Indhold

Dette afsnit handler om hvilke indkomster, der er omfattet af artikel 21.

Afsnittet indeholder:

  • Modeloverenskomstens indhold
  • Pensionsordninger
  • Fratrædelsesgodtgørelser
  • Fast driftssted i det land, hvor rettigheden findes - hovedregel
  • Fast driftssted i det land, hvor rettigheden findes - undtagelse for fast ejendom
  • Fast driftssted i det andet land
  • Dobbeltdomicilerede modtagere.

Modeloverenskomstens indhold

Modeloverenskomstens artikel 21 omfatter alle indkomster, der ikke er omfattet af modeloverenskomstens artikel 6 til og med artikel 20.

Fordi modeloverenskomstens artikel 21 er en opsamlingsbestemmelse, kan der i sagens natur ikke laves en udtømmende liste over, hvad modeloverenskomstens artikel 21 omfatter.

Selv om en indkomst tilhører en art, som er omfattet af en af de øvrige artikler i modeloverenskomsten, er det ikke givet, at den konkret er omfattet af den pågældende artikel i modeloverenskomsten. Hvis den ikke er, opsamles den af artikel 21 i modeloverenskomsten. Se punkt 1 i kommentaren til modeloverenskomstens artikel 21.

Pensionsordninger

Udbetalinger fra privatoprettede pensionsordninger, herunder pensionsordninger oprettet af selvstændigt erhvervsdrivende, er omfattet af modeloverenskomstens artikel 21, fordi de falder uden for modeloverenskomstens artikel 18 om pensioner. Se afsnit C.F.8.2.2.18.1.

Afkast der overføres fra pensionsinstituttet mv. til  den enkelte persons pensionsdepot er omfattet af modeloverenskomstens artikel 21. Se også afsnit C.G.3.3.4.1 om beskatning af pensionsafkast. Se også SKM2019.113.SR om beskatning af nogle konkrete amerikanske IRA-pensionsordninger. ►Se desuden SKM2021.350.SR, SKM2021.351.SR og SKM2021.668.SR som også omhandlede amerikanske pensionsordninger.◄

Bemærk

I mange danske DBO'er er udbetalinger fra privatoprettede pensionsordninger dog udtrykkelig omfattet af artiklen om pensioner. Se afsnit C.F.8.2.2.18.2.2.

Fratrædelsesgodtgørelser

De danske skattemyndigheder anser fratrædelsesgodtgørelser for omfattet af modeloverenskomstens artikel 15 (løn og andet vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold) og ikke af modeloverenskomstens artikel 21. Se afsnit C.F.8.2.2.15.1.2, SKM2005.411.DEP om praksisændring fra og med indkomståret 2006 og afsnit C.F.3.1.2 om tidligere praksis.  

Fast driftssted i det land, hvor rettigheden findes - hovedregel

Modeloverenskomstens artikel 21 omfatter ikke indkomster, som udspringer af en rettighed, når den retmæssige ejer af indkomsten driver virksomhed gennem et fast driftssted i det land, hvor rettigheden befinder sig. Rettigheden skal vedrøre det faste driftssted. Her anvendes modeloverenskomstens artikel 7 i stedet for modeloverenskomstens artikel 21. Det gælder også for indkomst, der hidrører fra et tredjeland. Se modeloverenskomstens artikel 21, stk. 2, og afsnit C.F.8.2.2.7.3.

Se også

  • C.F.8.2.2.5 (artikel 5) om definitionen af fast driftssted
  • C.F.8.2.2.7.2 (artikel 7) om hvilke betalinger der kan henføres til et fast driftssted.

Fast driftssted i det land, hvor rettigheden findes - undtagelse for fast ejendom

Hvis indkomsten vedrører en fast ejendom, som befinder sig i det land, hvor dens ejer er hjemmehørende, men skal henføres til et fast driftssted, som ejeren har i det andet land, anvendes modeloverenskomstens artikel 21 og ikke modeloverenskomstens artikel 7. Se modeloverenskomstens artikel 21, stk. 2, og punkt 4 i kommentaren til modeloverenskomstens artikel 21.

Det vil sige, at det land, hvor ejendommen er beliggende og ejeren hjemmehørende, har beskatningsretten til indkomsten frem for det land, hvor det faste driftssted befinder sig. Dette følger også af modeloverenskomstens artikel 6, stk. 4, om fast ejendom, der er ejet af et foretagende. Se afsnit C.F.8.2.2.6.3.

Se også

  • C.F.8.2.2.5 (artikel 5) om definitionen af fast driftssted
  • C.F.8.2.2.7.2 (artikel 7) om hvilke betalinger der kan henføres til et fast driftssted.

Fast driftssted i det andet land

Modeloverenskomstens artikel 21 omfatter bl.a. betalinger af de arter, der er nævnt i artikel 10-13, der hidrører fra et land og betales til en person, der er hjemmehørende i samme land, men har et fast driftssted i det andet land. Hvis betalingen skal henføres til det faste driftssted, er den omfattet af artikel 21 i DBO'en mellem de to lande.

Det vil sige, at artikel 21 omfatter:

  • Udbytte, som en udlodder betaler til en person, der er hjemmehørende i det samme land som udlodderen, men har et fast driftssted i det andet land, og hvor udbyttet skal henføres til det faste driftssted. Se afsnit C.F.8.2.2.10.2.
  • Renter, som opstår i et land og betales til en person, der er hjemmehørende i det land, som renten hidrører fra, men har et fast driftssted i det andet land, og hvor renteindtægten skal henføres til det faste driftssted. Se afsnit C.F.8.2.2.11.2.
  • Royalties, som er opstået i et af landene og betales til en ejer af den udnyttede rettighed, som er hjemmehørende i det samme land, men har et fast driftssted i det andet land, og hvor royaltybetalingen skal henføres til det faste driftssted. Se afsnit C.F.8.2.2.12.2.

Se også

  • C.F.8.2.2.5 (artikel 5) om definitionen af fast driftssted
  • C.F.8.2.2.7.2 (artikel 7) om hvilke betalinger der kan henføres til et fast driftssted.

Dobbeltdomicilerede modtagere

Modeloverenskomstens artikel 21 omfatter også betalinger af de arter, der er nævnt i modeloverenskomstens artikel 10-13, der hidrører fra et tredjeland og betales til en retmæssig ejer, der er hjemmehørende i et af de lande, der har indgået DBO'en. ►Se som eksempel SKM2021.647.SR.◄

Dette er særligt relevant, når den retmæssige ejer er fuldt skattepligtig til begge lande (dobbeltdomicileret). DBO'ens artikel 4 afgør her, i hvilket land den retmæssige ejer skal anses for hjemmehørende efter DBO'en. Det andet land må ikke beskatte indkomst fra tredjelande, der er omfattet af modeloverenskomstens artikel 21. Se afsnit C.F.8.2.2.21.2

Se også

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse

Afgørelsen i stikord

Yderligere kommentarer

Landsskatteretskendelser

SKM2019.33.LSR

Landsskatteretten fandt, at der for en klager, der var fuldt skattepligtig til USA, ikke skulle foretages skattetræk af udbetaling af beløb til klageren fra Det Frie Forskningsråd. Landsskatteretten fandt således, at beløbet ikke var vederlag for udførelse af hverv for den danske stat omfattet af DBO'ens artikel 19, men anden indkomst omfattet af artikel 21, og at USA som bopælsstat havde beskatningsretten til indkomsten. 

Skatterådet

SKM2021.668.SR

►Spørger havde en amerikansk pensionsordning, som bestod af en Traditional 401(k), hvor der havde været bortseelse i amerikansk indkomst for arbejdsgivers indbetalinger og fradrag for spørgers egne indbetalinger, og en Roth 401(k), der udelukkende bestod af spørgers egne indbetalinger, og hvor der ikke havde været fradrag for indbetalingerne. Roth 401(k) var i juli 2021 omlagt til en Roth IRA.

Skatterådet kunne ikke bekræfte, at spørgers ordning i sin helhed kunne omfattes af pensionsbeskatningslovens § 53 B, da samtlige indbetalinger til ordningen ikke var sket med fradrag eller bortseelse i positiv amerikansk indkomst, jf. § 53 B, stk. 3.

Skatterådet bekræftede, at spørgers ordning ved den skattemæssige kvalifikation i Danmark, kunne anses for to separate ordninger, bestående af en Traditional 401(k) og en Roth IRA (tidl. Roth 401(k)). Traditional 401(k)-ordningen var omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 B. Derfor blev spørger beskattet af udbetalinger fra ordningen, jf. § 53 B, stk. 6, men ikke af det løbende afkast, jf. § 53 B, stk. 5. Da Skatterådet anså en Traditional 401(k) for omfattet af artikel 18 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA, havde USA dog beskatningsretten til udbetalingerne. Danmark skulle derfor lempe i den danske skat efter metoden exemption med progression, jf. overenskomstens art. 23, stk. 3, litra c. Det betød, pensionsudbetalingerne alene påvirkede den danske skat ved progressionsvirkningen af udbetalingerne.

Roth IRA (tidligere Roth 401(k)) var omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A, og blev derfor beskattet af det løbende afkast på ordningen, jf. § 53 A, stk. 3. Der skete ikke beskatning af udbetalinger fra ordningen, idet der ikke havde været fradrags- eller bortseelsesret i USA eller i Danmark, jf. pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 5.

Skatterådet kunne dog ikke bekræfte, at spørger skulle have lempelse i dansk skat for den skat, der blev betalt til USA i forbindelse med omlægningen af Roth 401(k) til en Roth IRA, idet den udløste amerikanske skat var en skat af afkastet. Efter SKM 2019.113.SR var afkast af pensionsordninger omfattet af artikel 21 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA, hvorefter det kun var det land, hvor modtageren af indkomsten var hjemmehørende, der kunne beskatte indkomsten. Efter art. 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten var spørger hjemmehørende i Danmark.◄

 

SKM2021.647.SR

►Spørgeren havde tidligere boet en årrække i Storbritannien, hvor hans ægtefælle stadig boede. Nu boede og arbejdede spørgeren sædvanligvis i Schweiz for et selskab på Jersey, der havde filial i Schweiz. Spørgerens løn og bonus kom dels fra Schweiz, dels fra Jersey. Spørgeren påtænkte at arbejde i forbindelse med ferie i Danmark, hvor han ville anvende sit sommerhus her i landet. Spørgeren påtænkte også at være medstifter af et selskab i Spanien, som i givet fald ville blive stiftet med det formål at købe en grund i Spanien, hvorpå selskabet skulle opføre en feriebolig. Det var tanken, at ferieboligen primært skulle udlejes, men den kunne også anvendes af ejerne af selskabet.

Skatterådet bekræftede, at spørgeren ville blive fuldt skattepligtig i Danmark i forbindelse med sit arbejde her. Skatterådet bekræftede også, at spørgeren ikke blev skattemæssigt hjemmehørende i Danmark i den forbindelse. Dertil kom, at Skatterådet bekræftede, at spørgerens løn og bonus ikke blev beskattet i Danmark. Endelig bekræftede Skatterådet, at spørgerens rådighed over en eventuel feriebolig i Spanien, der skulle ejes af et spansk selskab ikke skulle beskattes i Danmark.◄

 

SKM2021.351.SR

►Skatterådet bekræftede, at spørger blev anset som fuld skattepligtig i Danmark ved erhvervelse af fast ejendom og ophold i Danmark.  Skatterådet bekræftede også, at spørger under sit ophold i Danmark af 1-2 års varighed blev anset for skattemæssigt hjemmehørende i USA efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA, artikel 4, stk. 2.

Spørgers pensioner i USA kunne efter artikel 18, stk. 1, litra a, kun beskattes i USA. Spørgers investeringer, opsparing i USA kunne efter artikel 18, stk. 1, kun beskattes i USA. Spørgers renter på indestående konti i USA kunne efter artikel 11, stk. 1, kun beskattes i USA.

Skatterådet bekræftede tillige, at selskabet H1 Inc. ville skulle sidestilles med et dansk aktie-/anpartsselskab. Skatterådet kunne ikke bekræfte, at selskabet ikke var skattepligtigt i Danmark, jf. selskabsskattelovens § 1, stk. 6, om selskabets ledelse. Spørgsmålet om selskabet fik fast driftssted her i landet bortfaldt. Skatterådet kunne ikke bekræfte, at Danmark ville give creditlempelse for de amerikanske skatter, der var indeholdt i USA af den forholdsmæssige del af S-corp-indkomsten, der efter danske regler ansås som udbytter modtaget i selskabet H1 Inc. Der kunne ikke i danske indkomster af løn og bestyrelsesarbejde fortages creditlempelse for de amerikanske skatter, der var indeholdt i USA af den forholdsmæssige del af S-corp-indkomsten. Hvis kun USA kunne beskatte en indkomst, kunne Skatterådet ikke bekræfte, at Danmark skulle lempe efter artikel 23, stk. 3, litra c. Det fremgik af svaret, at Danmark ikke kunne beskatte indkomsten i den situation.◄

 

SKM2021.350.SR

►Skatterådet bekræftede, at spørger blev anset som fuld skattepligtig i Danmark ved erhvervelse af fast ejendom og ophold i Danmark.  Skatterådet bekræftede også, at spørger under sit ophold i Danmark af 1-2 års varighed blev anset for skattemæssigt hjemmehørende i USA efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA, artikel 4, stk. 2.

Spørgers pensioner i USA kunne efter artikel 18, stk. 1, litra a, kun beskattes i USA. Spørgers investeringer, opsparing i USA kunne efter artikel 18, stk. 1, kun beskattes i USA. Spørgers renter på indestående konti i USA kunne efter artikel 11, stk. 1, kun beskattes i USA.

Skatterådet bekræftede tillige, at selskabet H1 Inc. ville skulle sidestilles med et dansk aktie-/anpartsselskab. Skatterådet kunne ikke bekræfte, at selskabet ikke var skattepligtigt i Danmark, jf. selskabsskattelovens § 1, stk. 6, om selskabets ledelse. Spørgsmålet om selskabet fik fast driftssted her i landet bortfaldt. Skatterådet kunne ikke bekræfte, at Danmark ville give creditlempelse for de amerikanske skatter, der var indeholdt i USA af den forholdsmæssige del af S-corp-indkomsten, der efter danske regler ansås som udbytter modtaget i selskabet H1 Inc. Der kunne ikke i danske indkomster af løn og bestyrelsesarbejde fortages creditlempelse for de amerikanske skatter, der var indeholdt i USA af den forholdsmæssige del af S-corp-indkomsten. Hvis kun USA kunne beskatte en indkomst, kunne Skatterådet ikke bekræfte, at Danmark skulle lempe efter artikel 23, stk. 3, litra c. Det fremgik af svaret, at Danmark ikke kunne beskatte indkomsten i den situation. ◄

 

SKM2019.477.SR

Spørger var i gang med et 3-årigt ph.d.-studium, som var bygget op gennem en 50%-stilling som ph.d-studerende ved den norske offentlige forskningsinstitution G1 og en 50%-stilling som ph.d.-studerende ved det danske universitet G2. Spørger flyttede med sin familie til Norge, inden han flyttede videre til USA på studieophold. Spørger ønskede en afklaring af beskatningen af hans løn fra henholdsvis G1 og G2. Skatterådet fandt, at spørger fortsat var fuldt skattepligtig til Danmark efter fraflytningen pr. 1. juli 2019, idet han som følge af ansættelsen på G2 blev anset for udsendt af den danske stat. Under opholdet i Norge havde Norge dog beskatningsretten til lønnen fra G2. Under opholdet i USA kunne USA beskatte den del af lønnen fra G2, som kunne henføres til arbejde udført i USA, jf. artikel 15, stk. 1, i den dansk/amerikanske DBO. Lønnen fra G1 kunne efter fraflytningen kun beskattes i Norge, idet spørgeren herefter var hjemmehørende i Norge efter den nordiske DBO. Skatterådet bekræftede også, at honorarer udbetalt af ikke-offentlige organisationer for arbejde udført i USA ikke blev beskattet i Danmark. Endvidere var spørger ikke omfattet af reglerne om fraflytterskat på aktier og anparter.

 

SKM2019.113.SR

Sagen vedrører beskatning af nogle konkrete amerikanske IRA-pensionsordninger i forbindelse med en påtænkt flytning af hjemsted fra USA til Danmark. Skatterådet svarede, at udbetalinger fra en af spørgerens amerikanske IRA-pensionsordninger indgår i den danske beskatning. Det fremgår dog af svaret, at udbetalingen alene indgår i den danske beskatning med progressionsvirkning. Skatterådet svarede også, at det årlige afkast beskattes i Danmark, når det gælder spørgerens øvrige IRA-pensionsordninger. Skatterådet svarede derudover at opgørelsen af indkomster og beregning af lempelse sker efter danske regler. Endelig bekræftede Skatterådet, at der kan ske udbetaling og indbetaling uden skattemæssige konsekvenser, når det gælder den del af IRA-pensionsordningerne, hvor spørgeren ikke har opnået fradrag eller bortseelsesret for indbetalingerne til ordningerne.