Dato for udgivelse
28 Mar 2012 15:06
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse
20 Mar 2012 14:01
SKM-nummer
SKM2012.219.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
11-125388
Dokument type
Bindende svar
Emneord
Koncerninterne fordringer, opgørelse af gevinst og tab, lagerprincippet
Resumé

Skatterådet bekræfter koncernforbindelse mellem Selskab X A/S og to andre selskaber, jf. kursgevinstloven § 4, stk. 2.

Skatterådet bekræfter Selskab X A/Ss opfattelse af, at en beløbsmæssig del af et tilgodehavende hos et koncernforbundet selskab kan anses som rentefordringer, jf. kursgevinstloven § 4, stk. 4.

Skatterådet bekræfter, at Selskab X A/S har pligt har pligt til at anvende lagerprincippet, jf. kursgevinstloven § 25, stk. 3, 1. pkt. ved opgørelse af gevinst/tab på rentefordringer omfattet af kursgevinstloven § 4, stk. 4, hos et koncernforbundet selskab. Skatterådet bekræfter således, at det ikke anses for at være et frivilligt tilvalg efter kursgevinstloven § 25, stk. 4, 1. pkt. af at anvende lagerprincippet på fordringer omfattet af kursgevinstloven § 4, stk. 1.

Skatterådet bekræfter, at Selskab X A/S skal anse sit tilgodehavende for "finance fee" hos et koncernforbundet selskab for en vederlagsfordring omfattet af kursgevinstloven § 4, stk. 3.

Skatterådet bekræfter, at såfremt Selskab X A/S anvender lagerprincippet på ovennævnte vederlagsfordring for "finance fee", anses fradragsbetingelsen i kursgevinstloven § 4, stk. 3, 2. pkt., om godtgørelse af skattepligt/underskudsbegrænsning af den tilsvarende gevinst på gælden for opfyldt i indkomståret 2010, hvis det godtgøres, at Selskab X A/S efter tysk ret vil være skattepligtig af gevinst på gælden på realisationstidspunktet.

Skatterådet bekræfter, at et frivilligt tilvalg efter kursgevinstloven § 25, stk. 4, 1. pkt. af at anvende lagerprincippet på fordringer, der er erhvervet som skattepligtigt vederlag for leverede varer og andre aktiver samt tjenesteydelser:

  • også omfatter fordringer erhvervet som skattepligtigt vederlag for leverede varer og andre aktiver samt tjenesteydelser hos koncernforbundne selskaber efter kursgevinstloven § 4, stk. 2, når der er fradrag for et eventuelt tab på koncernfordringen efter kursgevinstloven § 4, stk. 3, men
  • ikke omfatter fordringer erhvervet som skattepligtigt vederlag for leverede varer og andre aktiver samt tjenesteydelser hos koncernforbundne selskaber efter kursgevinstloven § 4, stk. 2, når der ikke er fradrag for et eventuelt tab på koncernfordringen efter kursgevinstloven § 4, stk. 1.
Hjemmel

Skatteforvaltningsloven § 2, stk. 2 og
Skatteforvaltningsloven § 21, stk. 4, nr. 1 og 3

Reference(r)

Kursgevinstloven § 4 og
Kursgevinstloven § 25

Henvisning

Den juridiske vejledning 2011-2, afsnit C.B.1.3.3.3 tab på fordringer på koncernforbundne selskaber - Kursgevinstloven § 4

Henvisning

Den juridiske vejledning 2011-2, afsnit C.B.1.7 opgørelse af gevinst og tab på fordringer og gæld - Kursgevinstloven §§ 25-27


Spørgsmål

  1. Kan det bekræftes, at Selskab X A/S, Selskab Y A/S, henholdsvis Selskab X A/S og Selskab Z AG, pr. 31. december 2010 er koncernforbundne selskaber efter definitionen i kursgevinstloven § 4, stk. 2?
  2. Kan det bekræftes, at Selskab X A/S ved opgørelse af selskabets skattemæssige indkomst for indkomståret 2010 skal anse DKK xx.xxx.xxx af selskabets tilgodehavende på DKK xx.xxx.xxx hos Selskab Y A/S for rentefordringer omfattet af kursgevinstloven § 4, stk. 4?
  3. Hvis spørgsmål 2 ikke besvares bekræftende, ønskes det oplyst, hvilken del af Selskab X A/S´ tilgodehavende på DKK xx.xxx.xxx hos Selskab Y A/S, der ved opgørelse af selskabets skattemæssige indkomst for indkomståret 2010 skal anses for en rentefordring omfattet af kursgevinstloven § 4, stk. 4.
  4. Kan det bekræftes, at Selskab X A/S ved opgørelse af selskabets skattemæssige indkomst for indkomståret 2010, efter kursgevinstloven § 25, stk. 3, 1. pkt., har pligt til at anvende lagerprincippet ved opgørelse af gevinst/tab på rentefordringer omfattet af kursgevinstloven § 4, stk. 4, hos Selskab Y A/S, og at det derfor ikke anses for at være et frivilligt tilvalg efter kursgevinstloven § 25, stk. 4, 1. pkt., af at anvende lagerprincippet på fordringer omfattet af kursgevinstloven § 4, stk. 1?
  5. Kan det bekræftes, at Selskab X A/S ved opgørelse af selskabets skattemæssige indkomst for indkomståret 2010 skal anse selskabets tilgodehavende for "finance fee" på EUR x.xxx.xxx hos Selskab Z AG for en vederlagsfordring omfattet af kursgevinstloven § 4, stk. 3?
  6. Hvis spørgsmål 5 ikke besvares bekræftende, ønskes det oplyst, hvilken del af tilgodehavende for "finance fee" på EUR x.xxx.xxx hos Selskab Z AG, der ved opgørelse af selskabets skattemæssige indkomst for indkomståret 2010 skal anses for en vederlagsfordring omfattet af kursgevinstloven § 4, stk. 3.
  7. Kan det bekræftes, at hvis Selskab X A/S anvender lagerprincippet på vederlagsfordringen for "finance fee" i spørgsmål 5 hos Selskab Z AG i indkomståret 2010, anses fradragsbetingelsen i kursgevinstloven § 4, stk. 3, 2. pkt. om godtgørelse af skattepligt / underskudsbegrænsning af den tilsvarende gevinst på gælden for opfyldt i indkomståret 2010, hvis det godtgøres, at Selskab Z AG efter tysk ret vil være skattepligtig af gevinst på gælden på realisationstidspunktet?
  8. Kan det bekræftes, at et frivilligt tilvalg efter kursgevinstloven § 25, stk. 4, 1. pkt. af at anvende lagerprincippet på fordringer, der er erhvervet som skattepligtigt vederlag for leverede varer og andre aktiver samt tjenesteydelser:
  • også omfatter fordringer erhvervet som skattepligtigt vederlag for leverede varer og andre aktiver samt tjenesteydelser hos koncernforbundne selskaber efter kursgevinstloven § 4, stk. 2, når der er fradrag for et eventuelt tab på koncernfordringen efter kursgevinstloven § 4, stk. 3, men
  • ikke omfatter fordringer erhvervet som skattepligtigt vederlag for leverede varer og andre aktiver samt tjenesteydelser hos koncernforbundne selskaber efter kursgevinstloven § 4, stk. 2, når der ikke er fradrag for et eventuelt tab på koncernfordringen efter kursgevinstloven § 4, stk. 1?

Svar

  1. Ja
  2. Ja
  3. Bortfalder
  4. Ja
  5. Ja
  6. Bortfalder
  7. Ja
  8. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Baggrunden for anmodning om bindende svar er, at Selskab X A/S - med henblik på selvangivelse for indkomståret 2010 af gevinst / tab på selskabets fordringer - ønsker at få afklaret en række spørgsmål om bl.a. selskabets fordringer på Selskab Y A/S og Selskab Z AG.

Ejerstruktur og aktivitet

Selskab X A/S ejer 19 % af aktierne og stemmerne i Selskab Y A/S.

Ejerstrukturen pr. 31. december 2010 i Selskab X A/S og i Selskab Y A/S indebærer bl.a.:

  • at Aktionær A´s tre børn indirekte ejer tilsammen 63,95 % af aktiekapitalen i Selskab X A/S.
  • at Aktionær A indirekte ejer 49,88 % af aktiekapitalen i Selskab Y A/S
  • at Aktionær A´s hustru indirekte ejer 2,16 % af aktiekapitalen i Selskab Y A/S
  • at Selskab Y A/S ejer samtlige aktier i Selskab Z AG

Selskab X A/S drev pr. 31. december 2010 virksomhed med udbud, forvaltning og administration af investeringer i fast ejendom. Selskabets indkomstår følger kalenderåret. Selskabets årsrapport for 2009 er vedlagt anmodningen.

Selskab Y A/S, hvis indkomstår tillige følger kalenderåret, er et holdingselskab, der ejer samtlige aktier i flere datterselskaber, herunder Selskab Z AG.

Selskab Z AG har i 2006 via datterselskaber erhvervet en portefølje af ejendomme i Tyskland til en værdi af ca. DKK x,x mia.

 Selskab X A/S´ gældsbrevstilgodehavender hos Selskab Y A/S pr. 31. december 2010

Selskab X A/S har i 2005, 2007, 2008 og 2009 foretaget nogle finansielle udlån til Selskab Y A/S.

Ved udlånene er udstedt fire gældsbreve, som er vedlagt anmodning om bindende svar. Gældsbrevene er benævnt henholdsvis gældsbrev II, Gældsbrev IV, gældsbrev V og gældsbrev VI, hvilken benævnelse også er anvendt i det følgende. Gældsbrev I og gældsbrev III er ikke vedlagt, da de er afviklet.

Gældsbrev II (2005) andrager EUR x.xxx.xxx

Gældsbrev IV (2007) andrager EUR x.xxx.xxx

Gældsbrev V (2008) andrager DKK x.xxx.xxx

Gældsbrev VI (2009) andrager EUR x.xxx.xxx

Gældsbrev V har følgende ordlyd:

"Der afdrages ikke på gældsbrevet. Renter beregnes helårligt på baggrund af Cibor 6 (6 måneders rente af hovedstol for perioden 01.01. til 30.06. med rentesatsen pr. 30. juni og for perioden 01.07 til 31.12 med rentesatsen pr. 31. december) + 4% p.a. af det til enhver tid skyldige beløb. Rentebeløbet forfalder til betaling årligt den 31.12. første gang den 31.12.2005.

Gældsbrevet indestår uopsigeligt fra kreditors side - bortset fra misligholdelse - indtil udløb, idet restgælden dog forfalder til hel eller delvis betaling i forbindelse med debitors hel eller delvis salg af aktier i Selskab Æ AG eller dettes datterselskaber.

Ethvert provenu efter skat ved salg af aktier i Selskab Æ AG skal således anvendes til nedbringelse af lånet.

Fra debitors side kan gældsbrevet til enhver tid indfries helt eller delvist.

Til sikkerhed for gældsbrevet registreres sekundær pant i Selskab Z AGs aktier i Selskab Æ AG."

Gældsbrevene IV, V og VI har følgende ordlyd:

"Der afdrages ikke på gældsbrevet. Renter beregnes helårligt på baggrund af Cibor 6 (6 måneders rente af hovedstol for perioden 01.01. til 30.06. med rentesatsen pr. 30. juni og for perioden 01.07 til 31.12 med rentesatsen pr. 31. december) + 4% p.a. af det til enhver tid skyldige beløb. Rentebeløbet forfalder til betaling årligt den 31.12. første gang den 31.12.2007 (henholdsvis 2008 og 2009).

Gældsbrevet indestår uopsigeligt fra kreditors side - bortset fra misligholdelse - indtil udløb den 31. december 2016.

Fra debitors side kan gældsbrevet til enhver tid indfries helt eller delvist."

Efter udstedelsen er der sket afdrag på gældsbrev II og gældsbrev VI, men ikke på gældsbrev IV og V.

Selskab X A/S har for alle årene givet henstand med betaling af de tilskrevne rentebeløb. Rentebeløbet for de enkelte år udgør derfor et tilgodehavende for Selskab X A/S.

Henstanden med betaling af renterne er formaliseret ved henstandserklæring afgivet af Selskab X A/S den 31. maj 2011, som har følgende ordlyd:

"Selskab X A/S bekræfter hermed, at yde henstand med betaling af Selskab Y A/S´ gæld til Selskab X A/S på TDKK xx.xxx, som er forfalden til betaling pr. 31. december 2010 samt renter og administrationsgebyr for 2011, som udgør ca. DKK x mio., til og med 1. januar 2012."

Efter henstandsbekræftelsen ydes således henstand indtil 1. januar 2012 med det samlede ubetalte rentebeløb pr. 31. december 2010 på TDKK xx.xxx. Beløbet i henstandserklæringen udgør TDKK xx.xxx. Forskellen skyldes, at der i henstandserklæringen tillige indgår henstand med et løbende mellemregningstilgodehavende, der har en saldo på TDKK x.xxx pr. 31. december 2010.

En tilsvarende henstandserklæring blev indgået i maj 2010 for det samlede ubetalte rentebeløb pr. 31. december 2009.

Selskab X A/S´ tilgodehavende hos Selskab Y A/S vedrørende gældsbrevene ("udlånsfordringer") og de herpå tilskrevne renter ("rentefordringerne") udgør følgende pr. 31. december 2010 (omregnet til DKK efter valutakursen pr. 31. december 2010):

Gældsbrev II

Gældsbrev IV

Gældsbrev

V

Gældsbrev VI

I alt

DKK

Udstedt

2005

2007

2008

2009

Valuta

EUR

EUR

DKK

EUR

Oprindelig hovedstol

 

 

 

 

 

Foretagne afdrag

 

 

 

 

 

Restgæld af hovedstol pr. 31/12 2010

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Renter tilskrevet 31/12 2005

 

 

 

 

Renter tilskrevet 31/12 2006

 

 

 

 

 

Renter tilskrevet 31/12 2007

 

 

 

 

 

Renter tilskrevet 31/12 2008

 

 

 

 

 

Renter tilskrevet 31/12 2009

 

 

 

 

 

Renter tilskrevet 31/12 2010

 

 

 

 

 

Samlet tilgodehavende

31/12 2010

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Valutakurs 31/12 2010

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Samlet tilgodehavende

31/12 2010 i DKK

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Specifikation:

 

 

 

 

 

Restgæld af hovedstol

("udlånsfordringerne")

 

 

 

 

 

Tilskrevne renter (henstand)

("rentefordringerne")

 

 

 

 

 

Samlet tilgodehavende

31/12 2010 i DKK

 

 

 

 

 

Selskab X A/S´ tilgodehavende hos Selskab Z AG pr. 31. december 2010 for finance services

I forbindelse med at Selskab Z AG i 2006 via datterselskaber erhvervede den omtalte portefølje af ejendomme i Tyskland, blev der indgået en aftale med Selskab X A/S om, at Selskab X A/S skulle rådgive Selskab Z AG om ejendomserhvervelsen ("acquisition services") og om finansieringen heraf ("finance services").

Som vederlag herfor aftaltes, at Selskab X A/S skulle modtage et "acquisition fee" for rådgivning om ejendomserhvervelsen og et "finance fee" for rådgivning om finansieringen.

Aftalen om acquisition services, som er dateret 20. juni 2006, er vedlagt anmodning om bindende svar. Efter aftalen skal Selskab X A/S modtage et acquisition fee på EUR x.xxx.xxx (i aftalen afrundet til TEUR x.xxx).

Aftalen om finance services, som er dateret 20. juni 2006, er vedlagt anmodning om bindende svar. Efter aftalen skal Selskab X A/S modtage et finance fee på EUR xx.xxx.xxx (i aftalen afrundet til TEUR xx.xxx).

Tillæg til aftalen om finance services, som er dateret 10. april 2010, er vedlagt anmodning om bindende svar. Hovedindholdet af aftaletillægget er, at parterne heri præciserer, hvornår Selskab X A/S har udført/leveret de enkelte rådgivningsydelser, og derved erhvervet ret til de enkelte dele af det samlede finance fee på TEUR xx.xxx.

Det fremgår således af aftaletillægget, at der er sket dellevering af rådgivningsydelsen, når de enkelte lån, der omfattes af aftalen om finance services, er ydet og provenuet er modtaget.

Det samlede finance fee er i aftaletillægget opdelt således på de enkelte lån:

 

Andel af finance fee

 

a. senior loan (tranche 1)

 

b. senior loan (tranche 2)

 

c. junior loan, initial loan

 

d. Bond loan

 

e. Additional loans

 

f. Junior loan, refinanced

 

I alt

 

Parterne er enige om, at Selskab X A/S i perioden 2006 til 31. december 2010 har udført rådgivningsydelserne vedrørende lån a. - d. Det medfører ret til et finance fee på EUR x.xxx.xxx (summen af finance fee for lån a. - d.)

Parterne er tillige enige om, at Selskab X A/S i perioden 2006 til pr. 31. december 2010 har udført en sådan andel af rådgivningsydelserne vedrørende lån e., at der er erhvervet ret til en andel på EUR x.xxx.xxx af finance fee vedrørende lån e.

Grunden til at der er hverves "løbende ret" vedrørende lån e., er at der er tale om successiv långivning fra et tysk kreditinstitut til at finansiere løbende planlagt modernisering/renovering af ejendommene.

Parterne er således enige om, at Selskab X A/S i perioden 2006 til 31. december 2010 samlet har erhvervet ret til (leveret rådgivningsydelser for) et finance fee på i alt EUR x.xxx.xxx (EUR x.xxx.xxx + EUR x.xxx.xxx).

Da der er erhvervet ret til et finance fee på EUR x.xxx.xxx, har Selskab X A/S både regnskabsmæssigt og skattemæssigt indtægtsført dette beløb i perioden 2006 til 31. december 2010. På samme måde har Selskab Z AG i perioden 2006 til 31. december 2010 regnskabsmæssigt registreret beløbet i sit regnskab, tillige sammen med den resterende del af fee´et.

Tilbage i 2006 blev der aftalt et betalingsforløb for Selskab X A/S´ samlede fee (acquisition fee og finance fee). Det aftalte betalingsforløb er indarbejdet i et lånedokument vedrørende et af de ydede lån. Uddrag fra lånedokumentet, der indeholder bestemmelsen (§ 9.1.26) om betalingsforløbet:

"9.1.26 Advisory fee

Ensure that the total advisory fees of Selskab X A/S and/or other entities/persons within or related to the X-group (payable by the Borrowers end/or Selskab Z AG) in the amount of EUR xx,xxx,xxx for the whole project are only released at such times and for such purposes as set out in the following:

(i)EUR xx,xxx,xxx at the time (x) the whole of Tranche 1 has been released by the notary public as a result pf the fulfilment of the conditions set out in the Escrow Agreement and (y) the Borrowers have delivered a signed statement calculation the initial liquidity (being cash balance, including any available loan amount for general corporate purposes under Tranche 2) in connection with closing(s) which evidences that the initial liquidity (being cash balance, including any available loan amount for general corporate purposes under Tranche 2) will be in the amount of EUR xx,xxx,xxx, such statement being satisfactory to the Agent,

(ii)EUR x,xxx,xxx + VAT on 31 December 2007, EUR x,xxx,xxx + VAT on 31 December 2008, EUR x,xxx,xxx + VAT on 31 December 2009 and EUR x,xxx,xxx + VAT on 31 December 2010, always provide that (a) the terms and conditions of this Agreement are satisfied both prior to and immediately after release of the relevant part of the advisory fee, and (b) that the free liquidity of the Borrowers (on a consolidated basis; excluding the bonds pledged under the Pledge of Bonds, the KP Guarantee and any available loan amounts under this Agreement) is in excess of EUR x,xxx,xxx after release of the relevant part of the advisory fee,

(iii) EUR x,xxx,xxx + VAT as such time the Junior Loan is successfully refinanced, always provided that (a) the terms and conditions of the Agreement are satisfied both prior to and immediately after release of the relevant part of the advisory fee, and (b) the release is not made earlier than at the expiry of the 5 years from first Drawdown Date (which is the repayment date of the Junior Loan)."

Betalingsforløbet I § 9.1.26 angår et samlet fee på TEUR xx.xxx. Det var det fee, som forventedes på daværende tidspunkt, baseret på estimerede købspriser for ejendomme og lånebeløb. Baseret på de faktiske købspriser, faktisk hjemtagne lån og resterende lån til hjemtagning forventes det faktiske fee at udgøre TEUR xx.xxx (summen af aftalebeløbene på TEUR x.xxx + TEUR xx.xxx).

I perioden fra 2006 til 31. december 2010 har Selskab X A/S modtaget EUR xx.xxx.xxx til betaling af fees. Parterne er enige om, at der er tale om betalingerne i henhold til § 9.1.26 på (i) EUR xx.xxx.xxx og på (ii) EUR x.xxx.xxx den 31. december 2007 og EUR x.xxx.xxx den 31. december 2008, samt en andel på EUR xxx.xxx af betalingen den 31. december 2009.

Den resterende del af betalingen den 31. december 2009, og betalingen den 31. december 2010, er parterne enige om, er udskudt efter bestemmelse (ii) (b) i § 9.1.26, hvorefter betaling forudsætter, at Selskab Z AG´s frie likviditet overstiger EUR x mio.

Det modtagne beløb på EUR xx.xxx.xxx er anset for indbetaling af acquisition fee EUR x.xxx.xxx, mens resten, EUR x.xxx.xxx, er anset for indbetaling af finance fee.

Pr. 31. december 2010 har Selskab X A/S således et tilgodehavende for retserhvervet finance fee på EUR x.xxx.xxx (EUR x.xxx.xxx minus EUR x.xxx.xxx).

Selskab X A/Ss eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Spørgsmål 1

Efter kursgevinstloven § 4, stk. 2, anses aktionærer som nævnt i Aktieavancebeskatningsloven § 4, stk. 2, ved bedømmelse af aktionærkredsen som én og samme aktionær. Aktionærer nævnt i Aktieavancebeskatningsloven § 4, stk. 2 omfatter blandt andet aktionæren selv, aktionærens ægtefælle og aktionærens børn.

Baseret på henvisningen til aktieavancebeskatningsloven § 4, stk. 2 er det Selskab X A/Ss vurdering, at der ved bedømmelsen af aktionærkredsen efter kursgevinstloven § 4, stk. 2 skal anses at være én aktionær ("familien A"), der indirekte ejer 63,95 % af selskabskapitalen i Selskab X A/S, og som også indirekte ejer 52,04 % (49,88 % + 2,16 %) af selskabskapitalen i Selskab Y A/S.

Bedømmelsen af aktionærkredsen efter kursgevinstloven § 4, stk. 2 falder derfor ud sådan, at "samme aktionærkreds" (familien A") indirekte ejer mere end 50 % af selskabskapitalen i hvert selskab.

Selskaberne bliver således koncernforbundne efter kursgevinstloven § 4, stk. 2 allerede grundet den fælles aktionær "familien A". Det er derfor ufornødent at inddrage det øvrige sammenfald i selskabernes aktionærkreds (Aktionær B og Aktionær C).

Spørgsmål 2

Selskab X A/S oplyser, at det ved besvarelsen kan lægges til grund, at renteindtægterne er medregnet ved opgørelsen af Selskab X A/S´ skattepligtige indkomst, og at Selskab X A/S og Selskab Y A/S ikke har været sambeskattet.

Selskab X A/S har som beskrevet ovenfor rentefordringer på DKK xx.xxx.xxx hos Selskab Y A/S pr. 31. december 2010, og det er derfor Selskab X A/Ss vurdering, at der skal svares bekræftende på det stillede spørgsmål.

Spørgsmål 4

Selskab X A/S oplyser, at det ved besvarelsen kan lægges til grund, at Selskab X A/S´ fordringer på Selskab Y A/S ikke er omfattet af Kursgevinstloven § 25, stk. 5 eller stk. 7, og at selskabet ikke er et livsforsikringsselskab.

Selskab X A/S ønsker ikke at anvende lagerprincippet på udlånsfordringerne hos Selskab Y A/S, idet et eventuelt urealiseret tab herpå (nedgang i værdien af fordringerne) efter kursgevinstloven § 4, stk. 1 i tilfælde af koncernforbundethed ikke er fradragsberettiget, mens en eventuel efterfølgende gevinst på udlånsfordringerne (hvis de genvinder sin værdi) er skattepligtig.

Selskabet har da heller ikke pligt til at anvende lagerprincippet på udlånsforretninger, da det fremgår af kursgevinstloven § 25, stk. 3, 2. pkt., at det obligatoriske lagerprincip ikke omfatter fordringer omfattet af § 4.

Ordlyden af bestemmelsen i kursgevinstloven § 25, stk. 3, 2.pkt.: "1. pkt. omfatter ikke fordringer omfattet af § 4", efterlader fortolkningstvivl i relation til hvorvidt rentefordringerne hos Selskab Y A/S skal anses for omfattet af bestemmelsens ordlyd.

Anses rentefordringerne for omfattede af ordlyden, er der ikke pligt til at anvende lagerprincippet på rentefordringerne. Anvendes lagerprincippet alligevel på rentefordringerne - hvilket i så fald må være et frivilligt tilvalg efter stk. 4, 1.pkt - skal lagerprincippet i henhold til stk. 4, 2. pkt. anvendes samlet for fordringer omfattet af § 4. Herved kommer anvendelse af lagerprincippet på rentefordringerne utilsigtet til også at omfatte udlånsfordringerne.

Anses rentefordringerne ikke for omfattede af ordlyden, er der efter stk. 3, 1. pkt. pligt til at anvende lagerprincippet herpå. Anvendelse af lagerprincippet på rentefordringerne kan derfor ikke utilsigtet komme til at få virkning også for udlånsfordringerne.

I bemærkningerne til L 202 2008/2009 (lov nr. 525 af 16. juni 2009) er der redegjort for, hvorfor "fordringer omfattet af § 4" blev undtaget fra det obligatoriske lagerprincip. Det anføres således i bemærkningerne til § 11, nr. 3-4, der ændrede reglerne om beskatningstidspunktet, at:

"Det foreslås, at selskaber m.v. undergives et krav om tvungen anvendelse af lagerprincippet ved opgørelsen af gevinst og tab på fordringer i nyt stk. 4 i kursgevinstloven § 25.

Som udgangspunkt omfattes alle fordringer, for obligationer dog kun på kreditorsiden. Det vil sige såvel fordringer, der er optaget til handel på et reguleret marked, som fordringer, der ikke er optaget til handel på et reguleret marked. Endvidere omfattes både fordringer i danske kroner og fordringer i fremmed valuta og for sidstnævnte indgår også valutakursændringer.

Fra dette udgangspunkt foreslås en række undtagelser, det vil sige disse fordringer omfattes ikke af kravet om tvungen anvendelse af lagerprincippet. De undtagne fordringer er:

1)      koncerninterne fordringer, jf. kursgevinstloven § 4. (....)

Begrundelsen for nr. 1 er, at det kun er gevinster på koncerninterne fordringer, der er skattepligtige, der er ikke fradrag for tab. (....)

Som det klart fremgår af lovbemærkningerne har det været lovgivers hensigt med "1. pkt. omfatter ikke fordringer omfattet af § 4" at undtage fordringer med en asymmetrisk beskatning (ej fradrag for tab, beskatning af gevinst fra det obligatoriske lagerprincip, det vil sige at undtage fordringer omfattet af kursgevinstloven § 4, stk. 1. Det vil sige, at for disse fordringer er realisationsbeskatning udgangspunktet, så der ikke opstår ikke-fradragsberettiget kurstab og skattepligtig kursgevinst ved periodiske kursændringer.

Efter Selskab X A/Ss vurdering henviser ordene "fordringer omfattet af § 4" derfor kun til fordringer med en asymmetrisk beskatning (stk. 1 fordringer), og ikke til fordringer med symmetri i beskatningen (stk. 3-5 fordringer).

På baggrund af ovenstående er det Selskab X A/Ss opfattelse, at der skal svares bekræftende på det stillede spørgsmål.

Spørgsmål 5

Ved besvarelsen af spørgsmålet kan det lægges til grund, at Selskab X A/S og Selskab Z AG ikke har været sambeskattet.

Det kan tillige lægges til grund, at betingelsen i stk.3, 2. pkt., om at det skal godtgøres, at den tilsvarende gevinst på gælden er skattepligtig for debitor eller er omfattet af regler om nedsættelse af uudnyttede, fradragsberettigede underskud og tab, er opfyldt.

Da Selskab X A/S som beskrevet i afsnit 2.3 har en vederlagsfordring for "finance fee" på EUR x.xxx.xxx hos Selskab Z AG pr. 31. december 2010, er det Selskab X A/Ss vurdering, at der skal svares bekræftende på det stillede spørgsmål.

Spørgsmål 7

Det fremgår ikke klart af kursgevinstlovens § 4, stk. 3, hvordan fradragsbetingelsen i bestemmelsens 2. pkt. om godtgørelse af skattepligt/underskuds-begrænsning af den tilsvarende gevinst på gælden, skal håndteres, når kreditor og debitor anvender forskellige periodiseringsprincipper på fordringen og gælden.

Hvis Selskab X A/S opgør et tab på fordringen for indkomståret 2010 efter lageprincippet, har Selskab Z AG efter tyske regler endnu ikke realiseret en gevinst på gælden, da selskabet efter tyske regler anvender realisationsprincippet herpå.

Efter Selskab X A/Ss vurdering skal betingelsen om godtgørelse af beskatning/underskudsnedsættelse af "den tilsvarende gevinst på gælden", ikke fortolkes sådan, at der rent faktisk skal være gennemført en beskatning i debitorselskabet.

Det må være tilstrækkeligt, at det godtgøres, at der vil ske beskatning/underskudsnedsættelse efter lokale regler af en realiseret gevinst på gælden.

På baggrund af ovenstående er det Selskab X A/Ss vurdering, at der skal svares bekræftende på det stillede spørgsmål.

Spørgsmål 8

I spørgsmål 4 er omtalt en fortolkningstvivl vedrørende kursgevinstloven § 25, stk. 3, 2. pkt.

En anden fortolkningstvivl gør sig gældende i kursgevinstloven § 25, stk. 4, 1.pkt.

Tvivlen vedrører tilfælde, hvor det efter kursgevinstloven § 25, stk. 4, 1. pkt. vælges at anvende lagerprincippet på fordringer, der er erhvervet som skattepligtigt vederlag for leverede varer og andre aktiver samt tjenesteydelser ("varefordringer"), og hvor nogle af disse varefordringer er på koncernforbundne selskaber efter kursgevinstloven § 4, stk. 2.

Det frivillige tilvalg efter kursgevinstloven § 25, stk. 4, 1. pkt. af lagerprincippet på varefordringer vil - på grund af risikoen på asymmetrisk beskatning - normalt ikke ønskes udstrakt til også at omfatte de varefordringer hos koncernforbundne selskaber, hvorpå tab ikke er fradragsberettiget efter kursgevinstloven § 4, stk. 1, fordi betingelserne for at bruge undtagelsen i stk. 3 ikke er opfyldt.

Betingelserne for at bruge undtagelsen i kursgevinstloven § 4, stk. 3 er eksempelvis ikke opfyldt i den typiske koncernsituation, hvor et dansk selskab har en varefordring på et andet dansk sambeskattet koncernforbundet selskab.

Som omtalt under spørgsmål 3 var lovgivers hensigt med at indsætte "1. pkt. omfatter ikke fordringer omfattet af § 4" i kursgevinstloven § 25, stk. 3, 2. pkt., at undtage fordringer med en asymmetrisk beskatning fra det obligatoriske lagerprincip, det vil sige at undtage fordringer omfattet af kursgevinstloven § 4, stk. 1.

Efter Selskab X A/Ss vurdering må en formålsfortolkning af kursgevinstloven § 25, stk. 4, 1. pkt. derfor føre til, at et frivilligt tilvalg af at anvende lagerprincippet på varefordringer ikke omfatter varefordringer på et koncernforbundet selskab, når der ikke er fradrag for et tab på fordringen efter kursgevinstloven § 4, stk. 1.

På baggrund af ovenstående er det Selskab X A/Ss vurdering, at der skal svares bekræftende på det stillede spørgsmål.

Skatteministeriets indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at Selskab X A/S, Selskab Y A/S, henholdsvis Selskab X A/S og Selskab Z AG, pr. 31. december 2010 er koncernforbundne selskaber efter definitionen i kursgevinstloven § 4, stk. 2.

Lovgrundlag

Kursgevinstloven § 4, stk. 1 og 2

Stk. 1 Tab på fordringer på koncernforbundne selskaber kan ikke fradrages. Dette gælder tillige tab på fordringer på sambeskattede selskaber og selskaber, der vil kunne sambeskattes, jf. selskabsskattelovens §§ 31 og 31 A. Det ikke-fradragsberettigede tab opgøres på grundlag af valutakurserne på tidspunktet for fordringens erhvervelse uden hensyn til ændringer i valutakurserne.

Stk. 2 Ved koncernforbundne selskaber forstås

1)      selskaber og foreninger mv., hvor samme aktionærkreds ved fordringens erhvervelse eller på noget senere tidspunkt direkte eller indirekte ejer mere end 50 pct. af aktiekapitalen i hvert selskab,

2)      selskaber og foreninger mv., hvor samme aktionærkreds ved fordringens erhvervelse eller på noget senere tidspunkt direkte eller indirekte råder over mere end 50 pct. af stemmerne i hvert selskab,

3)      en fond og selskaber, hvori fonden ved fordringens erhvervelse eller på noget senere tidspunkt direkte eller indirekte ejer mere end 50 pct. af aktiekapitalen i hvert selskab, eller

4)      en fond og selskaber, hvori fonden ved fordringens erhvervelse eller på noget senere tidspunkt direkte eller indirekte råder over mere end 50 pct. af stemmerne i hvert selskab.

Aktionærer som nævnt i aktieavancebeskatningslovens § 4, stk. 2, anses ved bedømmelsen af aktionærkredsen som én og samme aktionær. Ved opgørelsen af stemmeandele ses bort fra stemmer, som alene er opnået ved stemmeretsoverdragelse i forbindelse med erhvervet sikkerhed i aktier.

Aktieavancebeskatningsloven § 4, stk. 2

"Ved afgørelsen af, om den skattepligtige eller dødsboet efter den skattepligtige ejer eller har ejet mindst 25 pct. af aktiekapitalen i et selskab eller råder eller har rådet over mere end 50 pct. af den samlede stemmeværdi, medregnes aktier, der samtidig tilhører eller har tilhørt den skattepligtiges ægtefælle, forældre og bedsteforældre samt børn og børnebørn og disses ægtefæller eller dødsboer efter de nævnte personer. Stedbarns og adoptivforhold sidestilles med naturligt slægtskabsforhold. Aktier tilhørende en tidligere ægtefælle til den i 1. pkt. nævnte personkreds og aktier, som en ægtefælle til den i 1. pkt. nævnte personkreds har afstået før ægteskabets indgåelse, medregnes dog ikke. Endvidere medregnes aktier, som tilhører eller har tilhørt selskaber, fonde m.v., hvorover den nævnte personkreds på grund af aktiebesiddelse, vedtægtsbestemmelse, aftale eller fælles ledelse har eller har haft en bestemmende indflydelse. Bestemmende indflydelse på grund af aktiebesiddelse foreligger, såfremt en eller flere personer i den i 1. pkt. nævnte personkreds på grund af ejerskab eller rådighed over stemmerettigheder direkte eller indirekte ejer mere end 50 pct. af aktiekapitalen eller råder over mere end 50 pct. af stemmerne i selskabet. Hvis aktierne er optaget til handel på et reguleret marked, kan bestemmende indflydelse efter en konkret vurdering foreligge ved en ejerandel på mindre end 50 pct."

Begrundelse

Efter kursgevinstlovens § 4, stk. 2, jf. aktieavancebeskatningsloven § 4, stk. 2 anses selskaber for koncernforbundne, når samme aktionærkreds ved fordringens erhvervelse eller derefter direkte eller indirekte ejer mere end 50 % af aktiekapitalen i hvert selskab. Ved bedømmelse af aktionærkredsen skal ægtefæller, forældre og børn anses som én og samme aktionær.

Skatteministeriet bemærker, at ud fra de oplyste ejerforhold må Selskab X A/S, Selskab Y A/S, henholdsvis Selskab X A/S og Selskab Z AG, pr. 31. december 2010 anses for koncernforbundne selskaber efter definitionen i kursgevinstloven § 4, stk. 2.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "ja".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at Selskab X A/S ved opgørelse af selskabets skattemæssige indkomst for indkomståret 2010 skal anse DKK xx.xxx.xxx af selskabets tilgodehavende på DKK xx.xxx.xxx hos Selskab Y A/S for rentefordringer omfattet af kursgevinstloven § 4, stk. 4.

Lovgrundlag

Kursgevinstloven § 4, stk. 4

"Stk. 1 finder heller ikke anvendelse på rentefordringer, såfremt de omhandlede renter er medregnet ved opgørelsen af kreditors skattepligtige indkomst og kreditor ikke har været sambeskattet med debitor eller rentefordringen er stiftet efter ophør af sambeskatning."

Begrundelse

Selskab X A/S har oplyst, at ud af selskabets tilgodehavende på DKK xx.xxx.xxx hos Selskab Y A/S, udgør DKK xx.xxx.xxx tilskrevne renter.

Selskab X A/S har oplyst, at renteindtægterne er medregnet ved opgørelsen af Selskab X A/Ss skattepligtige indkomst. Det er ligeledes oplyst, at Selskab X A/S og Selskab Y A/S ikke har været sambeskattet.

På denne baggrund er det Skatteministeriets opfattelse, at beløbet på DKK xx.xxx.xxx skal anses for rentefordringer omfattet af kursgevinstloven § 4, stk. 4.

Det bemærkes, at der ikke er taget stilling til, hvorvidt transaktionerne er sket på armslængdevilkår, jf. ligningsloven § 2.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 2 bevares med "ja".

Spørgsmål 3

Hvis spørgsmål 2 ikke besvares bekræftende, ønskes det oplyst, hvilken del af Selskab X A/S´ tilgodehavende på DKK xx.xxx.xxx hos Selskab Y A/S, der ved opgørelse af selskabets skattemæssige indkomst for indkomståret 2010 skal anses for en rentefordring omfattet af kursgevinstloven § 4, stk. 4.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 3 bortfalder.

Spørgsmål 4

Det ønskes bekræftet, at Selskab X A/S ved opgørelse af selskabets skattemæssige indkomst for indkomståret 2010, efter kursgevinstloven § 25, stk. 3, 1. pkt., har pligt til at anvende lagerprincippet ved opgørelse af gevinst/tab på rentefordringer omfattet af kursgevinstloven § 4, stk. 4, hos Selskab Y A/S, og at det derfor ikke anses for at være et frivilligt tilvalg efter kursgevinstloven § 25, stk. 4, 1. pkt., at anvende lagerprincippet på fordringer omfattet af kursgevinstloven § 4, stk. 1.

Lovgrundlag

Kursgevinstloven § 25

"Stk. 1 Gevinst og tab på fordringer og gæld, der skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, medregnes i det indkomstår, hvori gevinsten eller tabet realiseres (realisationsprincippet), jf. dog stk. 2-10, og § 22, stk. 1, samt §§ 36 og 37.

Stk. 3. Skattepligtige omfattet af § 2 skal anvende lagerprincippet ved opgørelsen af gevinst og tab på fordringer. 1. pkt. omfatter ikke fordringer omfattet af § 4 og fordringer, der er erhvervet som skattepligtigt vederlag for leverede varer og andre aktiver samt tjenesteydelser. 1. og 2. pkt. finder ikke anvendelse for fordringer omfattet af stk. 5. Endvidere omfatter 1. og 2. pkt. ikke fordringer omfattet af stk. 7 og fordringer, hvor den skattepligtige efter stk. 8-10 har valgt at anvende reglerne i stk. 7. Endelig finder 2. pkt. ikke anvendelse for livsforsikringsselskaber.

Stk. 4. Skattepligtige omfattet af § 2 kan vælge at anvende lagerprincippet ved opgørelsen af gevinst og tab på fordringer, der ikke er omfattet af stk. 3, 1. pkt., stk. 5 eller stk. 7-10, og ved opgørelsen af gevinst og tab på gæld, der er optaget til handel på et reguleret marked og på gæld i fremmed valuta, der ikke er optaget til handel på et reguleret marked. Valget skal træffes samlet for fordringer omfattet af § 4, fordringer, der er erhvervet som vederlag for leverede varer og andre aktiver samt tjenesteydelser, øvrige fordringer, gæld, der er optaget til handel på et reguleret marked, og gæld i fremmed valuta, der ikke er optaget til handel på et reguleret marked. Når lagerprincippet er valgt, kan denne opgørelsesmåde kun ændres efter tilladelse fra told- og skatteforvaltningen. "

Bemærkninger til loven (L 202 2008/09)

"Det foreslås, at selskaber m.v. undergives et krav om tvungen anvendelse af lagerprincippet ved opgørelsen af gevinst og tab på fordringer - nyt stk. 4 i kursgevinstloven § 25.        ------

Fra dette udgangspunkt foreslås en række undtagelser, det vil sige disse fordringer omfattes ikke af kravet om tvungen anvendelse af lagerprincippet. De undtagne fordringer er:

1)      koncerninterne fordringer, jf. kursgevinstloven § 4.

2)      -----

Begrundelsen for nr. 1 er, at det kun er gevinster på koncerninterne fordringer, der er skattepligtige - der er ikke fradrag for tab.      --------

For de fordringer, der er nævnt under nr. 1 og 2, skal selskaberne fortsat anvende realisationsprincippet. ------ Endvidere kan selskabet vælge at anvende lagerprincippet på disse fordringer efter den foreslåede bestemmelse i kursgevinstloven § 25, stk. 5 (nu stk.4).

Det foreslåede stk. 5 i kursgevinstloven § 25 bygger på princippet i det nuværende stk. 2. Reglen er dog tilpasset det forhold, at selskaber med det foreslåede stk. 4. i kursgevinstloven § 25 får udvidet omfanget af fordringer, som undergives et tvunget lagerprincip.   ----- "

Begrundelse

Det fremgår af kursgevinstloven § 25, stk. 3, 1. pkt., at selskaber skal anvende lagerprincippet ved opgørelsen af gevinst og tab på fordringer. Det vil sige, at beskatningen sker på baggrund af forskellen i værdien primo og ultimo indkomståret. I bestemmelsens 2. pkt. undtages fordringer omfattet af kursgevinstloven § 4 (koncerninterne fordringer) fra hovedregelen om lagerprincippet. Gevinst/tab på koncerninterne fordringer skal således medregnes i det indkomstår, hvor gevinsten/tabet realiseres.

Det er Skatteministeriets opfattelse, at der ved "fordringer omfattet af § 4" forstås fordringer omfattet af § 4, stk.1, idet stk. 1 - og alene stk. 1 - vedrører særreglerne for koncerninterne fordringer. Bestemmelsens stk. 2 indeholder en definition af "koncernforbundne selskaber" og stk. 3-5 er undtagelser til stk. 1.

Denne forståelse er samtidig i overensstemmelse med baggrunden for, jf. lovens bemærkninger, at koncerninterne fordringer er undtaget fra den obligatoriske anvendelse af lagerprincippet, nemlig den asymmetriske beskatning af koncerninterne fordringer (gevinst beskattes - tab kan ikke fradrages).

Koncerninterne rentefordringer er på visse betingelser ikke undergivet samme asymmetriske beskatning som andre koncerninterne fordringer, jf. kursgevinstloven § 4, stk. 4.

Koncerninterne rentefordringer omfattet af kursgevinstloven § 4, stk. 4 er således ikke omfattet af undtagelsen i kursgevinstloven § 25, stk. 3, 2.pkt.

Opgørelse af gevinst/tab på koncerninterne rentefordringer omfattet af kursgevinstloven § 4, stk. 4 skal således obligatorisk ske ved anvendelse af lagerprincippet, jf. kursgevinstloven § 25, stk. 3, 1. pkt.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 4 bevares med "ja".

Spørgsmål 5

Det ønskes bekræftet, at Selskab X A/S ved opgørelse af selskabets skattemæssige indkomst for indkomståret 2010 skal anse selskabets tilgodehavende for "finance fee" på EUR x.xxx.xxx hos Selskab Z AG for en vederlagsfordring omfattet af kursgevinstloven § 4, stk. 3.

Lovgrundlag

Kursgevinstloven § 4, stk. 3

"Stk. 1 finder ikke anvendelse, såfremt fordringen er erhvervet som skattepligtigt vederlag for leverede varer og andre aktiver samt tjenesteydelser og kreditor ikke har været sambeskattet med debitor eller fordringen er stiftet efter ophør af sambeskatning. Dette gælder dog kun, hvis det godtgøres, at den tilsvarende gevinst af gælden er skattepligtig for debitor eller er omfattet af regler om nedsættelse af uudnyttede, fradragsberettigede underskud og tab. Afhænger skattepligten henholdsvis nedsættelsen af uudnyttede, fradragsberettigede underskud og tab for debitor af adgangen til fradrag for kreditor, anses gevinsten i medfør af denne bestemmelse for skattepligtig henholdsvis omfattet af regler om nedsættelse af uudnyttede, fradragsberettigede underskud og tab. Endvidere finder stk. 1 ikke anvendelse på tab af obligationer eller andre fordringer optaget til handel på et reguleret marked."

Begrundelse

Skatteministeriet bemærker, at på baggrund af det af Selskab X A/S oplyste, herunder de fremlagte dokumenter, er der tale om vederlag for tjenesteydelser. Det er ligeledes oplyst, at der ikke har været sambeskatning af selskaberne samt at eventuel gevinst beskattes hos debitor.

På baggrund af det oplyste, må fordringen på finance fee på EUR x.xxx.xxx anses for omfattet af kursgevinstloven § 4, stk. 3.

Det bemærkes, at der ikke er taget stilling til, hvorvidt transaktionerne er sket på armslængdevilkår, jf. ligningsloven § 2.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 5 bevares med "ja".

Spørgsmål 6

Hvis spørgsmål 5 ikke besvares bekræftende, ønskes det oplyst, hvilken del af tilgodehavende for "finance fee" på EUR x.xxx.xxx hos Selskab Z AG, der ved opgørelse af selskabets skattemæssige indkomst for indkomståret 2010 skal anses for en vederlagsfordring omfattet af kursgevinstloven § 4, stk. 3.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 6 bortfalder.

Spørgsmål 7

Det ønskes bekræftet, at hvis Selskab X A/S anvender lagerprincippet på vederlagsfordringen for "finance fee" i spørgsmål 5 hos Selskab Z AG i indkomståret 2010, anses fradragsbetingelsen i kursgevinstloven § 4, stk. 3, 2. pkt. om godtgørelse af skattepligt / underskudsbegrænsning af den tilsvarende gevinst på gælden for opfyldt i indkomståret 2010, hvis det godtgøres, at Selskab Z AG efter tysk ret vil være skattepligtig af gevinst på gælden på realisationstidspunktet.

Lovgrundlag

Kursgevinstloven § 4, stk. 3

"Stk. 1 finder ikke anvendelse, såfremt fordringen er erhvervet som skattepligtigt vederlag for leverede varer og andre aktiver samt tjenesteydelser og kreditor ikke har været sambeskattet med debitor eller fordringen er stiftet efter ophør af sambeskatning. Dette gælder dog kun, hvis det godtgøres, at den tilsvarende gevinst af gælden er skattepligtig for debitor eller er omfattet af regler om nedsættelse af uudnyttede, fradragsberettigede underskud og tab. Afhænger skattepligten henholdsvis nedsættelsen af uudnyttede, fradragsberettigede underskud og tab for debitor af adgangen til fradrag for kreditor, anses gevinsten i medfør af denne bestemmelse for skattepligtig henholdsvis omfattet af regler om nedsættelse af uudnyttede, fradragsberettigede underskud og tab. Endvidere finder stk. 1 ikke anvendelse på tab af obligationer eller andre fordringer optaget til handel på et reguleret marked."

Begrundelse

Efter kursgevinstloven § 4, stk. 3, 2. pkt. er det en betingelse for bestemmelsens anvendelse, at det godtgøres, at den tilsvarende gevinst af gælden er skattepligtig for debitor eller er omfattet af regler om nedsættelse af uudnyttede, fradragsberettigede underskud og tab.

Skatteministeriet finder ikke, at der er grundlag for at stille betingelser til den nærmere detailregulering af skattepligten, herunder om gevinst opgøres og beskattes ved anvendelse af lager- eller realisationsprincippet.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 7 bevares med "ja".

Spørgsmål 8

Det ønskes bekræftet, at et frivilligt tilvalg efter kursgevinstloven § 25, stk. 4, 1. pkt. af at anvende lagerprincippet på fordringer, der er erhvervet som skattepligtigt vederlag for leverede varer og andre aktiver samt tjenesteydelser:

  • også omfatter fordringer erhvervet som skattepligtigt vederlag for leverede varer og andre aktiver samt tjenesteydelser hos koncernforbundne selskaber efter kursgevinstloven § 4, stk. 2, når der er fradrag for eventuelt tab på koncernfordringen efter kursgevinstloven § 4, stk. 3, men
  • ikke omfatter fordringer erhvervet som skattepligtigt vederlag for leverede varer og andre aktiver samt tjenesteydelser hos koncernforbundne selskaber efter kursgevinstloven § 4, stk. 2, når der ikke er fradrag for et eventuelt tab på koncernfordringen efter kursgevinstloven § 4, stk. 1.

Lovgrundlag

Kursgevinstloven § 25, stk.4

"Skattepligtige omfattet af § 2 kan vælge at anvende lagerprincippet ved opgørelsen af gevinst og tab på fordringer, der ikke er omfattet af stk. 3, 1. pkt., stk. 5 eller stk. 7-10, og ved opgørelsen af gevinst og tab på gæld, der er optaget til handel på et reguleret marked og på gæld i fremmed valuta, der ikke er optaget til handel på et reguleret marked. Valget skal træffes samlet for fordringer omfattet af § 4, fordringer, der er erhvervet som vederlag for leverede varer og andre aktiver samt tjenesteydelser, øvrige fordringer, gæld, der er optaget til handel på et reguleret marked, og gæld i fremmed valuta, der ikke er optaget til handel på et reguleret marked. Når lagerprincippet er valgt, kan denne opgørelsesmåde kun ændres efter tilladelse fra told- og skatteforvaltningen. "

Praksis

SKM2011.586.SKAT

Skatteministeriets styresignal af 6. september 2011

Selskabers vederlagsfordringer - lagerprincippet i KGL § 25, stk. 4

"2. Selskabers mulighed for at vælge lagerprincip uden tilladelse - kursgevinstloven § 25, stk. 4

Selskaber kan vælge lagerprincippet for

  • koncerninterne fordringer (omfattet af kursgevinstloven § 4, stk. 1)
  • vederlagsfordringer

Valget skal træffes samlet for fordringer i hver af de nævnte kategorier.

Overgangen til lagerprincip for hver kategori af disse fordringer kan vælges uden forudgående meddelelse til SKAT. Valget skal træffes senest ved indsendelse af selvangivelsen for det indkomstår, hvor opgørelsesprincippet ønskes ændret.

Når lagerprincippet er valgt, kan denne opgørelsesmetode kun ændres efter tilladelse fra SKAT.   -------------"

Begrundelse

Efter kursgevinstloven § 25, stk. 4 kan lagerprincippet under visse betingelser vælges for koncerninterne fordringer og vederlagsfordringer. Det fremgår af bestemmelsens 2. pkt., at valget skal træffes samlet for fordringer i hver af de nævnte kategorier.

Begrundelsen for, at koncerninterne fordringer, jf. kursgevinstlovens § 4, ikke er omfattet af kravet om obligatorisk anvendelse af lagerprincippet, er, at der er en asymmetrisk beskatning. Det er kun gevinster på disse fordringer, der er skattepligtige, mens tab ikke kan fradrages. Begrundelsen for, at vederlagsfordringer ikke er omfattet af kravet om tvungen anvendelse af lagerprincippet, er at det kan være byrdefyldt, i og med at der skal foretages en individuel værdiansættelse, hvorfor det ikke er fundet rimeligt at stille et sådant krav.

Koncerninterne vederlagsfordringer, som ikke opfylder betingelserne i kursgevinstloven § 4, stk. 3, vil være omfattet af § 4, stk. 1, hvorefter tab ikke kan fradrages. Kravet i § 25, stk. 4, 2. pkt. om et samlet valg, kan således medføre, at de pågældende koncerninterne vederlagsfordringer vil blive beskattet ved anvendelse af lagerprincippet, selv om de er undergivet en asymmetrisk beskatning.

Skatteministeriet er enigt med Selskab X A/S i, at en formålsfortolkning af loven tilsiger, at et tilvalg af lagerprincippet på vederlagsfordringer, jf. kursgevinstloven § 25, stk.4, 1. pkt., ikke omfatter vederlagsfordringer på koncernforbundne selskaber, i tilfælde, hvor der ikke er fradrag for tab på fordringen efter kursgevinstloven § 4, stk. 1. Det er Skatteministeriets opfattelse, at den bagvedliggende begrundelse for at undtage koncerninterne fordringer må tillægges en større tyngde end den bagvedliggende begrundelse for at undtage vederlagsfordringer.

En sådan fortolkning er i overensstemmelse med lovens bemærkninger, hvorefter koncerninterne fordringer undtages fra obligatorisk anvendelse af lagerprincippet på grund af den asymmetriske beskatning af disse.

Det kan tilføjes, at Skatteministeriets styresignal af 6. september 2011 beskriver selskabers opgørelse af gevinst og tab på vederlagsfordringer, når selskabet har valgt at anvende lagerprincippet efter kursgevinstloven § 25, stk. 4. Det fremgår af styresignalet, at valget kan træffes uden forudgående meddelelse til SKAT, og at valget skal træffes senest ved indsendelse af selvangivelsen for det indkomstår, hvor opgørelsesprincippet ønskes ændret. Når lagerprincippet er valgt, kan denne opgørelsesmetode kun ændres efter tilladelse fra SKAT.

 Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 8 bevares med "ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skatteministeriets indstilling og begrundelse

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter