Dato for udgivelse
15 Nov 2004 10:10
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
19. oktober 2004
SKM-nummer
SKM2004.449.ØLR
Myndighed
Østre Landsret
Sagsnummer
24. afdeling, B-244-04
Dokument type
Dom
Overordnede emner
Afgift + Skat
Overemner-emner
Afgifter + Personskat, virksomhedsskat, aktionærer og selskaber samt ejendomsavancebeskatning
Emneord
Forsikringsselskab, underskud, sambeskatning, realrenteafgift
Resumé

Et selskab, HX A/S var af skattemyndighederne blevet nægtet anvendelse af datterselskabet, H1 Forsikring A/S' ubenyttede underskud fra indkomståret 1997 ved sambeskatning i indkomståret 1998 under henvisning til § 3, stk. 4 i lov nr. 420 af 26. juni 1998 om ændring af selskabsskatteloven og realrenteafgiftsloven. H1 Forsikring blev i 1999 taget under konkursbehandling, hvorfor selskabet ikke selv havde mulighed for i senere indkomstår at benytte underskuddet.

Selskabet gjorde i sagen gældende, at skattemyndighederne ikke i medfør af bestemmelsen kunne nægte selskabet fradrag for driftsmæssige underskud men alene kunne nægte fradrag for skattetekniske underskud.

Østre Landsret fastslog, at § 3, stk. 4 i lov nr. 420 af 26. juni 1998 om ændring af selskabsskatteloven og realrenteafgiftsloven afskar sagsøgeren, HX A/S fra at anvende sagsøgerens datterselskab, H1 Forsikring A/S' ubenyttede underskud for indkomståret 1997 i sambeskatningsindkomsten for indkomståret 1998, i overensstemmelse med den af ministeriet nedlagte påstand. Østre Landsret fastslog, at § 3, stk. 4 i lov nr. 420 af 26. juni 1998 om ændring af selskabsskatteloven og realrenteafgiftsloven skal fortolkes i overensstemmelse med bestemmelsens ordlyd, således at bestemmelsen omfatter underskud generelt og ikke kun skattetekniske underskud, som anført af sagsøgeren

Reference(r)

Lov nr. 420 af 26. juni 1998 - Ændring af sambeskatningsloven og realrenteafgiftsloven § 3, stk. 4
Selskabsskatteloven § 13, stk. 2 (dagældende)


Parter

HX Scandinavia A/S
(advokat Claus Spangenberg)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Steffen Sværke)

Afsagt af landsdommerne

Mikael Sjöberg, M. Lerche og Annelise Lykke Sørensen (kst.)

Denne sag drejer sig om, hvorvidt § 3, stk. 4, i lov nr. 420, af 26. juni 1998 om ændring af selskabsskatteloven og realrenteafgiftsloven afskærer sagsøgeren, HX Scandinavia A/S, fra at anvende et hos sagsøgers datterselskab, H1 Forsikring A/S, ubenyttet underskud for indkomståret 1997 ved opgørelsen af sagsøgers sambeskatningsindkomst for indkomståret 1998.

Sagen er anlagt den 29. januar 2004.

Parternes påstande

Sagsøgeren, HX Scandinavia A/S, har nedlagt påstand om, at sagsøgers sambeskatningsindkomst for indkomståret 1998 ansættes til 0 kr.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har påstået frifindelse.

Sagsfremstilling

Det sagsøgende selskab er moderselskab i en forsikringskoncern, der i 1998 - ud over sagsøgeren - tillige omfattende to danske datterselskaber, H1 Forsikring A/S og H2 Forsikringsmæglere A/S, samt et tysk datterselskab, H3 Versicherungsmakler GmbH.

For indkomståret 1998 blev sagsøgerens sambeskatningsindkomst (før underskudsfremførsel) opgjort som følger:

Sagsøgeren, HX Scandinavia A/S

kr.

-772.891

H3 Versicherungsmakler GmbH

kr.

-2.131.522

H1 Forsikring A/S

kr.

17.264.295

H2 Forsikringsmæglere A/S

kr.

  7.110.647

I indkomståret 1998 havde koncernen følgende ubenyttede skattemæssige underskud på i alt kr. 36.919.787, der hidrørte fra følgende tidligere indkomstår:

Fra indkomståret 1996

 

Sagsøgeren, HX Scandinavia A/S

kr.

154.491

H3 Versicherungsmakler GmbH

kr.

722.868

     

Ubenyttede skattemæssige underskud for 1996, i alt

kr.

877.359

 

Fra indkomståret 1997

 

H1 Forsikring A/S

kr.

33.938.088

H3 Assurance GmbH

kr.

  2.104.340

     

Ubenyttet skattemæssige underskud for 1997, i alt

kr.

36.042.428

Ved skrivelse af 21. september 1999 meddelte Told- og Skattestyrelsen, at sagsøgerens sambeskatningsindkomst for indkomståret 1998 - efter modregning af ubenyttede underskud for indeværende og tidligere indkomstår - var opgjort til kr. 0.

Efterfølgende omgjorde Toldskat selskabsrevision ved afgørelse af 30. juli 2002 denne ansættelse og omsatte sagsøgerens sambeskatningsindkomst til kr. 3.903.090.

Sagsøger indbragte denne afgørelse for Landsskatteretten, som den 17. december 2003 afsagde følgende kendelse:

"...

Landsskatterettens afgørelse

Sambeskatningsindkomst

                          

Underskud fra H1 Forsikring A/S fra 1997 ikke godkendt til fradrag i overskud hos selskaber, der er sambeskattet med H1 Forsikring A/S

33.938.088 kr.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

Møde mv.

Selskabets repræsentant har haft lejlighed til at udtale sig ved et retsmøde.

Sagens oplysninger

Selskabet er moderselskab i en forsikringskoncern og havde i 1998 to danske datterselskaber, H1 Forsikring A/S og H2 Forsikringsmæglerne A/S samt et tysk datterselskab, H3 Versicherungsmakler GmbH. Selskaberne har været sambeskattede i en årrække.

Alle forsikringsmæssige risici var placeret i H1 Forsikring A/S. De to andre datterselskaber var Forsikringsmæglerselskaber, der tog sig af de administrative opgaver ved forsikringstegning, præmiebetaling og behandling af skader.

Forsikringerne blev som hovedregel tegnet i co-assurance med forsikringsselskabet G1 Forsikring A/S, der overtog 80 % af de forsikringsmæssige risici. Præmieindtægterne blev typisk fordelt med 40 % til salgsleddet som provision, 15 % til mæglerselskaberne som administrationsvederlag, 9 % til H1 Forsikring A/S og 36 % til G1 Forsikring A/S.

Af regnskabet for H1 Forsikring A/S for 1997 fremgår bl.a., at årets resultat var et underskud på 67.559.000 kr., og at selskabets egenkapital herefter var negativ med 39.989.000 kr. Det fremgår videre, at Finanstilsynet den 22.1.1998 begærede H1 Forsikring A/S konkurs og inddrog dets koncession til at drive forsikringsvirksomhed. Selskabet er i januar 1999 efterfølgende taget under konkursbehandling.

H1 Forsikring A/S havde oprindeligt opgjort den skattepligtige indkomst til et underskud på 35.173.687 kr. På Finanstilsynets foranledning blev der foretaget en yderligere hensættelse til fremtidige erstatninger på 32.365.000 kr. i årsregnskabet, og samtidig blev indkomstansættelsen for 1997 genoptaget, således det skattemæssige underskud blev opgjort til i alt 67.538.687 kr. Heraf blev 33.600.599 kr. anvendt til modregning i overskud fra andre selskaber omfattet af sambeskatningen i 1997, således at der resterer et ikke benyttet underskud på 33.938.088 kr. fra 1997.

I årsregnskabets resultatopgørelse indgår dels renter og udbytter, dels realiserede gevinster på investeringsaktiver, men ikke urealiserede gevinster på investeringsaktiver, og der er ikke sket nogen korrektion for indtægterne af investeringsvirksomheden ved opgørelsen af H1 Forsikring A/S' skattepligtige indkomst for 1997.

Told- og Skattestyrelsens afgørelse

Styrelsen har ikke tilladt, at underskud fra 1997 fra H1 Forsikring A/S fradrages i overskud hos selskaber, der er sambeskattede med H1 Forsikring A/S, idet der er henvist til, at dette ikke er tilladt efter ordlyden af § 3, stk. 4, i lov nr. 420 af 26.6.1998. Bestemmelsen vedrører generelt selskaber, der er sambeskattet med det pågældende forsikringsselskab. Der ses ikke at være undtagelser for bestemmelsen, der udeholder forsikringskoncerner fra at blive omfattet af bestemmelsen. Endvidere beskriver ændringsloven og bemærkningerne til loven ikke, hvorledes de ubenyttede underskud skal opgøres. Det må derfor udledes, at bestemmelsen vedrører ubenyttede underskud opgjort efter de generelle skatteregler. Fradragsbegrænsningen i ændringslovens § 3, stk. 4, omfatter derfor hele underskuddet i H1 Forsikring A/S.

Klagerens påstand og argumenter

Der er fremsat påstand om, at selskabet er berettiget til for 1998 at overføre ubenyttede skattemæssige underskud hos H1 Forsikring A/S til modregning i skattepligtigt overskud hos andre af sambeskatningen omfattede selskaber, herunder  H2 Forsikringsmægler A/S. Det bestrides i denne forbindelse, at selskabets modregningsadgang kan begrænses af bestemmelsen i § 3, stk. 4, i lov nr. 420 af 26.6.1998 (ændringsloven).

Det må for det første lægges til grund, at formålet med ændringsloven udelukkende var at fjerne forsikringsselskabers mulighed for at skabe de såkaldte "skattetekniske underskud"; et fænomen, der i forarbejderne karakteriseres som "dobbelt skattefrihed". For det andet er det et faktum, at et "skatteteknisk underskud" kun kan opstå/skabes, hvis forsikringsselskabet har oppebåret skattefrie indtægter. Hvis forsikringsselskabet ikke har oppebåret skattefrie indtægter, er det ganske enkelt ikke muligt at opnå "dobbelt skattefrihed" i kraft af fradragsreglerne i selskabsbeskatningslovens § 13, stk. 2. For det tredje må det lægges til grund, at H1 Forsikring A/S ikke oppebar skattefrie indtægter i indkomståret 1997. Der er således ingen del af selskabets skattemæssige underskud for 1997, der kan anses for et "skatteteknisk underskud", således som dette begreb er beskrevet og defineret i forarbejderne til ændringsloven. For det fjerde må det lægges til grund, at der med ændringsloven ikke er sket (og heller ikke er tilsigtet) nogen begrænsning i forsikringsselskabernes ret til at fradrage hensættelser mv. i skattepligtige indtægter. Her er fradragsretten nødvendig, såfremt formålet med selskabsbeskatningslovens § 13, stk. 2, (som er at undtage midler, der tilgår forsikringstagerne fra selskabsbeskatning) skal kunne opfyldes. For det femte må det lægges til grund, at H1 Forsikring A/S' underskud for 1997 er et regulært driftsmæssigt underskud, der hovedsageligt opstod som en konsekvens af, at selskabet i 1997 tabte en stor voldgiftssag, og som senere medførte selskabets konkurs. Tabet af egenkapitalen dokumenterer, at der var tale om reelle driftsøkonomiske underskud og ikke "skattetekniske underskud".

Det er endvidere gjort gældende, at der ved fortolkning af § 3, stk. 4, i ændringsloven - som blot er overgangsbestemmelsen - skal lægges afgørende vægt på det specifikke formål, som lovgiver tilsigtede at opnå med vedtagelsen af ændringsloven i almindelighed og § 3, stk. 4, i særdeleshed. Den seneste domspraksis fra Højesteret fastslår klart, at der ved fortolkning af en skattelovbestemmelse skal lægges afgørende vægt på bestemmelsens formål og den sammenhæng, hvori den indgår.

Endelig er det gjort gældende, at bestemmelsen i § 3, stk. 4, kun havde til formål at forhindre overførsel af "skattetekniske underskud" til fradrag i andre sambeskattede selskabers skattepligtige indkomst. Dette følger forudsætningsvis af lovforslagets bemærkninger til bestemmelsen, hvori det hedder:

"Baggrunden for alene at afgrænse forslaget til underskud, der er oparbejdet før indkomståret 1998, er, at forsikringsselskabernes mulighed for at oparbejde skattetekniske underskud efter lovforslagets øvrige bestemmelser ophører med virkning fra og med indkomståret 1998."

I fremsættelsestalen er skatteministeren endnu mere direkte i udtryksformen. Her hedder det:

"Forsikringsselskabers ubenyttede skattetekniske underskud, som er opstået før indkomståret 1998, kan efter lovforslaget ikke fradrages i overskuddet hos selskaber, som forsikringsselskabet er sambeskattet med."

Forarbejderne dokumenterer således klart og tydeligt at det aldrig har været hensigten at lade skattemæssige underskud, der ikke var "skattetekniske underskud' blive omfattet af § 3, stk. 4. Hvis ikke anvendelses området for § 3, stk. 4, indskrænkes til kun at omfatte de "skattetekniske underskud", så vil det bl.a. have følgende helt urimelige konsekvenser:

  • Hvis f.eks. H1 Forsikring A/S' skattepligtige indkomst for 1997 opgøres efter de for 1998 gældende regler, vil selskabet kunne opgøre et skattemæssigt underskud af uforandret størrelse. Til gengæld vil dette underskud frit kunne fremføres og overføres under sambeskatning, da § 3, stk. 4, kun gælder for skattemæssige underskud, der er opstået efter de før 1998 gældende regler.

  • H1 Forsikring A/S og andre forsikringsselskaber, der indgår i sambeskatning med andre selskaber, bliver med ændringsloven stillet anderledes og dårligere end alle andre selskaber, der er skattepligtige efter selskabsbeskatningsloven for så vidt angår retten til at fremføre regulære driftsbetingede skattemæssige underskud.

Det afgørende i denne sag er lovfortolkningsmetoden om der anvendes en objektiv eller en subjektiv lovfortolkning, hvor der ved den sidstnævnte metode inddrages forarbejder til loven. Han har bl.a. henvist til 2 artikler af Peter Blume, UfR 1985B.121 og 1990B.197, hvor det bl.a. anføres, at når man analyserer en lovregel uden inddragelse af lovmotiver, søger man lovens mening, men spørgsmålet er, om loven som sådan har en mening uden, at man inddraget lovgivers intentioner. Der kan let blive tale om den mening man selv ønsker at uddrage. Der er i dette tilfælde ikke nogen retssikkerhedsmæssige problemer med at inddrage forarbejderne, eftersom det er selskabet, der påberåber sig dem til sin fordel. Det kan også af praksis ses, at domstolene inddrager forarbejder til brug for fortolkning. Eftersom H1 Forsikring A/S ikke i 1997 havde nogen skattefrie indtægter af betydning, er det omhandlede underskud ikke et af de skattetekniske underskud, som man ønskede at afskaffe ved ændringsloven. Der er derimod tale om et driftsmæssigt underskud af den art, som fortsat er fradragsberettigede og fremførselsberettigede også efter de nye regler. Der er klar hjemmel til den indskrænkende fortolkning i forarbejdede, og skattemyndighedernes fortolkning fører derudover til et urimeligt resultat. Han henviste videre til Skattedepartementets redegørelse om legalitetskravet i TfS 1998.137, hvor det bl.a. anføres, at hvis den sædvanlige fortolkning fører til et urimeligt resultat, er der grund til at foretage en nærmere undersøgelse af hjemmelsgrundlaget. I dette tilfælde er der betydelig grund til at undersøge hjemlen.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Reglerne om forsikringsselskabers indkomstopgørelse blev ændret ved lov nr. 420 af 26.6.1998 om ændring af selskabsbeskatningsloven og realrenteafgiftsloven (Forsikringsselskabers), og lovens § 3, stk. 4, havde følgende ordlyd:

"Stk. 4. Ubenyttede underskud, der før indkomståret 1998 er opstået i forsikringsselskaber omfattet af den hidtil gældende bestemmelse i selskabsskattelovens § 13, stk. 2, kan ikke fradrages i overskud hos selskaber, der er sambeskattet med det pågældende forsikringsselskab."

Den hidtil gældende bestemmelse i selskabsskattelovens § 13, stk. 2, giver forsikringsselskaber ret til at foretage fradrag for beløb, der hensættes til dækning af forpligtelserne over for de forsikrede.

Denne regel er uændret bortset fra, at der ved lov nr. 420 af 26.6.1998 og lov nr. 387 af 2.6.1999 blev indsat regler, hvorved disse fradrag begrænses efter reglerne i selskabsskattelovens § 13, stk. 8-13. Ifølge § 13, stk. 8 anses udbytter og aktie- og ejendomsavancer, som ikke skal medregnes til et forsikringsselskabs skattepligtige indkomst i størst muligt omfang for medgået til udbetalinger til de forsikrede, til de i stk. 2, 1. pkt. nævnte hensættelser og til skat efter pensionsafkastloven, før disse beløb fragår i den skattepligtige indkomst.

H1 Forsikring A/S var i 1997 omfattet af selskabsskattelovens dagældende § 13, stk. 2, og foretog fradrag for beløb, der blev hensat til dækning af forpligtelserne over for de forsikrede, ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for 1997. De ubenyttede underskud fra 1997 må derfor anses for omfattet af § 3, stk. 4, i lov nr. 420 af 26.6.1998, uanset om selskabet havde skattefrie indtægter i dette år eller ej.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor .

..."

Parterne er enige om, at H1 Forsikring A/S' var omfattet af den før ændringsloven gældende bestemmelse i selskabsskattelovens § 13, stk. 2, samt at de beløbsmæssige angivelser, der indgår i Landsskatterettens kendelse kan lægges til grund ved sagens afgørelse. Parterne er endvidere enige om, at det ubenyttede underskud fra indkomståret 1997 ikke kan betegnes som et skatteteknisk underskud, således som dette begreb defineres i forarbejderne til ændringsloven samt implicit fremgår af ændringslovens § 1, nr. 2.

Af skatteministerens skriftlige fremsættelsestale den 29. april 1998 til lovforslag L81/1997-98, som senere blev til lov nr. 420 af 26. juni 1998, fremgår:

"...

Jeg skal herved tillade mig at fremsætte:

Forslag til lov om ændring af selskabsskatteloven og realrenteafgiftsloven. (Forsikringsselskabers fradrag). (Lovforslag nr. L 81).

Forsikringsselskaber kan fuldt ud fradrage hensættelser og udbetalinger til de forsikrede og betaling af realrenteafgift, mens den indkomst, der medgår hertil, kun beskattes delvis. Formålet med fradragene er, at der ikke skal ske selskabsbeskatning af midler, som tilgår de forsikrede.

Virkningen af fradragsreglerne er imidlertid, at forsikringsselskaber også kan fradrage udbetalinger, hensættelser og betalinger af realrenteafgift, som foretages på grundlag af ubeskattede indkomster. Der gives med andre ord de gældende fradragsregler en form for dobbelt skattefrihed for indkomster, der efter art allerede er skattefri.

Dette bevirker, at forsikringsselskaber som oftest har et skatteteknisk underskud. Sådanne underskud kan via sambeskatning - ud over at medføre, at forsikringsselskaberne selv bliver ubeskattede - anvendes til utilsigtet at nedbringe selskabsbeskatningen i selskaber, som driver anden form for virksomhed. De skattetekniske underskud giver livsforsikringsselskaberne en konkurrencefordel i forhold til pensionskasser og pengeinstitutordninger.

På den baggrund foreslås det at fjerne forsikringsselskabernes mulighed for at danne skattetekniske underskud ved at begrænse deres hensættelsesfradrag m.v. med virkning fra og med indkomståret 1998. Princippet er, at forsikringsselskabernes fradrag for hensættelser og udbetalinger til de forsikrede og fradrag for realrenteafgift reduceres med et beløb, som svarer til summen af selskabets skattefri udbytter og skattefri aktie- og ejendomsavancer.

Virkningen heraf er, at forsikringsselskaberne som udgangspunkt kun kan fradrage udbetalinger, hensættelser og betalinger af realrenteafgift i det omfang, de foretages på grundlag af beskattede indkomster. Der gives med andre ord ikke længere som med de gældende fradragsregler en form for dobbelt skattefrihed for indkomster, som efter art allerede er skattefri for forsikringsselskaberne. Efter lovforslaget ændres reglerne således at der "kun" gives skattefrihed for de pågældende indkomster een gang, hvorved det sikres, at de midler, der går til de forsikrede, fortsat er fritaget for selskabsskat.

Forsikringsselskabers ubenyttede skattetekniske underskud, som er opstået før indkomståret 1998, kan efter lovforslaget ikke fradrages i overskuddet hos selskaber, som forsikringsselskabet er sambeskattet med. Sådanne underskud vil kun forsikringsselskaberne selv kunne fremføre efter de almindelige regler herom.

Lovforslaget indeholder også en valgfri regel med det formål at sikre, at den del af egenkapitalen, der dækker den lovpligtige solvensmargen, ikke udløser selskabsbeskatning i livsforsikringsselskaberne, så længe pengene er bundet i forsikringsvirksomheden. Denne regel retter sig særligt imod selskaber, der er under opbygning - herunder de selskaber, som er blevet oprettet i forbindelse med opbygningen af arbejdsmarkedspensionerne. Reglen svarer til, at også pensionskasser, som er skattefri, kan spare op til solvenskravet med ubeskattede midler.

Lovforslaget sikrer konkurrencemæssig ligestilling imellem de forskellige udbydere af pensionsordninger.

Idet jeg i øvrigt henviser til bemærkningerne til lovforslaget, skal jeg anbefale forslaget til Tingets velvillige behandling"

Procedure

Parterne har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med de for landsretten fremlagte påstandsdokumenter.

Sagsøger, HX Scandinavia A/S, har i påstandsdokument af 27. juli 2004 til støtte for påstanden gjort gældende, at

"Det gøres overordnet gældende, at sagsøgeren med hjemmel i selskabsskattelovens § 31 sammenholdt med sambeskatningsvilkårene (pkt. 2.4.) har været berettiget til ved opgørelsen af sambeskatningsindkomsten for indkomståret 1998 at overføre det skattemæssige underskud i H1 Forsikring A/S (som hidrørte fra 1997) til modregning i et skattepligtigt overskud hos H2 Forsikringsmægler A/S.

Sagsøger bestrider således, at overgangsbestemmelsen i § 3, stk. 4 i lov nr. 420 af 26. juni 1998 om ændring af selskabsskatteloven og realrenteafgiftsloven (Forsikringsselskabers fradrag) ("ændringsloven") begrænser sagsøgers ret til under sambeskatningen at overføre det uudnyttede skattemæssige underskud hos H1 Forsikring A/S til modregning i et skattepligtigt overskud i et andet af sambeskatningen omfattet selskab.

Til uddybning af disse to hovedanbringender har sagsøger følgende supplerende anbringender:

  1. Det gøres gældende, at formålet med ændringsloven var at fjerne forsikringsselskabers mulighed for at skabe såkaldte "skattetekniske underskud"; et fænomen, der i forarbejderne til ændringsloven også er karakteriseret som "dobbelt skattefrihed".

  2. Det gøres gældende, at et "skatteteknisk underskud" kun kunne opstå i medfør af de før ændringsloven gældende fradragsregler i selskabsskattelovens § 13, stk. 2, hvis forsikringsselskabet oppebar skattefrie indtægter. Hvis forsikringsselskabet ikke oppe skattefrie indtægter, havde forsikringsselskabet ingen mulighed for at skabe et "skatteteknisk underskud".

  3. Der er mellem parterne enighed om, at H1 Forsikring A/S ikke oppebar skattefrie indtægter i indkomståret 1997. Sagsøgeren bestrider derfor, at nogen del af H1 Forsikring A/S' skattemæssige underskud for indkomståret 1997 kan være et "skatteteknisk underskud". Sagsøger gør derimod gældende, at H1 Forsikring A/S underskud for 1997 i sin helhed er et helt regulært driftsunderskud.

  4. Det gøres gældende, at der ved fortolkning af § 3, stk. 4 i ændringsloven - som blot er en overgangsbestemmelse - skal lægges afgørende vægt på det konkrete formål, som folketinget tilsigtede at opnå med ændringsloven i almindelighed og med § 3, stk. 4 i særdeleshed. Bestemmelsens anvendelsesområde og rækkevidde skal således fortolkes og fastlægges i overensstemmelse med de klare udtalelser i bemærkningerne til lovforslaget og skatteministerens fremsættelsestale i Folketinget. Der skal anlægges en subjektiv fortolkningsstil; ikke mindst da der er tale om en bebyrdende skattelovsbestemmelse. Det gøres gældende, at bestemmelsen i § 3, stk. 4 udelukkende havde til formål at forhindre overførsel af eksisterende "skattetekniske underskud" fra tiden før ændringslovens vedtagelse til fradrag i andre sambeskattede selskabers skattepligtige indkomst efter ændringslovens vedtagelse.

  5. Det gøres gældende, at skattemyndighedens og Landsskatterettens afgørelser medfører et åbenbart urimeligt resultat for sagsøger. Det urimelige viser sig derved, at sagsøgeren og H1 Forsikring A/S "rammes" af en overgangsbestemmelse (§ 3, stk. 4) til en ændringslov, selv om hverken sagsøgeren eller H1 Forsikring A/S falder inden for den kreds af skatteydere, der "rammes" af selve ændringsloven."

Sagsøgte, Skatteministeriet, har til støtte for frifindelsespåstanden gjort gældende, at:

"Da det er ubestridt, at H1 Forsikring A/S er omfattet af den hidtil gældende bestemmelse i selskabsskattelovens § 13, stk. 2, kan underskuddet i H1 Forsikring A/S fra indkomståret 1997 således ikke anvendes til fradrag i sagsøgerens overskud i indkomståret 1998.

§ 3, stk. 4, lov nr. 420 af 26. juni 1998, lyder således:

"Ubenyttede underskud, der før indkomståret 1998 er opstået i forsikringsselskaber omfattet af den hidtidige gældende bestemmelse i selskabsskattelovens § 13, stk. 2, kan ikke fradrages i overskud hos selskaber, der er sambeskattede med det pågældende forsikringsselskab."

Det fremgår af ordlyden, at ubenyttede underskud opstået i forsikringsselskaber før indkomståret 1998 ikke kan fradrages i overskud hos selskaber, der er sambeskattede med et forsikringsselskab. Der er således ikke i ordlyden en begrænsning til alene skattetekniske underskud, og der er ej heller i loven til undtagelse fra reglen.

Lovmotiverne til bestemmelsen er i overensstemmelse hermed. Således fremgår det blandt andet af Folketingstidende 1997-98, 2. samling, tillæg A, side 1933:

"Endvidere foreslås det, at et ubenyttet underskud, der er opstået i et forsikringsselskab før indkomståret 1998, ikke kan fradrages i overskuddet hos andre selskaber, der er sambeskattede med det pågældende forsikringsselskab."

Tilsvarende kan henvises til motivernes side 1935:

"For at begrænse andre selskabers mulighed for via sambeskatningsreglerne fortsat at drage nytte af ubenyttede skattetekniske underskud, der er opstået under de gunstige fradragsmuligheder for forsikringsselskaberne, foreslås det også, at et ubenyttet underskud, der er opstået i et forsikringsselskab før indkomståret 1998, ikke kan fradrages i overskud hos selskaber, der er sambeskattet med forsikringsselskabet. Både sambeskattede og ikke sambeskattede forsikringsselskaber vil imidlertid fortsat kunne fremføre deres egne underskud, også selv om de er opstået før indkomståret 1998."

Det fremgår således klart af forarbejderne, at der er forskel på "skatteteknisk underskud" og "underskud". I tilfælde af, at det havde været lovgivers ønske, at begrænsningen alene skulle have omfattet skattetekniske underskud, ville dette have fremgået af selve lovteksten.

Dette bekræftes endvidere af ministerens svar på spørgsmål 5 fra Folketingets skatteudvalg.

"Som jeg læser spørgsmålet, går det på, om det er rimeligt at lukke et skattemæssigt hul, før alle har haft lige stor glæde af det. Det mener jeg, det er. Ellers ville det i princippet aldrig være muligt at lukke et hul.

De underskud der er tale om, er i vid udstrækning skatteteknisk underskud, som er opstået på grund af en skattemæssig asymmetri, og bør derfor ikke kunne nedbringe skatten i andre selskaber. At enkelte selskaber har haft forhold, der har gjort, at de har nået at få mere ud af hullet end andre, ændrer ikke ved dette."

Udsagnet viser, at ikke alene skattetekniske underskud er omfattet af bestemmelsen, men derimod underskud generelt.

Bestemmelsen medfører ikke et urimeligt resultat, eftersom alene sambeskatningen omfattes af bestemmelsen, og bestemmelsen således ikke hindrer forsikringsselskabet i at fremføre eget underskud i senere indkomstår efter de almindelige regler."

Landsrettens begrundelse og resultat

Efter ordlyden af § 4, stk. 3, i lov nr. 420 af 16. juni 1998 om ændring af selskabsskatteloven og realrenteafgiftsloven sondres ikke mellem såkaldte skattetekniske underskud og andre underskud, men der henvises blot generelt til underskud opstået før indkomståret 1998.

Forarbejderne til ændringsloven, herunder særlig skatteministerens skriftlige fremsættelsestale den 29. april, og 1. behandlingen af lovforslaget den 6. maj 1998, synes overvejende at koncentrere sig om dannelsen og udnyttelsen af skattetekniske underskud. Det fremgår imidlertid ikke af disse forarbejder, at begrænsningen i underskudsfremførelse indeholdt i ændringslovens § 3, stk. 4, alene skulle angå skattetekniske underskud. Det fremgår derimod klart af skatteministerens svar på spørgsmål 5 af 15. juni 1998 fra Folketingets Skatteudvalg, at man også var opmærksom på, at andre underskud end de skattetekniske underskud ville blive omfattet af ændringslovens § 3, stk. 4.

Under disse omstændigheder kan det ikke tiltrædes, at lovgiver har tilsigtet, at bestemmelsen alene skulle omfatte de såkaldte skattetekniske underskud.

Der findes således ikke grundlag for at fravige bestemmelsens klare ordlyd, hvorfor Skatteministeriet frifindes.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Skatteministeriet frifindes.

I sagsomkostninger skal HX Scandinavia A/S inden 14 dage betale 60.000 kr. til Skatteministeriet.