Indhold

Dette afsnit handler om, hvad der forstås ved begrebet selvstændig virksomhed.

Afsnittet indeholder:

  • Hvad er selvstændig virksomhed?
  • Betingelser for selvstændig virksomhed
  • Bestyrelseshonorarer
  • Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Hvad er selvstændig virksomhed?

Økonomisk virksomhed kan kun udøves selvstændigt. Lønmodtagere og andre personer er derfor ikke omfattet af momsreglerne i det omfang, at de er forpligtede over for deres arbejdsgiver ved en arbejdskontrakt eller ved et andet retligt forhold, som skaber et arbejdstager-arbejdsgiverforhold med hensyn til arbejds- og aflønningsvilkår og arbejdsgiverens ansvar.  Se momssystemdirektivets artikel 9, stk. 1 og artikel 10.

Betingelser for selvstændig virksomhed

Ved bedømmelsen af, om der er tale om selvstændig virksomhed eller ej, lægges der efter EU-domstolens praksis vægt på, om personen modtager løn og/eller er forpligtet overfor en arbejdsgiver ved en arbejdskontrakt.  Se dommen i sag C-202/90, Ayuntamiento de Sevilla.

Hvis personen ikke modtager løn og ikke er forpligtet overfor en arbejdsgiver ved en arbejdskontrakt, så må det undersøges, om det retlige forhold mellem personen og hvervgiver alligevel skaber et arbejdstager-arbejdsgiverforhold som omhandlet i momssystemdirektivets artikel 10. 

Ved en sådan undersøgelse lægges der vægt på, om personen:

  • selv sørger for det personale og materiel, som kræves til virksomhedens udøvelse. Se dommen i sag C-202/90, Ayuntamiento de Sevilla.
  • selv bærer den økonomiske risiko ved virksomheden. Se dommen i sag C-202/90, Ayuntamiento de Sevilla, og i sag C-355/06, J.A. van der Steen.
  • handler i eget navn
  • handler for egen regning eller på eget ansvar (eller om personen derimod handler for hvervgivers regning og dennes ansvar). Se dommen i sag C-355/06, J.A. van der Steen.

Efter Skattestyrelsens opfattelse kan der derfor i praksis lægges vægt på, om det udbetalte vederlag anses for A-indkomst (tjenesteforhold) eller B-indkomst (selvstændig erhvervsvirksomhed) i kildeskattelovens forstand. Læs mere herom i afsnit C.C.1.2.

Elektroniske platforme kan efter en konkret vurdering anses for arbejdsgivere for de personer, som materielt/faktisk udfører de ikkeelektronisk leverede ydelser, som udbydes på platformene. Se omtalen af Momsudvalgets retningslinje i D.A.4.2.3.

Bestyrelseshonorarer

Det er den skattemæssige vurdering af indkomsten, der ligger til grund for, om et bestyrelseshonorar skal anses som et personligt vederlag eller som erhvervsmæssig indkomst. Dermed er det også den skattemæssige vurdering, der vil danne grundlag for, om et bestyrelseshonorar momsmæssigt kan anses som selvstændig økonomisk virksomhed. Se SKM2011.716.SR.

Et bestyrelseshonorar er som udgangspunkt vederlag for personligt arbejde, og det beskattes derfor som A-indkomst. Se KSL § 43, stk.1 og stk. 2, litra a. Bestyrelseshonorarer anses dog for indkomst ved selvstændig erhvervsvirksomhed, når indtægten indgår i et interessentskab, der driver sådan virksomhed, eller når sådanne indtægter i øvrigt er et naturligt led i erhvervsvirksomheden. For advokater indgår sådanne bestyrelseshonorarer derfor i virksomhedens indkomst, selv om honoraret er A-indkomst for modtageren. Se afsnit C.C.1.2 og SKM2011.716.SR.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse

Afgørelsen i stikord

Yderligere kommentarer

EU-domme

C-420/18, IO

Sagen vedrører, hvorvidt et medlem af bestyrelsen i en stiftelse udøver selvstændig, økonomisk virksomhed.

Domstolen slår for det første fast, at selvom bestyrelsesmedlemmet alene har én bestyrelsespost, så berører dette ikke, at der er tale om økonomisk virksomhed, da medlemmerne udpeges for en periode på fire år, hvilket giver det oppebårne honorar en varig karakter således, at der er tale om virksomhed af en vis varig karakter, der udføres mod vederlag.

Domstolen tager herefter stilling til, hvorvidt den økonomiske virksomhed udøves selvstændigt.

For det andet slår Domstolen fast, at medlemmet ikke er forpligtet over for sin arbejdsgiver ved en arbejdskontrakt eller ved et andet retligt forhold, som skaber et arbejdstager-arbejdsgiverforhold med hensyn til arbejds- og aflønningsvilkår og arbejdsgiverens ansvar, da medlemmet hverken er bundet af en kontrakt eller af instrukser fra stiftelsen.

Herefter undersøger Domstolen, om der foreligger et underordnelsesforhold under udøvelsen af virksomheden.

Domstolen udtaler, at det med henblik på at fastslå, om dette underordnelsesforhold foreligger, skal undersøges, om den pågældende person udøver sin virksomhed i eget navn, for egen regning og på eget ansvar, og om personen selv bærer den økonomiske risiko, der er forbundet med udøvelsen af denne virksomhed.

Idet medlemmerne af den pågældende bestyrelse ikke individuelt kan udøve de beføjelser, som bestyrelsen er tillagt, og at de handler for samme bestyrelses regning og under dennes ansvar, handler bestyrelsesmedlemmet hverken i eget navn, for egen regning eller på eget ansvar.

Der var heller ikke tale om, at bestyrelsesmedlemmet bar den økonomiske risiko, idet medlemmet oppebærer ret til det faste honorar, uafhængigt af dennes mødedeltagelse eller dennes effektivt udførte arbejdstimer.

Der var ikke tale om selvstændig, økonomisk virksomhed.

 

C-355/06, J.A. van der Steen

En fysisk persons status som lønmodtager påvirkes ikke af, at personen er eneste selskabsdeltager, eneste ansatte og direktør i arbejdsgiverselskabet. Forudsætningen herfor er, at personen udfører alt arbejdet i arbejdsgiverselskabets navn og for dets regning i henhold til en ansættelseskontrakt, som binder personen til selskabet.

 

C-202/90, Ayuntamiento de Sevilla

Virksomhed som afgiftsopkræver i henhold til spansk lovgivning måtte anses som selvstændig virksomhed. Opkræverne sørgede selv for det personale og materiel, som var påkrævet til virksomhedens udøvelse. Opkræverne bar derved den økonomiske risiko ved deres virksomhed. Selv om kommunen kunne give instrukser til og udøve disciplinærkontrol overfor opkræverne, og tredjemand kunne holde kommunen ansvarlig for opkrævernes adfærd, når de handlede som myndighedspersoner, var det fortsat tale om selvstændig virksomhed. Det afgørende i denne forbindelse var opkrævernes ansvar efter deres kontraktforhold i forbindelse med virksomheden samt deres ansvar for skader, som tredjemand blev påført, når opkræverne ikke handlede som myndighedspersoner.

 

Byretsdomme

SKM2018.161.BR

Sagerne drejer sig om, hvorvidt skatteyderen skulle anses som lønmodtager eller selvstændig erhvervsdrivende for det arbejde, skatteyderen havde udøvet som freelancer ved en virksomhed. Ligeledes omhandlede sagerne, om skatteyderens virksomhed havde udøvet selvstændig økonomisk virksomhed, jf. momslovens § 3.

Byretten udtalte indledningsvis, at det følger af fast retspraksis, at den skatteretlige sondring mellem lønindkomst og indkomst fra selvstændig erhvervsvirksomhed skal ske efter de kriterier, der er gengivet i pkt. B.3.1.1 i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 om personskatteloven.

Retten fandt efter en samlet vurdering af sagens omstændigheder sammenholdt med kriterierne anført i cirkulæret om personskatteloven, at skatteyderen skulle anses for lønmodtager. Retten lagde i den forbindelse særligt vægt på, at skatteyderen over en længere periode kontinuerligt varetog skiftende opgaver integreret i den pågældende virksomhed, dels i henhold til en skriftlig aftale indgået med skatteyderen personligt, dels i henhold til en mundtlig aftale om udførelse af diverse forefaldende opgaver.

Retten tillagde det også vægt, at skatteyderen i det væsentlige havde udført samme opgaver som de øvrige medarbejdere, at skatteyderen kun havde indtægter fra virksomheden bortset fra et mindre beløb, at skatteyderen var undergivet generelle retningslinjer, instruktion og tilsyn, at aflønningen skete efter faste dagstakster en gang månedligt, og at der ikke var afholdt driftsomkostninger, der efter sin karakter og omfang væsentligt adskilte sig fra det, der sædvanligvis afholdes af lønmodtagere.

Skatteministeriet blev på denne baggrund frifundet.

Landsskatteretskendelser

SKM2014.781.LSR

Værgeydelser leveret af en advokat ansås for en integreret del af den selvstændige økonomiske virksomhed som advokat efter ML § 3, stk. 1.

Klageren udøvede selvstændig økonomisk virksomhed i forbindelse med levering af de omhandlede værgeydelser, jf. ML § 3, stk. 1, hvorved ydelser leveret af klageren mod vederlag som udgangspunkt var omfattet af momspligten, jf. ML § 4, stk. 1.

Se dog SKM2014.837.SKAT. Af styresignalet fremgår det, at det er SKATs opfattelse, at vederlag udbetalt for udførelsen af hvervet som fast værge falder ind under momsfritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 2, om social forsorg og bistand.

Ved SKM2014.781.LSR ændrede Landsskatteretten Skatterådets afgørelse i SKM2014.283.SR.

Skatterådet

SKM2021.451.SR

►Spørger ønskede at oprette et selskab H1 ApS, der skulle drive vikarbureauvirksomhed. Spørger havde oplyst, at formålet med konstellationen var at stille Person A, der var Spørgers samlever, til rådighed for H2 i X-land eller H3 A/S, men at det var ønskeligt at ansætte flere ingeniører, der kunne udlejes på samme profitable vilkår. H1 ApS ville således i første omgang ansætte person A og udleje vedkommende til H2 i X-land, via mellemvikarbureau H4 i X-land. Det var oplyst, at Person A tidligere havde været ansat i det danske vikarbureau H5 K/S og indlejet hos H2 i X-land via mellemvikarbureau H6 i X-land. Det var oplyst, at Person A på tidspunktet for afgivelse af det bindende svar var ansat som lønmodtager hos H2 i X-land. Det var ligeledes oplyst, at Person A forventes stillet til rådighed for H2 i X-land via den nye konstellation med H1 ApS indtil 20yy.◄

►Det skatteretlige princip om rette indkomstmodtager, der dækker over, at beskatningen skal ske hos den, der har retlig adkomst til indkomstgrundlaget, findes i statsskattelovens § 4, der bestemmer, at den skattepligtige indkomst omfatter "den skattepligtiges samlede årsindtægter". Da det følger direkte af skattelovgivningen, at princippet skal respekteres, er det ikke nødvendigt for at håndhæve dette princip, at der kan påvises en omgåelses-, skattebesparelses- eller skatteudnyttelseshensigt.◄

►Person A ville ikke selv kunne have oprettet et selskab og herigennem udføre arbejde for H2 i X-land, idet arbejdet ikke ville blive kvalificeret som selvstændig erhvervsvirksomhed, jf. SKM2006.739.SR. I retspraksis er skatteydere, der har været stillet til rådighed via en andens selskab på tilsvarende vis som i nærværende sag, blevet anset som værende lønmodtagere, jf. SKM2001.635.ØLR.◄

►Ud fra den foreliggende praksis på området og efter en konkret vurdering af oplysningerne kunne det på baggrund heraf ikke bekræftes, at H1 ApS ville kunne anses som rette indkomstmodtager af vederlag, som modtages for udleje af Person A til H2 i X-land via H4 i X-land. Det var en forudsætning for afgørelsen, at H1 ApS alene foretog udlejning af Person A. Det kunne derfor ikke udelukkes, at besvarelsen kunne blive anderledes, såfremt H1 ApS fik flere ansatte, der blev udlejet som vikarer. Dette ville afhænge af en konkret vurdering af de pågældende faktiske omstændigheder.◄

►Spørger påtænkte endvidere at indgå en aftale med H3 A/S om udlejning af Person A på lignende vilkår som udlejningen til H2 i X-land. Spørger ønskede bekræftet, at leverancen fra H1 ApS skulle pålægges dansk moms.◄

►Henset til besvarelsen af spørgsmål 1, hvor Person A blev anset for at være rette indkomstmodtager af vederlaget og derved leverede ydelsen til H3 A/S i et lønmodtagerforhold, kunne det ikke bekræftes, at H1 ApS skulle pålægge dansk moms for leverancen, da H1 ApS ikke udøvede selvstændig økonomisk virksomhed og ikke foretog levering mod vederlag, jf. momslovens § 3, stk. 1 og § 4, stk. 1.◄

 

SKM2014.282.SR 

Skatterådet bekræfter, at Spørgerens arbejde som værge ikke er omfattet af momsloven. Spørger driver i øvrigt advokatvirksomhed.

Arbejdet som værge udføres på ansættelseslignende vilkår, og det kan derfor ikke anses for selvstændig virksomhed i momslovens forstand. Vederlaget for arbejdet falder herefter uden for momslovens anvendelsesområde og skal ikke pålægges moms.

Skatterådet bekræfter endvidere, at vederlaget falder uden for lønsumsafgiftslovens anvendelsesområde.

Se dog også

SKM2014.781.LSR

og

SKM2014.837.SKAT.

SKM2013.26.SR

Hverv som værge anses ikke for selvstændig økonomisk virksomhed og er derfor ikke momspligtigt

Se dog også

SKM2014.781.LSR

og

SKM2014.837.SKAT.

SKM2011.716.SR

Bestyrelsesvederlag, Efter Skatterådets vurdering indgik vederlaget i virksomhedens resultat skattemæssigt. Udførelsen af bestyrelsesarbejde blev betragtet som selvstændig erhvervsvirksomhed, da bestyrelsesarbejdet blev anset som en integreret del af konsulentvirksomheden. Da den skattemæssige vurdering i den konkrete situation ligger til grund for den momsmæssige vurdering, blev bestyrelsesvederlaget også anset for selvstændig økonomisk virksomhed. Det indebar, at vederlaget for bestyrelsesarbejdet blev anset som vederlag for en momspligtig leverance.

For så vidt angår direktionsvederlag udbetalt til en partneraktionær i konsulentvirksomheden for varetagelse af stillingen som direktør i et kundeselskab, blev dette vederlag skattemæssigt anset som A-indkomst efter kildeskatteloven. Momsmæssigt var der dermed ikke tale om selvstændig økonomisk virksomhed.