Dato for udgivelse
05 Nov 2013 11:36
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse
22 Oct 2013 09:49
SKM-nummer
SKM2013.771.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
13-0116835
Dokument type
Bindende svar
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Ejendomsavancebeskatning
Emneord
Ekspropriation - jordfordeling
Resumé

Skatterådet kunne bekræfte, at fortjenesten ved afståelse af nogle jordarealer og pålæg af servitutter er skattefri efter bestemmelsen om ekspropriation i ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk. 1. Det var uden betydning, at vederlaget for det eksproprierede areal i hovedsageligt bestod i værdien af et andet areal, som spørger overtog som led i aftalen (jordfordeling).
Skatterådet tog også stilling til opgørelsen af anskaffelsessummen ved et senere salg, herunder for det jordareal, der blev modtaget som led i ekspropriationen.

 

Hjemmel

Ejendomsavancebeskatningsloven § 1
Ejendomsavancebeskatningsloven § 3 A
Ejendomsavancebeskatningsloven § 7 
Ejendomsavancebeskatningsloven § 11

Reference(r)

Ejendomsavancebeskatningsloven § 1
Ejendomsavancebeskatningsloven § 3 A
Ejendomsavancebeskatningsloven § 7 
Ejendomsavancebeskatningsloven § 11

Henvisning

Den juridiske vejledning 2013-2 C.H.2.1.5.2.2.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2013-2 C.H.2.1.9.5.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2013-2 C.H.2.1.12.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2013-2 C.H.2.1.18.1.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2013-2 C.H.2.1.18.2.


Spørgsmål

  1. Er den indvundne fortjeneste ved afståelse af jordarealet og pålæg af servitutter på restarealet fritaget for beskatning efter ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk. 1?
  2. Kan SKAT godkende, at anskaffelsessummen ved senere salg af restejendommen skal nedsættes med 567.666 kr., jf. vedlagte avanceberegning?
  3. Kan den ansatte pris for jordareal modtaget ved ekspropriation tillægges anskaffelsessummen ved et senere salg af det modtagne areal?

Svar

  1. Ja
  2. Nej, se indstilling og begrundelse
  3. Ja, se indstilling og begrundelse

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger erhvervede i 1999 en ubebygget landbrugsejendom. Ejendommen, der bestod af et landbrugsareal på 260.254 m2 blev erhvervet for 600.000 kr. Der var ikke vejareal til ejendommen.

Ejendommen blev ved vurderingen pr. 1. oktober 2010 sat til en ejendomsværdi på 1.350.000 kr., hvoraf grundværdien udgjorde 775.300 kr. Grundværdien blev beregnet som 259.284 m2 a 2,99 kr. pr m2 og 970 m2 a 0 kr. pr m2 (vej). Ejendommen var beliggende i landzone.

Spørger har fået eksproprieret et jordareal fra ejendommen på ca. 219.500 m2. Herudover er der ved ekspropriation samtidig blevet pålagt en række servitutter på restejendommen. 

Ekspropriationsindgrebet omfatter

  1. Afståelse af et jordareal fra ejendommen på 219.500 m2.
  2. På restejendommen, der udgør 40.754 m2, ryddes et areal på 20.600 m2 for skov og beplantning.
  3. På restejendommen pålægges endvidere følgende servitutter:
    - om fjernelse af læhegn, ca. 270 lb.m.
    - om vedligeholdelse af nedkappede læhegn og forbud mod plantning af nye læhegn
    - mod skovrejsning
    - om forbud mod dyrkning af visse landbrugsafgrøder
    - om ret til midlertidig opstilling af forskningsudstyr, målemaster m.m.
    - om forbud mod opførelse af nye bygninger

Indgrebene på restejendommen er ifølge det oplyste nærmere beskrevet i en fortegnelse, som dog ikke er fremlagt for SKAT.

Da der ikke kunne opnås forlig om erstatningen under ekspropriationsforretningen den 28. og 29. juni 2011 har ekspropriationskommissionen fastsat den samlede erstatning for ekspropriationsindgrebet til 2.026.130 kr. I beløbet indgår en skattekompensation på 12.176 kr., da spørger frem til den 1. januar 2013 skal betale ejendomsskat af det afståede areal.

Erstatningen er ikke specificeret, hverken på det afståede jordareal eller på servitutter mv., der er pålagt restejendommen. I ekspropriationskommissionens kendelse af 17. august 2011 henvises dog indledningsvis til ejendommens vurdering pr. 1. oktober 2010.

Spørger indbragte Statsekspropriationskommissionens kendelse for Taksationskommissionen for Nord- og Midtjylland, der afsagde kendelse den 20. april 2012 under henvisning til muligheden for opstilling af tre vindmøller på ejendommen, som spørger havde ansøgt om i 2007.

Som eneste ændring i den påklagede kendelse forhøjede Taksationskommissionen erstatningen for det afståede jordareal med 150.000 kr., under hensyn til den påbegyndte planlægning, som kunne give mulighed for tilladelse til opstilling af tre vindmøller på det pågældende areal, som ansøgt i 2007. 

Erstatningen berigtigedes ved modtagelse af følgende:

Et jordareal på ca. 20,2200 ha prissat til  2.081.017 kr.  
Kontant erstatning iflg. Taksationskom-
missionskendelse af 20/4 2012   
     95.113 kr.
Erstatning i alt   2.176.130 kr.

I den angivne pris for jordarealet indgår et beløb for udlæg til ejendomsskat på den erhvervede ejendom for perioden indtil 1. januar 2013 svarende til 11.217 kr., ligesom et beløb på 5.000 kr. for ændring af markkort indgår i erstatningsbeløbet.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Ad spørgsmål 1
Fortjenesten ved afståelse af det eksproprierede areal på 21,95 ha og ved pålæg af servitutter på restejendommen må være skattefri efter Ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk.1, da der er tale om ekspropriation. Det må i den forbindelse være uden betydning, at erstatningen hovedsageligt består i modtagelse af jordareal.

Ad spørgsmål 2 og 3
Restejendommen er tillagt det modtagne areal på 20,22 ha, så ejendommen nu er på 24,2954 ha. Der henvises til en vedlagt vurdering for 2012.

Denne sammenlagte ejendom påtænkes afstået inden for de næste par år. Ved ejendomsavanceberegning på dette salg må anskaffelsessummen udgøre restbeløb fra den eksproprierede ejendom 105.397 kr. tillagt prisen for det tillagte areal på 2.081.017 kr., så anskaffelsessummen i alt vil udgøre 2.186.414 kr. før reguleringer. 
   
SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1
Er den indvundne fortjeneste ved afståelse af jordarealet og pålæg af servitutter på restarealet fritaget for beskatning efter ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk. 1?
 
Lovgrundlag

Ejendomsavancebeskatningsloven § 1
Stk. 1. Fortjeneste ved afståelse af fast ejendom medregnes til den skattepligtige indkomst efter reglerne i denne lov.
Stk. 2. Loven gælder ikke for fortjeneste eller tab ved afståelse af fast ejendom, der er erhvervet som led i den skattepligtiges næringsvej.

Ejendomsavancebeskatningsloven § 3 A
Ved afståelse af en del af en fast ejendom forstås afståelser, hvor et areal overdrages efter reglerne om arealoverførsel, eller hvor der overdrages en del af en fast ejendom betinget af udstykning.

Ejendomsavancebeskatningslovens § 7
Stk.1.  Ved jordombytning som led i en jordfordelingssag efter lov om jordfordeling og offentligt køb og salg af fast ejendom til jordbrugsmæssige formål m.m. (jordfordelingsloven) samt ved jordombytning som led i en ekspropriation efter lov nr. 186 af 4. juni 1964, efter lov om offentlige veje eller efter lov om planlægning kan den skattepligtige forlange, at der ved opgørelsen af fortjenesten ses bort fra den afståelse af ubebygget areal, der efter værdiforholdene på tidspunktet for jordombytningen modsvares af modtaget ubebygget areal.(...)

Ejendomsavancebeskatningsloven § 11 (Uddrag)
Stk. 1. Fortjeneste, der er indvundet ved modtagelse af en erstatningssum i anledning af ekspropriation, medregnes ikke.
(...)

Praksis

TfS 1995, 575.HR.
Højesteret fastslog, at fortjeneste ved modtagelse af et vederlag for en varig rådighedsindskrænkning, der skulle sikre friest mulig udsigt til en kirke, skulle beskattes efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.
SKM2013.114 SR.
Fortjeneste ved modtagelse af erstatning for et varigt tab i handelsværdien for en skov var omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven.

SKM2013.382.SR.

Skatterådet bekræfter, at det er valgfrit at anvende de særlige regler i ejendomsavancebeskatningsloven om skattefritagelse (udskydelse af skatten) ved jordfordeling. Herudover bekræfter Skatterådet, at det er valgfrit, om en ejer ved afståelse af fast ejendom vil anvende reglerne om genanbringelse af fortjeneste eller om modregning af fortjeneste i tab ved afståelse af fast ejendom i tidligere indkomstår. Skatterådet godkender endvidere opgørelsen af anskaffelsessummerne ved anvendelse af henholdsvis reglerne om jordfordeling og genanbringelsesreglerne i ejendomsavancebeskatningsloven

C.H.2.1.18.1 Generelt om ekspropriationserstatninger og erstatninger i ekspropriationssituationer (frivillige salg)
(...)
Hvilke ekspropriationer?
Alle typer af ekspropriative afståelser er omfattet af EBL § 11. Det er ikke afgørende, om betegnelsen "ekspropriation" er anvendt i selve den lovbestemmelse, der giver det offentlige hjemmel til (ret til) at ekspropriere.
Det drejer sig fx om ekspropriation efter:

  • Planloven
  • Naturbeskyttelsesloven
  • Vandløbsloven
  • Varmeforsyningsloven
  • Stærkstrømsloven
  • Lov om ekspropriation under Trafikministeriet
  • Vejloven, offentlige veje
  • Miljøbeskyttelsesloven
  • Luftfartsloven
  • Lov om forurenet jord (Se EBL § 11, stk. 1, 3. pkt.)
  • Jordfordelingsloven.(...)

C.H.2.1.5.2.2 Afståelse af en middelbar varig rettighed over fast ejendom.
(...)
Middelbare varige rettigheder over den faste ejendom indskrænker typisk ejerens rådighed over ejendommen, fx pante- eller servitutrettigheder over ejendommen. Da tredjemand ikke har en umiddelbar rettighed til ejendommen, kaldes sådanne begrænsede rettigheder også for middelbare rettigheder.

I praksis vil middelbare rådighedsindskrænkninger på fast ejendom typisk vedrøre en bestemt del af den faste ejendom. Hvis fx rådighedsindskrænkningen vedrører et naturopretningsprojekt, vil erstatningen være tilknyttet jorden, mens et erstatningsbeløb som følge af, at der opstilles en vindmølle på naboejendommen, normalt vil være tilknyttet boligdelen.

Fortjeneste ved afståelse af middelbar, varig rettighed over fast ejendom
Fortjeneste ved afståelse af middelbare varige (begrænsede) rettigheder over fast ejendom er omfattet af reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.(...)

C.H.2.1.9.5 Opgørelse af anskaffelsessummen for en del af en fast ejendom
(...)
Anskaffelsessummen ved delafståelse af fast ejendom
Delsalg af en ejendom medfører, at anskaffelsessummen for restejendommen nedsættes med den del af anskaffelsessummen for hele ejendommen, der blev anvendt ved delsalget. Dette gælder, uanset om fortjenesten ved delsalget er skattepligtigt eller ej.

Herved bliver der overensstemmelse mellem restejendommen og dennes anskaffelsessum. Dette har betydning, når restejendommen til sin tid skal sælges, og der skal opgøres en fortjeneste ved salget af den resterende ejendom. Hvis anskaffelsessummen for restejendommen ikke nedsættes ved delsalget, vil den skattepligtige fortjeneste ved salg af restejendommen blive for lav.

Delsalg af en fast ejendom medfører altid, at der skal opgøres en anskaffelsessum for den solgte del af ejendommen. Det gælder uanset, at der er tale om salg af den fulde ejendomsret til en del af ejendommen, fx salg af et jordareal, eller modtagelse af en erstatning for en rådighedsbegrænsning, der er pålagt hele eller en del af ejendommen.

Ejendomsavancebeskatningsloven indeholder ikke udtrykkelige regler for opgørelsen af anskaffelsessummen ved afståelse af en del af en fast ejendom.

Afstås en del af en fast ejendom enten ved en overdragelse af den fulde ejendomsret til en del af ejendommen eller ved, at der pålægges en rådighedsindskrænkning på en del af ejendommen, skal anskaffelsessummen for den afståede del af ejendommen opgøres på grundlag af den del af den samlede anskaffelsessum for hele ejendommen, der kan henføres til den afståede del af ejendommen.
(...)

Frasalg af grundstykke

Omfatter frasalget et grundstykke af ejendommen, bliver anskaffelsessummen som udgangspunkt fordelt på grundlag af det frasolgte areals størrelse i forhold til hele ejendommens areal, idet der dog skal tages højde for værdien af eventuelle byggeretter.
Anvendes en af de særlige indgangsværdier som anskaffelsessum for ejendomme, der er erhvervet før den 19. maj 1993, benyttes den samlede grundværdi som fordelingsnøgle. Hvis der i indgangsværdien indgår en særlig fastsat grundværdi, som omfatter det frasolgte areal, er det dog den grundværdi, der skal anvendes ved fordelingen.'

Anvendes den faktiske anskaffelsessum, benyttes den del af anskaffelsessummen, som er henført til grunden som fordelingsnøgle. Hvis der inden for den faktiske anskaffelsessum er aftalt en specifik anskaffelsessum for en del af grunden, som det frasolgte areal er omfattet af, er det dog den specifikt aftalte anskaffelsessum, der skal anvendes ved fordelingen.
(...)

Delafståelse ved pålæg af varig rådighedsindskrænkninger på den faste ejendom
Fortjeneste ved modtagelse af et vederlag for pålæg af en rådighedsindskrænkning på den faste ejendom skal som ved et almindeligt fysisk delsalg opgøres som forskellen mellem det modtagne vederlag/erstatning og den regulerede anskaffelsessum for rådighedsindskrænkningen.

Udgangspunktet er, at principperne for opgørelse af anskaffelsessummen ved afståelse af en fysisk del af den faste ejendom finder tilsvarende anvendelse ved delafståelse ved pålæg af en rådighedsbegrænsning på den faste ejendom.

Som nævnt ovenfor indeholder ejendomsavancebeskatningsloven ikke særlige regler om, hvordan anskaffelsessummen ved et delsalg af en fast ejendom skal opgøres. Når der er tale om afståelse af fast ejendom ved rådighedsindskrænkninger, kan den praksis, der er udviklet i forbindelse med et fysisk delsalg ikke uden videre anvendes.

Vanskeligheden ved afståelse af fast ejendom ved rådighedsindskrænkninger ligger i at fastslå, hvor stor en del af anskaffelsessummen for den samlede ejendom, der vedrører rådighedsindskrænkningen.

De foreliggende domme og afgørelser om beskatningen af fortjeneste ved modtagelse af en erstatningssum ved pålæg af rådighedsindskrænkninger vedrører i langt de fleste tilfælde kun spørgsmålet, om fortjenesten ved modtagelsen af et vederlag for en rådighedsindskrænkning er skattepligtigt eller ej.
(...)

Skematisk opgørelse af anskaffelsessummen ved rådighedsindskrænkningen
Anskaffelsessummen ved en rådighedsindskrænkning mv. vil skematisk kunne foretages med udgangspunkt i følgende formel:

(Ændring i ejendommens værdi      (Anskaffelsessummen for hele
ved rådighedsindskrænkningen) x   ejendommen (evt. indgangsværdi)
(Hele ejendommens værdi umiddelbart før rådighedsindskrænkningen)
(...)

C.H.2.1.12 Jordombytning i jordfordelingssag med videre
(...)
Ekspropriation
Hvis jordombytning gennemføres ved ekspropriation, gælder reglerne om skattefritagelse i EBL § 11. Tilsvarende gælder, hvis en offentlig myndighed, der aktuelt kunne have eksproprieret arealerne til jordfordeling, i stedet erhverver arealerne til samme formål ved at indgå en frivillig aftale med ejeren om køb (ekspropriationssituation).(...)

C.H.2.1.18.2 Ekspropriationserstatninger
(...)
Bemærk
Hvis fortjeneste ved en jordfordeling i forbindelse med en ekspropriation er omfattet af skattefritagelsen, betyder det, at beløb, som en lodsejer modtager ud over en eventuel tildeling af et nyt jordstykke til erstatning for det afgivne, er skattefri. Ved en senere afståelse af det areal, der er erhvervet i forbindelse med jordfordelingen, gælder EBL § 7, stk. 1. Se afsnit (C.H.2.1.12) om jordombytning i jordfordelingssag med videre. (...)
                  
Begrundelse
En modtagen erstatning behandles skattemæssigt som det tab, erstatningen ydes for. I det omfang en erstatning ikke er omfattet af reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven, foretages den skattemæssige bedømmelse af erstatningen efter skattelovgivningens øvrige regler, fx SL  §§ 4-6.

Fortjeneste ved afståelse af fast ejendom, der ikke er erhvervet som led i den skattepligtiges næring ved handel med fast ejendom, skal som udgangspunkt medregnes ved indkomstopgørelsen efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.

Erstatnings- og forsikringssummer sidestilles med afståelsessummer, idet der dog henvises til de særlige regler, der efter lovens §§ 10 og 11 gælder for erstatninger i forbindelse med indtruffen skade på den faste ejendom og ved ekspropriation af ejendommen, jf. EBL § 2.

Fortjeneste, der er indvundet ved modtagelse af en erstatningssum i anledning af ekspropriation af fast ejendom er skattefri efter § 11, stk.1, 1. pkt., i ejendomsavancebeskatningsloven.

Reglerne i § 11, stk. 1, 1. pkt., i ejendomsavancebeskatningsloven finder også anvendelse ved afståelse af en del af en fast ejendom, jf. EBL § 3 A.

Det fremgår af sagen, at en del af erstatningen er berigtiget ved modtagelse af et andet jordareal.

Fortjeneste ved afståelse af fast ejendom ved jordombytning er som udgangspunkt omfattet af de generelle regler om beskatning af fortjeneste ved afståelse af fast ejendom i ejendomsavancebeskatningsloven. Jordombytning af jordarealer sidestilles således med afståelse henholdsvis erhvervelse af fast ejendom ved anvendelse af reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.
En ejer kan dog forlange, at der ved opgørelsen af den skattepligtige fortjeneste ved jordombytning i en jordfordelingssag mv. skal ses bort fra den afståelse af et ubebygget areal, der efter værdiforholdene på tidspunktet for jordombytningen modsvares af et modtaget ubebygget areal.

Bestemmelsen (EBL § 7, stk. 1) vedrører lovreguleret ombytning efter de i bestemmelsen angivne love.

Som det fremgår af bestemmelsens ordlyd, er det op til skatteyderen at påberåbe sig bestemmelsen, eller vælge ikke at gøre dette.

Hvis bestemmelsen ikke påberåbes, betyder dette, at summen af den kontante betaling og værdien af det modtagne jordareal skal betragtes som afståelsessum for det afståede jordareal. Dette beløb skal holdes op mod anskaffelsessummen for arealet, hvorefter avance eller tab kan beregnes. Anskaffelsessummen for det modtagne jordareal ansættes herefter til værdien på "ombytningstidspunktet".

Er afståelsen sket ved ekspropriation vil en eventuel avance være skattefri.
 
Det anførte i den juridiske vejledning afsnit C.H.2.1.18.2, om beregning af anskaffelsessummen for det modtagne areal, finder således alene anvendelse, hvis bestemmelsen i ejendomsavancebeskatningslovens § 7, stk. 1 er forlangt anvendt af den skattepligtige.

SKAT finder herefter, at det ikke har betydning for bedømmelsen, om erstatningen delvist er berigtiget ved modtagelse af et andet jordareal, hvis bestemmelsen i ejendomsavancebeskatningslovens § 7, stk. 1, ikke påberåbes anvendt.

Spørger har ved ekspropriationsforretningen med hjemmel i en særlov fået eksproprieret et jordareal på ca. 219.500 m2 fra ejendommen.

Da der er tale om fortjeneste ved afståelse af et jordareal ved ekspropriation, er fortjenesten omfattet af skattefritagelsesbestemmelsen i § 11, stk. 1, 1. pkt.1, i ejendomsavancebeskatningsloven. Fortjenesten er således skattefri og skal ikke medregnes ved indkomstopgørelsen.

Herudover er der ved ekspropriation bestemt, at der på restejendommen, der i alt udgør et jordareal på 40.754 m2 skal ryddes et areal på 20.600 m2 for skov og beplantning.

Samtidig er der på restejendommen pålagt servitutter om vedligeholdelse af nedkappede læhegn, servitut om forbud mod plantning af nye læhegn, servitut om forbud mod dyrkning af visse landbrugsafgrøder og servitut mod opførelse af nye bygninger. Efter SKATs opfattelse begrænser de nævnte servitutter varigt spørgers rådighed over ejendommen.

Endvidere er der på restejendommen pålagt en servitut om midlertidig opstilling af forskningsudstyr, målemaster m.m. Det er SKATs opfattelse, at der er tale om pålæg af en varig servitut på restejendommen, der muliggør, at opstillingspladser, arbejdsområder og mastepladser kan indrettes fleksibelt inden for testområdet, således at placeringen af disse løbende kan tilpasses det konkrete behov.

Fortjeneste ved afståelse af middelbare varige (begrænsede) rettigheder over fast ejendom er omfattet af reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven, jf. den juridiske vejledning, afsnit C.H.2.1.5.2.2.  Tilsvarende gælder for fortjeneste ved modtagelse af erstatning for et varigt tab i handelsværdien for en skov, jf. SKM2013.114.SR.

Da der er tale om fortjeneste ved modtagelse af en erstatning for et varigt tab på den faste ejendom og pålæg af varige servitutter over den faste ejendom ved ekspropriation, er fortjenesten omfattet af skattefritagelsesbestemmelsen i § 11, stk. 1, 1. pkt.1, i ejendomsavancebeskatningsloven. Fortjenesten er således skattefri og skal ikke medregnes ved indkomstopgørelsen.

SKAT skal bemærke, at det kun er fortjenesten ved afståelsen af eller pålæggene mv. på den faste ejendom, der er skattefri efter ejendomsavancebeskatningsloven. Hvis der i afståelsessummen indgår betalinger, der ikke er omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven, fx reguleringer i henhold til en refusionsopgørelse, skal afståelsessummen ved opgørelsen af fortjenesten korrigeres for sådanne reguleringer.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Spørgsmål 2
Det ønskes bekræftet at anskaffelsessummen ved senere salg af restejendommen skal nedsættes med 567.666 kr., jf. vedlagte avanceberegning?

Praksis
C.H.2.1.9.5 Opgørelse af anskaffelsessummen for en del af en fast ejendom

(se uddrag ovenfor)

Begrundelse

Delsalg af en fast ejendom medfører altid, at der skal opgøres en anskaffelsessum for den solgte del af ejendommen. Det gælder uanset, om der er tale om afståelse af den fulde ejendomsret til en del af ejendommen, fx salg af et jordareal, eller modtagelse af en erstatning for en rådighedsbegrænsning, der er pålagt hele eller en del af ejendommen.

Delsalg af en fast ejendom medfører, at anskaffelsessummen for restejendommen nedsættes med den del af anskaffelsessummen for hele ejendommen, der blev anvendt ved delsalget. Dette gælder, uanset om fortjenesten ved delsalget er skattepligtigt eller ej.

Herved bliver der overensstemmelse mellem restejendommen og dennes anskaffelsessum. Dette har betydning, når restejendommen til sin tid skal sælges, og der skal opgøres en fortjeneste ved salget af den resterende ejendom. Hvis anskaffelsessummen for restejendommen ikke nedsættes ved delsalget, vil den skattepligtige fortjeneste ved salg af restejendommen blive for lav.

Spørger har som led i ekspropriationen afstået et jordareal på ca. 219.500 m2. På det resterende areal på 40.754 m2 er der ved ekspropriation pålagt servitutter mv.

Spørger har således foretaget to delsalg af den oprindelige ejendom. Det første delsalg, omfattende de 219.500 m2, er et fysisk delsalg af den oprindelige ejendom.  Det næste delsalg består i, at der er pålagt en række servitutter på den resterende del af ejendommen på de 40.754 m2.

Afstås en del af en fast ejendom enten ved en overdragelse af den fulde ejendomsret til en del af ejendommen eller ved, at der pålægges en rådighedsindskrænkning på en del af ejendommen, skal anskaffelsessummen for den afståede del af ejendommen opgøres på grundlag af den del af den samlede anskaffelsessum for hele ejendommen, der kan henføres til den afståede del af ejendommen.

Ejendomsavancebeskatningsloven indeholder ikke særlige regler for, hvordan anskaffelsessummen ved et delsalg af ejendommen skal opgøres.

Ved frasalg af et jordstykke, bliver anskaffelsessummen som udgangspunkt fordelt på grundlag af det frasolgte areals størrelse i forhold til hele ejendommens areal, Den samlede faktiske anskaffelsessum for jordarealet (260.254 m2) er oplyst til 673.063 kr.

Den andel af anskaffelsessummen, der kan henføres til det afståede areal (219.500 m2) kan opgøres til 567.666 kr.  Dette beløb svarer til det beløb spørger mener anskaffelsessummen skal nedsættes med.

Den del af anskaffelsessummen, der kan henføres til det i behold værende areal (40.754 m2) kan herefter opgøres til 105.397 kr.
På det i behold værende areal (40.754 m2) er der imidlertid ved ekspropriation pålagt servitutter mv.

Som ovenfor anført, anses der herved at være sket (endnu) et delsalg af ejendommen, hvorfor en andel af den restende anskaffelsessum skal henføres til dette delsalg. Andelen kan efter SKATs opfattelse beregnes efter følgende princip/formel: 
                                  

(Ændring i ejendommens værdi ved rådighedsindskrænkningen) x  (Anskaffelsessumrestejendom 105.397 kr.)
(Hele ejendommens værdi umiddelbart før rådighedsindskrænkningen)

Den skattemæssige restanskaffelsessum (105.397 kr.) skal reduceres med det beløb, der fremkommer ved den ovenfor nævnte beregning.

Afgørende for resultatet af denne beregning er en vurdering af, hvilken relativ værdiforringelse af arealet de pålagte servitutter m.v. medfører.

SKAT kan derfor ikke tiltræde, at restanskaffelsessummen opgøres til 105.397 kr., idet der ikke herved er sket nedsættelse med den andel af anskaffelsessummen, der kan henføres til anskaffelsessum for de rettigheder m.v., der er afstået ved ekspropriationen.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 2 bevares med "Nej, se indstilling og begrundelse".

Spørgsmål 3
Kan den ansatte pris for jordareal modtaget ved ekspropriation tillægges anskaffelsessummen ved et senere salg af det modtagne areal?

(Anskaffelsessummen er af spørger beregnet til 2.186.414 kr., beregnet som værdien af det modtagne areal 2.081.017 kr.,  med tillæg af restanskaffelsessummen fra den eksproprierede ejendom 105.397 kr.)

Begrundelse
Spørger har ved ekspropriationen modtaget et jordareal på ca. 202.200 m2 som delvis vederlag for afståelse af det nævnte jordareal på 219.500 m2 og for pålæg af de omtalte servitutter mv. på restejendommen.

Arealet overdrages med pålagt servitut om vedligehold af nedkappede læhegn og forbud mod plantning af nye høje læhegn (ca. 202.200 m2), servitut om forbud mod skovrejsning (ca. 202.200 m2), servitut om forbud mod dyrkning af visse landbrugsafgrøder (ca. 202.200 m2), servitut om forbud mod opførelse af nye bygninger og servitut om ret til midlertidig opstilling af forskningsudstyr, målemaster m.m. (ca. 175.600 m2). Servitutterne er nærmere beskrevet i en fortegnelse, som ikke er medsendt til SKAT.

Jordarealet skal henlægges under spørgers ejendom.

I købesummen, der er sat til 2.081.017 kr., indgår skattetilsvar med et beløb på 11.217 kr., idet ejeren først kommer til at betale ejendomsskat af arealet fra den 1. januar 2013, samt udgift til ændring af markkort 5.000 kr.

Det er SKATs opfattelse, at anskaffelsessummen for ejendommen skal korrigeres for disse beløb, der ikke vedrører selve erhvervelsen af den faste ejendom. Anskaffelsessummen for det tillagte jordstykke udgør herefter 2.064.800 kr. 

Til dette beløb skal tillægges restanskaffelsessummen for det i behold værende jordstykke, beregnet efter de principper, der angivet under besvarelsen af spørgsmål 2

Indstilling
SKAT indstiller, at spørgsmålet besvares med "Ja, se indstilling og begrundelse."

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter