Dato for udgivelse
24 May 2012 15:08
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
22 May 2012 14:23
SKM-nummer
SKM2012.316.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
11-285079
Dokument type
Bindende svar
Overordnede emner
Moms og lønsumsafgift + Afgift
Overemner-emner
Byggeri
Emneord
Moms, afgiftsplitig person, økonomisk virksomhed, udøvelse af ejendomsret, byggegrunde, byggemodning, varig karakter
Resumé

Skatterådet bekræfter, at spørgerne som er privatpersoner, ikke er momspligtige af salget af fire byggegrunde, selvom de forestår byggemodning af de fire grunde inden de sælges. Uanset at spørgerne byggemodner byggegrundene, så foregår det ikke over en tilstrækkelig periode til, at spørgerne kan anses som afgiftspligtige personer ved salget.

Indstillingen er en ændring af hidtidig praksis fra Skatterådet vedrørende salg af byggegrunde. Den ændrede praksis tager udgangspunkt i EU-dommen i de forenede sager C-180/10 og C-181/10, Slaby og Kuc.

Hjemmel

Skatteforvaltningsloven § 2, stk. 2 og
Skatteforvaltiningsloven § 21, stk. 4, nr. 3

Reference(r)

Momsloven § 3, stk. 1,
Momsloven § 4, stk. 1,
Momsloven § 13, stk. 1, nr. 9, litra b)

Henvisning

Den Juridiske Vejledning afsnit D.A.3.1.4.2.1


Spørgsmål

1. Er spørgerne momspligtige af salg af fire byggegrunde?

Svar

1. Nej

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørgerne er et par, som er almindelige lønmodtagere. Den ene af spørgerne har et CVR nummer, der er etableret den 1. januar 2007. Der har dog aldrig været aktiviteter i virksomheden, og spørger oplyser at CVR nummeret burde have været lukket.

Spørgerne bebor en ejendom på samme vej, som den ejendom, som denne anmodning om bindende svar vedrører.

Den 1. juli 2010 anskaffede spørgerne naboejendommen, som er en mindre landbrugsejendom på 21.718 m2. På ejendommen ligger en lade og et stuehus. Hensigten med anskaffelsen af ejendommen var at etablere en gårdbutik, vinproduktion, ølproduktion, samt at bebo stuehuset. Spørgerne er dog ikke i gang med butikken endnu, og det er meningen at den skal drives som hobby, og at de vil beholde deres nuværende job.

Ejendommen har imidlertid vist sig at være ubeboelig, og spørgerne overvejer på nuværende tidspunkt at rive ejendommen ned og bygge nyt eller at totalrenovere den eksisterende ejendom. De er derfor blevet boende på deres oprindelige adresse.

Efter lokalplanen kan fire byggegrunde, af 800 m2, udstykkes fra landbrugsejendommen. Spørgerne har valgt at sætte de fire byggegrunde til salg gennem en lokal ejendomsmægler. Spørgerne har på nuværende tidspunkt solgt to byggegrunde.

Der har ikke i salgsperioden været foretaget bygge- og anlægsarbejder på grundene. Efter salget af de to byggegrunde er der dog igangsat påkrævet anlæg af vej til grundene, idet det er en betingelse for at spørgerne må udstykke byggegrundene jf. lov om private fællesveje § 32 og § 27.

Spørger forestår og betaler for, at de solgte byggegrunde bliver byggemodnet efter at de er solgt.

Den resterende jord er landbrugsjord, og skal i henhold til lokalplanen forblive sådan. Det resterende grundareal skal på sigt bruges til at realisere drømmen om øl- og vinproduktion.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Spørgerne er ikke kommet med bemærkninger.

Skatteministeriets indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at spørgerne ikke er momspligtige af salget af de fire byggegrunde.

Lovgrundlag

Momslovens § 3, stk. 1:

Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.

Momslovens § 4:

Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering.

Momslovens § 13, stk. 1:

Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift;

(......)

9) Levering af fast ejendom. Fritagelsen omfatter dog ikke:

a) Levering af en ny bygning eller en ny bygning med tilhørende jord.

b) Levering af en byggegrund, uanset om den er byggemodnet, og særskilt levering af en bebygget grund."

Uddrag fra momssystemdirektivet:

Artikel 9, stk. 1:

Ved "afgiftspligtig person" forstås enhver, der selvstændigt og uanset stedet udøver økonomisk virksomhed uanset formålet med eller resultatet af den pågældende virksomhed.

Ved "økonomisk virksomhed" forstås alle former for virksomhed som producent, handlende eller tjenesteyder, herunder minedrift og landbrug, samt virksomhed inden for liberale og dermed sidestillede erhverv. Ved økonomisk virksomhed forstås navnlig udnyttelse af materielle eller immaterielle goder med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter.

Uddrag fra bekendtgørelse nr. 1370 af 02/12/2010:

§ 39 c. Ved en byggegrund i lovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra b, forstås et ubebygget areal, som efter lov om planlægning eller forskrifter udstedt i medfør heraf er udlagt til formål, som muliggør opførelse af bygninger, jf. § 39 a, stk. 1

Lov nr. 1537 af 21/12/2010 om private fællesveje:

§ 27., stk. 1: Nye vejudlæg skal godkendes af kommunalbestyrelsen, jf. dog § 43. Ved udlæg af nye private fællesveje skal kommunalbestyrelsen godkende et skitseprojekt, der angiver vejens linjeføring og bredde samt dens tilslutning til andre veje.

§ 32. Udstykning, matrikulering, arealoverførsel eller sammenlægning må kun foretages, hvis alle de parceller, der dermed opstår, har lovlig adgang til offentlig vej, enten direkte eller med kommunalbestyrelsens godkendelse ad privat fællesvej eller udlagt privat fællesvej.

Stk. 2. Hvis de nye parceller får adgang ad en udlagt privat fællesvej, hvis udlæg ikke er godkendt af kommunalbestyrelsen, kan kommunalbestyrelsen som betingelse for sin godkendelse efter stk. 1 stille sådanne krav til vejudlægget og til oversigtsforholdene ved vejens tilslutning til andre veje, som arten og omfanget af den forventede færdsel ad vejen begrunder.

Stk. 3. Hvis de nye parceller får adgang ad en udlagt privat fællesvej, hvis udlæg er godkendt af kommunalbestyrelsen, kan kommunalbestyrelsen, hvis der ved godkendelsen af vejudlægget er forudsat en mere begrænset færdsel, stille krav om sådanne ændringer ved vejudlægget og ved oversigtsforholdene ved vejens tilslutning til andre veje, som arten og omfanget af den nu forventede færdsel ad vejen begrunder.

Stk. 4. Hvis de nye parceller får adgang ad en privat fællesvej, kan kommunalbestyrelsen som betingelse for sin godkendelse efter stk. 1 ud over de i stk. 3 nævnte krav forlange, at der foretages sådanne anlægsmæssige forbedringer, herunder forbedringer af vejens udstyr m.v., som arten og omfanget af den forventede færdsel ad vejen begrunder.

Stk. 5. Kommunalbestyrelsen kan som betingelse for sin godkendelse efter stk. 1 også forlange, at der udlægges og anlægges nye private fællesveje både på den ejendom, der agtes udstykket m.v., og på tilgrænsende eller nærliggende ejendomme.

Stk. 6. Kommunalbestyrelsen skal ved afgørelser om udstykning m.v. med adgang til private fællesveje eller fællesstier sikre, at der foreligger de fornødne tilladelser efter kapitel 6 i lov om offentlige veje til benyttelse af bestående adgange til offentlig vej. Sker udstykning m.v. med adgang til udlagte private fællesveje eller fællesstier, skal kommunalbestyrelsen sikre, at der foreligger de fornødne tilladelser efter kapitel 6 i lov om offentlige veje til etablering af nye adgange til offentlig vej.

Praksis

EU-domstolen har i dommen i de forenede sager C-180/10, Slaby og C-181/10, Kuc fastlagt under hvilke omstændigheder levering af et grundstykke beregnet til bebyggelse skal anses for momspligtig.

Sag C-180/10 vedrørte Jaroslaw Slaby, som i 1996 i sin egenskab af privatperson erhvervede et areal, som i henhold til den på det tidspunkt gældende lokalplan var klassificeret som landbrugsareal. Mellem 1996 og 1998 anvendte han arealet til landbrugsvirksomhed, men ophørte med denne virksomhed i 1999. I 1997 var lokalplanen blevet ændret, således at det pågældende areal fra da af blev udlagt til bebyggelse med ferieboliger. Som følge af denne ændring udstykkede Jaroslaw Slaby arealet i 64 parceller, som han fra 2000 løbende påbegyndte at sælge til private.

Sag C-181/10 vedrørte ægteparret Kuc, der siden 1996 havde været ejere af en landbrugsbedrift. Frem til slutningen af 2006 anvendte de arealet til landbrugsvirksomhed med hesteopdræt og senere dyrkning af afgrøder til foder til deres dyr. Efter en afgørelse fra skatte- og afgiftsmyndigheden i 2004 lod ægteparret Kuc sig momsregistrere, selv om deres bedrift ifølge dem selv var en del af deres private formue. Efter en ændring i lokalplanen, der betød, at det omhandlede areal fra da af blev udlagt til bebyggelse med boliger og forretninger, begyndte de, fra tid til anden og på ikke organiseret vis, at sælge dele af bedriften.

EU-domstolen har i sin dom lagt til grund, at arealerne i begge tilfælde var erhvervet uden momsfradrag, og at arealerne tilhørte ejernes personlige formue, inden de blev udstykket og solgt.

EU-domstolen udtaler følgende:

"

Præmis 36. I denne forbindelse fremgår det af retspraksis, at en indehavers almindelige udøvelse af sin ejendomsret ikke i sig selv kan betragtes som en økonomisk virksomhed...

...

Præmis 51. Såfremt personen derimod med henblik på gennemførelse af salget aktivt påbegynder at tage skridt mod en økonomisk udnyttelse af grunde gennem mobilisering af midler, der svarer til dem, der anvendes af en producent, handlende eller tjenesteyder - som omhandlet i momsdirektivets artikel 9, stk. 1, andet afsnit - skal personen betragtes som udøvende »økonomisk virksomhed« i den nævnte artikels forstand, og skal følgelig anses for en momspligtig person.

Derudover fremgår det af dommens præmis 43, at ifølge ordlyden i artikel 9, stk. 1, er begrebet afgiftspligtig person defineret i relation til begrebet økonomisk virksomhed, idet det er eksistensen af en sådan virksomhed, der begrunder kvalifikationen som afgiftspligtig person. »Økonomisk virksomhed« er i artiklens andet afsnit defineret som omfattende alle former for virksomhed som producent, handlende eller tjenesteyder og navnlig transaktioner, der omfatter udnyttelse af materielle eller immaterielle goder med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter.

I præmis 45 hedder det, at ifølge fast retspraksis kan erhvervelse og salg af et gode ikke udgøre en udnyttelse af en vare med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter, idet det eneste afkast af sådanne transaktioner er et eventuelt udbytte ved salget af varen.SKM2010.806.SR:

Skatterådets bekræfter, at såfremt ejeren ikke driver økonomisk virksomhed med køb og salg af fast ejendom, vil salg af et privat areal ikke være omfattet af momspligten ved salg af fast ejendom, efter 1. januar 2011. Det er lagt til grund, at spørger ikke foretager udstykning af det pågældende grundstykke med henblik på salg af flere end 3 byggegrunde. Hvis spørger, selv fortager udstykning af grundstykket med henblik på salg af flere end 3 byggegrunde, vil aktiviteten udgøre økonomisk virksomhed i momsmæssig henseende.

Begrundelse

Spørgerne har udstykket fire byggegrunde og sat dem til salg. I anmodningen om bindende svar, ønsker spørgerne at få besvaret, om disse fire leveringer af byggegrunde skal pålægges moms.

Der er moms på afgiftspligtige personers levering af byggegrunde, som leveres i denne egenskab jf. momslovens § 3 og § 4.

Ved en byggegrund i momslovens forstand, forstås iht. momsbekendtgørelsens § 39c et ubebygget areal, som efter lov om planlægning eller forskrifter udstedt i medfør heraf er udlagt til formål, som muliggør opførelse af bygninger. Det er oplyst, at de fire byggegrunde er omfattet af lokalplan og kan bebygges, og dermed som udgangspunkt er omfattet af definitionen i momsloven.

Der skal derfor tages stilling til, om spørgerne er afgiftspligtige personer, som driver selvstændig økonomisk virksomhed iht. momslovens § 3, ved levering af byggegrundene jf. momslovens § 4.

Der foreligger selvstændig økonomisk virksomhed iht. momslovens § 3, med salg af fast ejendom, hvis en sælger med henblik på salg, aktivt begynder at tage skridt mod en økonomisk udnyttelse af den faste ejendom gennem mobilisering af midler, der svarer til dem, der anvendes af en producent, handlende eller tjenesteyder. Det kan bl.a. bestå i gennemførelse af byggemodning af arealet og gennemførelse af kendte markedsføringsmidler. Som byggemodning forstås etablering af infrastruktur i form veje, belysning, kloak, vand- og elektricitetsforsyning mv. Jf. i øvrigt EU-domstolens dom i de forenede sager C-180/10 og C-181/10, som nævnt oven for ved praksis.

Ligeledes er det en betingelse, at den økonomiske virksomhed skal være med henblik på at tilvejebringe indtægter af en vis varig karakter.

Ifølge retspraksis, se præmis 36 i EU-domstolens dom i de forenede sager C-180/10 og C-181/10 Slaby og Kuc, kan en indehavers almindelige udøvelse af sin ejendomsret ikke i sig selv betragtes som økonomisk virksomhed.

Det er oplyst at spørgerne er lønmodtagere, som har købt en landbrugsejendom på 21.718 m2, hvor der er mulighed for at udstykke fire byggegrunde af 800 m2, som de har sat til salg igennem en ejendomsmægler. Det er endvidere oplyst, at spørger har påtaget sig at betale for byggemodningen af de fire byggegrunde. Derudover har kommunen pålagt spørgerne at etablere en privat fællesvej iht. § 32 i lov om private fællesveje, således at der fra byggegrundene etableres lovlig adgang til offentlig vej.

Ved vurderingen af, om spørgerne sælger byggegrundene i egenskab af afgiftspligtig person, og dermed driver selvstændig økonomisk virksomhed, må der ses på, om spørgerne med henblik på gennemførelse af salget aktivt påbegynder at tage skridt mod en økonomisk udnyttelse af byggegrundene gennem mobilisering af midler, der svarer til dem, der anvendes af en producent, handlende eller tjenesteyder.

Det følger af dommen i de forenede sager C-180/10 og C-181/10, Slaby og Kuc, at den blotte udstykning af et større areal i mindre parceller, ikke alene, er tilstrækkeligt til at der foreligger økonomisk virksomhed.

At spørgerne er blevet pålagt at etablere vejadgang, som betingelse for at udstykke byggegrundene, medfører ikke, at spørgerne tager aktive skridt mod en økonomisk udnyttelse af grundene, idet det er en forudsætning for, at de overhovedet kan udstykke grundene. Påbuddet bevirker således ikke, at spørgerne foretager sig noget der ligger ud over en indehavers almindelige udøvelse af sin ejendomsret, hvilket ikke i sig selv kan betegnes som økonomisk virksomhed jf. præmis 36 i de forenede sager.

Når spørger sætter byggegrundene til salg igennem en ejendomsmægler, så gør spørgerne, hvad privatpersoner normalt vil gøre, hvis man skal sælge fast ejendom.

Derimod finder Skatteministeriet, at når sælger påtager sig, for sin regning at byggemodne de fire byggegrunde, begynder spørgerne at mobilisere midler, som dem der anvendes af en producent, handlende eller tjenesteyder. Det vil sige, at det er handlinger som normalt udføres af folk, der handler kommercielt med fast ejendom.

Skatteministeriet mener dog alligevel ikke, at spørgernes økonomiske udnyttelse af den faste ejendom, sker over en tilstrækkelig periode, som kan begrunde at kriteriet om, at der opnås "indtægter af en vis varig karakter", kan anses for opfyldt, se de forenede sager, hvor artikel 9 i momssystemdirektivet nævnes.

Det er herefter Skatteministeriets opfattelse, på baggrund af en samlet konkret vurdering af de i sagen foreliggende forhold, at spørgerne i forbindelse med salg af de fire byggegrunde udøver en indehavers almindelige udøvelse af sin ejendomsret, hvilket ikke i sig selv betragtes som økonomisk virksomhed, og dermed er salg af byggegrundene ikke omfattet af momspligt jf. momslovens § 3 modsætningsvis.

Dette er en ændring i forhold til den praksis, der hidtil er kommet til udtryk i Skatterådets afgørelser vedrørende private personers salg af fast ejendom. Se f.eks. SKM2010.806.SR hvor Skatterådet bekræftede, at såfremt ejeren ikke driver økonomisk virksomhed med køb og salg af fast ejendom, vil salg af et privat areal ikke være omfattet af momspligten, når spørger ikke foretager udstykning af det pågældende grundstykke med henblik på salg af flere end 3 byggegrunde. Hvis spørger, selv fortager udstykning af grundstykket med henblik på salg af flere end 3 byggegrunde, vil aktiviteten udgøre økonomisk virksomhed i momsmæssig henseende.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "nej".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltrådte Skatteministeriets indstilling og begrundelse.