Dato for udgivelse
13 May 2016 11:12
SKM-nummer
SKM2016.210.LSR
Myndighed
Landsskatteretten
Sagsnummer
14-4300520
Dokument type
Afgørelse
Emneord
Momsfritagelse, fertilitetsbehandling, bindende svar.
Resumé

LSR stadfæstede Skatterådets afgørelse, hvorefter der i den forelagte situation ikke kunne ske momsfritagelse for fertilitetsbehandling.

Reference(r)

Momslovens § 4 og § 13, stk. 1, nr. 1.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2016-1, D.A.5.1.2

Redaktionelle noter

Afgørelsen som, vedrører SKM2014.548.SR, er indbragt for domstolene.


Klagen vedrører et bindende svar på følgende spørgsmål:

"1. Kan SKAT bekræfte, at de ydelser Spørger leverer, er fritaget for moms - idet der er tale om behandling af uønsket barnløshed, hvor der før eller under behandlingsforløbet stilles en diagnose der bekræfter, at patienten/parret har en nedsat forplantningsevne (er subfertile)?

2. Kan SKAT ligeledes bekræfte, at lægelig behandling i form af kunstig befrugtning er fritaget for moms - når behandlingen udføres med det terapeutiske formål at afhjælpe en uønsket barnløshed (anomali) uanset om de uønskede barnløse (subfertile) er par eller enlige?"

Skatterådet har besvaret spørgsmålene med "Nej, se begrundelsen".

Landsskatteretten stadfæster Skatterådets afgørelse.

Faktiske oplysninger
Af punktet "Beskrivelse af de faktiske forhold" i det bindende svar fremgår følgende:

"De fleste mennesker, det være sig enlige som par, hetero- eller homoseksuelle, har en naturlig forventning om at blive forældre. Mange oplever dog, at de ikke kan opnå den ønskede graviditet ad naturlig vej. Flere end hvert 6. par vil på et tidspunkt søge læge på grund af uønsket barnløshed.

Årsagerne til den uønskede barnløshed (subfertilitet) kan skyldes sygdomme eller følger efter sygdomme hos den kvindelige eller den mandlige partner eller hos dem begge. Arvelige og/eller miljømæssige forhold kan også være gældende. For enlige kvinder vil fravær af en mandlig partner (skilsmisse, dødsfald eller selvvalg) være den dominerende faktor, men andre fertilitetsnedsættende faktorer kan, efter udredning, vise sig at være gældende.

I Danmark er ca. 8 procent af en fødselsårgang født efter en eller anden form for assisteret reproduktion (kunstig befrugtning omfattende insemination med partner eller donorsæd, reagensglasbefrugtning, mikroinsemination, æg- og sæddonation og ægsortering).

Behandling for infertilitet kan ske på fertilitetsklinikker på regionernes sygehuse (9), på gynækologiske sygehusafdelinger (4), hos praktiserende speciallæger (35), på private fertilitetsklinikker (12) og på jordemoderklinikker (4). Tallene i parentes er det antal klinikker, der er godkendt af Sundhedsstyrelsen.

Såvel par som enlige (lesbiske ligestilles i lov om kunstig befrugtning med enlige) infertile har ret til vederlagsfri behandling på offentlige klinikker, såfremt kvinden er under 40 år og parret ikke har fælles barn, eller den enlige kvinde ikke har barn i hjemmet. Såfremt disse kriterier ikke kan opfyldes, vil behandling kun kunne ske på private klinikker med eller uden overenskomst med sygesikringen.

Behandlingsmuligheder og behandlingstilbuddene er stort set sammenfaldende for de private og offentlige fertilitetsklinikker. Gynækologiske afdelinger, praktiserende speciallæger og jordemoder-klinikkerne udfører dog kun inseminationer.

Infertilitet eller rettere subfertilitet er et parproblem. Et individ kan kun karakteriseres som infertil = steril såfremt vedkommende ikke har kønsceller (æg- eller sædceller). Ved subfertilitet vil sandsynligheden for at opnå graviditet også afhænge af partnerens fertilitet.

Et par defineres som værende subfertile som par, såfremt graviditet ikke er indtrådt efter ét års normalt samliv med graviditetsønske.

Ved rutineudredning af et subfertilt par vil en eller flere fertilitetsnedsættende faktorer kunne påvises hos ca. 60 procent. Hos de resterende vil en mulig årsag kunne påvises under den videre udredning/behandling hos 10-20 procent. For de tilbageværende beskrives subfertiliteten som værende idiopatisk (uforklaret). Parret er subfertilt trods negative fund.

Hensigten med udredningen er at målrette barnløshedsbehandlingen af det enkelte par. Det generelle behandlingsprincip ved barnløshedsbehandlingen er i dag, at øge kvindens frugtbarhed, forudbestemme ægløsningstidspunktet, og så tæt som muligt herpå, bringe æg og sædceller tættere sammen end under naturlige former.

Dette sker enten ved insemination eller ved reagensglasbefrugtning. Dette princip er således også gældende ved behandling af mandlig subfertilitet. Det er i dag kun muligt i sjældne tilfælde at behandle selve manden ved mandlig subfertilitet. I langt de fleste tilfælde vil behandlingen ved mandlig subfertilitet sigte på at gøre ægget tilgængeligt for befrugtning med de sædceller der nu engang er til rådighed, dvs, ved at behandle kvinden.

Infertilitet/subfertilitet er et parproblem. Ved nedsat sædkvalitet behandler man ikke en "rask" kvinde. Man behandler et "sygt" par med en af de behandlingsmetoder, der findes indiceret. I dag er langt hovedparten af metoderne koncentreret til kvinden.

Enlige og lesbiske (som i loven om kunstig befrugtning ligestilles med enlige) har i de fleste tilfælde en ukendt fertilitet på henvisningstidspunktet. En rutineudredning vil måske kunne påvise en eller flere fertilitetsnedsættende faktorer, men fraværet heraf vil ikke være ensbetydende med en normal fertilitet. Det vil kun en insemination som resulterer i en graviditet kunne gøre.

Ved en "blank" udredning og alder under 35 år kan man forvente at ca. 60 procent vil opnår graviditet i løbet af 6 behandlinger (inseminationer). Hvis ikke graviditet opnås inden for dette antal anses kvinden som subfertil. Kvindens alder har i øvrigt stor indflydelse på fertiliteten, således at chancen for graviditet halveres fra 25 års alderen til 38 års alderen. Chancen halveres yderligere frem til 42 års alderen.

Man kan ikke fremadrettet, ved "blank" udredning, udtale sig om en persons fertilitet. Det kan kun ske bagudrettet. Ved en almindelig udredning, og ved efterfølgende behandling for barnløshed, kan der således først stilles en endelig diagnose undervejs, eller efter endt behandling.

Subfertilitet/infertilitet er således en helbredsrelateret tilstand. Talrige undersøgelser igennem de seneste 25 år viser, at infertilitet kan medføre en alvorlig psykosocial belastning både for kvinder og mænd. En undersøgelse viser, at for kvinder i infertile forhold er den psykiske belastning sammenlignelig med belastningen ved medicinske sygdomme som hjertesygdom og forhøjet blodtryk.

Virksomheden
Spørger er en privat fertilitetsklinik, som tilbyder udredning og behandling for infertilitet. Klinikken har ikke overenskomst meD sygesikringen. Klinikken er godkendt som vævscenter. Personalet udgøres af 3 speciallæger, 1 biolog og 3 bioanalytikere.

Klinikkens patienter er selvhenvendere, hvis kendskab til klinikken kommer fra medier, kolleger, venner, egen læge, speciallæge eller andre fertilitetsklinikker. For de flestes vedkommende er det par/enlige som ikke opfylder kriterierne for vederlagsfri behandling på regionernes sygehuse grundet alder, hjemmeboende fælles børn eller opbrugt behandlingstilbud på offentlige klinikker. Efter henvendelsen får parret/den enlige kvinde tid til en forsamtale med en af klinikkens læger.

Parret/den enlige kvinde anmodes om at medbringe kopi af eventuelle tidligere journalnotater af interesse for problemet (alternativt rekvireres disse af klinikken hos patientens læge). Ved forsamtalen gennemgås parrets/den enlige kvindes sygehistorie, specielt med henblik på fertilitetsproblematikken.

Der foretages en vurdering af kvindens helbred og af parrets/den enliges forældreuegnethed. Den mandlige partner afleverer en sædprøve til analyse og efter behov foretages desuden objektiv undersøgelse, inklusiv testikelscanning og eventuelle laboratorieanalyser.

Den kvindelige part får foretaget en ultralyds- og gynækologisk undersøgelse og efter behov iværksættes yderligere nødvendige laboratorie- og kliniske undersøgelser (hormonanalyser, røntgenundersøgelse, kikkert-undersøgelse af livmoder/æggeledere). Når svar på disse undersøgelser foreligger, kan diagnosen for parret/den enlige stilles og en behandlingsplan kan følGelig præsenteres.

Parret/den enlige kvinde informeres skriftligt og mundtligt om behandlingen, om bivirkninger og risici og forventede sandsynlighed for graviditet.

Virksomhedens behandlingstilbud
Hormonbehandling til fremkaldelse og tidsfastsættelse af ægløsning. Her gives hormontabletter og/eller hormoninjektioner til ægmodning og effekten følges med ultralyd med 2-5 dages interval, indtil den voksende ægblære når en vis størrelse. Ægløsningen induceres med hormoninjektion og parret opfordres til samleje inden for en tidsramme herefter. Seksten dage senere foretages en graviditetstest. Hvis graviditet indtræder, kontrolleres graviditeten ved ultralyd 4-5 uger senere, hvorefter kvinden fortsætter graviditetsovervågningen i det offentlige regi.

Denne behandling gives til kvinder med hormonel ubalance og manglende/ustabil ægløsning.

Såfremt graviditet ikke indtræder i løbet af 3 behandlinger, tilbyder klinikken samtale med henblik på diskussion af fremtidige behandlingsmuligheder.

Behandling med insemination med partnerens sæd omfatter hormonbehandling af kvinden (tabletter og/eller injektioner). Effekten (antallet og størrelsen af voksende ægblærer) vurderes ved ultralyd hver 2-5 dag. Ægløsning fremkaldes ved hormoninjektion og på et givet tidspunkt herefter afleverer partneren en sædprøve. Efter laboratoriemæssig præparering af sæden indføres denne i kvindens livmoder. Seksten dage senere foretages en graviditetstest.

Denne behandling gives ved let til moderat nedsat sædkvalitet hos partneren, ved uforklaret infertilitet og ved manglende ægløsning, hvor graviditet ikke er indtrådt efter 3 hormonbehandlinger.

Såfremt graviditet ikke indtræder i løbet af tre behandlinger, tilbyder klinikken samtale med henblik på diskussion af fremtidige behandlingsmuligheder.

Behandling med insemination med donorsæd omfatter hormonbehandling af kvinden (tabletter og/eller injektioner). Effekten (antallet og størrelsen af voksende ægblærer) vurderes ved ultralyd hver 2-5 dag. Ægløsning fremkaldes ved hormoninjektion og på et givet tidspunkt herefter insemineres kvinden med præpareret donorsæd. Seksten dage senere foretages en graviditetstest.

Denne behandling gives ved fravær af mandlig partner, dvs, enlige/lesbiske med forudgående blank udredning (hvis kvinden er under 35 år gives der ikke hormontilskud de første tre gange) eller ved manglende ægløsning. Tilbydes ligeledes par, hvor den mandlige partner er steril eller hvor tidligere behandlinger med anvendelse af partnerens sæd (insemination/IVF/ICSI) ikke har resulteret i graviditet.

Såfremt graviditet ikke indtræder i løbet af tre behandlinger, tilbyder klinikken samtale med henblik på diskussion af fremtidige behandlingsmuligheder.

Ved reagensglaSbefrugtning uden eller med mikroinseminering findes der forskellige hormonstimulationsregimer, og hvilket regime, der skal vælges, vurderes og drøftes inden behandlingsstart.

I forbindelse med behandlingsstart foretages ultralydsscanning og eventuelt blodanalyse for at vurdere den rette daglige hormondosis. En uge senere foretages ny ultralydskontrol og denne gentages med 2-3 dages interval indtil ægblærerne når den ønskede størrelse. Der gives da en anden hormoninjektion til den sidste modning og der aftales tid til ægudtagning et fast antal timer senere. Ægudtagningen foregår i lokalbedøvelse. Via kvindens skede tømmes ægblærerne med kanyle under ultralydsvejledning. Den udsugede væske overgives til bioanalytiker, som lokaliserer æggene og fører dem over i bakker med vævsmedium og efterfølgende anbringer dem i inkubator.

To timer senere tilsættes sædceller fra den oprensede sæd (fra partner eller donor). Hvis mikroinsemination skal ske, skal celleskyen omkring hvert enkelt æg først fjernes kemisk inden en enkelt sædcelle med mikrokanyle føres ind i det enkelte æg. Døgnet efter kan befrugtningen konstateres. To til fem dage efter ægudtagningen oplægges et til to befrugtede æg i livmoderen, såfremt der findes egnede befrugtede æg. Dette sker ved hjælp af et tyndt kateter. Kvinden fortsætter med hormontilskud frem til graviditetsprøve 16 dage senere. Hvis graviditetsprøven er negativ, stopper kvinden med hormoner. Er den positiv, aftales tid til graviditetsscanning 3 uger senere. Hvis graviditeten er i orden afsluttes kvinden/parret på klinikken og overgår til offentlig fortsat graviditetsopfølgning.

Denne behandling tilrådes ved ustabil ægløsning, ved uforklaret infertilitet og ved let-moderat nedsat sædkvalitet hos partner og hvor tidligere typer af behandling ikke har resulteret i graviditet.

Behandlingen tilrådes desuden til enlige/lesbiske, hvor tidligere inseminationer ikke har resulteret i graviditet.

Tilrådes som førstebehandling til par, hvor partnerens sædkvalitet er nedsat i svær grad.

Tilrådes ligeledes som førstevalg til par/enlige hvor kvindens æggeledere ikke er normalt fungerende samt efter visse andre typer af underlivssygdomme/operationer.

Såfremt graviditet ikke indtræder i løbet af tre behandlinger tilbydes parret/den enlige en samtale til drøftelse af fremtiden, herunder parrets/den enliges chance for graviditet ved fortsat behandling under en eller anden form."

Skatterådets afgørelse
Skatterådet har besvaret det stillede spørgsmål med "Nej, se begrundelsen" i overensstemmelse med SKATs indstilling og begrundelse.

SKAT har blandt andet henvist til følgende (uddrag):

"Spørgsmål 1
Det ønskes bekræftet, at de ydelser Spørger leverer, er fritaget for moms - idet der er tale om behandling af uønsket barnløshed, hvor der før eller under behandlingsforløbet stilles en diagnose der bekræfter, at patienten/parret har en nedsat forplantningsevne (er subfertile)?

...

Det er SKATs opfattelse, at hvis behandling med kunstig befrugtning eller insemination sker på baggrund af, at der efter en lægefagligvurdering er overvejende sandsynlighed for infertilitet hos kvinden, så vil der være tale om behandling af en sundhedsmæssig anomali, der er omfattet af momsfritagelsen i momslovens § 13, stk.1, nr. 1.

Hvis kunstig befrugtning eller insemination derimod sker uden nogen indikation for infertilitet hos den kvinde, der modtager behandlingen, finder SKAT ikke, at der er tale om behandling af en sygdom eller sundhedsmæssig anomali, og ydelsen vil derfor ikke være omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 1.

SKAT finder ikke, at det forhold, at barnløshed kan medføre vanskelige psykiske belastninger for de involverede, i sig selv kan medføre, at fertilitetsbehandling er omfattet af momslovens § 13, stk.1, nr. 1.

...

En indikation af infertilitet hos kvindens partner kan i denne forbindelse ikke tillægges vægt, idet indikationen af infertilitet skal foreligge hos den kvinde, som modtager behandlingen med kunstig befrugtning.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Nej, se begrundelsen".

Spørgsmål 2
Det ønskes bekræftet, at lægelig behandling i form af kunstig befrugtning er fritaget for moms - når behandlingen udføres med det terapeutiske formål at afhjælpe en uønsket barnløshed (anomali) uanset om de uønskede barnløse (subfertile) er par eller enlige?

Idet der henvises til anførte under besvarelsen af spørgsmål 1, er det SKATs opfattelse, at hvis behandling med kunstig befrugtning eller insemination sker på baggrund af, at der efter en lægefagligvurdering er overvejende sandsynlighed for infertilitet hos kvinden, så vil der være tale om behandling af en sundhedsmæssig anomali, der er omfattet af momsfritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr.1.

Hvis kunstig befrugtning eller insemination derimod sker uden nogen indikation for infertilitet, finder SKAT ikke, at der er tale om behandling af en sygdom eller sundhedsmæssig anomali, og ydelsen vil derfor ikke være omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 1.

Det, der er afgørende for, om behandlingen er omfattet af fritagelsesbestemmelsen i momslovens § 13, stk.1, nr. 1, er således ikke, om der er tale om behandling af par eller enlige, men om der sker behandling på baggrund af, at der efter en lægefaglig vurdering, er en indikation for infertilitet - dvs, at der foretages behandling af en sundhedsmæssig anomali hos den person, der behandles.

SKAT finder ikke, at det forhold, at barnløshed kan medføre vanskelige psykiske belastninger for de involverede, i sig selv kan medføre, at fertilitetsbehandling er omfattet af momslovens § 13, stk.1, nr. 1.

...

Indstilling
SKAT indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Nej, se begrundelsen".

Skatterådets afgørelse og begrundelse
Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.

Skatterådet bemærker, at Landsskatteretten ved SKM2014.213.LSR har ændret SKM2012.709.SR. Skatteministeriet har indbragt Landsskatterettens kendelse for domstolen."

Til støtte for afgørelsen har SKAT blandt andet henvist til følgende domme fra EU-domstolen: C-307/01 - Peter d'Ambrumenil, C-384/98 - D mod W (Rosenmayr) og C-141/00 - Ambulanter Pflegedienst Kügler. SKAT har endvidere henvist til følgende afgørelser: SKM2011.48.SR, SKM2008.217.SR, 2010.845.SKAT og  SKM2012.709.SR.

Repræsentantens opfattelse
Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at de bindende svar ændres fra "Nej" til "Ja".

Repræsentanten har i denne forbindelse anført, at man ønsker at fastholde de påstande, der er fremført overfor Skatterådet, ligesom man henviser til Landsskatterettens kendelse i j.nr. 13-0017775.

Følgende fremgår af repræsentantens anmodning om bindende svar (uddrag):

"I 2012 blev der i Danmark udført i alt:

(antal behandlinger):

Reagensglasbefrugtninger (IVF/ ICS I)   

11.707

lnseminationer (partners sæd)

8.989

Inseminationer (donorsæd)                      

10.612

 

Fordelt på følgende klinikker:

(IVF/IUI):

Offentlige fertilitetsklinikker

5.594/2.860

Private fertilitetsklinikker

6.113/6.791

Gynækologiske afdelinger

0 / 312

Jordemoderklinikker

0/6.572

Praktiserende speciallæger                       

0/3.066

 

Procentfordeling af enlige og lesbiske:

 enlige/lesbiske

Offentlige klinikker

9 %

Private klinikker

21%

Jordemoderklinikker

89%

...

Insemination med donorsæd... Gives ligeledes til par som har fravalgt anden, for kvinden mere indgribende behandling (IVF/lCSl) eller hvor der foreligger arvelig sygdom, som ikke bør videreføres.

...

Vores opfattelse og begrundelse

Det er vores og klientens opfattelse af de ydelser som H1 ApS udfører ved behandling for barnløshed, er fritaget for moms, jf. momslovens § 13, stk. 1 nr. 1.

Det er vores opfattelse, at ydelserne som leveres er at betragte som behandling i momslovens forstand eftersom arbejdet udføres af læger mv., og at ydelserne gennemføres med henblik på at diagnosticere, behandle eller helbrede en anomali hos patienten. Ydelserne indeholder et væsentligt behandlingselement som gennemføres ud fra en lægefaglig vurdering af forplantningsevnen.

...

Momsfritagelsen af hospitalsbehandling og lægevirksomhed skal som andre momsfritagelser fortolkes indskrænkende, fordi der er tale om en undtagelse fra hovedreglen om momspligt. Begrebet transaktioner i nær tilknytning til “hospitalsbehandling og pleje" kræver ikke umiddelbart en specielt indskrænkende fortolkning, jf. generaladvokatens udtalelse (præmis 23 og 24) i kommissionen mod Frankrig.

Det overordnede formål med momsfritagelsen af hospitalsbehandling og lægevirksomhed er, at det ikke skal blive uforholdsmæssigt dyrt at få hospitals- og lægebehandling og lignende på grund af de forøgede omkostninger det vil medføre, hvis disse ydelser eller transaktioner i nær tilknytning hertil bliver pålagt moms.

For at en ydelse inden for sundhedsområdet, kan fritages for moms, skal der foreligge en behandling, der med baggrund i C-384/98, defineres som en ydelse, der har til formål at diagnosticere, behandle og så vidt muligt helbrede sygdomme eller sundhedsmæssige uregelmæssigheder, ligesom der også skal være et terapeutisk formål hermed.

Skatterådet har i en sag (SKM2012.709) udtalt, "at behandlinger med kunstig befrugtning og insemination af kvinder er fritaget for moms efter momslovens 13, stk. 1, nr. 1, når behandlingen udføres på baggrund af, at der efter en lægefaglig vurdering er overvejende sandsynlighed for infertilitet hos den kvinde, der behandles. Det afgørende for, om behandlingen er omfattet af fritagelsesbestemmelsen er således den lægefaglige vurdering, og ikke hvorvidt den pågældende kvinde er i parforhold med en mand, i et lesbisk parforhold eller enlig".

Med hensyn til spørgsmål 1, henset til de faktiske forhold, mener vi, at spørgsmålet skal besvares bekræftende.

Personalet der udfører behandlingerne på H1 ApS har en relevant sundhedsfaglig uddannelse og den rette kompetence, hvorfor krav til uddannelse må anses for at være opfyldt. Af SKM2012.155 fremgår det blandt andet, at personer der har opnået en autorisation efter bestemmelserne i autorisationsloven pr. definition opfylder de uddannelseskrav, der er nødvendige for at kunne udføre behandlinger i momslovens forstand.

Ydelserne der udføres mod barnløshed bør anses som værende behandling idet der er tale om, at der stilles en diagnose i form af en udredning forinden behandlingen mod barnløshed påbegyndes. Der stilles tillige en diagnose undervejs, og en endelig diagnose efter endt behandling.

Den endelige diagnose vil som regel altid påvise nedsat fertilitet i en eller anden grad.

Som beskrevet indledningsvis, så foretages der en tilrettelagt udredning netop med henblik på at fastslå hvorvidt parret/den enlige er infertil/subfertil.

- Der foretages en vurdering af parrets/den enlige forældreegnethed
- Der foretages en generel vurdering af kvindens helbred
- Der foretages en utralyds- og gynækologisk undersøgelse af kvinden
- Der iværksættes yderligere nødvendige laboratorie- og kliniske undersøgelser

På baggrund af de foretagne undersøgelser (udredning) kan der stilles en diagnose for parret/den enlige og behandlingen kan herefter iværksættes. Der henvises til behandlingsformerne under afsnittet "beskrivelse af virksomheden".

En normal rutineudredning på en kvinde (normalt par, lesbisk par eller enlig) vil som nævnt tidligere kunne påvise en eller flere fertilitetsnedsættende faktorer. En kvinde (enlig eller et lesbisk) kan dog sagtens være subfertil uden at der ved en normal udredning er konstateret en eller flere fertilitetsnedsættende faktorer.

F. eks. kan en enlig have levet i et parforhold i mange år uden at der er indtrådt en graviditet. Den manglende graviditet kan herefter være en direkte årsag til status som enlig. En forudgående udredning inden behandlingen påbegyndes vil nødvendigvis ikke kunne påvise at kvinden er infertil/ subfertil. Faktum er dog at den enlige ikke har kunne opnå graviditet på normal vis. Behandlingen for barnløshed vil efterfølgende kunne afdække nedsat forplantningsevne i større eller mindre grad.

Et lesbisk par kan også ad egen vej have forsøgt at opnå graviditet med en mandlig partner. Her vil behandlingen også kunne påvise anomalier i et vist omfang.

SKAT har i et styresignal offentliggjort i SKM2011.181 udtalt, at en synsprøve i momsmæssig forstand må anses for en ydelse, der leveres med henblik på at stille en diagnose af en sundhedsmæssig anomali i form af eksempelvis bygningsfejl, nærsynethed eller langsynethed.

Synsprøver kan dog også gennemføres uden at der stilles en diagnose i form af bygningsfejl, nærsynethed eller langsynethed. Det forhold at patienten har et normalt syn fører ikke til at synsprøven anses for at være momspligtig, jf. styresignalet.

Vi mener ikke, at de ydelser som vores klient leverer, i momsmæssig forstand adskiller sig væsentligt fra de ydelser som en optiker leverer i forbindelse med en synsprøve.

Tværtimod mener vi, at de ydelser som vores klient leverer i forbindelse med den indledende udredning, den kunstige befrugtning, opfølgning og afslutning, har karakter at lægefaglige ydelser rettet mod en sundhedsmæssig uregelmæssighed i form al barnløshed.

Behandlingen som iværksættes (behandlingen mod barnløshed) er efter vores opfattelse at betragte som en et lægeligt indgreb der både diagnosticerer eventuelle sundhedsmæssige uregelmæssigheder, samt behandler en sundhedsmæssig uregelmæssighed.

Med hensyn til spørgsmål 2, mener vi at selve behandlingen i form af kunstig befrugtning (insemination/ reagensglas) er at betragte som behandling i momsmæssig henseende, hvilket kan sluttes af SKM2010.845.

I styresignalet redegør SKAT for at kosmetiske behandlinger (store såvel som små indgreb) er fritaget for moms når de lægelige indgreb foretages med baggrund i at afvigelsen fra normaludseendet udgør en væsentlig psykisk belastning.

Det fremgår videre af styresignalet at "I praksis er det imidlertid ikke muligt at opstille objektive kriterier for, hvornår en person afviger fra normaludseendet, herunder om der foreligger en psykisk indikation, der kan begrunde en momsfritagelse. Dette skyldes, at der er tale om en subjektiv vurdering, der som oftest varierer fra behandler til behandler".

Faktum er, at mange par, herunder enlige og lesbiske påvirkes psykisk af et ønske om at få børn
- uden dog at være i stand til at få børn.

De indgreb der foretages hos H1 ApS i form af behandling for barnløshed er efter vores opfattelse at betragte som et væsentligt operativ indgreb der ikke bare foretages for at opnå en titel som mor eller forældre.

Afsluttende bemærkninger
De nuværende regler, herunder Skatterådets afgørelse offentliggjort i SKM2012.709, er efter vores opfattelse ikke praktisk anvendelig.

For det første diskriminerer styresignalet indirekte mellem kvinder der lever i parforhold med en mand, og kvinder som er enlig eller homoseksuel.

For det andet er det praktisk umuligt at fastslå, at der er overvejende sandsynlighed for infertilitet inden behandlingen for barnløshed på begyndes. Denne status foreligger først midt i behandlingen eller efter endt behandling.

For det tredje vil mange patienter have svært ved at se hvorfor kosmetiske indgreb er momsfritaget, mens fertilitetsbehandling som oftest fører til fødsel af et individ er momspligtigt."

Til støtte for klagen har repræsentanten blandt andet anført, at der i SKM2015.187.SR ikke fremgår et krav om, at det skal være overvejende sandsynligt, at et foster har en kromosomfejl for at ydelsen er omfattet af momsfritagelsen.

Repræsentanten har desuden anført, at spørgsmål 1 drejer sig om par, der har et fysisk problem med at opnå graviditet, medens spørgsmål 2 vedrører den situation, at parret/den enlige derudover oplever en psykisk belastning som følge af problemerne med at opnå graviditet.

Landsskatterettens afgørelse
I henhold til momslovens § 4 betales der afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet.

I henhold til momslovens § 13, stk. 1, nr. 1 fritages dog følgende varer og ydelser for afgift:
"Hospitalsbehandling og lægevirksomhed, herunder kiropraktik, fysioterapi og anden egentlig sundhedspleje samt tandlæge- og anden dentalvirksomhed"

Efter momssystemdirektivets artikel 132, stk. 1, litra b og c (tidligere 6. momsdirektivs artikel 13, punkt A, stk. 1, litra b, c og i), fritages følgende virksomheder af almen interesse:

"b) Hospitalsbehandling og pleje samt transaktioner i nær tilknytning hertil, udført af offentligretlige organer, eller under sociale betingelser svarende til dem, der gælder for sådanne organer, af hospitaler, centre for lægebehandling og diagnostik og andre lignende behørigt anerkendte institutioner.

c) Behandling af personer som et led i udøvelse af lægegerning og dertil knyttede erhverv, som fastsat af den pågældende medlemsstat."

For så vidt angår repræsentantens præcisering af de stillede spørgsmål under sagens behandling i Skatteankestyrelsen, bemærkes det indledningsvist, at Landsskatteretten besvarer de stillede spørgsmål med den ordlyd, de er forelagt Skatterådet.

I det bindende svar SKM2012.709.SR tog Skatterådet stilling til, hvorvidt 1. spørger er fritaget for moms vedrørende behandlinger, som består i, at der sker kunstig befrugtning af æg, der udtages fra kvindens æggestok, og som efter befrugtning og deling igen sættes op i livmoderen, 2. momsfritagelsen er afhængig af, om behandlingerne udføres for kvinder, der ikke selv kan få børn af naturlig vej, eller om behandlingerne udføres for enlige kvinder eller lesbiske par, 3. om spørger er fritaget for moms vedrørende behandlinger, som består i, at donorsæd indføres i kvindens livmoder med henblik på "naturlig" befrugtning, 4. om momsfritagelsen er afhængig af, om behandlingerne udføres for kvinder, der ikke kan få børn ad naturlig vej, eksempelvis på grund af dårlig sædkvalitet hos den mandlige partner, eller om behandlingerne udføres for enlige kvinder eller lesbiske par, og 5. om der skal betales moms for opbevaring af donorsæd, når en kvinde i forbindelse med behandling bestiller flere sædportioner med henblik på eventuel senere brug ved fornyet behandling, hvor man vil sikre sig sæd fra samme donor? 

Spørgsmålene blev besvaret således:

"Spørgsmål 1
Hvis behandling med kunstig befrugtning eller insemination sker på baggrund af, at der efter en lægefagligvurdering er overvejende sandsynlighed for infertilitet hos kvinden, så vil der være tale om behandling af en sundhedsmæssig anomali, der er omfattet af momsfritagelsen i momslovens § 13, stk.1, nr. 1.

Hvis kunstig befrugtning eller insemination derimod sker uden nogen indikation for infertilitet hos den kvinde, der modtager behandlingen, er der ikke tale om behandling af en sygdom eller sundhedsmæssig anomali, og ydelsen vil derfor ikke være omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 1.

...

Spørgsmål 2
Med henvisning til det anførte under besvarelsen af spørgsmål 1, at hvis behandling med kunstig befrugtning eller insemination sker på baggrund af, at der efter en lægefagligvurdering er overvejende sandsynlighed for infertilitet hos kvinden, så vil der være tale om behandling af en sundhedsmæssig anomali, der er omfattet af momsfritagelsen i momslovens § 13, stk.1, nr. 1.
Hvis kunstig befrugtning eller insemination derimod sker uden nogen indikation for infertilitet, er der er tale om behandling af en sygdom eller sundhedsmæssig anomali, og ydelsen vil derfor ikke være omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 1.

...

Spørgsmål 3 og 4
Der henvises til besvarelsen af spørgsmål 1 og 2, idet denne besvarelse gælder for såvel IVF-behandlinger som IUI-behandlinger.

...

Spørgsmål 5
Da der herefter er tale om en levering af en biydelse til en hovedydelse, skal den samlede levering behandles momsmæssigt på samme måde som hovedydelsen. 

Det vil sige, at hvis hovedydelsen - kunstig befrugtning eller insemination - jf. spørgsmål 1-4 er momspligtig, så vil den del af vederlaget der er betaling for depotydelsen også være momspligtigt og tilsvarende, hvis hovedydelsen er momsfritaget, vil også betalingen for depotydelsen være momsfritaget."

Spørgeren valgte at klage over svaret på spørgsmål 1 og 2, jf. SKM2014.213.LSR. Landsskatteretten besvarede spørgsmål 1 med "ja", spørgsmål 2 med "nej", og spørgsmål 3 og 4 med en henvisning til besvarelsen af spørgsmål 1 og 2, idet besvarelserne gælder for såvel IVF-behandlinger som IUI-behandlinger.

Skatteministeriet indbragte sagen for domstolene og spørgeren tog efterfølgende bekræftende til genmæle.

Landsskatteretten finder, at såfremt der efter en lægefaglig vurdering er overvejende sandsynlighed for infertilitet hos den kvinde, der modtager behandling mod ufrivillig barnløshed, er ydelsen momsfritaget efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 1, idet der således vil være tale om behandling med terapeutisk formål af en sundhedsmæssig anomali.

Landsskatteretten er således enig i Skatterådets afgørelse, der derfor stadfæstes.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter