Dato for udgivelse
04 Sep 2013 13:04
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
27 Aug 2013 12:50
SKM-nummer
SKM2013.609.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
12-0258851
Dokument type
Bindende svar
Overordnede emner
Moms og lønsumsafgift
Overemner-emner
Byggeri
Emneord
Moms, kommune, fradrag, etablering af vej, grønne områder
Resumé

Skatterådet bekræfter, at en kommune ikke kan få fradrag for moms på udgifter til etablering af veje og grønne områder, når ejerskabet heraf forbliver hos kommunen, og vedligeholdelsesudgifterne dels kan blive afholdt af kommunen, og dels kan blive overdraget til grundejerforeningen.

Idet der ikke sker nogen overdragelse af veje og grønne områder, foreligger der heller ikke levering mod vederlag.

Skatterådet bekræfter endvidere, at kommunen ikke kan få fradrag for moms på vedligeholdelsesudgifter på veje og grønne områder, når ejerskabet heraf forbliver hos kommunen, samt - i de tilfælde hvor vedligeholdelsen overdrages til grundejerforeningen - i perioden indtil vedligeholdelsen overdrages.

Dette begrundes med, at en kommunes vedligeholdelse af kommunale veje og grønne områder, der er åben for almindelig færdsel, anses for en aktivitet der varetages af kommunen i egenskab af offentlig myndighed.

Hjemmel

Lovbekendtgørelse nr. 106 af 23. januar 2013 med senere ændringer, Momsloven

Reference(r)

Momsloven § 3,
Momsloven § 4,
Momsloven § 13, stk. 1, nr. 9
Momsloven § 37, stk. 1

Henvisning

Den Juridiske Vejledning 2013-1, afsnit D.A.3.2.3.

Henvisning

Den Juridiske Vejledning 2013-1, afsnit D.A.4.1.2.


Spørgsmål

  1. Kan Skatterådet bekræfte, at kommunen kan få fradrag for moms på udgifter til etablering af veje og grønne områder, når ejerskabet forbliver hos kommunen, og kommunen afholder udgifter til vedligeholdelse heraf?
  2. Kan Skatterådet bekræfte, at kommunen kan få fradrag for moms på udgifter til etablering af veje og grønne områder, når ejerskabet forbliver hos kommunen, men vedligeholdelsen heraf overdrages til grundejerforeningen?
  3. Kan Skatterådet bekræfte, at kommunen vil kunne få fradrag for moms på vedligeholdelsesudgifter på veje og grønne områder, når ejerskabet forbliver hos kommunen?
  4. Kan Skatterådet bekræfte, at kommunen vil kunne få fradrag for moms på vedligeholdelsesudgifter på veje og grønne områder, i perioden indtil vedligeholdelsen overdrages til grundejerforeningen?

Svar

  1. Nej
  2. Nej
  3. Nej
  4. Nej

Beskrivelse af de faktiske forhold

Kommunen udstykker arealer til beboelse og erhverv.

Kommunen foretager byggemodning af arealerne, og udbyder dem til salg. Veje og grønne områder forbliver kommunens ejendom.

Det fremgår af lokalplanerne, at der oprettes grundejerforeninger i området, når Byrådet kræver det. Når Byrådet kræver det, skal grundejerforeningen endvidere forestå drift og vedligeholdelse af veje, stier, diger, beplantningsbælter, fællesarealer, og fælles antenneanlæg m.v.

Kommunen har udstykningsområder, hvor vedligeholdelsen af veje og grønne områder overdrages til grundejerforeninger, og områder, hvor vedligeholdelsen ikke overdrages.

Årsagen til at kommunen beholder ejerskabet af veje og grønne områder, ligger blandt andet i, at kommunen ikke på forhånd kan vide, om der på sigt kan opstå et behov for at udbygge et område. Det kan heller ikke forudsiges, om kommunen af hensyn til den overordnede planlægning, efterfølgende udbygger et område med f.eks. en daginstitution eller et plejecenter, som kan have gavn af de grønne områder mv.

Ifølge kommunens vejafdeling "fødes" alle nye veje ved etableringen som private fællesveje. Det er ved beslutning i byrådet, at en privat fællesvej får status af kommunevej, jf. Lov om offentlige veje § 23.

I kommunens udstykningsområder er vejene således som udgangspunkt private fællesveje, ejet af kommunen. Beslutter byrådet, at vedligeholdelsen skal overdrages til grundejerforeningen, ændres hverken status eller ejerforhold. Hvis vedligeholdelsen af veje og grønne områder derimod forbliver i kommunen, ændres vejens status til kommunevej.

Når kommunen tager beslutning om udstykning af et område, indgår de samlede udgifter til byggemodning, veje og grønne områder mv. i det overslag, der ligger til grund for, om udstykningen skal igangsættes. Parcellernes salgspris ansættes til markedsprisen.

Når de udstykkede parceller sælges, fremgår det af købsaftalen, at samtlige udgifter til vej- og belysningsanlæg indgår i salgssummen.

Ifølge reglerne gældende før 1. januar 2011, har kommunen ikke haft mulighed for at fradrage momsen for udgifter til etablering og vedligeholdelse af veje og grønne områder. I stedet har kommunen fået refunderet momsen i den kommunale momsrefusionsordning.

For veje og grønne områder, som i henhold til ovenstående forbliver kommunens ejendom, er momsen ikke tilbagebetalt til momsrefusionsordningen i forbindelse med salg af grundene. Denne praksis er godkendt af Indenrigsministeriet. Momsen har ikke skullet tilbagebetales, da veje og grønne områder forbliver kommunens ejendom.

I forbindelse med det nye regelsæt pr. 1. januar 2011, har kommunen taget udgangspunkt i, at veje og grønne områder, ligesom tidligere, ikke har kunnet anses for at være en del af den momspligtige økonomiske virksomhed, og indgår således ikke i momsafregningen med SKAT, men momsen afregnes derimod i den kommunale momsrefusionsordning.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Kommunen har den opfattelse, at der ikke er mulighed for fradrag af momsudgiften på veje og grønne områder, idet ejerskabet heraf ikke overdrages til andre, og dermed ikke kan henføres direkte til det momspligtige grundsalg.

Det er netop det forhold at kommunen beholder ejerskabet, der har været det grundlæggende i afgørelsen af, at kommunen ikke tidligere har skullet tilbagebetale moms på udgifter til veje og grønne områder i den kommunale momsrefusionsordning.

At det fremgår af købsaftalen, når de udstykkede parceller sælges, at der i prisen er indeholdt udgifter til vej og belysningsanlæg, tillægger kommunen ikke væsentlig betydning, da grundene sælges på markedsvilkår. Når markedet går op, vil der være mulighed for at kommunen får dækket udgifterne. Når markedet går ned, vi udgifterne derimod ikke altid kunne dækkes af indtægterne.

Kommunen har opfattelsen af, at den tidligere praksis direkte kan overføres.

Det er således kommunens opfattelse, at alle 4 spørgsmål skal besvares med et 'nej'.

SKATs indstilling og begrundelse

Lovgrundlag

Momslovens § 3, lyder:

"Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.

Stk. 2. Som afgiftspligtig person anses endvidere:

(...)

3) Andre statslige, regionale og kommunale institutioner, for så vidt de leverer varer og ydelser i konkurrence med erhvervsvirksomheder.

(...)"

Den bagvedliggende artikel i momssystemdirektivet, er artikel 9:

"1. Ved "afgiftspligtig person" forstås enhver, der selvstændigt og uanset stedet udøver økonomisk virksomhed uanset formålet med eller resultatet af den pågældende virksomhed.(...)"

Momssystemdirektivets artikel 13, lyder:

"1. Stater, regioner, amter, kommuner og andre offentlige organer anses ikke som afgiftspligtige personer for så vidt angår virksomhed eller transaktioner, som de udøver eller foretager i deres egenskab af offentlig myndighed, også selv om de i forbindelse med denne virksomhed eller disse transaktioner modtager gebyrer, afgifter, bidrag eller vederlag.

Når de udøver sådanne former for virksomhed eller foretager sådanne transaktioner, skal de dog betragtes som afgiftspligtige personer for så vidt angår disse former for virksomhed eller disse transaktioner, såfremt deres fritagelse for afgiftspligten ville føre til konkurrenceforvridning af en vis betydning.

(...)"

Momslovens § 4 lyder:

"Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering. (...)"

Momslovens § 13, stk. 1 lyder:

"Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:

(...)

9) Levering af fast ejendom. Fritagelsen omfatter dog ikke:

a) Levering af en ny bygning eller en ny bygning med tilhørende jord.
b) Levering af en byggegrund, uanset om den er byggemodnet, og særskilt levering af en bebygget grund."

og momslovens § 37, lyder:

"Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, (...)"

Spørgsmål 1 og 2

Det ønskes bekræftet, at kommunen kan få fradrag for moms på udgifter til etablering af veje og grønne områder, når ejerskabet forbliver hos kommunen, og kommunen afholder udgifter til vedligeholdelse heraf henholdsvis vedligeholdelsen overdrages til grundejerforeningen.

Begrundelse

Ifølge momslovens § 4, jf. § 3, skal der betales moms af levering af varer og ydelser, der mod vederlag leveres af en afgiftspligtig person her i landet.

Når kommunen byggemodner og udstykker arealer til beboelse og erhverv med henblik på salg, handler kommunen som en afgiftspligtig person, ifølge momslovens § 4, jf. § 3, stk. 2, nr. 3, idet salg af byggegrunde er momspligtigt, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra b).

I forbindelse hermed etablerer kommunen også veje og grønne områder. Såvel veje som grønne områder forbliver kommunens ejendom, når parcellerne i det pågældende område er solgt.

Idet der ikke sker nogen overdragelse af de pågældende veje og grønne områder, foreligger der heller ikke nogen levering mod vederlag. Se Den juridiske vejledning, afsnit D.A.4.1.2.

Det har i denne forbindelse ingen betydning, at kommunen i sin planlægningsfase med hensyn til at træffe beslutning om udstykning, kalkulerer med de samlede udgifter til byggemodning, veje og grønne områder mv. i det overslag, der ligger til grund for, om udstykningen skal igangsættes.

Det ses heller ikke at have betydning, at det, når de udstykkede parceller sælges, fremgår af købsaftalerne, at samtlige udgifter til vej- og belysningsanlæg indgår i salgssummen for den enkelte parcel. Dette begrundes med, at prisen for de udstykkede parceller ansættes til markedsprisen. Udbudsprisen for den enkelte parcel er således uafhængig af, om der for den pågældende parcel er udlagt et kortere eller længere stykke vej.

Endvidere ses det ikke at have betydning, om den fremtidige vedligeholdelse udføres af kommunen eller af grundejerforeningen.

SKAT finder, at de omkostninger, som kommunen afholder til etablering af infrastruktur, som forbliver kommunens ejendom, ikke kan anses at vedrøre kommunens økonomiske virksomhed, jf. momslovens § 4, stk. 1, og § 3, stk. 2, nr. 3.

Som følge heraf kan kommunen ikke få fradrag for moms af udgifter til etablering af veje og grønne områder, jf. momslovens § 37, hvorefter virksomheder alene kan fradrage moms ved opgørelsen af momstilsvaret for indkøb af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens momspligtige aktiviteter.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 og 2 besvares med "nej".

Spørgsmål 3 og 4

Det ønskes bekræftet, at kommunen vil kunne få fradrag for moms på vedligeholdelsesudgifter på veje og grønne områder, når ejerskabet heraf forbliver hos kommunen, og i de tilfælde at vedligeholdelsen overdrages til grundejerforeningen, i perioden indtil vedligeholdelsen overdrages.

Lovgrundlag

Lov om offentlige veje, § 1:

"Ved offentlige veje forstås i denne lov veje, gader, broer og pladser, der er åbne for almindelig færdsel, og som administreres af stat eller kommune i henhold til denne lov.

Stk. 2. De offentlige veje inddeles i hovedlandeveje og kommuneveje."

Lov om offentlige veje, § 2, stk. 5, lyder:

"Kommunalbestyrelserne er forvaltningsmyndighed for kommunevejene."

Lov om offentlige veje, § 8, stk. 1, lyder:

"Vejbestyrelserne udarbejder fortegnelser over samtlige offentlige veje under deres bestyrelse."

Lov om offentlige veje, § 10, lyder:

"Det påhviler vejbestyrelserne at holde deres offentlige veje i den stand, som trafikkens art og størrelse kræver.

Stk. 2. Vejbestyrelserne bestemmer, hvilke arbejder der skal udføres på deres veje og afholder de udgifter, der er forbundet med sikring og andre forberedende foranstaltninger, anlæg, drift og vedligeholdelse af disse veje, medmindre andet er bestemt.

(...)"

Lov om offentlige veje, § 23, stk. 1, lyder:

"Kommunalbestyrelsen bestemmer, hvilke nye kommuneveje der skal anlægges, og hvilke bestående kommuneveje der skal nedlægges. Kommunalbestyrelsen kan optage almene veje og private fællesveje som kommuneveje."

Praksis

Uddrag af

Den juridiske vejledning, afsnit D.A.3.2.3 'Andre offentlige institutioner'

"Udenfor momspligten for offentlige institutioner

EU-domstolen har i en række domme fastslået, at to betingelser skal være opfyldt, for at der ikke er momspligt på ydelser, der bliver leveret af offentlige myndigheder. De to betingelser der skal være opfyldt samtidigt er, at virksomheden

  • udøves af et offentligretligt organ, og
  • varetages af dette organ i egenskab af offentlig myndighed.

Egenskab af offentlig myndighed

At virksomheden skal varetages i egenskab af offentlig myndighed betyder, at virksomheden skal udøves på grundlag af det offentligretlige organs særlige retlige status. Momsfritagelsen omfatter ikke virksomhed, som de pågældende organer udøver på samme retlige vilkår som private virksomheden.

Ydelser, som en myndighed leverer i kraft af sin egenskab af offentlig myndighed, omfatter bl.a. udstedelse af pas og kørekort.

EU-domstolen har udtalt, at en virksomhed, der bliver udøvet af en fysisk person, ikke er fritaget for moms, blot fordi den består i at foretage handlinger, som hører under den offentlige myndigheds kompetence. Det er en betingelse for momsfritagelse, at den, der leverer ydelsen, er en integreret del af det offentlige forvaltningsapparat."

Begrundelse

Det fremgår af lov om offentlige veje, § 2, stk. 5, at kommunalbestyrelserne er forvaltningsmyndighed for kommunevejene (dvs. kommunalbestyrelsen er vejbestyrelse).

Videre fremgår det af lov om offentlige veje § 8, stk. 1 henholdsvis § 10, stk. 1 og 2, at vejbestyrelserne udarbejder fortegnelser over samtlige offentlige veje, de har under deres bestyrelse, samt at det påhviler vejbestyrelserne at holde vejene i stand. I den forbindelse er det vejbestyrelserne, der bestemmer, hvilke arbejder, der skal udføres, ligesom vejbestyrelserne afholder udgifterne hertil.

Endelig er det ifølge lov om offentlige veje, § 23, kommunalbestyrelsen, der bestemmer hvilke kommuneveje, der skal anlægges, og om private fællesveje skal optages som kommuneveje.

Kommunen har oplyst, at alle nye veje ved etableringen "fødes" som private fællesveje, og at der efterfølgende træffes afgørelse om, hvorvidt en vej skal forblive privat fællesvej, eller om den skal optages som kommunevej.

Såfremt kommunalbestyrelsen bestemmer, at vedligeholdelse af vejen skal forblive kommunens ansvar, optages den som kommunevej. (Eksempelvis veje med en vis gennemgående færdsel, veje der fører til offentlige institutioner etc.) - Spørgsmål 3.

Bestemmer kommunalbestyrelsen imidlertid, at vedligeholdelse af vejen skal overdrages til grundejerforeningen, forbliver vejen at være en privat fællesvej. Ejerskabet forbliver dog kommunens. (Eksempelvis veje i lukkede boligområder etc.) - Spørgsmål 4.

Kommunen er et offentligretligt organ.

Når kommunen vedligeholder de kommunale veje og grønne områder, der er åben for almindelig færdsel, anses dette som en aktivitet, kommunen varetager i egenskab af offentlig myndighed, jf. lov om offentlige veje, § 8, stk. 1, og 10, stk. 1 og 2.

SKAT finder, at det er en sammenlignelig situation, når kommunen vedligeholder nyetablerede, kommunalt ejede, private fællesveje og grønne områder, der er åben for almindelig færdsel, og at denne aktivitet derfor også varetages af kommunen i egenskab af offentlig myndighed.

På denne baggrund anses kommunen ikke for at handle i egenskab af afgiftspligtig person, jf. momslovens § 3, stk. 2, nr. 3, modsætningsvis samt momssystemdirektivets artikel 13, stk. 1. Se Den juridiske vejledning, afsnit D.A.3.2.3.

Når kommunen ikke anses som en afgiftspligtig person er de pågældende transaktioner ikke omfattet af momslovens område. Kommunen vil derfor ikke kunne fradrage momsen på vedligeholdelsesudgifterne, idet der alene er fradrag for moms for indkøb af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for en virksomheds momspligtige aktiviteter, jf. momslovens § 37.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 3 og 4 bevares med "nej".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling.