Dato for udgivelse
14 Jun 2004 12:50
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
27. april 2004
SKM-nummer
SKM2004.251.LSR
Myndighed
Landsskatteretten
Sagsnummer
2-5-1853-0186
Dokument type
Kendelse
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Personskat, virksomhedsskat, aktionærer og selskaber samt ejendomsavancebeskatning
Emneord
Livsforsikring, hovedanpartshaver, skattepligt
Resumé
En livsforsikringssum fra en forsikring tegnet af et selskab for selskabets afdøde hovedanpartshaver og direktør, hvor præmierne var fratrukket ved selskabets indkomstopgørelse, ansås for skattepligtig indkomst for selskabet, idet det måtte antages, at forsikringen var tegnet for at dække et driftstab i tilfælde af direktørens død.
Reference(r)
Statsskatteloven § 4
Henvisning
Ligningsvejledningen A.C.2.1

Klagen vedrører

Udbetaling fra livsforsikring anset for skattepligtig indkomst, jf. statsskattelovens § 4.

Landsskatterettens afgørelse

Skatteforvaltningen har anset udbetaling på en livsforsikring for skattepligtig indkomst,

557.238 kr.

Landsskatteretten stadfæster skatteforvaltningens afgørelse.

Sagens oplysninger

Det fremgår af sagen, at A ApS, tidligere B ApS (herefter kaldet Selskabet) blev stiftet den 10. oktober 1989.

Om Selskabet er oplyst, at dets aktivitet bestod i salg og markedsføring af frø. C ejede samtlige anparter i Selskabet, ligesom han var ansat som direktør heri. Selskabet har aldrig haft andre ansatte end C, der døde den 4. august 2000. Selskabet trådte i solvent likvidation den 14. februar 2001.

I 1991 tegnede Selskabet i et forsikringsselskab en livsforsikring med C som den forsikrede. Af livsforsikringspolicen fremgår, at forsikringen begynder den 12. november 1991, og at forsikringssummen vil blive udbetalt, såfremt C dør inden den 7. juli 2005, hvilken dato C ville fylde 65 år.

Forsikringssummen udgjorde i forsikringspolicen ved tegningstidspunktet 460.000 kr., der på udbetalingstidspunktet den 25. september 2000 kunne opgøres til 559.337 kr.

Selskabet har i specifikationer til årsregnskabet for 2000 angivet 559.337 kr. som en ikke skattepligtig forsikringserstatning. 

Skatteforvaltningens afgørelse

Skatteforvaltningen har forhøjet Selskabets skattepligtige indkomst med 557.238 kr., der er fremkommet ved udbetalingssummen på 559.337 kr. minus udgift til forsikringspræmie på 2.099 kr., der er godkendt fradragsberettiget som en driftsomkostning for Selskabet.

Skatteforvaltningen har opgjort Selskabets omsætning og regnskabsmæssige resultater efter skat for perioden 1990-2000 således:

Regnskabsperiode

Omsætning

              Resultat

01.10.89 – 31.12.90:

1.500.966 kr.

- 16.026 kr.

01.01.91 – 31.12.91

2.177.981 kr.

43.066 kr.

01.01.92 – 31.12.92

2.703.261 kr.

68.479 kr.

01.01.93 – 31.12.93

2.910.000 kr.

100.000 kr.

01.01.94 – 31.12.94

2.102.966 kr.

52.309 kr.

01.01.95 – 31.12.95

2.377.481 kr.

67.469 kr.

01.01.96 – 31.12.96

3.011.813 kr.

66.158 kr.

01.01.97 – 31.12.97

2.213.113 kr.

55.591 kr.

01.01.98 – 31.12.98

2.383.557 kr.

- 6.734 kr.

01.01.99 – 31.12.99

2.015.036 kr.

- 38.367 kr.

Løn til C har udgjort 300.000 kr. – 341.000 kr. pr. år.

Skatteforvaltningen har i øvrigt henvist til sagsfremstillingen, hvoraf bl.a. fremgår:

”…

Det fremgår af såvel statsskattelovens § 5 som af pensionsbeskatningsloven, at udbetalingen fra den pågældende livsforsikring som udgangspunkt er skattefri. Skattefriheden bortfalder imidlertid, hvis livsforsikringen har karakter af at være en skadesforsikring for selskabet, jf. Ligningsvejledningens anvisninger og den citerede udtalelse fra Ligningsrådet.

For at livsforsikringen kan opfattes som en skadesforsikring skal følgende betingelser være opfyldt:

  1. Der skal være tale om en ren risikoforsikring uden opsparingselement,
  2. Forsikringssummen er fastsat ud fra en konkret vurdering af virksomhedens forventede økonomiske tab ved medarbejderens død.
  3. Erstatningen må ikke overstige det således opgjorte tab.

Under disse forudsætninger vil udbetalingen være skattepligtig for selskabet.

Der er tale om ren risikoforsikring uden opsparingselement, hvorfor den første betingelse er opfyldt.

Med hensyn til betingelse 2 og 3 bemærkes:

Forsikringen er tegnet af selskabet. Den kunne være tegnet af C selv – i så fald ville forsikringsudbetalingen utvivlsomt have været skattefri, jf. pensionsbeskatningslovens § 53 A. Den omstændighed, at selskabet tegnede forsikringen er i sig selv en tilkendegivelse af, at det er selskabets økonomi, der skulle sikres gennem tegningen af forsikringen.

På tidspunktet for tegningen havde selskabet eksisteret godt og vel et år. Tab som følge af C’s bortgang kunne derfor være vanskelig at fastlægge. De efterfølgende realiserede resultater i selskabet afspejler ikke nødvendigvis de forventninger, der er lagt til grund for fastlæggelse af forsikringssummen.

Forsikringen blev tegnet i 1991, hvor C var 51 år, og den ville udløbe i 2005, hvor C ville være blevet 65 år. Forsikringen blev tegnet med en dækning på 460.000 kr. C var stifter og eneste ansatte i selskabet og som sådan forudsætningen for selskabets drift. Ved hans bortgang ville selskabet derfor utvivlsomt lide et økonomisk tab, som kunne opgøres til hans indtægtsskabende evne for selskabet. Set i forhold hertil forekommer den tegnede forsikringssum ikke at overstige tabet. Det bemærkes i den forbindelse, at selskabet har skullet vurdere tabet som en økonomisk konsekvens af ”skadens indtræden” på et ukendt tidspunkt indenfor de 14 år, hvor selskabet har dækket sig ind via forsikringen.

Selskabets repræsentant har gjort gældende, at selskabet ikke har fastsat forsikringssummen ud fra en konkret vurdering af virksomhedens forventede tab, hvorfor der efter hans opfattelse ikke er grundlag for beskatning. Tværtimod har man med tegningen af forsikringen ønsket at selskabet kunne opnå en skattefri udbetaling.

Hertil bemærker vi, at tegning af forsikringen med det angivne skattemæssige formål alt andet lige vil involvere overvejelser om den skattemæssige behandling af de løbende forsikringspræmier. Selskabet har igennem alle årene, bortset fra udbetalingsåret, fratrukket præmierne til livsforsikringen. Derved har selskabet selv kvalificeret forsikringen som en skadesforsikring.”

Klagerens påstand og argumenter

Repræsentanten har påstået den skattepligtige indkomst nedsat med 557.238 kr.

Repræsentanten har anført, at i forbindelse med opgørelsen af indkomsten er præmien på livsforsikring ikke selvangivet i indkomståret 2000. I tidligere indkomstår henholdsvis skatteår har Selskabet fratrukket præmien på forsikringen i Selskabets skattepligtige indkomst. Repræsentanten er af den opfattelse, at det er en fejl, at forsikringspræmien er fratrukket, men det må have været revisorens vurdering, at den var fradragsberettiget.

Som det fremgår af den opgørelse, som skatteforvaltningen har udarbejdet over Selskabets resultat for perioden 1. oktober 1989 til og med 31. december 1999 har Selskabets resultat svinget mellem – 38.367 kr. og 100.000 kr. Dette resultat fremkommer efter, at C har modtaget løn i en størrelsesorden på 300.000 kr. til 341.000 kr.

På den nævnte baggrund kan det gennemsnitlige resultat for regnskabsårene 1989 – 1999 opgøres til 32.579 kr.

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det gældende, at den udbetalte forsikring er skattefri for Selskabet, idet de betingelser, der gælder for fradrag for forsikringspræmier på nøglemedarbejdere også er gældende for så vidt angår skattepligten af de forsikringssummer, der udbetales på forsikring på nøglemedarbejdere.

Repræsentanten har gjort gældende, at den udbetalte forsikringssum på 559.337 kr. ikke er fastsat ud fra en konkret vurdering af virksomhedens økonomiske tab ved C’s død, og at erstatningen i meget væsentlig grad overstiger Selskabets tab.

Forsikringen er tegnet i 1991 tæt på udløbet af Selskabets andet regnskabsår. Som anført ovenfor er forsikringen tegnet med en oprindelig forsikringssum på 460.000 kr. På tegningstidspunktet, som må formodes at være tæt på den 12. november 1991, hvor forsikringen trådte i kraft, havde Selskabet aflagt ét regnskab for regnskabsåret 1989/1990, hvor resultatet var – 16.026 kr. Tegningstidspunktet ligger tæt på udløbet for regnskabsåret 1991, og måtte der have været kendskab til resultatet for dette regnskabsår ville det også have været kendeligt, at resultatet for regnskabsåret 1991 ville være af en begrænset størrelse.

Resultatet for regnskabsåret 1991 var 43.066 kr. Det er anført, at tegning af en livsforsikring på C med en forsikringssum på 460.000 kr. ikke er fastsat ud fra en konkret vurdering af virksomhedens økonomiske tab ved C’s død.

For så vidt angår bedømmelsen af Selskabets tab ved C’s død skal dette tab sættes i relation til de af Selskabet opnåede resultater. For regnskabsårene 1998 og 1999 har Selskabet realiseret et resultat på henholdsvis – 6.738 kr. og – 38.367 kr. De nævnte resultater for regnskabsårene 1998 og 1999 afviger meget væsentligt fra forsikringssummen, som må formodes at have været i en størrelsesorden ca. 530.000 kr. før reguleringer for 2000. Der er således en forskel i de af Selskabet opnåede resultater for regnskabsårene 1998 og 1999 og den udbetalte forsikringssum på mellem 530.000 kr. og 600.000 kr. Herved bortfalder også betingelsen om, at erstatningen ikke overstiger det opgjorte tab.

Repræsentanten har henvist til Skattedepartementets kommentar i TfS1988, 435 vedrørende en virksomheds fradragsret for indbetaling på en livsforsikring, hvoraf fremgår, at der skal være tale om en ren risikoforsikring uden opsparingselement, at forsikringssummen er fastlagt ud fra en konkret vurdering af virksomhedens forventede økonomiske tab ved medarbejderens død og at erstatningen ikke overstiger det opgjorte tab.

Told- og Skattestyrelsens bemærkninger

Told- og Skattestyrelsen har indstillet ansættelsen stadfæstet, idet ideen med forsikringen må have været at dække tabet ved hovedanpartshaverens død. Styrelsen har ligeledes henvist til TfS 1988, 435, idet bemærkes, at det ingen steder er angivet, hvorledes den konkrete vurdering af et selskabs tab skal opgøres. I det foreliggende tilfælde er det imidlertid styrelsens opfattelse, at det må være Selskabets resultat plus hovedanpartshaverens løn, der må tages udgangspunkt i, hvorfor en forsikringssum på 460.000 kr., der skulle gælde i en 14-årig periode, må anses for passende.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Landsskatteretten finder, at udbetalingen fra den omhandlede livsforsikring er skattepligtig indkomst for Selskabet i medfør af statsskattelovens § 4, idet det må antages, at forsikringen er tegnet af Selskabet for at dække et driftstab i tilfælde af C’s død inden den 7. juli 2005. Retten har herved lagt vægt på, at Selskabet har foretaget fradrag for præmierne på livsforsikringen, ligesom forsikringssummen ifølge policen på 460.000 kr. - henset til den økonomiske udvikling i Selskabet – ikke synes at have været hverken for høj eller lav, hvorfor der ikke kan antages at have været grundlag for at foretage en regulering af denne sum i perioden fra Selskabets start til C’s død.