Se også

  • C.F.3.1.14 om begrænset skattepligt efter kursgevinstloven
  • C.B.1.4.1 om kredsen af skattepligtige personer og dødsboer efter KGL.

Bortforpagtning

En forpagtningsafgift er omfattet af den begrænsede skattepligt, uanset om den er variabel eller fast.

Eksempel

En restauratør, der havde bortforpagtet sin virksomhed efter fraflytning til Spanien mod en fast forpagtningsafgift, ansås for begrænset skattepligtig af forpagtningsafgiften. Se den dagældende KSL § 2, stk. 1, litra d.

Erhverv om bord på skib

Udøvelse af erhverv om bord på skib med hjemsted her i landet anses for udøvelse af erhverv med fast driftssted her i landet. Den begrænsede skattepligt er betinget af, at det pågældende erhverv ville udgøre et fast driftssted, hvis det udføres i land.

Det betyder, at de kriterier, der gælder for fast driftssted i Danmark, også skal anvendes ved bedømmelsen af, om der er fast driftssted for erhverv om bord på skib med hjemsted her i landet.

Fast driftssted her i landet

Skattepligten efter KSL § 2, stk. 1, nr. 4, forudsætter at den udenlandske virksomhed udøves fra et fast driftssted her i landet.

Definition af fast driftssted

Ved fast driftssted forstås et fast forretningssted, hvor virksomheden helt eller delvis udøves i den hensigt at opnå fortjeneste.

Ved fastlæggelsen af, hvornår der i øvrigt foreligger fast driftssted, lægges der vægt på den præcisering af begrebet, der har fundet sted i tilknytning til de DBO'er, som Danmark har indgået.

Desuden har OECD's modeloverenskomst artikel 5 og kommentarerne hertil betydning for fastlæggelsen af, hvornår der foreligger fast driftssted.

Agentreglen

OECD's modeloverenskomst artikel 5, stk. 5 og 6, der ofte benævnes "agentreglen", handler om de tilfælde, hvor den udenlandske virksomhed ikke har et fast forretningssted i Danmark efter de foregående bestemmelser i artikel 5. Hvis virksomheden udøver sine aktiviteter gennem en repræsentant i Danmark, vil den i visse tilfælde (alligevel) have fast driftssted her i landet. Det er som udgangspunkt afgørende, om der er tale om afhængige eller uafhængige repræsentanter.

Afhængige repræsentanter

Hvis den udenlandske virksomhed udøves gennem en såkaldt afhængig repræsentant her i landet, der har og sædvanligvis udøver fuldmagt til at indgå aftaler i virksomhedens navn, anses virksomheden normalt for at have fast driftssted i Danmark. Som afhængig repræsentant anses en person eller et selskab, der enten er juridisk eller økonomisk afhængig af den udenlandske virksomhed. En lønmodtager vil altid være afhængig. Se OECD's modeloverenskomst artikel 5, stk. 5.

Uafhængig repræsentant

Hvis den udenlandske virksomhed udøves gennem en såkaldt uafhængig repræsentant, anses virksomheden ikke for at have fast driftssted i Danmark, hvis den uafhængige repræsentant handler indenfor rammerne af sin sædvanlige erhvervsvirksomhed. Se OECD's modeloverenskomst artikel 5, stk. 6, og kommentarerne hertil.

Eksempel

Hvis en dansk virksomhed har flere samhandelspartnere, og blot lejlighedsvis varetager opgaver for en udenlandsk virksomhed, vil der efter omstændighederne ikke foreligge et fast driftssted for den udenlandske virksomhed.

Fjernsalg

Udenlandske virksomheder anses ikke for at have fast driftssted i Danmark, når virksomheden udøver fjernsalg gennem en ikke ansat repræsentant her i landet. Denne regel gælder uafhængigt af agentreglen. Se KSL § 2, stk. 9.

Reglen gælder, når

  • der er tale om en salgsvirksomhed udelukkende i form af fjernsalg
  • salget sker gennem en repræsentant med fuldmagt til at binde fuldmagtsgiveren
  • repræsentanten ikke er ansat som lønmodtager af fuldmagtsgiveren.

Definition af fjernsalg

Ved fjernsalg forstås repræsentantens (passive) ordremodtagelse fra danske eller udenlandske kunder via telefon, telex, telefax, post, EDI (Elektronic Data Interchange), internettet eller lignende.

Relationer mellem den udenlandske virksomhed og repræsentanten

Det er en betingelse, at fuldmagtsgiveren (den udenlandske virksomhed) ikke har følgende relationer til repræsentanten:

  • Fuldmagtsgiveren eller en hermed nærtstående person må ikke udøve erhvervsvirksomhed, der står i forbindelse med repræsentantens salg
  • En fond eller trust stiftet af fuldmagtsgiveren eller dennes nærtstående, må ikke udøve erhverv, der står i forbindelse med repræsentantens salg
  • Et selskab, som i fællesskab kontrolleres af dennes kreds af personer, nærtstående, fonde og truster må ikke udøve erhverv, der står i forbindelse med repræsentantens salg
  • En fond eller trust stiftet af et kontrolleret selskab i Danmark må ikke udøve erhverv, der står i forbindelse med repræsentantens salg.

Se LL § 16 H, stk. 6, 2. - 4. pkt.

Hvad kan fuldmagten omfatte?

Repræsentanten kan udføre mindre opgaver for den udenlandske virksomhed, fx indpakning, opmagasinering, forsendelse, fakturering, reparation og produktion. Repræsentanten kan også fungere som fiskal repræsentant i relation til momslovgivningen.

Hvis repræsentanten også udfører andre former for salgsvirksomhed for den udenlandske virksomhed - herunder opsøgende kundekontakt (personligt, pr. telefon eller lignende), og generel markedsføring og rådgivning - finder reglen ikke anvendelse. Virksomheden får fast driftssted i Danmark i disse tilfælde.

Har repræsentanter ikke fuldmagt til at indgå aftaler for den udenlandske virksomhed, vil der allerede efter agentreglen ikke være fast driftssted.

Det har i øvrigt ingen betydning, om repræsentanten handler inden for rammerne af sin sædvanlige virksomhed.

Den udenlandske virksomheds råderum

Det er en betingelse, at repræsentantens salgsvirksomhed for den udenlandske virksomhed kan karakteriseres som fjernsalg.

Derfor kan den udenlandske virksomhed fx ikke have aktivt opererende sælgere og rådgivere i Danmark inden eller i forbindelse med indgåelse af salgsaftalen eller udføre reparationer eller serviceydelser i Danmark efter selve salget. Den kan heller ikke udføre virksomhed af forberedende eller hjælpende art. Se Modeloverenskomsten artikel 5, stk. 4, litra a-f.

Markedsføring gennem danske eller udenlandske medier anses i den forbindelse ikke for erhvervsmæssig virksomhed i Danmark.

Det forhold, at kunden fx pr. telefon kan kontakte den udenlandske virksomhed i udlandet for eksempelvis at modtage telefonisk eller teknisk support eller for at reklamere over mangler, betragtes ikke som erhvervsmæssig virksomhed i Danmark.

Den udenlandske virksomhed kan frit udøve salgsvirksomhed eller anden virksomhed i udlandet vedrørende de udenlandske kunder, som repræsentanten indgår kontrakt med for den udenlandske virksomhed.

Fjernsalg i relation til DBO

Reglen om fjernsalg er kun en justering af de interne skattepligtsregler i tilfælde, hvor et udenlandsk foretagende udøver virksomhed i Danmark. Reglen har derimod ikke betydning for Danmarks fortolkning af indgåede DBO'er. Derfor virker reglen ikke i den omvendte situation, hvor en dansk virksomhed udøves i form af fjernsalg i udlandet gennem en afhængig eller uafhængig repræsentant. 

Det betyder, at den danske virksomhed ikke er afskåret fra lempelse efter DBO'ens lempelsesbestemmelse eller efter LL § 33, hvis det andet land lægger til grund, at fjernsalget etablerer fast driftssted i dette land. 

Se også

  • C.D.1.2.2 om erhvervsvirksomhed med fast driftssted her i landet
  • C.F.8.2.2.5 om begrebet fast driftssted. 

Overgang fra fuld til begrænset skat af erhvervsindkomst mv.

Hvis den skattepligtige overgår til begrænset skattepligt af sin erhvervsindkomst ved ophør af fuld skattepligt efter KSL § 1 eller efter bestemmelserne i en DBO og bliver hjemmehørende i udlandet, i Grønland eller på Færøerne, kan den skattepligtige vælge fortsat at være skattepligtig af fortjeneste, tab og udbytte opgjort efter reglerne for fuldt skattepligtige af aktier i selskaber mv.

Det gælder, hvis formålet er at fremme aktionærernes fælles erhvervsmæssige interesser gennem deres deltagelse som aftagere, leverandører eller på anden lignende måde som led i den skattepligtiges erhvervsmæssige virksomhed her i landet.

Tilsvarende gælder, hvis den skattepligtige modtager sådanne aktier efter ABL §§ 34, 35 og 35 A samt DBSL §§ 36-38.

Firmagrupper - fordeling af overskud

Der er fastsat særlige regler for firmagrupper i EU. Firmagrupper har til formål at lette eller udvikle medlemmernes virksomhed og forbedre resultaterne for medlemmernes virksomhed. Gruppernes virksomhed skal være knyttet til medlemmernes virksomhed og kun være medvirkende i forhold til disse. Se EU's rådsforordning nr. 2137/85 af 25. juni om Europæiske Økonomiske Firmagrupper (EØFG).

Et dansk medlem af en firmagruppe beskattes i Danmark af sin andel af gruppens overskud eller underskud opgjort efter danske regler.

Har medlemmet som følge af sin deltagelse i gruppen fast driftssted i et andet land, kan medlemmet beskattes af sin andel af det faste driftssteds indkomst efter de nationale regler i dette land. I så fald nedsættes den danske skat efter reglerne i DBO'en med det pågældende land eller efter LL § 33.

Registrering af firmagruppe

Registrering af en firmagruppe i Danmark medfører, at gruppen får værneting her i landet. Men det betyder ikke, at gruppens udenlandske medlemmer (automatisk) får fast driftssted her i landet. Det må afgøres individuelt for hvert medlem, om medlemmet er begrænset skattepligtig her i landet efter reglerne i KSL § 2 eller SEL § 2.

Firmagruppen har hjemsted - og dermed hjemting - på det sted inden for fællesskabet, hvor enten firmagruppen har sit hovedkontor eller et af firmagruppens medlemmer har sit hovedkontor eller udøver sin hovedaktivitet, forudsat at firmagruppen reelt udøver virksomhed fra dette sted.

Det må også afgøres individuelt, om Danmark efter DBO'en med den stat, hvor medlemmet er hjemmehørende, som kildestat har ret til at beskatte medlemmets indkomst her i landet.

De ansatte i en firmagruppe med hjemting eller fast driftssted i Danmark er skattepligtige efter de almindelige regler for fuldt eller begrænset skattepligtige.

Betydningen af DBO'erne

Selvom Danmark har intern dansk hjemmel til at beskatte efter KSL § 2, stk. 1, nr. 4, kan beskatningsretten være tillagt et andet land.

Hvis personen er bosiddende i et land, som Danmark har en DBO med, vil retten til at beskatte indkomsten afhænge af bestemmelserne i den pågældende DBO. Har Danmark ikke indgået en DBO med det pågældende land, kan Danmark altid beskatte.

I de DBO'er, som Danmark har indgået med fremmede stater, gælder det som udgangspunkt, at fortjeneste indvundet af et "foretagende", dvs. en erhvervsdrivende person eller et selskab, som er hjemmehørende i den ene kontraherende stat, kun kan beskattes i denne stat, med mindre foretagendet driver erhvervsvirksomhed i den anden kontraherende stat gennem et dér beliggende fast driftssted. Hvis foretagendet driver en sådan virksomhed, kan fortjenesten beskattes i denne anden stat, men kun for den del af virksomheden, som kan henføres til dette faste driftssted.

Efter de gældende DBO'er, betyder det, at Danmark som oftest har retten til at beskatte løbende ydelser og forpagtningsafgifter og fortjeneste ved afhændelse af erhvervsaktiver fra en sådan virksomhed.

Eksempel

En restauratør, der havde bortforpagtet sin virksomhed efter fraflytning til Spanien mod en fast forpagtningsafgift, ansås for begrænset skattepligtig af forpagtningsafgiften, jf. den dagældende KSL § 2, stk. 1, litra d. Efter DBO'en havde Danmark beskatningsretten til indtægten. Se TfS 1995, 865 LSR.

Se også

  • C.F.8.2.2.7 om OECD's modeloverenskomst artikel 7
  • C.F.8.2 om OECD's modeloverenskomst
  • C.F.9.2 om danske dobbeltbeskatningsoverenskomster og internationale aftaler.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse

Afgørelsen i stikord

Yderligere kommentarer

Højesteretsdomme

SKM2004.116.HR

En dansk skatteyder indskød en helikopter i et tysk selskab, der efter aftale med skatteyder udchartrede den til sit moderselskab. Lejeindtægten gik ubeskåret til skatteyderen. Skatteyderen beskæftigede sig ikke aktivt med helikopterdriften i Tyskland, og han havde ikke kontor i Tyskland. Det tyske datterselskab var ikke undergivet instruktion fra skatteyderen. Det tyske datterselskab blev anset for at være en uafhængig repræsentant i forhold til skatteyderen. Skatteyderen havde således ikke gennem det tyske selskab fast driftssted i Tyskland. Højesteret tiltrådte derfor, at Danmark havde beskatningsretten ved salget af helikopteren.

TfS 1996, 532 HR

En dansk statsborger, bosat i Schweiz, var kommanditist, hhv. interessent i to selskaber, der hver ejede og drev en udlejningsejendom.Højesteret lagde til grund, at den administration af ejendommene som blev udøvet af advokater her i landet skete inden for rammerne af deres sædvanlige forretningsvirksomhed. Der forelå ikke fast driftssted i Danmark som følge af den ejendomsadministration, som advokater udøvede her i landet.

TfS 1989, 605 HR

En skatteyder, der drev virksomhed gennem et dansk aktieselskab, stiftede et schweizisk kommanditselskab og et schweizisk aktieselskab. Aktieselskabet havde royaltyindtægter fra 3 oversøiske selskaber i henhold til licensrettigheder, som det havde købt af skatteyderen. Kommanditselskabet, der ejede hele aktiekapitalen i aktieselskabet, havde indtægt i form af udbytte, men havde yderligere indtægt ved direkte samhandel med de 3 licensselskaber. Det blev lagt til grund, at der var tale om et skattemæssigt motiveret arrangement, hvor indtægterne fra licenskontrakterne og samhandelen blev kanaliseret over i de schweiziske selskaber, mens de øvrige forretningsmæssige aktiviteter i forbindelse hermed fortsat blev udøvet fra Danmark. Da kommanditselskabet ikke i relation til de omtalte indtægter havde haft fast driftssted i Schweiz, skulle indtægterne beskattes i Danmark.

TfS 1989, 38 HR

En skatteyder udtrådte af et I/S, og der tilkom ham efter selskabets vedtægter ret til en pensionsydelse, der skulle beregnes som en andel af interessentskabets overskud. Skatteyderen flyttede siden til Spanien, hvor han fik fast bopæl. Højesteret fandt, at de pågældende pensionsydelser var begrænset skattepligtige efter KSL § 2, stk. 1, litra d (nu § 2, stk. 1, nr. 4).

Landsretsdomme

SKM2017.710.ØLR

Den personligt ejede polske entreprenørvirksomhed H1 ejet af A var registreret for dansk moms og havde haft aktivitet og adresse i Danmark i en årrække. H1 havde således lejet et areal med 3 værelser og plads til oplagring af udstyr i Danmark, og havde ansat en medarbejder bosat i Danmark, som fungerede som sekretær og tolk. Der var fremlagt regnskaber og bankudskrifter vedr. aktiviteten. Landsretten fandt ligesom byretten, at A havde udøvet erhverv med fast driftssted i Danmark, og at han derfor var begrænset skattepligtig til Danmark, jf. KSL §2, stk. 1, nr. 4. Artikel 5, stk. 3 om byggeri mv. i DBO'en mellem Danmark og Polen udelukkede ikke skattepligt til Danmark jf. artikel 5, stk.1, og artikel 7 i den foreliggende situation.

Se tidligere SKM2017.146.BR som hermed er stadfæstet af Landsretten

Skd.1983.66.299.ØLR

Deltagelse som interessent i flere rederikommanditselskaber blev anset som en samlet virksomhed. Den begrænsede skattepligt ophørte derfor først ved afhændelse af den sidste anpart, hvorfor tilbageføring af forskudsafskrivninger i forbindelse med annullering af en skibsbygningskontrakt inden dette tidspunkt medførte beskatning efter KSL § 2, stk. 1, litra c (nu § 2, stk. 1, nr. 4).

Byretsdomme

SKM2018.399.BR

xSagsøgeren var polsk statsborger og fuldt skattepligtig til Polen, hvor han havde etableret en personlig virksomhed. Spørgsmålet i sagen var, om sagsøgeren i årene 2008-2011 måtte anses for at have udøvet virksomheden med fast driftssted i Danmark og derfor var begrænset skattepligtig til Danmark af virksomhedens overskud fra aktiviteterne i Danmark, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 4.

Retten fandt efter en samlet konkret bedømmelse, at sagsøgerens virksomhed i Danmark havde været af en sådan karakter, at der i hvert fald var skabt en stærk formodning for, at virksomhedens aktiviteter i Danmark blev ledet fra et af virksomhedens danske lejemål, og at der derfor var etableret fast driftssted i Danmark. Retten lagde herved bl.a. vægt på sagsøgerens oplysninger til skattemyndighederne under sagen og den omstændighed, at stort set hele virksomhedens aktivitet i de pågældende år var i Danmark, hvor virksomhedens aktiviteter generererede en ganske betydelig omsætning. Det forhold, at der ikke havde været afholdt møder med kunder i virksomhedens danske lejemål, tillagde retten ikke betydning.

Retten fandt, at sagsøgeren ikke havde afkræftet formodningen for fast driftssted. Retten lagde i den forbindelse vægt på, at der under sagens behandling hos skattemyndighederne og i retten var afgivet vekslende og til dels modstridende oplysninger om virksomhedens faktiske forhold.x

SKM2017.153.BR

 En person, der havde sin private bolig i Sverige, blev anset for begrænset skattepligtig af sin erhvervsvirksomhed i Danmark, hvor han blev anset for at have fast driftssted. Den pågældende kunne ikke løfte bevisbyrden for, at skattemyndighederne ikke var berettiget til at foretage en skønsmæssig ansættelse, ligesom retten fandt, at denne ikke havde løftet bevisbyrden for, at den skønsmæssige skatteansættelse led af sådanne mangler, at den kunne tilsidesættes, eller i øvrigt skulle hjemvises til fornyet behandling hos skattemyndighederne.

Landsskatteretskendelser

SKM2009.72.LSR

En kommanditist i to selskaber, der var registrerede i Danmark og administreret fra kontorer i Danmark, blev anset for skattepligtig efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 4, hvorfor han ikke var omfattet af KSL § 48 E. Retten lagde til grund, at kommanditselskaberne reelt var ledet af administrationsselskaber på deres lokaliteter i Danmark, og at der styringsmæssigt ikke har været nogen adskillelse mellem administrationsselskaberne og kommanditselskaberne.

SKM2002.654.LSR

En IT-virksomhed kunne ikke antages at have fast driftssted i Danmark fra1/1-1995 til 31/12-1997, fordi der på forretningsadressen i Danmark ikke var udøvet drift af klagerens virksomhed i Schweiz på regelmæssig måde. Der var derfor ikke adgang til at fratrække underskud fra klagerens virksomhed i Schweiz for den pågældende periode.

TfS 1998, 556 LSR

En journalist, der havde arbejdet i udlandet, ansås ikke for at have haft bopæl i Danmark i den omhandlende periode, ligesom han ikke ansås at have udført erhverv med fast driftssted i Danmark. Det blev lagt til grund, at journalisten ikke havde kontor eller lignende faciliteter i Danmark, at han ikke havde udarbejdet sine artikler mv. i Danmark, at han havde udøvet sin journalistiske virksomhed i udlandet, og at han kun af praktiske årsager havde anvendt en dansk adresse som postadresse.

TfS 1995, 865 LSR

En restauratør, der havde bortforpagtet sin virksomhed efter fraflytning til Spanien mod en fast forpagtningsafgift, ansås begrænset skattepligtig af forpagtningsafgiften efter KSL § 2, stk. 1, litra d (nu § 2, stk. 1, nr. 4).

TfS 1995, 543 LSR

En forpagter blev anset for begrænset skattepligtig af indkomst ved salg af en kornbeholdning, som han havde i behold efter forpagtningsforholdets ophør og fraflytning til udlandet. Da forretningsstedet ikke kunne anses afviklet, før kornbeholdningen var solgt, og da indkomsten også måtte anses som afkast af den faste ejendom, hvor han som forpagter havde været ansvarlig for driften, var indkomsten omfattet af KSL § 2, stk 1, litra d og e (nu § 2, stk. 1, nr. 4 og 5).

TfS 1991, 309 LSR

Et udenlandsk selskab, der beskæftigede sig med produktion og salg, ville ikke få fast driftssted i Danmark, hvis det etablerede et kontor her i landet med 6-7 medarbejdere. Retten lagde efter det oplyste til grund, at bindende salgsaftaler skulle indgås og priser fastsættes i udlandet samt ordrebekræftelser og fakturaer udstedes i udlandet. Det danske kontors aktiviteter måtte derfor anses som rådgivning og reklame over potentielle kunder.

TfS 1988, 393 LSR

En i England bosat skatteyder, der var begrænset skattepligtig af nogle udlejningsejendomme her i landet, havde foretaget henlæggelse til investeringsfond på grundlag af overskuddet af udlejningsejendommene. Renterne af investeringsfondskonti var omfattet af den begrænsede skattepligt her til landet, da de ansås for at hidrøre fra fast driftssted her i landet efter den engelsk-danske DBO, art.  11, stk. 3.

TfS 1988, 388 LSR

En i Irland bosat skatteyder arbejdede for et udenlandsk selskab i den danske del af Nordsøen med målinger, der registreredes i mobile laboratorier, der nærmest var kasser med udstyr fastgjort på forskellige borerigge. Da det mobile måleudstyr ikke havde den fornødne tilknytning til en særlig geografisk bestemt lokalitet, antoges det udenlandske selskab ikke at have fast driftssted i Danmark, og skatteyderens lønindtægt var derfor efter den irsk-danske DBO ikke skattepligtig her i landet.

TfS 1988, 68 LSR

En advokat, hvis fulde skattepligt her til landet ophørte ved udrejse til England i januar 1983, og som var begrænset skattepligtig af et betinget vederlag for afståelsen af advokatvirksomhed på 10 pct. af nettooverskuddet i 5 år, blev ikke anset for begrænset skattepligtig af det vederlag, der bestod af 50 pct. af de fremtidige salærdebiteringer af de pr. 31/12-1982 igangværende sager. Der var ikke hjemmel hertil i KSL § 2 for 1983 og 1984, idet salærandelene ikke repræsenterede nettooverskud, men var bruttobeløb.

TfS 1987, 50 LSR

Et engelsk selskab, der ydede dykkerservice til en dansk aftalepartners efterforskning og indvinding af kulbrinter, blev ikke anset for at have fast driftssted i Danmark. Selskabet rådede ikke over lokaler, men havde udstyr og maskiner, som flyttedes til forskellige lokaliteter her. LSR fandt ikke, at dette udstyr mv. kunne anses som et fast forretningssted i DBO'ens forstand. Da der ikke var nogen i Danmark, der kunne binde det engelske selskab, kunne agentreglen i DBO'ens artikel 5, stk. 5, heller ikke finde anvendelse. Da den engelske selskab herefter ikke havde fast driftssted i Danmark, var der ikke grundlag for at beskatte de indtægter, som selskabets engelske ansatte havde tjent ved arbejde i Danmark.

Skatterådet og Ligningsrådet

SKM2018.476.SR

xSagen drejede sig om, hvorvidt spørger, der var en personligt ejet virksomhed hjemmehørende i Schweiz, havde fast driftssted i Danmark, som følge af den salgsansvarlige medarbejders arbejde her i landet. Medarbejderen, som var dansk statsborger, og bosat i Danmark udførter en del af sine arbejdsopgaver fra et hjemmekontor.

Skatterådet kunne ikke bekræfte, at spørger ikke havde fast driftssted i henhold til kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 4 og artikel 5 i den dansk-schweiziske dobbeltbeskatningsaftale, idet Skatterådet fandt, at salgsmedarbejderens arbejdsopgaver udgjorde en væsentlig og essentiel del af spørgers virksomhed.

SKM2018.238.SR

Skatterådet bekræftede, at et udenlandsk selskabs medarbejder gennem tilsyn med og ydelse af marketingsupport til en ekstern forhandler, der er ansvarlig for salget af koncernens produkter i Danmark, ville udgøre et fast driftssted for selskabet. Medarbejderens beføjelser over for tredjemand var ikke afgørende for at statuere fast driftssted efter den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 5, stk. 5. Skatterådet lagde vægt på medarbejderens afgørende rolle i forhold til kontakt med kunder før og efter salg af selskabets produkter, ansvar for tilgængelighed af selskabets produkter i Danmark samt medarbejderens branchekendskab og tidligere rolle i det danske selskab.

SKM2018.69.SR

Skatterådet kunne ikke bekræfte, at 2 udenlandske personers forpagtning af en juletræsplantage i Danmark ikke vil medføre etablering af et fast driftssted her i landet efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 4. Der blev ved afgørelsen bl.a. lagt vægt på, at disse personer ville udøve virksomhed gennem juletræsplantagen i Danmark. De økonomiske aktiviteter i Danmark ville således blive udøvet for disses regning og risiko.

SKM2017.691.SR Spørgeren drev selvstændig advokatvirksomhed i et kontorfælleskab med andre advokater, og ville flytte til Y-land. Den fulde skattepligt ville ophøre ved fraflytningen til Y-land. Spørger ville som led i et generationsskifte fortsætte sin virksomhed i en begrænset periode og ville således fortsat beholde sin e-mailadresse og fremgå af kontorfællesskabets hjemmeside. Derudover ville spørgeren have adgang til et advokatsystem til udfærdigelse af breve mv., ligesom kontorets advokatsekretærer ville bistå med fakturering. Spørger var hverken før eller efter fraflytningen medejer eller deltager i driften af advokatsystemet. Den daglige drift af spørgers virksomhed ville efter fraflytningen ske fra bopælen i Y-land. Møder og hovedforhandlinger i spørgerens sager ville som udgangspunkt blive varetaget af andre selvstændige advokater i kontorfælleskabet, dog således at spørgeren eventuelt vil kunne deltage via telefon og helt undtagelsesvis ved personlig deltagelse. Spørgeren ville efter fraflytningen hverken have kontor eller arbejdsplads til rådighed i kontorfælleskabet eller andetsteds. Spørgeren ville dermed ikke have noget fast forretningssted i Danmark og dermed heller ikke et fast driftssted.
SKM2015.121.SR  Spørgerne påtænkte at flytte til USA og ville i den forbindelse blive skattemæssigt hjemmehørende i USA. Spørgerne ejede et kontorfællesskab i Danmark, A Selskab, med 50 % hver. A Selskab havde kun én kontorplads samt et mindre arkiv i kontorfællesskabet. Selskab A havde en medarbejder ansat. Lejemålene i kontorfællesskabet blev indgået efter fremvisning og godkendelse af eksisterende lejere. Den ansatte havde derfor ikke bemyndigelse til selvstændigt at indgå lejemål på spørgernes vegne. Skatterådet fandt, at arkivet ikke udgjorde et fast driftssted, da det var omfattet af artikel 5, stk. 4, litra f i DBO'en med USA. Det forhold, at Selskab A havde en medarbejder ansat, kunne heller ikke begrunde, at der forelå et fast driftssted. Det indebar, at spørgernes opsparede overskud skulle beskattes. 
SKM2013.545.SR En person påtænkte at flytte til Sverige og opsige sin hidtidige lejebolig i Danmark. Herefter vil vedkommende drive erhverv i Danmark, men han ville ikke længere have bopæl i Danmark og ville derfor ikke være fuldt skattepligtig til Danmark efter KSL § 1, stk. 1, nr. 1. Personen ville opholde sig i Danmark i mere end 183 dage årligt, da han ville udføre arbejde i Danmark 5 dage om ugen, men ville ikke overnatte i Danmark. Derfor blev personen heller ikke anset for at ville opholde sig i Danmark i et tidsrum af mindst 6 måneder, og ville ikke blive anset for fuld skattepligtig efter KSL §  1, stk. 1. nr. 2. Personen ville alene være begrænset skattepligtig af sin virksomhed i Danmark. Virksomheden ville blive anset for at have fast driftssted i Danmark, hvis personen én gang om ugen lejede et kliniklokale i Danmark på timebasis. Personen ville ikke have fast driftssted i Danmark, hvis han kørte rundt til private og behandlede på deres bopæle i Danmark.
SKM2012.313.SR Et polsk selskab agtede at indgå aftale med en dansk tandlægevirksomhed om levering af tandlægeydelser.  Det kunne ikke bekræftes, at det polske selskab ikke ville få fast driftssted i Danmark.
SKM2012.190.SR B A/S administrerede en række investeringsenheder. Selskabet ønskede at udbyde en ny investeringsenhed, som skulle udbydes til såvel danske som udenlandske investorer og ønskede at få klarlagt, hvorvidt de udenlandske investorer ville få fast driftssted ved en investering i enheden. De udenlandske investorer ville ikke have fast driftsted i Danmark, hverken efter hovedreglen i OECD's artikel 5, stk. 1, eller efter agentreglen i artikel 5, stk. 5. Forholdene ville falde ind under artikel 5, stk. 6, om uafhængige agenter.

SKM2005.16.LR

Et beløb, som et selskab ville udbetale til en tidligere underleverandør, skulle beskattes som personlig indkomst. Hvis modtageren flyttede fra Danmark, ville beløbet blive begrænset skattepligtigt i Danmark efter KSL § 2, stk. 1, litra d (nu § 2, stk. 1, nr. 4).

SKM2001.493.LR

Et kommanditselskab opfyldte ikke betingelsen om, at der skal udøves erhverv fra et fast driftssted her i landet, da kommanditselskabet alene havde til formål at erhverve anlægsaktiver. De udenlandske investorer i kommanditselskabet var derfor ikke omfattet af begrænset skattepligt efter KSL § 2, stk. 1, litra d, og SEL § 1, stk. 1, litra a.

TfS 1999, 274 LR

En tysk advokat skulle beskattes til Danmark af 1/7 af restoverskuddet i et dansk advokatfirma efter fradrag af løndele til de interessenter, der arbejdede i virksomheden.

TfS 1990, 131 LR

Et tysk selskab, der beskæftigede sig med fremstilling og salg af metalprofiler til forskellige formål, påtænkte at etablere et kontor i Danmark. Ligningsrådet fandt, at selv om alle salgsaftaler skulle accepteres i Tyskland, måtte den virksomhed, der skulle foregå i Danmark anses som en aktiv salgsvirksomhed. Det tyske selskab ville derfor få fast driftssted her i landet.

Andre afgørelser

TfS 1987, 639 SKM

En person, der var bosat i udlandet og ejede en minkfarm her i landet, som var bortforpagtet mod en fast årlig forpagtningsafgift, ville være begrænset skattepligtig af forpagtningsafgiften her i landet, medmindre det stred mod bestemmelserne i en DBO mellem bopælslandet og Danmark. Var bopælslandet fx Spanien, Italien eller Schweiz, havde Danmark efter DBO'en beskatningsretten til forpagtningsafgifterne.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter