Dato for udgivelse
21 Dec 2011 14:24
Dato for afsagt dom/kendelse
13 Dec 2011 12:31
SKM-nummer
SKM2011.854.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
11-173655
Dokument type
Bindende svar
Emneord
Lønmodtager, selvstændig erhvervsdrivende, privathospital
Resumé

Skatterådet kan ikke bekræfte, at spørger betragtes som selvstændig erhvervsdrivende i forhold til hverv på X-privathospital.

Hjemmel

Statsskatteloven § 4

Reference(r)

Statsskatteloven § 4

Henvisning

Ligningsvejledningen 2011-2, afsnit E.A.4.3.1

Henvisning

Indeholdelse af A-skat og AM-bidrag 2012-1, Afsnit B.1.1.1


Spørgsmål

  1. Kan det bekræftes, at spørger i forhold til X-privathospital kan betragtes som selvstændig erhvervsdrivende og ikke som lønmodtager?

Svar

Ad 1.   Nej

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger har i en længere periode drevet erhvervsmæssig virksomhed og anvendt virksomhedsskatteordningen.

Virksomheden består af 3 aktiviteter:

  • Udlejning af fast ejendom (forældrekøbslejlighed)
  • Afgivelse af speciallægeerklæringer
  • Konsulentlægevirksomhed

Størstedelen af konsulentlæge-honorar kommer fra X-privathospital, hvor der ikke tidligere er blevet indeholdt A-skat og AM-bidrag.

Men efter ejerskifte i X-privathospital er der udarbejdet en ny samarbejdsaftale benævnt "ansættelseskontrakt", hvoraf det fremgår, at der fremadrettet indeholdes A-skat og AM-bidrag.

Der foreligger følgende aftale mellem spørger og X-privathospital:

Ansættelseskontrakt

Mellem

X-privathospital

Og

Spørger

 (Konsulentlægen)

Under ét nævnt (parterne)

Kontraktens forudsætninger og formål

Formålet med nærværende ansættelseskontrakt er at beskrive parternes rettigheder og forpligtigelser i forbindelse med Konsulentlægens udførelse af konsulentydelser til X-privathospital.

Ansættelseskontrakten træder i stedet for enhver tidligere såvel skriftlig som mundtlig aftale mellem parterne, vedrørende Konsulentlægens udførelse af konsulentydelser for X-privathospital.

Ikrafttræden og opsigelse

Konsulentlægen ansættes som speciallæge inden for Y-speciale, og aftalen træder i kraft den ...

Nærværende aftale kan af hver af Parterne opsiges med 14 dages varsel til ophør en hvilken som helst dato, dog skal Konsulentlægen færdiggøre sine patienter.

X-privathospital er berettiget til at opsige ansættelsesaftalen med øjeblikkelig virkning, såfremt X-privathospital modtager patientklage over Konsulentlægens lægefaglige uagtsomhed, og klagen ikke kan anses for grundløs, eller der på andet grundlag rejses berettiget tvivl om Konsulentlægens faglige kvalifikationer.

Konsulentlægen kan opsige ansættelseskontrakten med øjeblikkelig virkning, såfremt X-privathospital ikke overholder good clinical practice, og klagen ikke kan anses for grundløs, eller der på andet grundlag rejses berettiget tvivl om X-privathospitals etiske virke.

Arbejdstiden

Arbejdstiden fastlægges løbende i samarbejde med Konsulentlægen, men forudsættes ikke at overstige et gennemsnit på 8 timer ugentligt.

Aftalens omfang

Ansættelseskontrakten kan af Konsulentlægen alene opfyldes ved, at konsulentarbejdet leveres af Konsulentlægen. Konsulentlægens opgave består i at undersøge og behandle patienter.

Behandlingsforløb

Konsulentlægen vælger den behandlingsform, som skønnes er i overensstemmelse med god international praksis på området og er til en hver tid ansvarlig for valg af den korrekte behandlingsform. I tvivlstilfælde eller ved indførelse af nye behandlingsmetoder refereres til den lægefaglige direktør.

Konsulentlægen må kun behandle patienten i henhold til den modtagne henvisning. Hvis lægen skønner, at der bør udføres anden behandling skal lægen foranledige, at henvisende instans spørges om tilladelse hertil. Forespørgsel skal ske via X-privathospitalets direktion.

Sammen med X-privathospital planlægger Konsulentlægen det praktiske behandlingsforløb.

Patientforløb

Konsulentlægen skal følge X-privathospitals generelle retningslinier for et patientforløb.

Konsulentlægen varetager hele patientforløbet, hvorunder hører forundersøgelse, diagnostik, planlægning, operation, dagligt tilsyn af patienten, udfærdigelse af udskrivningsbrev samt kontrolundersøgelse.

Alle patienter skal vurderes ved en forundersøgelse.

Operation kan i særlige tilfælde foretages med assistance fra FADL eller med assistance fra anden læge. Aftale om assistance træffes af Konsulentlægen efter godkendelse af den lægefaglige direktør eller dennes stedfortræder. Omkostninger til assistance afholdes af X-privathospital.

Patientjournaler

Konsulentlægen udfærdiger journal i overensstemmelse med Den Danske Kvalitetsmodel (DDKM) 'Standard 1.3.2' - samt de relaterede retningslinjer og instrukser, der gælder for journalføring.

Nødvendige notater indføres i journal før, under og efter indlæggelsen.

Epikriser udfærdiges på udskrivningsdagen for både ambulante og indlagte patienter.

Konsulentlægen er i øvrigt forpligtet til at følge de for X-privathospitals til enhver tid gældende retningslinjer for journalisering, indhold, tidsfrister, form m.v.

Behandlingsafslutning

I forbindelse med operation kan patientforløbet tidligst afsluttes, når efterkontrol er gennemført, eller konsulenten skønner, at patienten er færdigbehandlet og afsluttet uden efterkontrol.

Konsulentlægen forpligter sig således til at bistå al behandling af patienter, som X-privathospital tilknytter Konsulentlægen.

Arbejdsplanlægning/Arbejdstid

X-privathospitals lægefaglige direktør visiterer og prioriterer patienter henvist til X-privathospital.

Arbejdstiden er variabel og aftales efter behov. Konsulentlægen er ikke garanteret et fast timetal eller antal operationer.

Både forundersøgelser og operationer skal som hovedregel udføres inden for 10 hverdage.

Arbejdssted

Konsulentydelser udføres som udgangspunkt på X-privathospitals adresse.

Efter aftale mellem X-privathospital og Konsulentlægen kan der udføres arbejde på andre privathospitaler.

Vederlag

X-privathospital - og ingen andre - prissætter de listepriser/behandlingspriser, som Konsulentlægens aflønning sker på basis af.

Konsulentlægen oppebærer for sit arbejde en casebaseret aflønning, der fastsættes som følger:

Operationer i fuld anæstesi:               13 1/3 % af den erlagte ydelses patientpris ex. viderefakturering af implantater

Operationer i lokal bedøvelse:            21 1/3 % af den erlagte ydelses patientpris

Ambulatorium:                                                                              40 % af den erlagte ydelses patientpris

Til ydelser i ambulatoriet henregnes:

Forundersøgelser, ambulante besøg, kontrolbesøg, telefonkonsultationer, blokader, ultralydsundersøgelser foretaget på X-privathospital.

Der honoreres ikke for særskilt fakturerede ydelser så som:

  • korrespondance
  • billeddiagnostiske ydelser
  • bandageskift, sårskift, suturfjernelse etc.

Der ydes ikke kørselsgodtgørelse.

Der betales ikke pensionsbidrag af lønnen, overarbejdsbetaling samt søgnehelligdagsbetaling.

I forbindelse med udbetalingen tilbageholder og afregner X-privathospital A-skat, Arbejdsmarkedsbidrag og ATP over for relevante myndigheder.

Lønnen beregnes på grundlag af ydelser foretaget frem til den 20. i betalingsmåneden og skal være til disposition den sidste hverdag i måneden. Der ydes ikke overarbejdsbetaling, forskudttidstillæg eller lignende genetillæg.

Lønnen tages op til drøftelse én gang årligt - første gang ... - eller ved ændring af X-privathospitals priser. En eventuel regulering har virkning fra den 1. i samme måned.

Der ydes ikke honorar til Konsulentlægen, hvis en patient udebliver, ligesom der ikke ydes honorar for re-operationer, der ikke kan faktureres af X-privathospital.

Ferie

Konsulentlægen oppebærer feriegodtgørelse med 12,5 % af lønnen efter ferielovens regler. Feriegodtgørelse indbetales til FerieKonto.

Sygdom

Under konsulentlægens sygdom, er Konsulentlægen fritaget for at levere sine ydelser i henhold til ansættelsesaftalen.

Fravær på grund af sygdom skal meddeles den lægefaglige direktør eller den adm. direktør snarest muligt og senest 1 time før første konsultation/operation på den pågældende dag.

Konsulentlægen oppebærer ikke løn under sygdom.

Overenskomstforhold

Ansættelsesforholdet er ikke omfattet af kollektiv overenskomst.

Faciliteter

Medarbejderen benytter X-privathospitals faciliteter herunder personale, anæstesi m.v. til gennemførelse af undersøgelse og operation.

Tavshedspligt

Konsulentlægen har tavshedspligt med hensyn til alt, hvad Konsulentlægen erfarer i forbindelse med udførelsen af sit hverv, med mindre der er tale om forhold, der efter sagens natur skal bringes til tredjemands kundskab. Tavshedspligten er også gældende efter Konsulentlægens fratræden, uanset årsag. Brud på tavshedspligten i det løbende ansættelsesforhold betragtes som grov misligholdelse, der kan medføre ophævelse af ansættelsesforholdet. Misligholdelsen medfører endvidere pligt til at betale X-privathospital erstatning for det forvoldte tab. Brud på tavshedspligten vedrørende patientforhold kan tillige indebære en overtrædelse af straffelovens § 152.

Ansvarsforhold

X-privathospital er omfattet af Lov om Patientforsikring.

Konsulentlægen skal have en erhvervsansvarsforsikring, som forevises X-privathospital senest ved indgåelsen af ansættelsesaftalen. Konsulentlægen betaler denne forsikring.

Lovvalg og værneting

Ansættelsesaftalen er underlagt dansk ret.

Andre forhold

·         Parterne er enige om, at funktionærloven og ansættelsesbevisloven ikke er gældende for ansættelsesforholdet, da den gennemsnitlige ugentlige arbejdstid for Konsulentlægen ikke forventes at overstige et gennemsnit på 8 timer ugentligt.

  • Konsulentlægen er til enhver tid forpligtet til at holde X-privathospital underrettet om sin bopæl.
  • Når Konsulentlægen fratræder sin stilling, uanset af hvilken årsag, skal alt materiale, herunder eventuelt inventar, der tilhører X-privathospital, og som er i Konsulentlægens besiddelse, afleveres til X-privathospital. Der kan ikke udøves tilbageholdelsesret.
  • Der henvises i øvrigt til X-privathospitals Personalehåndbog og DDKM standarder og retningslinjer, som til enhver tid er gældende for Konsulentlægen.
  • Enhver ændring til nærværende kontrakt skal være skriftlig for at være gældende.

Medarbejderen anerkender at have modtaget kopi af nærværende ansættelseskontrakt samt de foranstående ansættelsesvilkår.

Y-by, den ...

X-privathospital

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Pga. samarbejdsaftalens formulering og det faktum at der ikke findes et entydigt svar på, hvornår der er tale om erhvervsmæssig indkomst, men at dette foreligger ud fra en samlet vurdering af en række forhold, vil det derfor være på sin plads at få afklaret tvivlspørgsmålet før fortsat anvendelse af VSO.

Benævnelsen af aftalen mellem spørger og X-privathospital som "ansættelseskontrakt" er efter rådgivers vurdering misvisende, da der ikke er tale om et decideret ansættelsesforhold/lønmodtager forhold.

Rådgiver gør gældende, at der i samarbejdet er tale om erhvervsmæssig indkomst jf. følgende argumenter:

  • "Ikrafttræden og opsigelse, side 2": Begge parter kan opsige samarbejdet med 14 dages varsel. Det vil sige at ingen af parterne er bedre stillet ved opsigelse af samarbejdet end den anden. Ved et almindeligt ansættelsesforhold vil arbejdstageren være bedre stillet jf. funktionærloven.
  • "Arbejdstiden, side 2": Arbejdstiden er ikke fastsat på forhånd, men den planlægges løbende, hvorved arbejdstager bærer en risiko ved svingende eller udeblivende indkomst.
  • "Behandlingsforløb, side 2": Arbejdstager vælger selv patientens behandlingsforløb, ud fra overordnede retningslinjer udstukket af X-privathospital samt international praksis og er selv ansvarlig for det valgte behandlingsforløb. Arbejdstager bærer dermed en betydelig erhvervsmæssig risiko.
  • "Vederlag, side 4": Arbejdstager bærer selv omkostninger til korrespondance, billeddiagnotiske ydelser, bandageskift, sårskift og suturfjernelser og der ydes ikke kørselsgodtgørelse ligesom der ikke honoreres for re-operationer eller hvis en patient udebliver.
  • "Sygdom, side 4": Arbejdstager oppebærer ikke løn under sygdom, hvilket er normalt ved et lønmodtagerforhold.
  • "Overenskomstforhold, side 4": Samarbejdet er ikke omfattet af en kollektiv overenskomst.
  • "Ansvarsforhold, side 5": Arbejdstager skal selv tegne en erhvervsansvarsforsikring for egen regning.

Rådgiver henviser til nedenstående ligningsvejledninger:

LV 2011-2 E.B.4.1 (præciserer hvornår der er tale om et lønmodtagerforhold og hvornår der er tale om erhvervsmæssig indkomst).

LV 2011-2 E.A.4.3 (oplister en række domme for hvornår der er tale om erhvervsmæssig indkomst).

Skatteministeriets indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Sagen vedrører spørgsmålet om, hvorvidt spørger i forhold til X-privathospital udfører arbejde som selvstændig erhvervsdrivende eller som lønmodtager i et tjenesteforhold.

Afgrænsningen mellem tjenesteforhold og selvstændig erhvervsdrivende skal i skattemæssig henseende foretages på baggrund af de kriterier, der er angivet i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven pkt. 3.1.1.

Som lønmodtager anses den, der modtager vederlag for personligt arbejde i et tjenesteforhold efter hvervgiverens anvisninger og for dennes regning og risiko.

Selvstændig erhvervsvirksomhed er kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud.

I tvivlstilfælde må afgrænsningen ske på grundlag af en samlet bedømmelse af forholdet mellem hvervgiver og hvervtager.

Lovgrundlag

Statsskattelovens § 4

Praksis

TfS1997.922

Afgørelsen omhandlede en læge, der var ansat som overlæge inden for anæstesi på et offentligt sygehus. Herudover var han tilknyttet et privathospital på honorarbasis som anæstesilæge. I 1992 oppebar lægen honorarindtægter fra privathospitalet på 57.450 kr., mens det tilsvarende tal for 1993 udgjorde 122.600 kr. Lægen opgjorde sine udgifter i forbindelse med erhvervelsen af denne indkomst til 15.565 kr. i 1992 og 17.203 kr. i 1993.

Landsskatteretten fandt, at lægen måtte betragtes som lønmodtager i forhold til privathospitalet. Landsskatteretten lagde ved sin afgørelse vægt på, at lægens driftsudgifter i 1992 og i 1993 hverken i art eller omfang oversteg, hvad der var sædvanligt i lønmodtagerforhold, ligesom klageren ikke kunne siges at have båret den for selvstændigt erhvervsdrivende karakteristiske økonomiske risiko, bl.a. da honorarerne havde været fastsat forud.

SKM2008.836.BR

Afgørelsen omhandlede en læge, der havde haft ansættelse som sygehuslæge, og som gjorde gældende, at et selskab, i hvilket han var eneaktionær, var rette indkomsthaver for vederlag for yderligere arbejde på et andet sygehus. Byretten fandt, at lægen skulle betragtes som lønmodtager i relation til arbejdet på det andet sygehus. Byretten lagde vægt på, at arbejdet var indgået som en løbende og integreret del af sygehusets virksomhed, at sygehuset havde haft almindelig adgang til at fastsætte generelle instrukser, at lægen havde benyttet sygehusets personale og lokaler uden at yde betaling herfor, at der var tale om ej løbende arbejdsydelse, som der blev afregnet for månedsvis, at lægen ikke havde godtgjort at have afholdt udgifter, som efter art eller omfang adskilte sig væsentligt fra, hvad der er sædvanligt for lønmodtagere, og at lægens eventuelle fejl efter det fremkomne måtte antages at have været det samme uden hensyn til, om arbejdet var blevet udført i stillingen som ansat sygehuslæge eller ej. Sagen angik også andet udfaktureret arbejde for andre hvervgivere. For disse forhold lagde byretten vægt på, at lægen ikke havde godtgjort, at selskabet havde været berettiget i forhold til hvervgiveren. Byretten anså også lægen for rette indkomsthaver for disse indtægter.

Afgørelsen blev appelleret, men appellen er efterfølgende hævet.

SKM2011.718.LSR

Indkomst fra privathospital til en speciallæge, ansat som konsulent, ansås som A-indkomst og ikke som indkomst ved selvstændig virksomhed.

Begrundelse

Det er på baggrund af en samlet konkret vurdering skatteministeriets opfattelse, at spørger i forhold til X-privathospital er lønmodtager i et tjenesteforhold.

Spørger bærer ikke den for selvstændigt erhvervsdrivende karakteristiske økonomiske risiko, idet vederlaget fra X-privathospital i det hele er nettoindkomst for spørger, som afregnes med en fast procentsats af omsætningen. Spørger afholder ikke for egen regning og risiko driftsudgifter svarende til det sædvanlige i erhvervsforhold. Vederlaget udbetales endvidere fast månedligt svarende til lønudbetalinger.

Den væsentligste risiko for spørger ligger således i, at fremtidige opgaver ikke kan garanteres. Den risiko er efter skatteministeriets opfattelse ikke i sig selv tilstrækkeligt til, at den svarer til den økonomiske risiko i erhvervsforhold.

Det er endvidere skatteministeriets opfattelse, at spørger i forholdet til X-privathospital er underlagt en vis form for instruktionsbeføjelse, som ikke er sædvanlig i erhvervsforhold. Spørger er således forpligtiget til at følge X-privathospitals generelle retningslinjer. Det er skatteministeriets opfattelse, at spørger også i medfør af lov om virksomhedsansvarlige læger refererer til X-privathospitals cheflæge.

Der er endvidere lagt vægt på, at der ikke er mulighed for substitution, hvilket følger af aftalens side 2, afsnittet om aftalens omfang. Det er således reelt alene spørger personligt, der kan udføre hvervet for X-privathospital, hvilket taler for, at der foreligger et lønmodtagerforhold.

Endelig er der er lagt vægt på aftalens kvalifikation som en ansættelseskontrakt, at det er fastsat en maksimal ugentlig arbejdstid samt på aftalens generelle fremtræden som en ansættelseskontrakt. X-privathospital indeholder A-skat og AM-bidrag og spørger er omfattet af ferieloven.

Det er skatteministeriets opfattelse, at aftalens fravigelse af andre sædvanlige bestemmelser i lønmodtagerforhold alene skyldtes, at spørger har en gennemsnitligt ugentlig arbejdstid på maksimalt 8 timer. Herved kan bl.a. funktionærloven og ansættelsesbevisloven, som ellers i øvrigt er præceptive, fraviges ved aftale.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 1 besvares med nej, se indstilling og begrundelse.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skatteministeriets indstilling og begrundelse.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter