Dato for udgivelse
26 Apr 2017 08:17
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
28 Mar 2017 14:29
SKM-nummer
SKM2017.308.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
16-1666624
Dokument type
Bindende svar
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Ejendomsavancebeskatning
Emneord
Salg af fast ejendom, forlods ekspropriation
Resumé

Skatterådet kunne bekræfte, at spørgers ejendom kunne overtages af Vejdirektoratet på ekspropriationslignende vilkår i forbindelse med anlæg af en ny jernbane over Vestfyn uden skattemæssige konsekvenser.

Hjemmel

Ejendomsavancebeskatningsloven § 1 og § 11.

Reference(r)

Ejendomsavancebeskatningsloven § 1 og § 11,
Jernbaneloven § 33

Henvisning

Den juridiske vejledning 2017-1, C.H.2.1.18.3 Erstatninger i ekspropriationssituationer (frivillige salg)


Spørgsmål

  1. Vil ejendommen beliggende x-vej, y-by, kunne overtages af vejdirektoratet på ekspropriationslignende vilkår i forbindelse med anlæg af en ny jernbane over Vestfyn uden skattemæssige konsekvenser?

Svar

  1. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørgerne ejer ejendommen beliggende x-vej, y-by. Ejendommen er på 12.112 m2 (ifølge OIS/BBR) og beliggende i landzone.

Ejendommen er vurderet som en beboelsesejendom over 5.000 m², der helt eller delvis ligger i landzone, efter vurderingslovens § 33, stk. 8. Ejendommen har en benyttelseskode 01.

Ejendommen består af tre selvstændige matrikler. Matriklerne er ikke samnoteret. Ifølge tingbogen er der tale om tre ejendomme med hver deres matrikelnummer.

Ejendommen benyttes som bolig af ejer.

Den daværende regering (S, SF og RV) har sammen med Enhedslisten og Dansk Folkeparti den 14. januar 2014 indgået aftale om "En moderne jernbane - udmøntning af Togfonden DK".

En del af aftalen omfatter "Timemodellen", der betyder, at der skal være 1 times rejsetid i tog mellem København og Odense, Odense og Aarhus, Odense og Esbjerg samt Aarhus og Aalborg.

I forbindelse med en realisering af Timemodellen skal der bl.a. anlægges en ny bane over Vestfyn.

I forlængelse af den politiske aftale er Vejdirektoratet blevet bedt om at udarbejde en VVM­undersøgelse af en ny bane over Vestfyn.

Arbejdet med VVM-undersøgelsen startede op sidst i 2014. På baggrund af indkomne ideer og forslag er der blevet arbejdet videre med linjeføringerne, og 10. april 2015 blev der fremlagt optimeret linjeføringer for den kommende jernbane over Vestfyn.

Vejdirektoratet har afsluttet VVM-undersøgelsen af de tre alternative linjeføringer, hvilket er blevet offentliggjort den 4. juli 2016 med udgivelsen af en VVM-redegørelse med tilhørende bilag og kort.

Spørgerne har tidligere anmodet Vejdirektoratet om forlodsekspropriation efter Jernbanelovens § 33. Vejdirektoratet har den 12. november 2015 meddelt afslag på forlodsekspropriation med baggrund i, at kriterie 1 om, at ejendommen skal berøres særligt indgribende, ikke på daværende tidspunkt blev anset for værende opfyldt.

Spørgerne har den 24. august 2016 anmodet om genoptagelse af afslaget på forlodsekspropriation. Vejdirektoratet har ved afgørelse af 29. august 2016 vurderet, at ejendommen er berørt i sådan en grad, at Jernbanelovens § 33 om forlodsekspropriation er opfyldt.

Af afgørelsen fremgår, at det er de optimerede/offentliggjorte linjeføringer, som lægges til grund for konkret sagsbehandling i forbindelse med anmodninger om fremrykket ekspropriation.

Såfremt der vælges en linjeføring samt vedtages en anlægslov i forlængelse af VVM-fasen, forventes anlægsarbejdet udført i perioden 2018-2023.

Følgende fremgår af Vejdirektoratets afgørelse:

"På baggrund af de offentliggjorte materialer (VVM-redegørelsen), er den konkrete ejendom berørt af skitseforslag for samtlige løsninger for en ny bane over Vestfyn.

I den konkrete situation er det skitserede linjeforløb/tracé for banen - uanset linje - sammenfaldende ud for den konkrete ejendom.

Ud fra det skitseret anlagte linjeforløb mod nord - nærmest ejendommene - er indgrebet i østligste ende vist som et indgreb på 4 meter gradvis faldende mod vest.

Eksisterende bane er fra midten tracé og til nærmeste bygningsdel cirka 25 meter. Nærmeste afgræsning af nærmeste tracé og eksisterende bygningsdel er cirka 10 meter.

Ejendommen er omfattet af arbejdsarealer, der er vist som værende placeret igennem boligen, hvilket på nuværende tidspunkt ikke kan indskrænkes af anlægstekniske årsager ved den konkrete ejendom.

Tracé for samtlige løsning er identiske på samme lokation.

Det er vurderingen, at ejendommen berøres af projekteringen i en sådan grad, at ejendommene vil skulle totaleksproprieres (uanset valg af linjeføring), såfremt det illustrerede arbejdsareal skal benyttes, sammenholdt med omfanget af anlægsarbejde med krydsning af banen på det konkrete sted."

Vejdirektoratet har efterfølgende fastsat prisen på ejendommen i samråd med SKAT efter besigtigelse.

I brev fra Vejdirektoratet af 13. september 2016 om fastsættelse af prisen fremgår, at det bemærkes, at overtagelsen af den konkrete ejendom er på ekspropriationslignende vilkår. Det betyder, at der ikke udarbejdes tilstandsrapport eller energimærke mv. i forbindelse med overtagelsen.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Spørgerne mener begge spørgsmål kan besvares med "ja".

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at ejendommen beliggende x-vej, y-by, vil kunne overtages af vejdirektoratet på ekspropriationslignende vilkår i forbindelse med anlæg af en ny jernbane over Vestfyn uden skattemæssige konsekvenser?

Begrundelse

Efter ejendomsavancebeskatningslovens § 1 medregnes fortjeneste ved afståelse af fast ejendom ved indkomstopgørelsen.

Dette gælder dog ikke fortjeneste, der er indvundet ved modtagelse af en erstatningssum i anledning af ekspropriation. Denne fortjeneste er skattefri efter § 11, stk.1, 1. pkt.

Reglen om skattefritagelse gælder efter lovens § 11, stk. 1, 2. pkt., også for fortjeneste ved salg til en erhverver, der efter formålet med erhvervelsen opfylder betingelserne for at ekspropriere ejendommen, jf. afgørelsen TfS1995,575HD.

Skattefritagelse efter ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk. 1, forudsætter, at der er tale om fortjeneste ved modtagelse af ekspropriationserstatninger for fast ejendom, der er omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven. Der skal på aftaletidspunktet være hjemmel og også være vilje til, at ekspropriationen vil ske i mangel af en frivillig aftale.

Spørgerne har tidligere anmodet Vejdirektoratet om overtagelse af ejendommen. Vejdirektoratet har den 12. november 2015 givet afslag på forlodsekspropriation af ejendommen, da kriterie nr. 1 i jernbanelovens § 33 om, at ejendommen skal berøres særligt indgribende, på daværende tidspunkt ikke var vurderet som værende opfyldt.

Spørgerne anmoder herefter den 24. august 2016 om genoptagelse af afslaget, efter VVM-redegørelsens 3 linjeforslag er blevet offentliggjort.

Den 29. august 2016 godkender Vejdirektoratet overtagelsen af ejendommen beliggende x-vej, y-by efter jernbanelovens § 33 om forlods ekspropriation. Overtagelse af ejendomme efter jernbanelovens § 33 sker på ekspropriationslignende vilkår, også selvom ejeren selv skal anmode om overtagelse af ejendommen, jf. forarbejderne til § 33 (L 162 af 11. marts 2015), SKM2008.816.SR og SKM2015.799.LSR (modsætningsvist).  

Vejdirektoratet har i samarbejde med SKAT fastsat prisen.

Det fremgår af Vejdirektoratets afgørelse den 29. august 2016, at betingelserne for forlodsekspropriation er opfyldt, da kriterierene nævnt i jernbanelovens § 33 anses for opfyldt. 

Vejdirektoratet vurderer nu, at ejendommen berøres af projekteringen i en sådan grad, at ejendommene vil skulle totaleksproprieres (uanset valg af linjeføring), såfremt det illustrerede arbejdsareal skal benyttes, sammenholdt med omfanget af anlægsarbejde med krydsning af banen på det konkrete sted.

På denne baggrund anser SKAT betingelserne i ejendomsavancebeskatningslovens § 11 om ekspropriationshjemmel og vilje for opfyldt, jf. SKM2006.438.SKAT.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Ejendomsavancebeskatningslovens § 1:

Fortjeneste ved afståelse af fast ejendom medregnes til den skattepligtige indkomst efter reglerne i denne lov.

Stk.2. Loven gælder ikke for fortjeneste eller tab ved afståelse af fast ejendom, der er erhvervet som led i den skattepligtiges næringsvej

Ejendomsavancebeskatningslovens § 2 (uddrag):

Erstatnings- og forsikringssummer sidestilles med salgssummer, jf. dog §§ 10 og 11.

(...)

Ejendomsavancebeskatningslovens § 11 (uddrag):

Fortjeneste, der er indvundet ved modtagelse af en erstatningssum i anledning af ekspropriation, medregnes ikke. Det samme gælder fortjeneste ved salg til en erhverver, der efter formålet med erhvervelsen opfylder betingelserne for at ekspropriere ejendommen. Fortjeneste indvundet ved afhændelse efter § 34 i lov om forurenet jord medregnes heller ikke

(...)

Jernbanelovens § 33 (uddrag):

Transportministeren kan efter anmodning fra ejeren i særlige tilfælde overtage en ejendom, der berøres særlig indgribende af en projekterings- eller anlægsaktivitet i forbindelse med projekteringen eller anlægget af nye statslige baneanlæg eller ændring af eksisterende statslige baneanlæg, før tidspunktet for de ordinære ekspropriationer, hvis ejendommen ikke kan afhændes på normale vilkår. Ikke-statslige anlægsmyndigheder kan på samme betingelser som i 1. pkt. overtage en ejendom, idet anlægsmyndigheden afholder alle omkostningerne hertil.

Stk. 2. Hvis transportministeren afslår ejerens anmodning efter stk. 1, eller hvis der ikke kan opnås enighed om prisen for ejendommens overtagelse, henvises sagen til ekspropriations- og taksationsmyndighederne i henhold til lov om fremgangsmåden ved ekspropriation vedrørende fast ejendom.

Forarbejder

L 162 af 11. marts 2015

Til § 33

Bestemmelsen viderefører den gældende jernbanelovs § 2 e, dog med ændringer i stk. 1, hvor selskaber fjernes fra bestemmelsen. I stedet kommer det til at fremgå, at ikke-statslige anlægsmyndigheder kan overtage en ejendom, idet anlægsmyndigheden afholder alle omkostninger hertil. Bestemmelsen omhandler som noget nyt muligheden for at overtage en ejendom, der berøres særligt indgribende af både en projekterings- eller anlægsaktivitet. Dette er en ændring, da den gældende jernbanelovs § 2 e alene omhandler projekteringsfasen.

(...)

Den foreslåede bestemmelse i stk. 1 indebærer, at transportministeren efter anmodning fra ejeren i særlige tilfælde kan overtage en ejendom, der berøres særligt indgribende af en projekterings- eller anlægsaktivitet i forbindelse med projekteringen eller anlægget af nye statslige baneanlæg eller ændring af eksisterende statslige baneanlæg, før tidspunktet for de ordinære ekspropriationer, hvis ejendommen ikke kan afhændes på normale vilkår. Ikke-statslige anlægsmyndigheder kan på samme betingelser som i 1. pkt. overtage en ejendom, idet anlægsmyndigheden afholder alle omkostningerne hertil.

(...)

Ved »særligt indgribende« sigtes til en situation, hvor transportministeren vurderer, at der er en betydelig risiko for, at den pågældende ejendom senere vil blive totaleksproprieret. Det vil ikke være et krav, at det forventes, at ejendommen vil skulle totaleksproprieres. Det vil derfor kunne komme på tale, hvis de øvrige betingelser er opfyldt, at staten overtager et areal, selv om ejendommen kun delvist forventes eksproprieret, eller hvis ejeren påføres væsentlige ulemper i forbindelse med aktivitetens gennemførelse. Det indebærer, at den forventede delvise ekspropriation eller de ulemper, som aktiviteten indebærer, skal have et betydeligt omfang.

Selv om kravet om, at ejendommen skal berøres særligt indgribende af aktiviteten, er opfyldt, skal også betingelsen om, at der skal være tale om et »særligt tilfælde« være opfyldt, førend transportministeren kan ekspropriere de pågældende ejendomme før de ordinære ekspropriationer.

Som eksempler på »særligt tilfælde« kan nævnes, at en fremrykket ekspropriation kan afværge væsentlige økonomiske konsekvenser, f.eks. hvis en erhvervsvirksomhed lider et betydeligt indtægtstab, hvis der ikke sker ekspropriation før de ordinære ekspropriationer. Et andet særligt tilfælde kan være, hvis ejeren har særlige personlige årsager til at ønske ejendommen overtaget før tidspunktet for den ordinære ekspropriation.

Særlige personlige årsager kan f.eks. være sygdom, alder, familieforøgelse eller andre sociale årsager. Forventede ændringer i ejendomspriserne kan ikke i sig selv anses for at udgøre en væsentlig økonomisk konsekvens.

Det er i øvrigt en betingelse, at projektet hindrer afhændelse af den pågældende ejendom på normale vilkår, hvilket ejeren kan dokumentere f.eks. ved erklæring fra en ejendomsmægler.

En fremrykket ekspropriation vil kun komme på tale, hvis ejeren af den pågældende ejendom eller erhvervsvirksomhed anmoder herom.

Det følger af stk. 2, at hvis transportministeren afslår ejerens anmodning efter stk. 1, eller hvis der ikke kan opnås enighed om prisen for ejendommens overtagelse, henvises sagen til ekspropriations- og taksationsmyndighederne i henhold til lov om fremgangsmåden ved ekspropriation vedrørende fast ejendom.

Der er altså mulighed for, at der først og fremmest kan indgås aftale mellem ejeren af en ejendom og transportministeren. Det er hensigten med denne mulighed, at der så vidt muligt skal fastlægges en proces, der medfører en smidig og hurtig afklaring af erstatningsspørgsmålet uden nødvendigvis at involvere ekspropriations- og taksationsmyndighederne.

(...)

Praksis

SKM2008.816.SR

Skatterådet fandt, at betingelserne for skattefritagelse i EBL § 11, 2. pkt., var opfyldt ved et krav om overtagelse af en ejendom efter § 48 i planloven. Der var efter bestemmelsen i planlovens § 48 kun overtagelsespligt for kommunen, hvis ejendommen på grund af den pågældende bestemmelse ikke kunne udnyttes økonomisk rimeligt i overensstemmelse med anvendelsen af de omliggende ejendomme. Det var en betingelse for skattefritagelse, at kommunen vedkendte sig sin forpligtelse efter planlovens § 48 og opfyldte denne forpligtelse ved at købe ejendommen.

SKM2014.721.SR

Skatterådet fandt, at salget af en ejendom kunne ske skattefrit efter ejendomsavancebeskatningslovens § 11, såfremt ejendommen opfyldte overtagelsesforpligtigelsen i jernbanelovens § 2 d eller forpligtigelsen til fremrykkede ekspropriation i jernbanelovens § 2 e. Skatterådet fandt også, at det var uden betydning for skattefriheden, om erstatningens størrelse fastsattes ved en frivillig aftale mellem parterne eller af taksationsmyndighederne, når afståelsen skete som følge af jernbanelovens § 2d eller § 2e.

SKM2015.799.LSR

Landsskatteretten fandt til salg af en ejendom, hvor forlods overtagelse var afslået af Vejdirektoratet, ikke opfyldte betingelserne for salg på ekspropriationslignende vilkår. Idet der ikke i den forudgående projekteringsfase var oplyst anden hjemmel til ekspropriation på tidspunktet for ejendommens overdragelse den 21. oktober 2013, måtte det lægges til grund, at ejendommen ikke kunne eksproprieres på dette tidspunkt. Det var derfor uden betydning, at det måtte kunne påregnes, at overtagelsen af ejendommen i hvert fald for en dels vedkommende ville blive gennemført ved ekspropriation efter gennemførslen af den senere anlægslov. Idet der således ikke var hjemmel til ekspropriation på tidspunktet for ejendommens overdragelse, kunne ingen del af fortjenesten ved overdragelsen til G1 A/S anses for omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 11, stk. 1, 2. pkt.

C.H.2.1.6.5. Erstatning og forsikringssummer (uddrag):

Regel

En modtagen erstatning behandles skattemæssigt som det tab, erstatningen ydes for.

Når en ejer modtager erstatnings- og forsikringssummer i forbindelse med skader på fast ejendom, sidestilles det med salgssummer i ejendomsavancebeskatningsloven, og fortjenesten beskattes efter lovens regler. Se EBL § 2, stk. 1.

Undtagelse

Erstatnings- eller forsikringssummen vedrørende den faste ejendom skal ikke beskattes, hvis den har karakter af en ekspropriationserstatning, der er fritaget for beskatning efter EBL § 11, eller hvis der er tale om, at en skaderamt bygning bliver genopført, og betingelserne i EBL § 10 om skattefritagelse er opfyldt.

Bemærk

Det fremgår ikke af ordlyden af EBL § 2, stk. 1, at det er en forudsætning for at anvende bestemmelsen, at hele eller dele af ejendommen er afstået.

C.H.2.1.18.3 Erstatninger i ekspropriationssituationer (frivillige salg) (uddrag):

Praksis

Følgende betingelser skal være opfyldte på aftaletidspunktet, for at en overdragelse kan anses for sket i en ekspropriationssituation:

  1. Der skal på aftaletidspunktet være ekspropriationshjemmel i lovgivningen til formålet
  2. På aftaletidspunktet skal det kunne påregnes (stå klart), at ekspropriationen vil ske i mangel af frivillig aftale, dvs. at den eksproprierende myndighed skal vise vilje til at ekspropriere. Der skal være ekspropriationsrealitet.

Se SKM2006.438.SKAT.

Bemærk om betingelse nr. 1

Den første betingelse om, at der skal være hjemmel i loven til ekspropriation på aftaletidspunktet, er først opfyldt på det tidspunkt, hvor den ekspropriationsberettigede myndighed rent faktisk kan gå i gang med de indledende skridt til ekspropriationen.

Eksempel

Hjemlen til at ekspropriere kan eksempelvis være planloven § 47, stk. 1. Det står i bestemmelsen, at kommunalbestyrelsen kan ekspropriere fast ejendom, der tilhører private eller private rettigheder over fast ejendom, når ekspropriationen vil være af væsentlig betydning for at sikre virkeliggørelsen af en lokalplan eller en byplanvedtægt. Det er bl.a. en forudsætning for at anvende ekspropriationsbestemmelsen i planloven § 47, stk. 1, at lokalplanen er vedtaget og offentliggjort på det tidspunkt, hvor kommunalbestyrelsen træffer beslutning om ekspropriation.

Bemærk om betingelse nr. 2

Den anden betingelse går på, at der skal være vilje til ekspropriation på aftaletidspunktet, dvs. at det også skal kunne sandsynliggøres, at den ekspropriationsberettigede myndighed vil ekspropriere, hvis den frivillige aftale ikke bliver indgået.

Om dette er sandsynliggjort, afgøres på grundlag af en konkret vurdering på baggrund af samtlige omstændigheder i den enkelte sag. Hvis der er tvivl om, hvorvidt der kan og vil blive gennemført en ekspropriation, hvis den frivillige aftale ikke bliver indgået, må den konkrete sag drøftes med den myndighed, som lovbestemmelsen om ekspropriation hører under.

Hvis det er kommunalbestyrelsen, der er ekspropriationsberettiget, kan ekspropriationsvilje fx dokumenteres med en henvisning til en beslutning i kommunalbestyrelsen om, at ejendommen ønskes erhvervet om nødvendigt ved ekspropriation.

C.H.2.1.18.3 Erstatninger i ekspropriationssituationer (frivillige salg) (uddrag)

Særligt om regler for forlods ekspropriation (fremrykket ekspropriation)

I eksempelvis jernbanelovens § 33 (tidligere § 2 e), og i visse specialbestemmelser vedrørende større byggerier, kan der være bestemmelser om forlods ekspropriation. Det betyder, at der er hjemmel til at overtage en ejendom på et tidspunkt tidligere end tidspunktet for de ordinære ekspropriationer, hvis en række betingelser opfyldes.

Der stilles krav om, at ejendommen berøres særligt indgribende af en projekteringsaktivitet, og at ejendommen derfor ikke kan sælges på normale vilkår.  I disse situationer kan transportministeren efter anmodning fra ejeren overtage ejendommen på dette tidlige tidspunkt. Se eksempelvis jernbanelovens § 33 og Lov om projektering af fast forbindelse over Femern Bælt med tilhørende landanlæg i Danmark § 14. 

Hermed kan ekspropriationen fremrykkes, så den ikke behøver at afvente vedtagelsen af en projekteringslov.

En erstatning udbetalt i forbindelse med forlods ekspropriation kan være omfattet af EBL § 11, og fortjenesten hermed skattefri, hvis de særlige betingelser, der stilles i bestemmelsen om forlods ekspropriation er opfyldt og der samtidig er ekspropriationsvilje (det skal være påregneligt, at hvis ejendommen ikke overdrages frivilligt, så vil myndigheden ekspropriere til fordel for projektet).

Se SKM2014.721.SR, hvor Skatterådet bekræftede, at salget af ejendommen kunne ske skattefrit efter EBL § 11, hvis ejendommen opfyldte betingelsen for fremrykket ekspropriation i jernbanelovens § 2 e (nu § 33).

Se også SKM2015.799.LSR, hvor salget af en ejendom ikke fandtes at opfylde betingelserne for forlods ekspropriation, da overtagelse på ekspropriationslignende vilkår var afslået af Vejdirektoratet forud for salget.