Dato for udgivelse
25 May 2012 08:43
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse
22 May 2012 14:06
SKM-nummer
SKM2012.319.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
12-026326
Dokument type
Bindende svar
Overordnede emner
Moms og lønsumsafgift
Overemner-emner
Byggeri
Emneord
Moms, salg af fast ejendom, byggegrund, afgiftspligtig person
Resumé

Skatterådet bekræfter, at salg af en byggegrund ikke kan medføre momspligt, når spørger i denne forbindelse ikke handler i egenskab af afgiftspligtig person.

Afgørelsen begrundes med, at købet og det planlagte salg ikke anses for at være sket/ville ske indenfor sfæren af den afgiftspligtige landbrugsdrift, endvidere ses spørger ikke i forbindelse med gennemførelse af salget at udøve økonomisk virksomhed, fordi spørger ikke aktivt tager skridt til at mobilisere midler, der svarer til dem, der anvendes af en producent, handlende eller tjenesteyder med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter.

Ved salg af grundstykket udøver spørger således en indehavers almindelige ejendomsret, hvilket ikke i sig selv betragtes som økonomisk virksomhed, jf. sagerne C-180/10 og C-181/10. Det er ved indstillingen tillagt vægt, at spørger ikke driver næring med køb og salg af fast ejendom.

Hjemmel

LBK nr. 287 af 28. marts 2011 med senere ændringer, Momsloven

Reference(r)

Momsloven § 13, stk. 1, nr. 9

Henvisning

Den juridiske Vejledning 2012-1, afsnit D.A.3.1.4.2.1


Spørgsmål

Kan Skatterådet bekræfte, at der ikke skal betales moms ved salg af byggegrund, erhvervet i 2010?

Svar

Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger er landmand og driver landbrug fra sin ejendom som han også bebor.

Af SKATs systemer fremgår, at spørgers virksomhed har været momsregistreret under branchen 'Dyrkning af korn mv.' siden 1. oktober 1971.

Spørger har oplyst, at han ikke driver og ikke har drevet næring med køb og salg af fast ejendom. Inden for de sidste 10 år har han en enkelt gang, i 2006, frasolgt 50 ha landbrugsjord til naboejendommen.

Spørger købte ifølge købsaftale indgået i marts 2010 en ubebygget grund, beliggende i X By, ca. 140 km fra landbrugsejendommen. Købsaftalen har været forelagt Skatteministeriet, og ifølge denne er overtagelsesdatoen fastsat til 1. marts 2010. Skødedato er ifølge Den Offentlige InformationsServer den 11. juni 2010.

Af købsaftalen fremgår endvidere, at spørger er gjort bekendt med, at området, hvor ejendommen er beliggende, er under udvikling. Køber er derfor forpligtet til før og efter overtagelsesdagen at tåle de gener, som er en følge heraf, herunder ulemper ved byggemodningens udførelse, samt at byggemodningen ikke er afsluttet på overtagelsesdagen.

Spørger har oplyst, at han ikke har haft udgifter i forbindelse med grundstykkets byggemodning, ligesom det heller ikke fremgår af købsaftalen.

Endvidere har spørger oplyst, at byggegrunden blev anskaffet, fordi spørger havde til hensigt at ville flytte til X By, når landbruget på et tidspunkt i fremtiden skulle afhændes, idet spørgers søn bor på denne egn. Spørger er dog efterfølgende kommet i tvivl, om det er muligt for ham at gennemføre dispositionen.

Ifølge lokalplan, vedtaget i juni 2006 af Byrådet, overgik området hvor grunden ligger, fra landzone til byzone, og skal ifølge lokalplanen bebygges med åben-lav og tæt-lav boligbebyggelse.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Det er spørgers opfattelse, at der er tale om passiv investering, hvorfor der i overensstemmelse med SKM2011.134.SR, SKM2011.50.SR, SKM2010.846.SR, SKM2010.806.SR og SKM2010.821.SR vil være tale om et momsfrit salg.

Skatteministeriets indstilling og begrundelse

Det ønskes bekræftet, at spørger ikke skal betale moms ved salg af byggegrund, erhvervet i 2010.

Lovgrundlag

Momslovens (LBK nr. 287 af 28. marts 2011 med senere ændringer) § 3, stk. 1, lyder:

"Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed."

Momslovens § 13, stk. 1 lyder:

"Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:

[...]

9) Levering af fast ejendom. Fritagelsen omfatter dog ikke:

a)     Levering af en ny bygning eller en ny bygning med tilhørende jord.

b)     Levering af en byggegrund, uanset om den er byggemodnet, og særskilt levering af en bebygget grund.

[...]"

Praksis

EU-domstolen har i dommen i de forenede sager C-180/10, Slaby og C-181/10, Kuc fastlagt under hvilke omstændigheder levering af et grundstykke beregnet til bebyggelse skal anses for momspligtig.

Sag C-180/10 vedrørte Jaroslaw Slaby, som i 1996 i sin egenskab af privatperson erhvervede et areal, som i henhold til den på det tidspunkt gældende lokalplan var klassificeret som landbrugsareal. Mellem 1996 og 1998 anvendte han arealet til landbrugsvirksomhed, men ophørte med denne virksomhed i 1999. I 1997 var lokalplanen blevet ændret, således at det pågældende areal fra da af blev udlagt til bebyggelse med ferieboliger. Som følge af denne ændring udstykkede Jaroslaw Slaby arealet i 64 parceller, som han fra 2000 løbende påbegyndte at sælge til private.

Sag C-181/10 vedrørte ægteparret Kuc, der siden 1996 havde været ejere af en landbrugsbedrift. Frem til slutningen af 2006 anvendte de arealet til landbrugsvirksomhed med hesteopdræt og senere dyrkning af afgrøder til foder til deres dyr. Efter en afgørelse fra skatte- og afgiftsmyndigheden i 2004 lod ægteparret Kuc sig momsregistrere, selv om deres bedrift ifølge dem selv var en del af deres private formue. Efter en ændring i lokalplanen, der betød, at det omhandlede areal fra da af blev udlagt til bebyggelse med boliger og forretninger, begyndte de, fra tid til anden og på ikke organiseret vis, at sælge dele af bedriften.

EU-domstolen har i sin dom lagt til grund, at arealerne i begge tilfælde var erhvervet uden momsfradrag, og at arealerne tilhørte ejernes personlige formue, inden de blev udstykket og solgt.

EU-domstolen udtaler følgende:

"[...]

Såfremt personen derimod med henblik på gennemførelse af salget aktivt påbegynder at tage skridt mod en økonomisk udnyttelse af grunde gennem mobilisering af midler, der svarer til dem, der anvendes af en producent, handlende eller tjenesteyder - som omhandlet i artikel 9, stk. 1, andet afsnit, i direktiv 2006/112, som ændret ved direktiv 2006/138 - skal personen betragtes som udøvende »økonomisk virksomhed« i den nævnte artikels forstand, og skal følgelig anses for en merværdiafgiftspligtig person."

Derudover fremgår det af dommens præmis 36 og 37 at "en indehavers almindelige udøvelse af sin ejendomsret ikke i sig selv kan betragtes som en økonomisk virksomhed" samt at "antallet af og omfanget af salg ikke i sig selv er afgørende" idet betydelige salg også kan gennemføres af aktører, der handler som privatpersoner.

Af dommens præmis 43 fremgår, at ifølge ordlyden i artikel 9, stk. 1, er begrebet afgiftspligtig person defineret i relation til begrebet økonomisk virksomhed, idet det er eksistensen af en sådan virksomhed, der begrunder kvalifikationen som afgiftspligtig person. »Økonomisk virksomhed« er i artiklens andet afsnit defineret som omfattende alle former for virksomhed som producent, handlende eller tjenesteyder og navnlig transaktioner, der omfatter udnyttelse af materielle eller immaterielle goder med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter.

I præmis 45 hedder det, at ifølge fast retspraksis kan erhvervelse og salg af et gode ikke udgøre en udnyttelse af et gode med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter, idet det eneste afkast af sådanne transaktioner er et eventuelt udbytte ved salget af godet.

I Den juridiske vejledning 2012-1, afsnit D.A.3.1.4 om definition af økonomisk virksomhed, jf. momslovens § 3, hedder bl.a.

"Ved økonomisk virksomhed forstås alle former for virksomhed som producent, handlende eller tjenesteyder, herunder minedrift og landbrug, samt virksomhed inden for liberale og dermed sidestillede erhverv. Ved økonomisk virksomhed forstås især udnyttelse af materielle eller immaterielle goder med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter. Se momssystemdirektivet, artikel 9, stk. 1, 2. afsnit.

Økonomisk virksomhed omfatter ikke alene varig virksomhedsudøvelse, men også mere lejlighedsvise økonomiske transaktioner. Se forarbejderne (Lovforslag 124, folketingsåret 1993-94) til ML § 3.

For at en levering af varer eller ydelser er momspligtig, er det en betingelse, at leveringen foretages mod vederlag af en afgiftspligtig person, der handler i denne egenskab. Se momssystemdirektivets artikel 2, stk. 1, litra a) og c).

Handler leverandøren derimod i egenskab af privatperson er leveringen derfor ikke momspligtig."

I SKM2010.846.SR afgjorde Skatterådet, at en spørger, der havde erhvervet tre grunde som led i en investeringsstrategi, ville kunne sælge de tre grunde uden at blive anset for at drive økonomisk virksomhed, når den pågældende ikke havde udøvet virksomhed vedrørende ejendomssalg eller anden relateret virksomhed, samt at spørgeren ikke ville foretage videre udstykning med henblik på salg af flere byggegrunde. Salget blev anset som en privat persons salg af ubebyggede grunde, som er erhvervet med henblik på passiv investering.

Begrundelse
Ifølge momslovens § 4, jf. § 3, skal der betales moms af levering af varer og ydelser, der mod vederlag leveres af en afgiftspligtig person her i landet. Undtaget herfra er bl.a. levering af fast ejendom, jf. § 13, stk. 1, nr. 9, dog undtaget levering af nye bygninger, nye bygninger med tilhørende jord samt byggegrunde, der siden 1. januar 2011 har været omfattet af momspligt.

Ud fra det i sagen oplyste, er det ved besvarelsen lagt til grund, at den pågældende grund er at betragte som en byggegrund beliggende i byzone.

Et salg af en byggegrund, er momspligtigt, når salget foretages af en afgiftspligtig person, der handler i denne egenskab, jf. Den juridiske vejledning 2012-1, afsnit D.A.3.1.4, samt momssystemdirektivets artikel 2, stk. 1, litra a).

Det skal derfor tages stilling til, om spørger handler i egenskab af afgiftspligtig person, når han sælger den pågældende grund.

I forlængelse af EU-dommen, de forenede sager C-180/10 og C-181/10, Slaby og Kuc finder Skatteministeriet, at der foreligger økonomisk virksomhed med salg af fast ejendom, hvis en sælger med henblik på salg, aktivt påbegynder at tage skridt mod en økonomisk udnyttelse af den faste ejendom gennem mobilisering af midler, der svarer til dem, der anvendes af en producent, handlende eller tjenesteyder. Det kan bl.a. bestå i gennemførelse af bygge- og anlægsarbejder på arealet og gennemførelse af kendte markedsføringsmidler. Byggemodning, der består af etablering af infrastruktur i form af veje, belysning, kloak, vand- og elektricitetsforsyning mv., anses ligeledes som sådanne aktive skridt.

Det vil dog være en forudsætning, at den økonomiske udnyttelse af den faste ejendom sker over en tilstrækkelig periode, der kan begrunde, at kriteriet om at der opnås "indtægter af en vis varig karakter", jf. Den juridiske vejledning 2012-2, afsnit D.A.3.1.4, kan anses for opfyldt.

Ifølge de forenede sager C-180/10 og C-181/10, præmis 45, kan et enkelt køb/salg af et gode ikke udgøre økonomisk virksomhed med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter.

Af samme dom fremgår af præmis 36 fremgår, at en indehavers almindelige udøvelse af sin ejendomsret ikke i sig selv kan betragtes som en økonomisk virksomhed.

Det er oplyst, at spørger gennem mange år har udøvet en økonomisk virksomhed med landbrugsdrift, samt at han ikke på noget tidspunkt har drevet næring med køb og salg af fast ejendom.

Skatteministeriet finder ikke, at spørger handler i egenskab af afgiftspligtig person i forbindelse med det eventuelle salg af byggegrunden.

Dette begrundes dels med, at købet og det eventuelle salg ikke kan anses for at være sket/ville ske indenfor sfæren af den afgiftspligtige landbrugsdrift. Der er herved tillagt vægt, at grundens disponering ifølge lokalplanen til boligformål samt grundens beliggenhed i forhold til spørgers landbrugsbedrift.

Endvidere ses spørger ikke i forbindelse med gennemførelse af salget at udøve en økonomisk virksomhed, fordi spørger ikke aktivt tager skridt til at mobilisere midler, der svarer til dem, der anvendes af en producent, handlende eller tjenesteyder med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter.

Ved salg af grundstykket udøver spørger således en indehavers almindelige ejendomsret, hvilket ikke i sig selv betragtes som økonomisk virksomhed, jf. sagerne C-180/10 og C-181/10.

Det er herefter Skatteministeriets opfattelse på baggrund af en samlet konkret vurdering af de i sagen foreliggende forhold, at spørger i forbindelse med salg af det pågældende grundstykke, ikke kan anses for at drive økonomisk virksomhed, og dermed ikke vil blive omfattet af momspligt jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra b.

Denne begrundelse er en ændring i forhold til den praksis, der hidtil er kommet til udtryk i Skatterådets afgørelser vedrørende private personers salg af fast ejendom, der er erhvervet med henblik på passiv kapitalanbringelse. Se f.eks. SKM2010.846.SR hvor Skatterådet bekræftede, at en spørger, der havde erhvervet tre grunde som led i en investeringsstrategi, ville kunne sælge de tre grunde uden at blive anset for at drive økonomisk virksomhed.

Indstilling
Skatteministeriet indstiller, at spørgsmålet besvares med et "ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skatteministeriets indstilling.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter