Dato for udgivelse
13 Jan 2012 10:12
Dato for afsagt dom/kendelse
09 Dec 2011 10:45
SKM-nummer
SKM2012.25.VLR
Myndighed
Vestre Landsret
Sagsnummer
11. afdeling, B-2328-10
Dokument type
Dom
Emneord
Interesseforbundne, udbytte, handelspris, børn, eneanpartshaver
Resumé

Et selskab (H1 ApS), hvis hovedaktivitet var handel med værdipapirer og at eje aktier/anparter i andre selskaber, erhvervede den 7. oktober 2002 en ejerlejlighed, som fra overtagelsesdagen den 1. september 2002 blev udlejet til eneanpartshaverens (As) to børn. Købesummen udgjorde kr. 1.895.871,-. Den offentlige ejendomsvurdering udgjorde pr. 1. oktober 2002 (som fri) kr. 1.450.000,-, mens ejendomsvurderingen pr. 1. oktober 2003 blev fastsat til kr. 850.000,- med nedslag for ikke-fri ejerlejlighed på 50 %. Ejendommen blev ved skøde af 13. juni 2005 solgt fra selskabet til eneanpartshaveren for kr. 850.000,- svarende til den offentlige ejendomsvurdering pr. 1. oktober 2003.

Spørgsmålet i sagen var navnlig, om ejendomsvurderingen svarede til handelsværdien. Der var enighed mellem parterne om, at handelsværdien udgjorde kr. 2.600.000,-, hvis der ved fastsættelse af handelsværdien ikke lægges vægt på lejekontrakten mellem selskabet og eneanpartshaverens to sønner. Landsretten udtalte, at skatteansættelsen skal ske med udgangspunkt i ejerlejlighedens handelsværdi ved salg mellem uafhængige parter på overdragelsestidspunktet. Landsretten fandt ikke, at der var hjemmel til ved skatteansættelsen at se bort fra lejeaftalen.

Landsretten lagde efter bevisførelsen til grund, at aftale om overdragelse af ejendommen blev indgået forud for den 3. februar 2005, og at den senest offentliggjorte ejendomsvurdering på afståelsestidspunktet derfor var vurderingen pr. 1. oktober 2003.

Ministeriet gjorde i anden række gældende, at selskabets erhvervelse og efterfølgende udlejning af ejerlejligheden til eneanpartshaverens to sønner var sket for at varetage eneanpartshaverens interesser, og at det tab, der herved blev påført selskabet, ikke var fradragsberettiget, men skulle anses for maskeret udlodning. Landsretten fandt ikke grundlag herfor. (Dissens).
   

Reference(r)
Ligningsloven § 2
Ligningsloven § 16 A
 
Henvisning
Den juridiske vejledning 2011-2 C.B.3.5.4.3
Henvisning
Den juridiske vejledning 2011-2 C.H.2.1.8.2
Henvisning
Ligningsvejledningen 2011-2 S.I.1.3.1

Parter

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved advokat Steffen Sværke)

mod

H1.1 ApS
(Advokat Søren Aagaard, Glostrup)

og

A
(Advokat Søren Aagaard, Glostrup)

Afsagt af landsretsdommerne

Vogter, Olav D. Larsen og Lene Holm Trøst (kst.)

Sagens baggrund og parternes påstande

Denne sag er anlagt den 11. juni 2010 ved byretten, der ved kendelse af 18. oktober 2010 har henvist sagen til Vestre Landsret i medfør af retsplejelovens § 226, stk. 1.

Sagen drejer sig om værdiansættelsen i forbindelse med sagsøgte H1.1 ApS' salg af en ejerlejlighed til medsagsøgte eneanpartshaver, A, herunder navnlig om der ved værdiansættelsen skal lægges vægt på, at den var udlejet til eneanpartshaverens sønner.

Påstande

Sagsøgeren, Skatteministeriet, har over for H1.1 ApS endeligt nedlagt påstand om, at H1.1 ApS' skattepligtige indkomst for indkomståret 2005 forhøjes med 594.170 kr., og at H1.1 ApS skal anerkende, at tab på 1.115.830 kr. ved afståelse af ejendommen ...1, til A i 2005 ikke er fremførselsberettiget.

Skatteministeriet har over for A nedlagt påstand om, at As aktieindkomst for indkomståret 2005 forhøjes med 1.710.000 kr.

H1.1 ApS har påstået frifindelse og har nedlagt selvstændig påstand om, at Skatteministeriet skal anerkende, at selskabets fremførselsberettigede tab ved afståelse af ejendommen udgør 1.155.830 kr.

A har påstået frifindelse og har nedlagt selvstændig påstand om, at Skatteministeriet skal anerkende, at As aktieindkomst for 2005 nedsættes med 40.000 kr.

Over for H1.1 ApS og As selvstændige påstande har Skatteministeriet påstået frifindelse.

Parterne er enige om, at ejerlejlighedens handelsværdi i 2005 var 2.600.000 kr., hvis den skal vurderes som fri, og at handelsværdien var 850.000 kr. indtil 28. februar 2005, og herefter 890.000 kr., hvis ejerlejligheden skal vurderes som udlejet.

Sagsfremstilling

Landsskatteretten afsagde den 12. marts 2010 følgende kendelse i anledning af en klage fra H1.1 ApS:

"...

Der klages over, at SKAT har tilsidesat en aftalt overdragelsessum på 850.000 kr. ved salg af en ejerlejlighed fra selskabet til eneanpartshaveren, og at SKAT har fastsat handelsværdien til 2.600.000 kr.

Landsskatterettens afgørelse

SKAT har fastsat overdragelsessummen

 

ved salget af ejerlejligheden til

2.600.000 kr.

   

Landsskatteretten ændrer SKAT's afgørelse og

 

fastsætter overdragelsessummen til

890.000 kr.

Møde mv.

Selskabet repræsentant har afholdt møde med Landsskatterettens sagsbehandler.

Sagens oplysninger

Selskabets hovedaktivitet er handel med værdipapirer og at eje aktier/anparter i andre selskaber. A er eneanpartshaver.

Selskabet købte den 7. oktober 2002 (overtagelse den 1. september) ejerlejligheden ...1 for 1.895.871 kr. Fra den 1. september 2002 udlejede selskabet ejerlejligheden til hovedanpartshaverens 2 børn. Der er fremlagt lejekontrakt, hvoraf følgende fremgår:

"...

H1 udlejer herved til BA og CA, ...1 lejligheden beliggende ...1.

Det lejedes bruttoareal udgør 87 m² ifølge tingbogen. Det lejede må ikke uden skriftligt samtykke fra udlejeren bruges til andet end beboelse. Lejerne hæfter begge for den samlede husleje. Hvis den ene flytter, har den anden ret til at være enelejer. Lejemålet begynder den 1. september 2002. Fra lejernes side kan opsigelse ske med 1 måneds varsel til en måneds udgang. Den årlige leje udgør 43.500 kr. Lejen betales forud med 3.625,00 kr. hver den første. Udover lejen betales der månedligt et acontobidrag til varme. Bidraget fastsættes i forhold til det aktuelle forbrug. Når varmeregnskaber foreligger, foretages der endelig afregning af årets forbrug.

Den indvendige vedligeholdelse påhviler lejerne. Lejerne er pligtige til at deltage i trappevask rengøring og vedligeholdelse af fællesarealer i det omfang sådanne forpligtelser er eller bliver pålagt lejligheden.

I øvrig gælder vedhæftede almindelige bestemmelser.

..."

Selskabets repræsentant har oplyst, at lejerne får boligsikring i forbindelse med lejeforholdet. Endvidere er det oplyst, at begge lejere fortsat er boende i ejerlejligheden.

Ved skøde af 13. juni 2005 solgte selskabet ejerlejligheden til eneanpartshaveren for 850.000 kr. Overtagelsesdag var den 1. januar 2005. Selskabets repræsentant har oplyst, at aftale om overdragelsen blev indgået inden den 13. juni 2005, og der er i forbindelse hermed fremlagt brev af 3. februar 2005 fra R1 til advokatfirmaet R2, hvoraf følgende fremgår vedrørende eneanpartshaver A:

"...

A har købt ejerlejlighed nr. xx, ...1. Prisen er ejendomsværdien (850.000 kr.). A har ret til at overtage indestående lån til kontantværdi og mod at betale alle omkostninger ved overtagelsen. Omkostninger fordeles efter sædvane. Ejendommen er udlejet. A respekterer naturligvis de indgåede lejeaftaler. Sælger er H1.1 ApS. Vil du udfærdige skøde?

..."

Ejerlejligheden er ifølge BBR 94 m² med eget køkken samt bad/toilet. Matrikuleret areal er 87 m2. Siden BBR-ajourføringsdato 23. september 2003 har ejerlejligheden stået registeret som udlejet i BBR.

Selskabets repræsentant har oplyst, at man efter selskabets køb af ejerlejligheden og indgåelse af lejekontrakten anmodede SKAT om at få vurderet ejerlejligheden som ikke-fri pr. 1. oktober 2003 og frem.

Den offentlige ejendomsvurdering af ejerlejligheden har været således:

1. oktober 2002 (som fri)

1.450.000 kr.

1. oktober 2003 (som ikke-fri)

850.000 kr.

1. oktober 2004 (som ikke-fri)

890.000 kr.

   

Ejendomsværdien pr. 1. oktober 2003 er fastsat således:

 

94 m2 x 18.250 kr.

1.715.500 kr.

Nedslag for ikke-fri ejerlejlighed, 50 %

  -857.750 kr.

Afrundet ejendomsværdi

850.000 kr.

Ifølge SKAT's systemer har der i 2005 udover selskabets salg været følgende frie salg af ejerlejligheder i samme ejendom:

Nr. 6, kl.th., vurd. 1/10 2004, 1.500.000 kr. solgt 8. november 2005, 79 m2 2.395.000 kr.

Nr. 6, st.th., vurd. 1/10 2004 1.600.000 kr., solgt 7. marts 2005, 79 m2 2.550.000 kr.

Nr. 6, 4. tv., vurd. 1/10 2004 1.750.000 kr., solgt 1. november 2005, 87 m2 2.995.000 kr.

SKAT har under sagens behandling anmodet SKAT, Ejendomsvurdering om en udtalelse om ejerlejlighedens handelsværdi pr. 1. januar 2005. SKAT, Ejendomsvurdering har ved udtalelse af 9. oktober 2008 fastsat handelsværdien pr. 1. januar 2005 til 2.600.000 kr. SKAT, Ejendomsvurdering har ved vurderingen henset til, at ifølge realkreditrådets statistik er der fra købet i 2002 til januar 2005 sket en stigning på 35 % i priserne for ejendomme i postnummer xxxx, og således en beregning 1.942.149 kr. x 35 % = 2.621.900 kr. Endvidere er der henset til, at der i perioden omkring 1. januar 2005 har været 2 salg af ejerlejligheder i samme ejendom, og at begge blev solgt 65 % over ejendomsvurderingen pr. 1. oktober 2003.

SKATs afgørelse

Den mellem selskabet og eneanpartshaveren aftalte overdragelsessum på 850.000 kr. tilsidesættes. Handelsværdien af ejerlejligheden pr. 1. januar 2005 fastsættes til 2.600.000 kr.

Den anvendte overdragelsessum for ejerlejligheden kan ikke anses for udtryk for ejerlejlighedens handelsværdi. Selvom lejligheden er udlejet til eneanpartshaverens børn, skal lejligheden ikke betragtes som udlejet ved fastsættelsen af handelsværdien, jf. Højesterets dom SKM2005.137.HR. Med udgangspunkt i SKAT, Ejendomsvurderings udtalelse af 9. oktober 2008 fastsættes ejerlejlighedens handelsværdi til 2.600.000 kr.

Klagerens påstand og argumenter

Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at den mellem selskabet og eneanpartshaveren aftalte overdragelsessum på 850.000 kr. godkendes.

Ejendomsvurderingen er ikke anfægtet som fejlagtig fra nogen myndigheder. Men SKAT mener ikke, at ejendomsvurderingen kan anvendes ved en overdragelse mellem selskabet og eneanpartshaveren. SKAT har i stedet indhentet oplysninger hos SKAT, Ejendomsvurdering om, hvad handelsværdien kunne have været på overdragelsestidspunktet. SKAT, der ikke har besigtiget lejligheden forud for udtalelsen om værdien, men alene har baseret udtalelsen på forskellige statistikker, tager ikke hensyn til, at lejligheden ikke er fri på overdragelsestidspunktet. Den Højesterets dom, som SKAT henviser til (SKM2005.137.HR) vedrører en helt anden situation, nemlig den at lejligheden bliver fri ved overdragelsen, idet lejligheden sælges til lejer.

Det må godkendes, at ejendomsvurderingen anvendes som handelsværdi ved overdragelsen, idet der ikke foreligger bedre dokumentation for, hvad en fornuftig køber ville betale for den ikke-fri lejlighed. Subsidiært skal den værdi som SKAT, Ejendomsvurdering har beregnet sig frem til, reduceres med 50 %, som er det sædvanlige værdinedslag for en ikke-fri lejlighed.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Overdragelse af fast ejendom mellem interesseforbundne parter skal ske til handelsværdien. Af dagældende TSS-cirkulære 2000-5 samt Ligningsvejledningen, afsnit S.F.2.3.2 fremgår, at ved ligningsmyndighedernes vurdering af, om en overdragelse er sket på armlængdevilkår, vil den senest offentliggjorte ejendomsvurdering som udgangspunkt kunne anses for udtryk for ejendommens handelsværdi. Cirkulærets punkt 3, 2. afsnit angiver eksempler på, at ejendomsvurderingen ikke kan anses for retvisende, f. eks. hvis ejendomsvurderingen er fejlbehæftet.

Endelig og bindende aftale om overdragelse af ejerlejligheden til eneanpartshaveren må anses for indgået den 13. juni 2005, som er skødedatoen. Der foreligger ikke tilstrækkeligt grundlag for at anse endelig og bindende aftale om overdragelse indgået tidligere, eksempelvis en underskrevet købsaftale. Den senest offentliggjorte ejendomsvurdering på overdragelsestidspunktet var således ejendomsvurderingen pr. 1. oktober 2004 på 890.000 kr.

Det fremgår af Vurderingsvejledningen afsnit B.3.1.1.3, at der vedrørende udlejede ejerlejligheder har dannet sig en administrativ praksis, hvorefter ejendomsværdien for en udlejet ejerlejlighed almindeligvis ansættes til 50 % af, hvad ejendomsværdien ville være ansat til, hvis ejerlejligheden havde været fri.

Landsskatteretten bemærker, at ejerlejligheden har været udlejet siden selskabets erhvervelse i 2002, og at lejerne fortsat bebor lejligheden. Ifølge lejekontrakten gælder de almindelige bestemmelser for lejeforholdet. Bestemmelserne om opsigelse fra udlejers side efter lejelovens §§ 82 og 83 må derfor anses for gældende, og lejerne af lejligheden er således beskyttet mod udlejers opsigelse efter lejelovgivningens almindelige regler.

Det fremgår ikke af Vurderingsvejledningen eller praksis, at nedsættelse af ejendomsvurderingen for udlejede lejligheder ikke kan ske, såfremt lejeforholdet er mellem nærtstående parter. Landsskatteretten finder ikke, at der i familieforholdet mellem den ny ejer og lejer er en sådan identitet, som i sig selv bevirker, at ejerlejligheden kan betragtes som værende en fri ejerlejlighed ved overdragelsen i 2005. Der henvises til TfS 1991.190 LSR.

Landsskatteretten finder herved, at ejerlejligheden ved overdragelsen skal vurderes som ikke-fri, således at der skal ske sædvanligt værdinedslag på 50 %. Ved den på overdragelsestidspunktet senest offentliggjorte ejendomsvurdering pr. 1. oktober 2004 på 890.000 kr. er der givet sædvanligt værdinedslag på 50 % for ikke-fri ejerlejlighed.

Samlet finder Landsskatteretten, at der ikke kan anses at foreligge sådanne særlige omstændigheder, som kan begrunde en fravigelse af den senest offentliggjorte ejendomsvurdering pr. 1. oktober 2004 som værende udtryk for ejerlejlighedens handelsværdi på tidspunktet for overdragelsen. Der foreligger således ikke oplysninger om, at de offentlige ejendomsvurderinger er foretaget på et forkert faktuelt grundlag eller oplysninger om salg af direkte sammenlignelige ejendomme er sket i umiddelbar forbindelse med overdragelsen. Det bemærkes, at de i 2005 skete salg af ejerlejligheder i samme ejendom alle har været salg af fri ejerlejligheder, hvorfor der ikke kan anses at være tale om salg af direkte sammenlignelige ejerlejligheder.

Landsskatteretten fastsætter herved overdragelsessummen for ejerlejligheden ved salget den 13. juni 2005 til 890.000 kr. svarende til den på overdragelsestidspunktet senest offentliggjorte ejendomsvurdering.

..."

Landsskatteretten afsagde samme dag følgende kendelse i anledning af en klage fra A:

"...

Der klages over, at overdragelse af en ejerlejlighed fra selskabet H1.1 ApS til eneanpartshaver A den 13. juni 2005 er anset for sket til underpris. SKAT har fastsat handelsværdien af ejerlejligheden til 2.600.000 kr., og anset differencen på 1.750.000 kr. for maskeret udlodning til eneanpartshaver A, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten har i en samtidig hermed afsagt kendelse for det af A 100 % ejede selskab H1.1 ApS fundet, at handelsværdien af ejerlejligheden ...1 pr. 13. juni 2005 skal fastsættes til 890.000 kr., Landsskatterettens j. nr. 09-02100.

Maskeret udlodning på 1.750.000 kr. fra selskabet til A nedsættes i konsekvens heraf til 40.000 kr.

..."

For landsretten er det supplerende oplyst, at det var H1 Holding A/S, deri 2002 købte ejerlejligheden. I forbindelse med spaltning af holdingselskabet i 2004 blev ejerlejligheden overdraget til H1.1 ApS som fortsættende selskab, således at dette selskab succederede i holdingselskabets anskaffelsessum og -tidspunkt samt rettigheder og forpligtelser vedrørende lejemålet, herunder den indgåede lejekontrakt.

Af en udveksling af e-mails i april 2005 mellem statsautoriseret revisor IY og advokat LN fremgår det, at det til brug for udformning af skøde i anledning af overdragelse af ejerlejligheden fra H1.1 ApS til A blev drøftet, hvilke vilkår der var aftalt, herunder om pantegælden skulle overtages, hvorledes handelsomkostningerne skulle fordeles, og om der var taget skatteforbehold.

I brev af 26. april 2005 meddelte advokat LN til Ejerforeningen ...1, at ejerlejligheden pr. 1. januar 2005 var solgt til A.

I årsrapporten 2004/2005 for H1.1 ApS blev resultatet af udlejningsejendommen for perioden 1. maj 2004 til 30. april 2005 opgjort til 6.664 kr. mod 12.000 kr. for den foregående periode.

Forklaringer

A har forklaret, at han er direktør for en familieejet produktionsvirksomhed. Derudover er han eneanpartshaver i H1.1 ApS, der investerer i værdipapirer, men tillige har investeret i den omhandlede ejerlejlighed. Den blev købt med henblik på udlejning til hans sønner, der skulle studere i ...2. Hans revisor, IY, der var hans rådgiver i forbindelse med handlen, havde flere gange anbefalet ham at investere i fast ejendom, og han overvejede på sigt at gå ind på ejendomsmarkedet. Han havde set på andre ejendomme i ...2 og i ...3. Valget af den konkrete ejerlejlighed skete på grund af beliggenheden frem for kvaliteten. Han besigtigede den forud for købet sammen med sin daværende ægtefælle, deres ene søn og ejendomsmægleren. Ejerlejligheden var slidt, badeværelset var meget lille, elinstallationerne var gamle, og der var skimmelsvamp i ydervæggene visse steder. Ejendommen er ikke efterfølgende blevet renoveret.

Særligt da han lå i skilsmisseforhandlinger, var det vigtigt, at de korrekte lejevilkår blev aftalt, således at sønnerne havde sikkerhed for at kunne blive i lejligheden uanset udfaldet af bodelingen. Lejekontrakten blev lavet af revisoren og forelagt for ...2s Kommune for at sikre, at sønnerne kunne få boligsikring. Han vidste ikke, at udformningen af lejekontrakten havde betydning for ejerlejlighedens værdi.

Revisoren rådede ham i 2005 til at købe ejerlejligheden af selskabet. De havde et møde herom i begyndelsen af januar 2005, og der blev lavet et håndskrevet notat, der skulle danne grundlag for et skøde. Notatet er bortkommet. Han kan ikke huske, hvad notatet blev benævnt, men han er sikker på, at der blev indgået en købsaftale på dette tidspunkt. Han kan ikke huske præcist, hvilke punkter der blev aftalt, men han spurgte i hvert fald revisoren, om der ikke skulle tages et skatteforbehold. Det var helt naturligt, og han overvejede også at få et bindende svar fra SKAT herom. Han kan ikke huske, om ejendommens værdi blev drøftet. Revisoren skrev til advokat LN først i februar 2005. Da afslutningen af regnskabsåret nærmede sig, rykkede han for skødet.

Statsautoriseret revisor IY har forklaret, at han blev pensioneret fra R1 for 4 år siden, men at han stadig er statsautoriseret revisor og har konsulentarbejde. Da ejerlejligheden blev købt, var As personlige likviditet presset på grund af en forestående skilsmisse, men der var penge i hans holdingselskab. Det var derfor fornuftigt, at ejerlejligheden blev købt af selskabet. Den udgjorde en lille værdi i forhold til porteføljen i øvrigt, men det var en mulig start på at investere i ejendomsbranchen. Vidnet havde været i ...2 og set på egnede, mindre udlejningsejendomme. Det var meningen, at A skulle starte med en mindre investering på ca. 5 mio. kr., således at han kunne lære administrationen af sådanne ejendomme at kende, inden han evt. skulle foretage større ejendomsinvesteringer. A har dog ikke efterfølgende investeret i andre ejendomme.

Det afgørende for A var, at sønnerne fik et sted at bo, hvor de ikke kunne blive opsagt uanset udfaldet af bodelingen, og at de kunne få boligsikring. Lejens størrelse var markedsmæssig. ...2s Kommune blev kontaktet for at sikre, at der kunne bevilges boligsikring. Vidnet overvejede ikke, hvilken betydning lejekontrakten ville have for ejerlejlighedens værdi, og han kendte ikke de lejeretlige regler. Det var ikke relevant, idet der var tale om en langsigtet investering.

I 2005 blev ejerlejligheden overdraget til A efter råd fra vidnet, da han blev klar over, at A ikke ville blive hovedaktionærbeskattet af en sådan overdragelse. Mødet med A om overdragelsen fandt sted i den 1. uge af januar 2005. Vidnet lavede et kladdepapir om, hvad der blev aftalt i forbindelse med overdragelsen, og det blev underskrevet af A, således at advokaten kunne udfærdige skødet. Der var alene tale om få linjer. Han kan ikke huske, at de talte om et skatteforbehold, men det ville være usædvanligt, hvis han ikke havde anbefalet det. Når han i sin e-mail af 12. april 2005 specificerede indholdet af skatteforbeholdet, var det blot for at udfylde den foreliggende købsaftale. Vidnet har forgæves forsøgt at tilvejebringe kladdepapiret. I brevet af 3. februar 2005 til advokat LN er medtaget de punkter, der blev aftalt med A. Han skrev til advokaten på dette tidspunkt, fordi han ikke havde tid før på grund af sit øvrige arbejde. Han gav advokaten alle nødvendige oplysninger, og han tror, at skødet var så længe undervejs, fordi advokaten ikke fik videregivet alle oplysningerne til sin handelsafdeling. A var utålmodig, hvorfor vidnet rykkede advokaten.

Procedure

Skatteministeriet har til støtte for sine påstande overordnet gjort gældende, at markedsværdien ved H1.1 ApS' salg af ejerlejligheden til A i juni 2005 udgjorde 2.600.000 kr.

Interesseforbundne parter skal ved opgørelsen af den skatte- og udlodningspligtige indkomst anvende priser og vilkår i overensstemmelse med armslængdeprincippet i ligningslovens § 2, og ifølge ligningslovens § 16 A medregnes som udbytte af aktier m.v., alt hvad der af selskabet udloddes til aktuelle aktionærer m.v.

Det følger af afsnit S.F.2.3.2 i ligningsvejledningen for 2005, at den senest offentliggjorte ejendomsvurdering som udgangspunkt kan anses som udtryk for en ejendoms handelsværdi, men hverken parterne eller ligningsmyndighederne er bundet af vurderingen, hvis den ikke er et retvisende udtryk for ejendommens handelsværdi på tidspunktet for aftalens indgåelse. I administrativ praksis fastsættes den offentlige ejendomsvurdering af ejerlejligheder, som er udlejet, normalt til 50 % af, hvad ejendomsværdien ville være ansat til, hvis den ikke var udlejet. Denne administrative praksis knytter sig til vurderingsloven og medfører således ikke, at handelsværdien mellem interesseforbundne parter skal fastsættes i overensstemmelse hermed.

Det gøres gældende, at der ved fastsættelse af handelsværdien ikke skal lægges vægt på den indgåede lejekontrakt mellem eneanpartshaverens selskab og to sønner, og at den senest offentliggjorte ejendomsvurdering derfor ikke er et retvisende udtryk for ejerlejlighedens handelsværdi. H1.1 ApS skal således beskattes af avancen på 594.170 kr. svarende til differencen mellem handelsværdien og anskaffelsessummen, og A skal beskattes af 1.710.000 kr. svarende til forskellen mellem den aftalte købesum og markedsværdien fratrukket den allerede skete forhøjelse af hans indkomst.

Endvidere gøres det gældende, at selskabets erhvervelse og efterfølgende udlejning af ejerlejligheden til As sønner er sket for at varetage As private interesser, hvorved selskabet er påført et på forhånd forventeligt tab. Derfor skal A beskattes af maskeret udlodning, ligesom selskabet ikke har fradragsret for denne udlodning.

I forhold til de sagsøgtes selvstændige påstande, gøres det gældende, at de sagsøgte ikke har løftet bevisbyrden for, at ejendommen blev overdraget tidligere end den 13. juni 2005, hvorfor de sagsøgte ikke kan få medhold i disse påstande.

H1.1 ApS og A har til støtte for deres påstande gjort gældende, at der ikke er hjemmel til ved skatteansættelsen at se bort fra lejeaftalen, der er en reel aftale indgået på markedsvilkår og i overensstemmelse med lejelovgivningens almindelige vilkår om lejernes uopsigelighed, bytteret m.v.

Skatteministeriet har ikke godtgjort, at der foreligger sådanne særlige omstændigheder, som kan begrunde en fravigelse af hovedreglen, hvorefter en ejendom kan overdrages fra et selskab til hovedaktionæren til ejendomsvurderingen. Ejendommen blev derfor med rette overdraget til den senest offentliggjorte ejendomsvurdering. Overdragelsesaftalen var indgået den 3. februar 2005, hvorfor den aftalte overdragelsessum på 850.000 kr. svarer til den seneste offentlige vurdering. Da Skatteministeriet ikke har godtgjort, at handelsværdien var højere, skal ministeriet respektere denne værdiansættelse ved skatteansættelsen af såvel H1.1 ApS som A.

Det bestrides, at der er hjemmel til at udlodningsbeskatte A. H1.1 ApS havde overskud i forbindelse med udlejningen. Der er derfor ikke tale om en udlodning til A, og tabet skal anerkendes som et kildeartsbestemt fradragsberettiget tab i H1.1 ApS' eventuelle fremtidige ejendomsavancer.

Landsrettens begrundelse og resultat

Dommerne Vogter og Lene Holm Trøst udtaler:

Skatteansættelsen skal ske med udgangspunkt i ejerlejlighedens handelsværdi ved salg mellem uafhængige parter på overdragelsestidspunktet.

Den senest offentliggjorte ejendomsvurdering anses for ejerlejlighedens handelsværdi, medmindre ejendomsvurderingen ikke er et retvisende udtryk for lejlighedens handelsværdi, jf. TSS-cirkulære 2000-5 af 15. marts 2000 om værdiansættelse af fast ejendom ved overdragelse mellem interesseforbundne parter. Hvis ejerlejligheden er udlejet på sædvanlige vilkår, gives der efter administrativ praksis et nedslag på 50 % i, hvad ejendomsværdien ville være blevet ansat til, hvis ejerlejligheden havde været fri, jf. punkt B 3.1.1.3 i vurderingsvejledningen af 15. juli 2011.

Ejerlejligheden blev i 2002 erhvervet i investeringsøjemed og med henblik på udlejning til As sønner, der skulle påbegynde studier i ...2. Der er efter bevisførelsen ikke grundlag for at fastslå, at lejekontraktens formelle indhold, herunder bestemmelserne om uopsigelighed, ikke svarer til det reelle retsforhold, eller at aftalen i øvrigt er indgået på andre vilkår end markedsvilkår.

Det fremgår ikke af vurderingsvejledningen, at den beskrevne regel om nedslag ved udlejning skal fraviges, hvis lejeforholdet er mellem nærtstående parter, og en sådan fravigelse støttes heller ikke af praksis.

I den sag, der er afgjort ved Højesterets dom af 8. marts 2005 (SKM2005.137.HR) ophørte uopsigelighedsvilkåret ved salget af ejendommen til den nærtstående lejer. Allerede som følge heraf ses der ikke efter retspraksis at være grundlag for at se bort fra lejeaftalens almindelige vilkår i nærværende sag.

Herefter, og da der ikke i øvrigt er hjemmel til ved skatteansættelsen at se bort fra lejeaftalen, skal ejerlejligheden vurderes som ikke-fri med et sædvanligt værdinedslag på 50 %.

Efter A og IYs forklaringer, der støttes af det fremlagte skriftlige materiale om overdragelsen af ejerlejligheden til A, lægges det til grund, at overdragelsesaftalen blev indgået forud for den 3. februar 2005, hvorfor overdragelsessummen skal fastsættes til 850.000 kr. svarende til ejendomsvurderingen på dette tidspunkt.

Selv om det allerede ved erhvervelsen måtte fremstå som en mulighed, at en videreoverdragelse af ejerlejligheden ville blive tabsgivende, hvis overdragelsen skete, mens lejeaftalen var gældende, foreligger der ikke blot i kraft heraf det fornødne grundlag for at beskatte A af maskeret udlodning.

Vi stemmer herefter for at frifinde H1.1 ApS og A for Skatteministeriets påstande og at tage H1.1 ApS og As selvstændige påstande til følge.

Dommer Olav D. Larsen udtaler:

Selskabet købte ejerlejligheden i 2002 for ca. 1,9 mio. kr. med henblik på udlejning til eneanpartshaveren As to sønner. Der blev indgået lejekontrakt med virkning fra den 1. september 2002. Selskabet anmodede under henvisning til lejekontrakten om at få fastsat en lavere ejendomsværdi for ejerlejligheden, og ejendomsværdien pr. 1. oktober 2003 blev herefter fastsat til 850.000 kr. svarende til ca. 50 % af ejendomsværdien for en "fri" ejerlejlighed.

På denne baggrund er ejendomsværdien ikke et retvisende udtryk for ejendommens handelsværdi i forbindelse med H1.1 ApS' salg af ejerlejligheden til A i 2005. Ved vurderingen af ejerlejlighedens handelsværdi i forbindelse med overdragelsen mellem disse to interesseforbundne parter skal der - svarende til Højesterets dom af 8. marts 2005 (SKM2005.137.HR) - under de foreliggende omstændigheder ses bort fra lejekontrakten. Det er ubestridt under sagen, at ejerlejlighedens handelsværdi, når der ses bort fra lejekontrakten, udgjorde 2.600.000 kr. i 2005.

Overdragelsen af ejerlejligheden i 2005 for 850.000 kr. indebærer efter det anførte, at H1.1 ApS skal beskattes af en avance svarende til differencen mellem handelsværdien på 2.600.000 kr. og anskaffelsessummen, og at A skal beskattes af en udlodning svarende til forskellen mellem den aftalte købesum og handelsværdien.

Jeg stemmer således for at tage Skatteministeriets påstande til følge.

Afgørelsen træffes efter stemmeflertallet.

Skatteministeriet skal betale sagsomkostninger til H1.1 ApS med 50.250 kr. og til A med 50.250 kr. De to beløb er sammensat af 250 kr. til retsafgift og 50.000 kr. til advokatudgifter (inkl. moms).

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

H1.1 ApS og A frifindes.

Skatteministeriet skal anerkende, at H1.1 ApS' fremførselsberettigede tab ved afståelse af ejerlejligheden ...1, udgør 1.155.830 kr., og at As aktieindkomst for 2005 nedsættes med 40.000 kr.

Skatteministeriet skal betale sagsomkostninger til H1.1 ApS med 50.250 kr. og til A med 50.250 kr.

De idømte sagsomkostninger skal betales inden 14 dage og forrentes efter rentelovens § 8 a.