Dato for udgivelse
15 Oct 2012 15:23
Dato for afsagt dom/kendelse
25 Sep 2012 14:57
SKM-nummer
SKM2012.569.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
11-178309
Dokument type
Bindende svar
Emneord
Moms, pengeinstitutters og finansieringsselskabers afsætning af varer overtaget på grund af misligholdelse af kontrakter eller som ufyldestgjorte panthavere, størstebeløbet, fællesregistrering
Resumé

Spørger havde som pengeinstitut bevilget et lån til et selskabs køb af en ejendom - en ubebygget grund. Spørger modtog fra selskabet en deklaration, hvor selskabet erklærede, at der på ejendommen fremtidigt kun måtte indrømmes viljesbestemte panterettigheder over ejendommen med spørgers tiltrædelse.

Skatterådet bekræfter, at salget af den ubebyggede grund på tvangsauktion berettiget skulle ske ved pålæggelse af moms af købesummen. Skatterådet bekræfter, at størstebeløbet at betale i tillæg til budsummen skal tillægges moms.

Skatterådet bekræfter, at kreditor for udlån af købesum til låntager som led i forvaltning af egne udlån, til minimering af tab og forsvarelse af kreditorinteresser med baggrund i tinglyst pantsætningsforbud, kan videresælge den på auktion erhvervede grund uden tillæg af moms af købesummen ved videresalg til tredjemand.

Skatterådet bekræfter, at et pengeinstitut som retsforfølgende kreditor vil kunne overdrage en til forsvarelse af pantet erhvervet ejendom - det være sig i fri handel med den nødlidende skyldner eller hans konkursbo eller ved gennemført tvangsauktion - til et 100% af pengeinstituttet ejet datterselskab eller et søsterselskab 100 % ejet af kreditors holdingselskab med den virkning, at der ikke skal ske momspålæggelse af salgssummen. Skatterådet kan dog ikke bekræfte, at et sådant datter- eller søsterselskab vil kunne videresælge en sådan ejendom til tredjemand uden momspålæggelse af ejendommen.

Skatterådet kan ikke bekræfte, at der - for det tilfælde, hvor en ufyldestgjort panthavers videresalg til forsvarelse af pantet ikke udløser moms af salgssummen - skal ske momspålæggelse af den del af salgssummen, der størrelsesmæssigt overstiger det tilgodehavende, der er sikret ved det pant, der forsvares som følge af pengeudlån i en af ovennævnte situationer.

Skatterådet kan ikke bekræfte, at hvis kreditor inddrages i en momsmæssig fællesregistrering med andre koncernforbundne selskaber, da vil fællesregistreringen kunne videresælge den på auktion erhvervede grund uden tillæg af moms, uafhængigt af hvilken juridisk enhed i fællesregistreringen, der står som sælger af grunden.

Hjemmel

Skatteforvaltningsloven § 2, stk. 2 og
Skatteforvaltningsloven § 21, stk. 4

Reference(r)

Momsloven §§ 3, stk. 1, 4 og 13, stk. 1, nr. 9
Undtagelse til Sjette momsdirektiv (Rådets direktiv 388/77 EØF), artikel 2 (nu Momssystemdirektivet, Rådets direktiv 2006/112/EF, artikel 2)
Dagældende Skatteministeriets bekendtgørelse nr. 644 af 20. oktober 1988 § 2, stk. 2 og 3
Justitsministeriets bekendtgørelse nr. 625 af 15. december 1978 om tvangsauktionsvilkår (fast ejendom)
Skatteforvaltningsloven § 24

Henvisning

Den juridiske vejledning 2012-2, afsnit D.A.4.1.3


Spørgsmål

  1. Skulle salget af den ubebyggede grund på tvangsauktion berettiget ske ved pålæggelse af moms af købesummen?
  2. Skal størstebeløbet at betale i tillæg til budsummen tillægges moms?
  3. Kan kreditor for udlån af købesum til låntager som led i forvaltning af egne udlån, til minimering af tab og forsvarelse af kreditorinteresser med baggrund i tinglyst pantsætningsforbud, videresælge den på auktion erhvervede grund uden tillæg af moms af købesummen ved videresalg til tredjemand?
  4. Vil et pengeinstitut som retsforfølgende kreditor kunne overdrage en til forsvarelse af pantet erhvervet ejendom - det være sig i fri handel med den nødlidende skyldner eller hans konkursbo eller ved gennemført tvangsauktion - til et 100% af pengeinstituttet ejet datterselskab eller et søsterselskab 100 % ejet af kreditors holdingselskab med den virkning, at der ikke skal ske momspålæggelse af salgssummen?
  5. Hvis spørgsmål 4 besvares bekræftende: Vil et sådant datter- eller søsterselskab kunne videresælge en sådan ejendom til tredjemand uden momspålæggelse af ejendommen?
  6. Skal der - for det tilfælde, hvor en ufyldestgjort panthavers videresalg til forsvarelse af pantet ikke udløser moms af salgssummen - ske momspålæggelse af den del af salgssummen, der størrelsesmæssigt overstiger det tilgodehavende, der er sikret ved det pant, der forsvares som følge af pengeudlån i en af ovennævnte beliggenheder?
  7. Hvis kreditor inddrages i en momsmæssig fællesregistrering med andre koncernforbundne selskaber, vil fællesregistreringen da kunne videresælge den på auktion erhvervede grund uden tillæg af moms, uafhængigt af hvilken juridisk enhed i fællesregistreringen, der står som sælger af grunden?

Svar

  1. Ja, jf. dog begrundelse
  2. Ja, jf. dog begrundelse
  3. Ja
  4. Ja
  5. Nej
  6. Nej
  7. Nej

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger er et datterselskab af ( ) A/S.

Problemstillingen er i korte træk, at spørger efter forudgående udlån af pengemidler til en skyldner, blev højstbydende på en tvangsauktion over skyldners større ubebyggede grund. Der forespørges om videresalget af grunden er momsfritaget.

Redegørelse og baggrund

Selskabet X blev stiftet i november 2006. Selskabets formål var udvikling, udlejning og salg af ejendommen ( ). Denne ejendom er beliggende ( ), og har et areal af ( ) m2, heraf vej ( ) m2, med en offentlig værdi pr. 2009 kr. ( ). Ejendommen er en ubebygget grund. Kopi af selskabsrapport er vedlagt anmodningen om bindende svar.

Med overtagelsesdag ( ) december 2007 erhvervede X af ( ) Kommune den ovennævnte ejendom for kontant kr. ( ). Spørger foretog overførsel af købesummen med kr. ( ) efter diverse reguleringer af areal m.v.

Spørger fordrede og modtog fra låntager underskrevet deklaration af ( ) oktober 2007, hvorefter låntager erklærede, at "der på denne (ejendom) fremtidigt kun må indrømmes viljesbestemte panterettigheder over ejendommen med tiltrædelse af (spørger). Påtaleberettiget er (spørger)". Deklarationen respekterede ingen hæftelser. Kopi af den tinglyste deklaration er vedlagt anmodningen om bindende svar.

Selskabet X er efterfølgende med advokat ( ), som kurator taget under konkursbehandling og dekret er tinglyst på ejendommen den 11. februar 2009.

Det fremgår af tingbogsattest af ( ) april 2011, at ingen hæftelser er tinglyst på ejendommen, men derimod en række servitutter, herunder med prioritet nr. 5 den føromtalte deklaration om pantsætningsforbud, lyst ( ) juli 2008 i forbindelse med opnåelse af endelig adkomst.

Kurator besluttede sig for at bortsælge ejendommen ved tvangsauktion, og der blev udarbejdet salgsopstilling til brug for auktion til afholdelse ( ) maj 2011. Kopi af salgsopstillingen er fremsendt.

Udskrift af auktionsbogen for fogedretten i ( ) over det passerede. Heraf ses blandt andet, at spørger blev højstbydende med et bud på kr. ( ).

Fogeden tiltrådte rekvirentens bemærkninger om, at salget på tvangsauktion over den ubebyggede større grund var et momspligtigt salg, hvorfor fogedretten tiltrådte dels dette, dels oplyste, at afgivne bud var inkl. moms.

Denne beslutning, om at salget var momspligtigt, havde forventeligt sin baggrund i, at den pågældende ubebyggede grund var omfattet af lokalplan nr. ( ) udarbejdet af ( ) Kommune og tinglyst på ejendommen, hvilken lokalplan nøje redegør for, hvilken bebyggelse og udnyttelse af det pågældende areal, der fremadrettet muliggøres. Endvidere ansås X forventeligt at være en momspligtig person, som anført i momsloven § 3, ligesom § 13 efter momsloven - efter ændringen ved lov 520/2009 pr. 1. januar 2011 - ikke omfattede fritagelse for momsafgift ved levering af byggegrund, uanset om denne var byggemodnet eller ej.

Långivers dispositioner

Spørger tilstræbte at sikre sig, ved en tinglyst deklaration om pantsætningsforbud, at låntageren, X, ikke foretog pantsætninger over den af ( ) Kommune erhvervede større ubebyggede parcel. Selskabets formål var ene og alene, som anført i selskabsrapporten under formål, at udvikle, udleje og sælge matr. Nr. ( ). Som det ses af tingbogsattesten og tvangsauktionsopstillingen, blev der ej heller tinglyst andre panthæftelser.

Spørger opnåede herved som den væsentligste kreditor en ikke ubetydelig grad af kontrol over det pågældende aktiv, hvorover låntager alene kunne disponere i overensstemmelse med selskabets formålsbestemmelse.

Ved tvangsauktionen tilfalder budsummen i al væsentlighed efterfølgende spørger som långiver i form af dividende som den væsentligste kreditor. Spørger skønner aktuelt en dividende på mere end ( ) %.

Pantsætningsforbuddet er følgelig tænkt og tilstræbt effektueret som alternativ til en traditionel pantsætning af aktivet, til hvilket pengeudlån er foretaget over for låntager.

--- 000 ---

Et betydeligt antal pengeinstitutter har som led i deres erhvervsmæssige aktivitet foretaget udlån af penge og til sikkerhed derfor tinglyst pant (ejerpantebreve eller skadesløsbreve) eller til sikkerhed derfor modtaget håndpant i allerede tinglyste ejerpantebreve, sælgerpantebreve andre pantebreve med pant i fast ejendom hvorved pengeinstitutterne efter indgåelse af aftale med pantsætter kan udøve en panthavers rettigheder overfor blandt andet den pantsatte ejendom.

Når en sådan ejendom, hvori der haves pant stillet til sikkerhed for långiver, - til forsvarelse af pantet - overdrages ved frivillig handel til panthaveren, pengeinstituttet, eller erhverves på tvangsauktion, opstår spørgsmålet, hvorvidt denne ejendom, der forudsættes omfattet af momsreglerne ved omsætning af fast ejendom, kan videresælges til forsvarelse af det foretagne pengeudlån uden momspålæggelse og herunder særligt, om en koncernintern overdragelse og et videresalg fra dette koncerninterne selskab kan ske uden momspålæggelse af salgssummerne.

Spørger har opnået sikkerhed for pengeudlån til låntagere ved enten modtagelse af ejerpantebreve eller skadesløsbreve med pant i en eller flere faste ejendomme eller sikkerhed for pengeudlån ved håndpantsætning af lånepantebreve, sælgerpantebreve eller tilsvarende pantebreve med sikkerhed i låntagers faste ejendomme.

Disse ejendomme kan komme på långivers - og dermed panthavers - hånd ved f.eks., at der indgås en aftale med pantets debitor om, at ejendommen overdrages til långiveren/pengeinstituttet.

Sådanne pantsatte ejendomme kan også komme på långivers hånd i forbindelse med, at långiver forsvarer pantet ved på tvangsauktion at byde ind pantet og dermed blive ejer af ejendommen i egenskab af retsforfølgende kreditor.

Der er som led i interne struktureringer i et eller flere pengeinstitutter ofte disponeret således, at der er oprettet enten søsterselskaber eller datterselskaber i forhold til det långivende pengeinstitut, hvilke selskaber har til formål at overtage de af långiver - som led i forsvarelse af pengelån - erhvervede ejendomme.

Begrundet i koncernstruktur, formålsbestemmelser eller lovbestemmelser i øvrigt findes det ofte mest hensigtsmæssigt efterfølgende at foretage en videreoverdragelse af en sådan hjemkøbt ejendom til enten et søsterselskab eller datterselskab, hvis formål er at udvikle og videresælge ejendomme af den her nævnte karakter, idet disse selskaber tilføres specielle kompetencer og redskaber, der muliggør denne ofte komplicerede sagsbehandling, hvortil fordres særlig indsigt, fagkundskab og tilsvarende.

Den hidtidige momsfritagelse for levering af fast ejendom er delvist ophævet med virkning fra og med den 1. januar 2011, jf. lov nr. 520 af 12. juni 2009.

For det tilfælde, at en pantsat ejendom måtte være omfattet af momspålæggelse ved omsætning af fast ejendom, opstår spørgsmålet, hvorvidt en koncernintern overdragelse af en sådan til forsvarelse af pantet erhvervet ejendom udløser moms af overdragelsessummen til et søster- eller datterselskab af det pengeudlånende pengeinstitut (kreditor) samt - i benægtende fald - hvorvidt et efterfølgende videresalg til tredjemand i fri omsætning fra et sådant søster- eller datterselskab udløser moms.

Ved besvarelse af spørgsmålene (nr. 4 til og med nr. 6) skal det lægges til grund, at den ejendom, hvori långiver (pengeinstituttet) har opnået pant stillet af låntager eller ved tredjemands pant, er omfattet af momspålæggelse ved omsætning af fast ejendom, og at långiver som kreditor til forsvarelse af kreditorinteresser til minimering af tab på det gjorte pengeudlån har erhvervet ejendommen eller retten dertil enten i fri handel eller på tvangsauktion.

Fællesregistrering

Efter omstruktureringen af den koncern, som spørger er en del af, har der vist sig et stort behov for samarbejdet på tværs af organisationen med de deraf afledte momsmæssige udfordringer, når der trækkes på de samme ressourcer. Koncernen overvejer derfor at etablere en fællesregistrering mellem udvalgte selskaber i koncernen og har i den sammenhæng behov for at få klarhed over, hvilke konsekvenser stiftelsen af fællesregistreringen vil have for de i dette bindende svar rejste problemstillinger.

De juridiske ejerforhold forventes uændret i forhold til den tidligere beskrevne baggrund. Spørgsmålet er derfor alene, om en eventuel etablering af en momsmæssig fællesregistrering vil indebære, at der ses bort fra, hvilken juridisk enhed i fællesregistreringen der er henholdsvis oprindelig fordringshaver, og hvilken juridisk enhed, der ender med at stå som sælger af grunden, idet fællesregistreringen i momsmæssig henseende betragtes som én enhed.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Generelt

Det fremgår af SKATs vejledning om moms på salg af nye bygninger og grunde, kap. 5 vedrørende tvangsauktionssalg, at "virksomheder som overtager fast ejendom som ufyldestgjort panthaver, er fritaget for at betale moms af salg af fast ejendom, idet salget anses for at udgøre et integreret led i inddrivelse af det udlånte beløb (momsfritaget finansiel ydelse)."

Momsfritagelsen ses tillige at omfatte forvaltning af egne udlån, herunder tvangsinddrivelse og inkasso i forbindelse med egne udlån, jf. momsvejledningen, pkt. D.11.11.4.3 vedrørende forvaltning af egne udlån.

Af vejledning 2011-07-15 vedrørende D.A.5.11.4.4., vedrørende forvaltning af egne udlån, omtales eksempler herpå. Et eksempel omhandler kreditors salg af pantsatte aktiver som led i inddrivelse af det udlånte beløb som værende momsfrit, når kreditor ikke har været vareleverandør eller i øvrigt anvendt aktivet som led i momspligtig virksomhed.

Det oplyses, at spørger ikke agter at anvende den på auktion købte ubebyggede grund som led i momspligtig virksomhed, idet grunden agtes videresolgt bedst muligt med den naturlige konsekvens at reducere det ved udlånet til X under konkurs konstaterede formuetab.

Spørger er efter et samlet skøn over de i sagen foreliggende omstændigheder af den opfattelse og vurdering, at et videresalg af grunden ikke skal medføre betaling af moms af købesummen. Den oprettede og tinglyste deklaration om pantsætningsforbud har tilsigtet at have det formål, at låntager med den i låntagers angivne formålsbestemmelse ikke kunne pantsætte det aktiv (den ubebyggede grund) uden långivers samtykke dertil med den følge, at långiver så vidt som overhovedet muligt kunne opnå en panthavers retsstilling over for låntager.

Da långivers forvaltning af eget udlån indebærer minimering af tab og maksimering af inddækning, ses pantsætningsforbuddet sammenholdt med hjemkøbet på tvangsauktion med henblik på efterfølgende videresalg for at udgøre en integreret disposition som led i inddrivelse af det udlånte beløb med den følge, at fritagelse for at betale moms af den - til sin tid - opnåede salgssum, idet - i al væsentlighed - enhver lighed med en ufyldestgjort panthaver ses at være til stede.

I høringssvaret har spørger til spørgsmål 2 anført at der bør stå "det bedes oplyst, at .....". Spørger finder det uheldigt, at størstebeløbet at betale i tillæg til budsummen tillægges moms.

En stillingtagen til det rejste spørgsmål involverer efter spørgers opfattelse en lang række forskelligartede forhold. Ved denne vurdering indgår vurderinger i henhold til retsplejeloven vedrørende bortsalg af ejendomme på tvangsauktion og den dertil knyttede bekendtgørelse, sædvanligvis betegnet Justitsministeriets tvangsauktionsvilkår, der omhandler en lang række praktisk betonede bestemmelser for håndtering af forskelligartede situationer. Dernæst indgår forhold relateret til auktionsteknik, betalingsfrister, "moms af momsbelagte beløb", udstedelse af samtykkeerklæring og lignende.

Auktionsvilkårenes punkt 6 Cc omhandler ene og alene løsøre. Disse auktionsvilkår kan fraviges ved aftale, jf. auktionsvilkårenes punkt 10. Justitsministeriets auktionsvilkår kan efter vor opfattelse ikke påberåbes som grundlag for fralæggelse af moms af et størstebeløb relateret til omsætning af fast ejendom.

Opmærksomheden henledes på en af funktionschef Hans Engberg, retten i Svendborg, affattet artikel gengivet i Fuldmægtigen 2010.344ff.

Dernæst har spørger indgående kendskab til Danske Advokaters høringssvar af 7. februar 2012 overfor Justitsministeriet i anledning af, at Justitsministeriet den 17. januar 2012 sendte et udkast til bekendtgørelse om ændring af bekendtgørelse om tvangsauktionsvilkår (fast ejendom) i høring. Dette høringssvar påpeger en lang række vægtige forhold til bedømmelse, når auktionsvilkårene forventeligt revideres. Særligt henledes opmærksomheden på svarets punkt 3.7 omhandlende moms af størstebeløbet.

"3.7 Moms af størstebeløbet?

Efter Danske Advokaters opfattelse bør det præciseres, om også størstebeløbet til betaling i tillæg til auktionsbuddet skal momsbelægges, hvis købet af den faste ejendom er momsbelagt. I bekræftende fald bør der fastsættes en betalingsfrist for indbetalingen af moms, og også her skal det afklares, hvortil moms skal betales.

Danske Advokater er bekendt med, at SKAT den 3. november 2011 har afgivet et bindende svar, hvor det er fastlagt, at når der foreligger et momspligtigt salg af fast ejendom på tvangsauktion, skal momsbeløbet beregnes på baggrund af budsummen med tillæg af størstebeløbet, der skal betales udover auktionsbuddet og som nærmere er specificeret under pkt. 6 B i Justitsministeriets tvangsauktionsvilkår.

Ved afgørelsen er det tillige anført, at der skal beregnes moms af gæld, der kan overtages (størstebeløbet med fradrag af kontantbeløbet). Det betyder, at der skal betales moms af forpligtelser som f.eks. forudbetalt leje eller deposita, hvilket beløb ikke forfalder til betaling som følge af tvangsauktionen.

Det er Danske Advokaters opfattelse, at der ikke skal betales moms af størstebeløbet, da dette bl.a. udgør rekvirentens auktionsomkostninger, rettighedshaveres mødesalær og øvrige restancer for ejendommen. Der er således ikke tale om vederlag til ejer/pantsætter/sælger i forbindelse med salg af fast ejendom på tvangsauktion. I størstebeløbet indgår der i et væsentligt omfang poster, som i forvejen er momsbelagt. På den baggrund anses SKATs bindende svar af 3. november 2011 som udtryk for en forkert retsopfattelse.

Tilsvarende er det Danske Advokaters opfattelse, at der ikke skal betales moms af forudbetalt leje og deposita, dvs. forpligtelser, der kan overtages af en auktionskøber."

Spørger udtrykker håb om, at der ved besvarelse af det stillede spørgsmål om moms af størstebeløbet sker en koordinering med Justitsministeriet og alle de derunder hørende relevante myndigheder, der fremadrettet skal håndtere denne problemkreds.

Det er et vedvarende problem ved behandling af auktionssager over bortsalg af fast ejendom, der er undergivet momspålæggelse, at der ikke hersker klarhed over, hvorvidt størstebeløbet skal tillægges moms. Dette beløb indeholder ganske ofte poster, der igen indeholder moms, ligesom alene den del af størstebeløbet, der skal betales kontant, i givet fald skal momsbelægges. Den del, der ikke skal betales kontant som led i auktionen, vil ofte være deposita eller forudbetalt leje, som jo netop ikke forfalder i anledning af en tvangsauktion. Samlet under ét mangler der en klar lovgivning for, hvorledes der kan eller skal disponeres i situationer som det her anførte.

Særligt vedrørende fællesregistrering - spørgsmål 7

I henhold til momslovens § 47, stk. 4, 2. pkt. kan told- og skatteforvaltningen tillade, at personer med momsregistreringspligtige aktiviteter registreres under ét med personer med ikke-registreringspligtige aktiviteter og personer uden økonomiske aktiviteter.

Sådanne fællesregistrerede virksomheder betragtes i momsmæssig henseende som én afgiftspligtig person. Fællesregistreringen indebærer, at momsreglerne ikke skal iagttages i forbindelse med al intern handel mellem de fællesregistrerede virksomheder. Derudover hæfter virksomhederne solidarisk for betaling af momsen.

Med henvisning til momslovens § 47, stk. 4, 2. pkt. påtænker spørger at lade sig fællesregistrere med andre koncernforbundne selskaber i koncernen. Hvis fællesregistrering etableres, vil de respektive selskaber i momsmæssig forstand derfor blive anset for at være én afgiftspligtig person, der under ét skal angive og afregne moms. De fællesregistrerede selskabers udgående transaktioner vil således i momsmæssig forstand blive anset for at være leveret af fællesregistreringen.

Hvis spørger indgår i førnævnte fællesregistrering, vil spørgers aktiviteter blive en del af fællesregistreringens samlede aktiviteter i relation til moms. Spørgers aktiver og passiver vil således momsmæssigt også blive anset for at være en del af fællesregistreringens samlede aktiver og passiver. Når spørger som ufyldestgjort panthaver har erhvervet en grund på tvangsauktion, vil grunden momsmæssigt henhøre under fællesregistreringen. En eventuel overdragelse af grunden til et andet selskab inden for fællesregistreringen forud for salget vil være momsen uvedkommende, idet overdragelsen sker inden for den samme afgiftspligtige person.

I overensstemmelse med SKATs vejledning "Moms på salg af nye bygninger og byggegrunde" har Skatterådet bekræftet, at en ufyldestgjort panthaver momsfrit kan sælge en grund købt på tvangsauktion. Begrundelsen herfor er, at salget anse for en momsfritaget finansiel transaktion, jf. momsloven § 13, stk. 1, nr. 11 litra a), da salget er et integreret led i inddrivelsen af panthavers udlånte beløb. Momsfritagelsen afhænger således ikke af, til hvem den pågældende grund sælges men alene af, at salget sker med henblik på helt eller delvist at inddrive panthavers fordring.

På baggrund af ovenstående er det spørgers opfattelse, at "Fællesregistreringen ( )", hvori spørger som ufyldestgjort panthaver indgår, som led i inddrivelsen af spørgers udlån momsfrit kan videresælge en grund købt på tvangsauktion.

Skatteministeriets indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at salget af den ubebyggede grund på tvangsauktion berettiget skulle ske ved pålæggelse af moms af købesummen.

Lovgrundlag

Momsloven § 3, stk. 1,

Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.

Momsloven § 4

Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering. (---)

Momsloven § 13, stk. 1, nr. 9

Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift: (---)

9) Levering af fast ejendom. Fritagelsen omfatter dog ikke:

   a) levering af en ny bygning eller en ny bygning med tilhørende jord

   b) levering af en byggegrund, uanset om den er byggemodnet, og særskilt

       levering af en bebygget grund

Praksis

Skatteministeriets vejledning: "Moms på salg af nye bygninger og byggegrunde" kapitel 2 Afgiftspligtige leveringer af byggegrunde og bebyggede grunde

Justitsministeriets bekendtgørelse nr. 652 af 15. december 1978 om tvangsauktionsvilkår (fast ejendom)

SKM2011.627.SR
Skatterådet kan ikke bekræfte, at køb af en byggegrund på en tvangsauktion fra et konkursbo, er en momsfritaget finansiel ydelse. Man skal se på sælgers status, når det skal afgøres om en levering er momsfritaget, og konkursboet var en afgiftspligtig person.

Begrundelse

Ved vurderingen af om salget på tvangsauktionen er momspligtigt, skal der tages udgangspunkt i, om sælgeren er en afgiftspligtig person, jf. momsloven § 3.

Det fremgår af regnskabsoplysninger, at sælgers aktiviteter bestod i ejendomsudvikling samt salg og udlejning af ejendomme.

Det fremgår, at sælger var del af en koncern hvis aktivitet var ejendomsudviklings- og ejendomshandelsvirksomhed i hele Danmark.

Selv om en sælger kun har til formål at erhverve, udvikle og videresælge én bestemt fast ejendom, har realiteten i den virksomhed, der udøves i andre koncernforbundne selskaber, indflydelse på den samlede vurdering i hvert enkelt tilfælde af, om sælger driver økonomisk virksomhed med salg af fast ejendom.

Det fremgår af SKATs ovennævnte vejledning kap. 5, at salg på tvangsauktion af fast ejendom (nye bygninger og byggegrunde) ikke adskiller sig momsmæssigt fra "frivilligt salg", og salget er dermed momspligtigt, hvis sælger er en afgiftspligtig person, der handler i denne egenskab.

Ifølge momsloven § 4 betales der moms af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Varen som sælges på tvangsauktion er en byggegrund, som der skal moms på, jf. momsloven § 4, jf. § 3.

Køber skal indbetale momsen, jf. reglerne i Justitsministeriets bekendtgørelse nr. 652 af 15. december 1978 med senere ændringer om tvangsauktionsvilkår.

Det er således Skatteministeriets opfattelse, at forudsat salget af ejendommen er foretaget i boets egenskab af momspligtig person, er salget på tvangsauktionen er momspligtigt.

Skatteministeriet kan således ikke tiltræde spørgers opfattelse, hvorefter at boets salg af ejendommen på tvangsauktionen udgør en integreret disposition som led i panthavers inddrivelse af det udlånte beløb. Alene panthavers videresalg af ejendommen, kan være omfattet, jf. besvarelsen af spørgsmål 3.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "ja".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at størstebeløbet at betale i tillæg til budsummen skal tillægges moms.

Lovgrundlag

Justitsministeriets bekendtgørelse nr. 625 af 15. december 1978 om tvangsauktionsvilkår (fast ejendom)

Skatteforvaltningsloven § 24

Praksis

Den juridiske vejledning A.A.3.6 Formelle krav til anmodningen og sagsbehandlingen

Begrundelse

Det fremgår af Justitsministeriets ovennævnte bekendtgørelse pkt. 6B litra a) - j) om tvangsauktionsvilkår, hvilke beløb, der skal betales udover auktionsbuddet.

Det er Skatteministeriets opfattelse, at momsen skal beregnes af budsummen med tillæg af de omkostninger, der skal betales af auktionskøber udover auktionsbuddet, jf. den nærmere specifikation i bekendtgørelsens pkt. 6B, litra a) - j).

Krav og pligter, som overtages af auktionskøber - f.eks. deposita og forudbetalte lejebeløb - medfører ikke en indtægt for sælger (pantsætter/rekvirent) af den faste ejendom. De er ikke en del af vederlaget, og skal derfor ikke medregnes til momsgrundlaget.

En anmodning om bindende svar skal ifølge praksis beskrevet i Den juridiske vejledning formuleres således, at spørgsmålet kan besvares med "ja" eller "nej". Skatteministeriet har derfor fundet det hensigtsmæssigt med en omformulering af det indsendte spørgsmål, således at spørgsmålet ikke indledes med "det bedes oplyst...".

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 2 bevares med "ja".

Spørgsmål 3

Det ønskes bekræftet, at kreditor for udlån af købesum til låntager som led i forvaltning af egne udlån, til minimering af tab og forsvarelse af kreditorinteresser med baggrund i tinglyst pantsætningsforbud, kan videresælge den på auktion erhvervede grund uden tillæg af moms af købesummen ved videresalg til tredjemand.

Lovgrundlag

Undtagelse til Sjette momsdirektiv (Rådets direktiv 388/77 EØF) , artikel 2 (nu Momssystemdirektivet, Rådets direktiv 2006/112/EF, artikel 2)

Danmark har i forbindelse med vedtagelsen af rådsdirektivet forhandlet undtagelser til direktivets artikel 2 om momspligtige transaktioner (leveringer).

Undtagelse (b): excemption of the sale of certain goods by insurance companies and by banks and saving banks.

Dagældende Skatteministeriets bekendtgørelse nr. 644 af 20. oktober 1988 § 2, stk. 2 og 3:

"Finansieringsselskaber, banker og sparekasser er fritaget for at betale afgift af afsætning af varer, som er overtaget på grund af misligholdelse af kontrakter, som finansieringsselskaberne m.fl. har finansieret, eller hvor de står som ufyldestgjort panthaver.

Det er en betingelse for afgiftsfritagelse efter stk. 1 og 2, at afsætningen udelukkende sker til momsregistrerede virksomheder"

Praksis

SKM2012.244.SR

Spørger driver aktivitet inden for bank- og finansieringsverdenen. I forbindelse med at en kunde er taget under konkursbehandling, har spørger overtaget en af kundens ejendomme, for på den måde at sikre sit pant eller dele heraf.

Skatterådet bekræfter, at spørger kan videresælge ejendommen uden moms, uanset at den nye køber vil nedrive ejendommen, og sælger er oplyst derom.

Begrundelse

Det er oplyst, at spørger, ved en tinglyst deklaration om pantsætningsforbud, har tilstræbt at sikre sig, at låntageren ikke foretog pantsætninger over den faste ejendom. Pantsætningsforbuddet var således et alternativ til en traditionel pantsætning af aktivet.

Det er på den baggrund Skatteministeriets vurdering, at spørger er omfattet af praksis vedrørende ufyldestgjorte panthavere.

Det er Skatteministeriets opfattelse, at en ufyldestgjort panthavers salg af en ejendom ikke er en levering i momslovens forstand, idet transaktionen er omfattet af undtagelsen til Rådsdirektivets artikel 2, og dermed ikke anses for en levering.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 3 bevares med "ja".

Spørgsmål 4

Det ønskes bekræftet, at et pengeinstitut som retsforfølgende kreditor vil kunne overdrage en til forsvarelse af pantet erhvervet ejendom - det være sig i fri handel med den nødlidende skyldner eller hans konkursbo eller ved gennemført tvangsauktion - til et 100% af pengeinstituttet ejet datterselskab eller et søsterselskab 100 % ejet af kreditors holdingselskab med den virkning, at der ikke skal ske momspålæggelse af salgssummen.

Begrundelse

Der henvises til spørgsmål 3.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 4 bevares med "ja".

Spørgsmål 5

Hvis spørgsmål 4 besvares bekræftende, ønskes det bekræftet, at et sådant datter- eller søsterselskab vil kunne videresælge en sådan ejendom til tredjemand uden momspålæggelse af ejendommen.

Lovgrundlag

Se spørgsmål 3.

Begrundelse

Under spørgsmål 3 er beskrevet den momsretlige praksis vedrørende ufyldestgjorte panthavere. En praksis som har hjemmel i en undtagelse til Rådsdirektivets artikel 2.

Det forudsættes at spørgsmålet er, om denne praksis/undtagelse også gælder de nævnte datter- eller søsterselskaber.

Det må som udgangspunkt overvejes nøje, hvorvidt der er grundlag for en udvidende fortolkning af en undtagelse. Det er Skatteministeriets opfattelse, at undtagelsen til Rådsdirektivet artikel 2 ikke kan udvides til at omfatte de nævnte datter- eller søsterselskaber. Skatteministeriet lægger således vægt på, at den hidtidige praksis alene har omfattet selve den ufyldestgjorte panthaver.

De nævnte datter- eller søsterselskaber til en ufyldestgjort panthaver vil således ikke, i kraft af at de er koncernforbundne, være omfattet af praksis vedrørende ufyldestgjorte panthavere.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 5 bevares med "nej".

Spørgsmål 6

Det ønskes oplyst, hvorvidt der - for det tilfælde, hvor en ufyldestgjort panthavers videresalg til forsvarelse af pantet ikke udløser moms af salgssummen - skal ske momspålæggelse af den del af salgssummen, der størrelsesmæssigt overstiger det tilgodehavende, der er sikret ved det pant, der forsvares som følge af pengeudlån i en af ovennævnte situationer.

Lovgrundlag

Se spørgsmål 3.

Praksis

Se spørgsmål 3.

Begrundelse

Det er Skatteministeriets opfattelse, at en ufyldestgjort panthavers salg af en ejendom ikke er en levering i momslovens forstand, idet transaktionen er omfattet af undtagelsen til Rådsdirektivets artikel 2, og dermed ikke anses for en levering.

Det er således hele salgssummen, der holdes uden for leveringsbegrebet i momslovens forstand, og dermed ikke pålægges moms.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 6 bevares med "nej".

Spørgsmål 7

Hvis kreditor inddrages i en momsmæssig fællesregistrering med andre koncernforbundne selskaber, ønskes det bekræftet, at fællesregistreringen da vil kunne videresælge den på auktion erhvervede grund uden tillæg af moms, uafhængigt af hvilken juridisk enhed i fællesregistreringen, der står som sælger af grunden.

Lovgrundlag

Momssystemdirektivet, Rådets direktiv 2006/112/EF, art. 11

Hver enkelt medlemsstat (kan) betragte personer, der er etableret på samme medlemsstats område, og som i retlig forstand er selvstændige, men finansielt, økonomisk og organisatorisk er nært tilknyttet til hinanden, som én enkelt afgiftspligtig person.

Momsloven § 3, stk. 3, 1. pkt.

Flere personer, der registreres under ét, jf. § 47, stk. 4, anses som én afgiftspligtig person.

Se også spørgsmål 3 angående praksis vedrørende ufyldestgjorte panthavere.

Begrundelse

Det følger af momsloven § 3, stk. 3, 1. pkt., at fællesregistrering indebærer, at flere selvstændige juridiske personer i momsretlig henseende anses for én person. Transaktioner mellem de fællesregistrerede enheder anses ikke for leverancer i momslovens forstand.

Under spørgsmål 3 er beskrevet den momsretlige praksis vedrørende ufyldestgjorte panthavere. En praksis som har hjemmel i en undtagelse til Rådsdirektivets artikel 2.

Det er Skatteministeriets opfattelse, at undtagelsen til Rådsdirektivet artikel 2 ikke kan udvides til at omfatte selskaber i en fællesregistrering, som den ufyldestgjorte panthaver er en del af.

Kreditors deltagelse i en fællesregistrering kan ikke føre til, at andre juridiske personer i fællesregistreringen kan være omfattet af undtagelsen, når de ikke er kreditor for det udlånte beløb.

Når et selskab i fællesregistreringen sælger ejendommen kan selskabet således kun omfattes af praksis vedrørende ufyldestgjorte panthavere, hvis det rent faktisk er en ufyldestgjort panthaver.

Det bemærkes, at der ikke i svaret er taget stilling til, hvorvidt betingelserne for, at en fællesregistrering kan finde sted, er opfyldt, jf. momsloven § 47, stk. 4.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 7 bevares med "nej".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltrådte Skatteministeriets indstilling og begrundelse.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter