Dato for udgivelse
01 May 2017 13:26
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
18 Apr 2017 09:48
SKM-nummer
SKM2017.321.BR
Myndighed
Byret
Sagsnummer
BS 10D-2108/2015
Dokument type
Dom
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Når man ønsker vejledning eller information
Emneord
Transaktioner, koncernforbundet, selskab, armslængdevilkår, aftaleprocedure, MAP, tyske, indbringelsesfristen, MAP-anmodning, MAP-forhandlinger
Resumé

De tyske skattemyndigheder havde forhøjet et tysk selskabs indkomst i indkomstårene 2001-2010, idet selskabets transaktioner med bl.a. et dansk koncernforbundet selskab ikke var foregået på armslængdevilkår.

Efter at SKAT havde vejledt det danske selskab om adgangen til gensidig aftaleprocedure (MAP) efter bl.a. EF-voldgiftskonventionen samt indbringelsesfristen på 3 år, anmodede selskabet SKAT om at indlede MAP-forhandlinger med de tyske skattemyndigheder. Af anmodningen fremgik det, at selskabet ønskede MAP-forhandlinger for indkomstårene 2005-2009. Først efter 3 års-fristens udløb oplyste selskabet SKAT om, at MAP-anmodningen også skulle omfatte indkomstårene 2001-2004.

Under henvisning til at der kunne være flere bevæggrunde for, at der ikke blev indgivet MAP-anmodning for samtlige indkomstår, samt at selskabet - som havde været bistået af et revisionsfirma, hvem SKAT forud for udløbet af indbringelsesfristen have forespurgt, hvorvidt der manglede MAP-anmodning for de første indkomstår - fandt retten ikke, at SKAT burde have indset, at selskabet havde befundet sig i en vildfarelse og burde have foretaget en yderligere vejledning end sket.

Skatteministeriet blev derfor frifundet for selskabets påstand om, at SKAT skulle pålægges at indlede og søge gennemført gensidig aftaleprocedure efter EF-voldgiftskonventionen for indkomstårene 2001-2004.

Reference(r)

Forvaltningslovens § 7

Henvisning

Den Juridiske Vejledning 2017-1, A.A.7.4

Henvisning

Den Juridiske Vejledning 2017-2, C.D.11.15.2.3  


Parter

H1

(v/Adv. Fm. Christian Mailand Hjort

Mod

Skatteministeriet

(v/Adv. Per Lunde Nielsen)

Afsagt af byretsdommer

Nanna Blach

Sagens baggrund og parternes påstande

Denne sag, der er anlagt den 25. august 2015, vedrører spørgsmålet om, hvorvidt SKAT for indkomstårene 2001-2004 med rette har afvist sagsøgeren, H1's, i det følgende benævnt H1, anmodning om at indlede såkaldt gensidig aftaleprocedure (Mutual Agreement Procedure ("MAP")) med de tyske kompetente myndigheder. SKAT har gennemført MAP med de tyske kompetente myndigheder for senere indkomstår (2005-2010). Tvisten går på, om H1 tillige har krav på, at SKAT også indleder og søger gennemført MAP med de tyske myndigheder for indkomstårene 2001-2004.

H1 har nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, skal pålægge SKAT, kompetent myndighed, at indlede og søge gennemført gensidig aftaleprocedure efter EF-voldgiftskonventionen for H1s transaktioner med G1 i regnskabsperioden 1. april 2000 31. marts 2004.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har nedlagt påstand om frifindelse.

Oplysningerne i sagen

Denne dom indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a, stk. 2.

H1 er et helejet datterselskab af det tyske selskab G1 i det følgende benævnt G1, der i 2013 skiftede navn til G2. G3 koncernen har sit hovedkontor i Japan. G1 er det europæiske hovedkontor for G3 koncernen og har ansvar for distribution samt øvrige driftsopgaver i Europa. G1 indkøber varer fra koncernforbundne selskaber i og uden for EU, og sælger herefter varerne videre til G3 selskaber i Europa, herunder H1. H1 er den danske distributør.

De tyske skattemyndigheder forhøjede i en afgørelse af 8. oktober 2010 den skattepligtige indkomst for indkomstårene 2001-2006 i G1 som følge af, at G1s transaktioner med koncernforbundne selskaber efter de tyske skattemyndigheders opfattelse ikke var indgået på armslængdevilkår, dvs. på samme vilkår som hvis transaktionerne var indgået mellem uafhængige parter. Efterfølgende har de tyske skattemyndigheder ligeledes forhøjet G1s skattepligtige indkomst for indkomstårene 2007-2010.

Såfremt den skattepligtige indkomst i H1 ikke nedsættes med et beløb svarende til den del af forhøjelsen af den skattepligtige indkomst i G1, som hidrører fra salget af varer til H1 (eller at indkomstforhøjelsen i Tyskland ophæves), vil det ifølge H1s opfattelse den konsekvens, at G3 koncernen bliver dobbeltbeskattet, hvilket består i, at der er betalt skat af det samme overskud i både Danmark og Tyskland.

Med henblik på at undgå denne dobbeltbeskatning anmodede H1 den 27. oktober 2011 SKAT om en såkaldt korresponderende korrektion for indkomstårene 2001-2009. Den korresponderende korrektion gik ud på, at den skattepligtige indkomst i H1 blev nedsat med et beløb svarende til indkomstforhøjelsen af G1 for transaktioner indgået med H1.

SKAT sendte den 20. december 2011 et forslag til afgørelse til H1, hvori SKAT foreslog at afvise H1s genoptagelsesanmodning bortset for indkomståret 2006. SKAT henviste i sit forslag til afgørelse for så vidt angår indkomstårene 2001-2005 til, at 6måneders fristen for genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 4, ikke var overholdt, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 6, hvilket rettelig er stk. 2, og for så vidt angår indkomstårene 2007-2009 til, at der ikke forelå en afgørelse fra de tyske skattemyndigheder.

SKATs forslag til afgørelse om afvisning af at foretage korresponderende korrektioner indeholdt en vejledning om, at H1 havde mulighed for at anmode om, at gensidig aftaleprocedure (også benævnt MAP-forhandling) i henhold til såvel dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Tyskland som EF-voldgiftskonventionen blev indledt. Der fremgår således blandt andet følgende af SKAT´s brev af 20. december 2011 til H1:

"...

Mulighed for ændring som følge af en Mutual Agreement Procedure (MAP) SKAT skal gøre selskabet opmærksom på, at selskabet i henhold til den dansk-tyske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 25 har mulighed for at anmode om en MAP. Såfremt selskabet ønsker dette skal anmodning herom indsendes til SKAT, Kontoret for international Selskabsbeskatning, inden 3 år fra den tyske afgørelse er truffet. Herefter vil de danske Skattemyndigheder vurdere mulighederne for at indlede forhandlinger med de tyske skattemyndigheder med henblik på en løsning af dobbeltbeskatningskonflikten.

Som alternativ til en MAP løsning af dobbeltbeskatningskonflikten har selskabet mulighed for at anvende EF-voldgiftskonventionen. I modsætning til den gensidige aftaleprocedure er der ved anvendelsen af voldgiftskonventionen sikkerhed for, at en dobbeltbeskatningssituation ophæves.

Sagen skal være indbragt senest 3 år efter, at foretagendet har fået første underretning om transfer pricing reguleringen, jf. artikel 6 i EF-voldgiftskonventionen.

Såfremt selskabet vælger at anmode om en MAP eller forhandling i medfør af EF-voldgiftskonventionen vil sagsbehandlingen omfatte alle indkomstår omfattet af den tyske regulering, det vil på nuværende tidspunkt betyde en behandling af indkomstårene 2001-2006..."

Den 26. marts 2012 anmodede H1 SKAT om at indlede MAP-forhandlinger efter enten EF-voldgiftskonventionen eller dobbeltbeskatningsoverenskomsten med de tyske myndigheder. Det fremgik af brevet, at H1 ønskede MAP-forhandlinger for indkomstårene 2005-2009, hvilket fremgår af indledningen af brevet, samt under overskriften "Years under consideration" samt under overskriften "Purpose of the MAP". Af brevet fremgik ikke en anmodning fra H1 om MAP-forhandlinger for indkomstårene 2001-2004.

Ved mail af 30. marts 2012 bekræftede SKAT modtagelsen af anmodningen om indledning af den gensidige aftaleprocedure.

SKAT sendte MAP-anmodningen til de tyske myndigheder den 7. maj 2012 og anmodede i den forbindelse også de tyske myndigheder om at fremsende deres "Position Paper".

Det fremgår af sagen, at der den 4. september 2012 var en telefonsamtale mellem SE, SKAT, og IS, R1 vedrørende en anden sag angående H1, under hvilken samtale H1s MAP-anmodning tillige blev nævnt. Der fremgår af følgende SEs notat fra samtalen:

..."nævnt at der tilsyneladende mangler MAP-anmodning for de første år. Aftalt at vi taler sammen efter 17/9-2012".

Ved brev af 28. januar 2015 forespurgte SKAT R1 om, hvorvidt MAP-anmodningen af 26. marts 2012 fra H1 omfattede indkomstårene 2001-2004.

R1 besvarede SKATs anmodning den 28. februar 2015 og oplyste blandt andet, at MAP-anmodningen omfattede indkomstårene 2001-2004.

SKAT bekræftede herefter pr. e-mail den 25. februar 2015 blandt andet, at MAP-anmodningen omfattede indkomstårene 2001-2004.

Den 3. marts 2015 fremsendte den tyske kompetente myndighed sit Position Paper til SKAT, hvori den tyske kompetente myndighed redegjorde for, at den tyske kompetente myndighed ikke var bekendt med, at der var indledt MAP procedure også for indkomstårene 2001-2004.

SKAT besvarede den 17. marts 2015 den tyske kompetente myndigheds henvendelse og anførte, at der ikke efter SKATs opfattelse var indleveret en MAP-anmodning for indkomstårene 2001-2004.

Ved brev af 20. marts 2015 til R1 oplyste SKAT, at MAP-anmodningen for indkomstårene 2001-2004 ikke var fremsat rettidigt, og at MAP-anmodningen derfor ikke kunne udvides til at omfatte indkomstårene 2001-2004.

Ved en brev af 15. april 2015 informerede SKAT R1 om resultatet af SKATs forhandlinger med den tyske kompetente myndighed og blev bedt om på vegne af H1 at tilkendegive, om resultatet af MAP kunne accepteres.

Ved brev af 19. maj 2015 til såvel den danske som tyske kompetente myndighed redegjorde R1 for, at det fortsat var deres opfattelse, at MAP-anmodningen af 26. marts 2012 også omfattede indkomstårene 2001-2004, og R1 bad de kompetente myndigheder, hvis ikke de var enige heri, om at træffe formel afgørelse herom med passende klagevejledning.

Den tyske kompetente myndighed har endnu ikke besvaret henvendelsen.

Den 20. maj 2015 blev der afholdt et møde mellem R1 og SKAT, hvor SKAT redegjorde for, at sagen efter SKATs opfattelse var en såkaldt triangulær sag, men at de tyske myndigheder endnu ikke havde taget stilling hertil.

Den 26. maj 2015 traf SKAT endelig afgørelse om, at indkomstårene 2001-2004 ikke var omfattet af H1s MAP-anmodning, og at disse indkomstår ikke efterfølgende kan inkluderes i MAP-anmodningen.

Der fremgår blandt andet følgende af afgørelsen:

"...

Fortolkning af 3-års fristen:

R1 har anført, at 3-års fristen bør fortolkes mere liberalt især da den oprindelige forhøjelse er påklaget i Tyskland. Da den påklagede sag ikke er afsluttet i Tyskland bør 3-årsfristen i henhold til OECD MeMAP fortolkes således at fristen for MAP anmodning i henhold til den dansk-tyske dobbeltbeskatningsaftale artikel 43 ikke er udløbet.

Det følger af artikel 43 i den dansk-tyske dobbeltbeskatningsaftale, at sagen skal forelægges inden tre år " fra den dag, hvor der er givet ham den første underretning om den foranstaltning, der medfører en beskatning, som ikke er i overensstemmelse med overenskomsten."

I Danmark regnes tidspunktet for 3-årsfristens start efter DBO, fra det tidspunkt, hvor skatteyderen modtager den endelige ansættelse fra skattemyndighederne, dvs. afsigelsen af kendelsen-her den 8. oktober 2010. Se også Den juridiske vejledning 2015-1, afsnit C,D.11.7.2.2.

Det følger af artikel 6, stk. 1 i EF-voldgiftskonventionen, at sagen skal indbringes af skatteyderen senest 3 år fra "første meddelelse om skatteansættelse eller tilsvarende, der har ført til eller formodes at ville føre til dobbeltbeskatning som omhandlet i EF-voldgiftskonventionens artikel 1".

I Danmark regnes tidspunktet for 3-årsfristens start efter EF-voldgiftskonventionen, fra det tidspunkt hvor skatteyderen modtager den endelige ansættelse fra skattemyndighederne, dvs. afsigelsen af kendelsen her den 8. oktober 2010. Se også Den juridiske vejledning 2015-2, afsnit C,D.11.7.2.3. Det er SKATs opfattelse, at den kompetente tyske myndighed i Tyskland har samme fortolkning af frister og grundlag for frister.

Konklusion

Det er derfor SKATs opfattelse, at indledningen af aftaleproceduren såvel efter EF-Voldgiftskonventionen som efter den dansk-tyske dobbeltbeskatningsaftale mellem den kompetente myndighed i Danmark og Tyskland vedrørende årene 2000/01-2003/04 må afvises.

..."

Ved e-mail af 25. september 2015 oplyste R1, at resultatet af MAP kunne accepteres for så vidt angår indkomstårene 2005-2010, men at R1 og H1 fortsat var af den opfattelse, at der tillige skulle indledes MAP for indkomstårene 2001-2004.

Under hovedforhandlingen er der afgivet forklaring af vidnet IS, R1.

Vidnet IS, Executive Director, Transfer Pricing Gruppen i R1, har forklaret blandt andet, at SE, SKAT, kontaktede ham og bad om yderligere materiale om 2 indkomstår til brug i en anden sag vedrørende transfer-pricing kontrol af H1. MM havde normalt kontakten til SKAT og de tyske myndigheder, men MM var på ferie.

Til sidst i samtalen kom SE ind på H1s MAP-anmodning, og hun sagde, at hun undrede sig over, at indkomståret 2001 ikke var med i MAP-anmodningen, og om det ikke var et problem. Han havde ikke selv været involveret i MAP-anmodningen. Der kunne jo være en række grunde til at undlade at bede om MAP for nogle år. Det kunne f.eks. være en tysk afgørelse, et forlig med tyske myndigheder, at det ikke var økonomisk rentabelt eller det kunne være forældet. Der blev ikke drøftet spørgsmålet om MAP-anmodning for årene 2002-2004.

Han spurgte, om baggrunden for at der ikke var MAP-anmodning for det pågældende år, kunne være, at det kunne være forældet. SE sagde, at det ikke var forældet. Han sagde, at han ikke kendte indholdet af MAP-anmodningen, og at han ikke ville gætte, men henviste SE til henvende sig til MM. Han sagde, at MM var tilbage om fredagen i den uge. SE sagde, at hun selv skulle på ferie den følgende uge og ville henvende sig efterfølgende mandag.

Han er bekendt med, at MM ringede til SE. MM orienterede vidnet pr. mail herom. SE havde ikke bragt det tidligere spørgsmål om MAP-anmodning for 2001 op i den samtale.

Titlen Executive Director er trinnet før partner. I 2012 var vidnet Senior Manager, der er lige under Executive Director. MM var dengang Manager. MM skiftede job for snart 2 år siden til en konkurrent.

Det var hans chef, samt MM og JT, der var på MAP-anmodningen.

R1 i Tyskland havde lavet udkast til MAP-anmodningen, hvilket var forelagt for R1 i Danmark. Det var så blevet sendt ud til H1, der overførte det til deres brevpapir og sendt det til SKAT.

Forespurgt, om han ikke gav besked til MM om det, SE havde nævnt om, at der ikke var en MAP-anmodning for 2001, forklarede vidnet, at der ikke var en alarmklokke, der ringede hos ham. Han skrev en mail til MM om det materiale, som SKAT havde indkaldt, men han nævnte ikke spørgsmålet vedrørende MAP-anmodningen for 2001, idet han forventede, at der var en god grund til, at man ikke havde valgt det år. Han forventede også, at SE ville rette henvendelse til MM.

Det er hans klare erindring fra samtalen, at det var MAP for året 2001, at SE spurgte om. SE gjorde det ikke klart, at det ikke kun var 2001, men 2001-2004.

Han har en udmærket erindring om samtalen og har et telefonnotat om samtalen i en mappe. Der står 3 linjer i telefonnotatet. De to første to linjer med det de skulle fremskaffe for de to efterfølgende indkomstår i en anden sagen vedrørende H1 og næste linje stod 2001 (2002?).

Han har ikke været i stand til at kontrollere MMs notater. Han har set efter i systemet.

Parternes synspunkter

H1 har i det væsentlige procederet i overensstemmelse af sit påstandsdokument af 7. marts 2017 og har gjort følgende gældende:

"...

SKAT har ikke opfyldt sin vejledningsforpligtelse efter dansk ret

Forvaltningslovens § 7, stk. 1, er sålydende (MS side 4):

"En forvaltningsmyndighed skal i fornødent omfang yde vejledning og bistand til personer, der retter henvendelse om spørgsmål inden for myndighedens sagsområde."

Nærmere om vejledningsforpligtelsen i forvaltningslovens § 7 anfører Niels Fenger i Forvaltningsloven med kommentarer (2013) (MS side 60):

"På tilsvarende måde bør myndigheden efter omstændighederne yde vejledning i andre henseender end dem, som borgeren udtrykkeligt har bedt om at blive vejledt om. Således bør myndigheden i almindelighed yde vejledning hvis den, der henvender sig til myndigheden, særlig har fremhævet omstændigheder af faktisk og/eller retlig karakter, som efter de regler, der gælder på det pågældende område, må give myndigheden anledning til bemærkninger. Befinder borgeren sig ret åbenbart for myndigheden i en vildfarelse, bør myndigheden vejlede om retsstillingen for området, i hvert fald hvis vildfarelsen, forinden afgørelsen træffes, må forventes at kunne få konsekvenser for borgeren. Denne del af vejledningsforpligtelsen gælder i særlig grad i sager med meget vidtrækkende konsekvenser." (Min understregning).

Nærmere om rækkevidden af forvaltningens vejledningsforpligtelse anfører Niels Fenger (MS side 61):

"... vejledningen skal have et sådant indhold, at det undgås, at borgerne på grund af fejl, uvidenhed eller misforståelser udsættes for retstab."

I sager, hvor borgeren eller virksomheden vil lide et vidtrækkende retstab ved ikke at blive vejledt tilstrækkeligt, er SKAT således som forvaltningsmyndighed pålagt en forpligtelse til at vejlede borgere og virksomheder, uanset om borgeren eller virksomheden har bedt om en sådan vejledning eller ej. I SKATs egen Juridiske Vejledning 2017-1 afsnit A,A.7.4.1. hedder det da også, at (MS side 48):

"SKAT har vejledningsforpligtelse, når der til en afgørelse er knyttet en særlig rettighed, som forudsætter handling fra borgeren. SKAT bør gøre borgeren opmærksom på rettighederne, også selv om borgeren ikke selv har rettet henvendelse til SKAT."

SKAT har således pligt til at sikre, at borgeren eller virksomheden ikke på grund af en fejl, uvidenhed eller en misforståelse udsættes for et retstab når undgåelse af et sådant retstab forudsætter handling fra borgeren.

SKATs vejledning af H1 har i nærværende sag begrænset sig til en generel vejledning om muligheden for at anmode om indledning af den gensidige aftaleprocedure i forbindelse med, at SKAT afviste at efterkomme H1s anmodning om at foretage korresponderende korrektioner (bilag 3 (E side 107)).

MAP-anmodningen af 26. marts 2012 (bilag 1 (E side 113)) blev udarbejdet efter at SKAT havde ydet denne generelle vejledning.

På dette tidspunkt har det været klart for SKAT, at de manglende indkomstår i MAP-anmodningen kunne bero på en fejl hos H1, og at H1 havde til hensigt, at også indkomstårene 2001-2004 skulle være omfattet af MAP-anmodning. I denne forbindelse henvises til, at SKAT på tidspunktet for modtagelsen af MAP-anmodningen var bekendt med, at G3 koncernen var udsat for dobbeltbeskatning i indkomstårene 2001 -2004.

SKATs efterfølgende adfærd bekræfter, at det stod for klart for SKAT, at MAP-anmodningen efter sin ordlyd manglende indkomstårene 2001-2004, og at dette beroede på en fejl hos H1.

Således fremgår det af referatet fra telefonsamtalen den 4. september 2012 mellem SE, SKAT, og IS, EY, der primært vedrørte et fra nærværende sag separat emne, men hvor H1s MAP-anmodning tilsyneladende tillige blev drøftet (E side 127):

"Nævnt at der tilsyneladende mangler MAP-anmodning for de første år." (Min understregning).

SKAT var således på dette tidspunkt som stadig var inden for den ordinære frist på 3 år hvori H1 uden videre kunne berigtige MAP-anmodningen klar over, at H1 ikke havde fået medtaget indkomstårene 2001-2004 i MAP-anmodningen. Tilsvarende har det utvivlsomt stået klart for SKAT, at der var i hvert fald en risiko for, at dette kunne resultere i dobbeltbeskatning af G3 koncernen, og at der dermed ville blive lidt et vidtrækkende retstab for G3 koncernen.

Også en anden medarbejder hos SKAT, JL, bemærkede de manglende indkomstår i MAP-anmodningen, jf. bilag 5 (E side 131), hvor SKAT overfor R1 anmodede om bekræftelse på, hvorvidt MAP-anmodningen også omfattede indkomstårene 2001-2004.

To uafhængige medarbejdere hos SKAT har således begge haft den opfattelse, at MAP-anmodningen efter sin ordlyd manglede indkomstårene 2001-2004, men SKAT undlod på trods heraf i strid med forvaltningslovens § 7 at vejlede H1 herom inden den ordinære frist for at revidere MAP-anmodningen udløb.

Inden for den ordinære 3 årige frist, hvor H1 frit kunne ændre MAP-anmodningen, underrettede SKAT alene R1 om de manglende indkomstår på et telefonopkald, der omhandlede en helt anden sag vedrørende H1, nemlig en separat transfer-pricing kontrol af H1 for indkomstårene 2010 og 2011.

At alene R1 og ikke H1 som part i sagen blev underrettet strider imod god forvaltningsskik og den generelle vejledningsforpligtelse i forvaltningslovens § 7. Dette følger allerede af styresignalet SKM2008.848.SKAT (MS side 43) samt SKATs egen Juridiske Vejledning 2017-1 afsnit A,A.7.4.2.2. hvoraf det fremgår (MS side 54):

"Hvis en repræsentant på vegne af en borger/virksomhed besvarer en henvendelse fra SKAT eller retter henvendelse til SKAT som led i et nyt sagsforløb, og denne repræsentant er

  • Advokat
  • statsautoriseret eller registreret revisor
  • konsulent i driftsøkonomi, se § 1 i lov om tilskud til jordbrugets konsulentvirksomhed
  • medlem af Foreningen af Danske Revisorer eller ansat hos en af de nævnte grupper
  • skal efterfølgende henvendelser fra SKAT ske til både borgeren/ virksomheden og repræsentanten.

Undtagelse

I særlige tilfælde kan repræsentanten anmode om, at SKAT kun korresponderer med repræsentanten. En sådan anmodning kan ikke omfatte brev om forslag til afgørelse og selve afgørelsen i sager, der er startet på SKATs initiativ." (Min understregning).

Også særligt for gennemførsel af den gensidige aftaleprocedure har SKAT i den Juridiske Vejledning 2017-1 afsnit C,F.8.2.2.25.2 betonet, at følgende skal vedlægges skatteyderens MAP-anmodning, førend SKAT kan henvende sig direkte til skatteyderens repræsentant (MS side 57):

"Eventuel samtykkeerklæring om at SKAT kan henvende sig til en repræsentant. Se SKM2008.848.SKAT.

Hverken H1 eller R1 har anmodet om, at SKAT i denne sag alene skulle kommunikere med EY, hvorfor SKAT har været forpligtet til direkte at orientere H1 om de manglende indkomstår i MAP-anmodningen. Denne vejledningsforpligtelse har SKAT i strid med forvaltningslovens § 7 og god forvaltningsskik undladt at opfylde.

Konsekvensen af, at SKAT ikke har opfyldt sin vejledningsforpligtelse er, at H1 skal stilles, som om korrekt vejledning var givet, jf. FOB 1990.240, hvor Folketingets Ombudsmand udtalte (MS side 42):

"Det følger af almindelige forvaltningsretlige principper, at manglende eller mangelfuld vejledning efter omstændighederne bør tillægges den retlige virkning, at den pågældende stilles på den måde, som behørig vejledning ville have medført. Jeg henviser herved bl.a. til Folketingets Ombudsmands beretning, 1989, side 21 og side 168 ff, til Jon Andersen, Juristen, 1990, side 311 ff, samt til Jens Vedsted-Hansen i Nyhedsbrev for Social- og Sundhedssektor nr. 2/1991, side 16-19. I artiklerne er der nærmere redegjort for praksis på området."

Havde SKAT ydet tilstrækkelig vejledning til H1 ville H1 have haft mulighed for at berigtige den indleverede MAP-anmodning inden for den ordinære 3-års frist, således at indkomstårene 2001-2004 tillige var omfattet af denne.

SKATs manglende vejledning af H1 har således den konsekvens, at den 3-årige frist for anmodning af MAP har været suspenderet frem til det tidspunkt, hvor H1 blev gjort opmærksom på de manglende indkomstår i MAP-anmodningen, og SKAT kan derfor ikke nægte H1 MAP på grund af en fristoverskridelse. H1 blev tidligst bekendt med de manglende indkomstår i MAP-anmodningen den 28. januar 2015, hvor SKAT anmodede R1 om at forholde sig til, hvorvidt MAP-anmodningen af 26. marts 2012 (bilag 5 (E side 131)) også omfattede indkomstårene 2001-2004, hvilket R1 orienterede H1 om.

R1 bekræftede på vegne af H1 den 25. februar 2015 (bilag 6 (E side 135)) dvs. under en måned efter SKATs henvendelse at MAP-anmodningen omfattede indkomstårene 2001-2004.

- 0 -

Sammenfattende gøres det gældende, at SKAT ikke har opfyldt sin vejledningsforpligtelse efter forvaltningslovens § 7, hvorfor 3 års fristen for indlevering af MAP-anmodning har været suspenderet frem til tidligst den 28. januar 2015.

SKAT kan derfor heller ikke nægte H1 MAP som følge af H1s fristoverskridelse.

SKAT har ikke opfyldt sine forpligtelser efter EF-voldgiftskonventionen

Som det er redegjort for ovenfor, fremgår det af EF-voldgiftskonventionens artikel 6, stk. 1, at skatteyder skal indbringe sagen senest 3 år efter den omstændighed, der har medført dobbeltbeskatningen (dvs. en skattemyndigheds afgørelse). Som det ligeledes er redegjort for ovenfor, er der i Code of Conduct til EF-voldgiftskonventionen fastsat nærmere krav til, hvorledes myndigheder skal agere overfor skatteyderen.

Af Code of Conduct afsnit 6.3 d), e) og g), fremgår det (MS side 17-18):

"d) Den kompetente myndighed anerkender modtagelsen af en skattepligtigs anmodning om at indlede en mutual agreement-procedure senest en måned efter modtagelsen deraf og underretter samtidig den/de kompetente myndigheder i den/de øvrige medlemsstater, der er involveret i sagen, og knytter en genpart af den skattepligtiges anmodning til denne underretning.

e) Hvis den kompetente myndighed finder, at virksomheden ikke har forelagt den nødvendige minimumsinformation for indledningen af en mutual agreement-procedure som fastsat i punkt 5 a), beder den inden for to måneder efter modtagelsen af anmodningen virksomheden om at give den de specifikke supplerende oplysninger, den behøver.

...

g) Hvis en kompetent myndighed mener, at en sag er begrundet, bør den indlede en mutual agreement procedure ved at give den/de kompetente myndigheder i den/de øvrige medlemsstater meddelelse om sin afgørelse og dertil knytte en genpart af de oplysninger, der er omhandlet i punkt 5

a) i denne adfærdskodeks. Samtidig meddeler den person, der påberåber sig voldgiftskonventionen, at den har indledt mutual agreement- proceduren. Den kompetente myndighed, der indleder mutual agreement- proceduren, meddeler også på grundlag af de oplysninger, den har til sin rådighed den/de kompetente myndigheder i den/de øvrige medlemsstater og den person, der har indgivet anmodningen, om sagen er indbragt inden for den frist, der er fastsat i artikel 6, stk. 1, i voldgiftskonventionen, samt starttidspunktet for den toårige periode i henhold til artikel 7, stk. 1, i voldgiftskonventionen." (Min understregning).

I punkt 5 a), iii) fremhæves som én af minimumsinformationerne (MS side 15):

"de relevante beskatningsperioder".

SKAT bad først R1 som repræsentant for H1 om supplerende information om de relevante beskatningsperioder næsten 3 år efter, at MAP-anmodningen var indsendt til trods for, at SKAT skulle have udbedt sig denne information senest 2 måneder efter, at anmodningen var modtaget, jf. herom udtrykkeligt afsnit 6.3 e) i det reviderede adfærdskodeks.

Som det er redegjort for ovenfor i afsnit 3, har to medarbejdere hos SKAT begge været i tvivl om, hvilke indkomstår den indleverede MAP-anmodning af 26. marts 2012 skulle omfatte, hvilket netop viser den tvivl, der har knyttet sig til, hvilke indkomstår MAP-anmodningen rettelig skulle omfatte.

Havde SKAT overholdt 2 måneders fristen for at udbede sig svar på, om indkomstårene 2001-2004 var omfattet af MAP-anmodningen, ville H1 indenfor tidsfristen have haft mulighed for at berigtige indholdet af MAP-anmodningen overfor SKAT, således at indkomstårene 2001-2004 utvivlsomt ville være inkluderet i MAP-anmodningen.

SKATs undladelse af at søge denne tvivl afklaret strider mod SKAT, kompetent myndigheds, forpligtelse efter EF-voldgiftskonventionen, og SKAT kan derfor ikke afvise at indlede MAP under henvisning til, at H1 ikke har iagttaget den ordinære frist for indbringelse af sagen efter EF-voldgiftskonventionen.

Som det er redegjort for ovenfor i afsnit 3, er konsekvensen af, at SKAT tilsidesætter sin vejledningsforpligtelse efter dansk ret, at SKAT ikke kan nægte H1 MAP under henvisning til, at H1 har overskredet den 3-årige frist herfor.

EF-voldgiftskonventionen er implementeret i dansk ret ved lov nr. 763/1991 (MS side 1), og udgør dermed en del af dansk ret. Code of Conduct er tilsvarende forpligtende for de danske skattemyndigheder, og fastsætter de nærmere krav til myndighedernes ageren og adfærd, når de behandler sager under EF-voldgiftskonventionen.

SKATs manglende vejledning om den påkrævede minimumsinformation i forbindelse med anmodning om MAP efter EF-voldgiftskonventionen har samme konsekvens, som hvis SKAT havde undladt at vejlede H1 om rent intern dansk lovgivning.

SKATs manglende vejledning og reaktion på modtagelsen af MAP-anmodningen og manglende indhentelse af supplerende informationer fører således ligeledes til, at den 3-årige frist for indbringelse af sagen, er suspenderet indtil tidligst den 28. januar 2015 (bilag 5 (E side 131)), hvor SKAT søgte at indhente supplerende informationer om de relevante indkomstår.

Særligt om Skatteministeriets synspunkter

Betingelser for MAP er ikke opfyldt, og SKAT har opfyldt sin vejledningsforpligtelse

Til støtte for frifindelsespåstanden har Skatteministeriet, jf. svarskriftets side 11 overordnet gjort gældende, (E side 27):

"H1 ikke har godtgjort, at betingelserne for at indlede gensidig aftaleprocedure efter EF-voldgiftskonventionen for selskabets transaktioner med G1 i indkomstårene 2001-2004 er opfyldt."

Nærmere gør Skatteministeriet i svarskriftet på side 14, 6. afsnit (E side 30), gældende, at H1 ikke inden udløbet af den 3-årige frist i EF-voldgiftskonventionens artikel 6, stk. 1, har indbragt transfer pricing justeringerne for indkomstårene 2001-2004 for SKAT.

Der var ingen tvivl om, hvilke indkomstår H1 ønskede omfattet af MAP-anmodningen

Skatteministeriet henviser på side 15, 2. afsnit i svarskriftet (E side 31) til, at den af H1 indsendte MAP anmodning efterlod ingen tvivl om, at det var indkomstårene 2005 2009, som H1 ønskede gjort til genstand for MAP. Dette er til trods for, at Skatteministeriet på side 14, tredjesidste afsnit, i svarskriftet (E side 30) anerkender, at SKAT i det til MAP-anmodningen vedlagte materiale kunne se, at der var sket en transferpricing korrektion af G3 koncernen for indkomstårene 2001-2004.

Skatteministeriet begrunder imidlertid dette på side 15, 6. og 7. afsnit i svarskriftet (E side 31) med, at der kunne være andre interesser i G3 koncernen, der gjorde, at man ikke ønskede MAP for disse indkomstår, og at SKAT under ingen omstændigheder har mulighed for at ændre selskabets egen MAP-anmodning. Videre henviser Skatteministeriet i duplikken på side 2, 4. afsnit (E side 46) til, at SKAT ingen forpligtelse har til at søge et selskabs bevæggrunde for at indskrænke en MAP-anmodning belyst, og at der kan være koncernforhold, som SKAT ikke har kendskab til, og som kan være SKAT uvedkommende.

At SKAT ikke skulle have været i tvivl om hvilke indkomstår, som H1 ønskede omfattet af MAP-anmodningen, har ikke støtte i sagens faktiske omstændigheder.

Under telefonsamtalen mellem SE, SKAT, og IS, R1, den 4. september 2012, hvoraf referat er fremlagt som bilag F (E side 127), fremgår det, at SE (E side 127):

"Nævnt[e] at der tilsyneladende mangler MAP-anmodning for de første år."

Ligeledes fremgår det af brevet fra JL, SKAT, til R1 den 28. januar 2015 (bilag 5 (E side 131)):

"Referring to the company's request for MAP of 26 March 2012 concerning the income years 2004/05-2008/09, we request the following information/documents:

1. According to the German Authorities' ruling the adjustment covers the income years 2000/01-2008/09. Is it correct that a MAP for the first 4 income years has not been requested?"

To medarbejdere hos SKAT har således begge været i tvivl om, hvorvidt MAP-anmodningen af 26. marts 2012 (bilag 1 (E side 131)) ligeledes skulle omfatte indkomstårene 2001-2004, men SKAT undlod på trods heraf at rette henvendelse til H1 med henblik på at afklare denne tvivl.

Det var denne tvivl om hvilke indkomstår, som H1 ønskede MAP for, som SKAT skulle have søgt afklaret med H1, men som SKAT undlod overhovedet at nævne for H1.

H1 påstår således heller ikke, at SKAT "skulle have ændret selskabets MAP-anmodning".

Derimod skulle SKAT have vejledt H1 om, at H1s MAP-anmodning efter sin ordlyd ikke omfattede indkomstårene 2001-2004, således at H1 selv havde mulighed for at berigtige forholdene.

Sagens faktiske omstændigheder viser med alt ønskelig tydelighed, at SKAT selv var i tvivl om hvilke indkomstår, som H1 søgte om MAP for, og at SKAT ligeledes var af den opfattelse, at det var påfaldende, at MAP-anmodningen efter sin ordlyd ikke omfattede indkomstårene 2001-2004. SKAT kan ikke blot undlade at søge denne tvivl afklaret under henvisning til, at H1 selv har valgfrihed i relation til hvilke indkomstår, som H1 ønskede omfattet af en MAP-anmodning.

SKAT har opfyldt sin vejledningsforpligtelse

Skatteministeriet henviser på side 15-16 i svarskriftet (E side 31-32) til, at 3 års fristen for indlevering af MAP-anmodningen ikke har været suspenderet, og at SKAT har overholdt sin vejledningsforpligtelse. Skatteministeriet henviser i den forbindelse til, at H1 har været bistået af en professionel partsrepræsentant.

Videre henviser Skatteministeriet i duplikken på side 2, næstsidste afsnit (E side 46), til, at SKAT i sit forslag til afgørelse af 20. december 2011 (bilag 3 (E side 107)) har vejledt H1 om muligheden for MAP efter EF-voldgiftskonventionen, og at der ikke påhviler SKAT en yderligere vejledningsforpligtelse.

Endelig henviser SKAT i duplikken på side 3, 2. 4. afsnit (E side 47) til, at SKAT uden at have været forpligtet hertil efterfølgende har orienteret H1s rådgiver om de manglende indkomstår i MAP-anmodningen, og at SKAT herefter har været berettiget til at gå ud fra, at MAP-anmodningen faktisk omhandlede de år, som var nævnt heri. I den forbindelse gør Skatteministeriet ligeledes gældende, at SKAT ikke var bekendt med, at IS ikke var sagsbehandler på sagen vedrørende H1s MAP-anmodning, og at det i øvrigt er helt sædvanlig praksis, at SKAT kommunikerer med skatteyders repræsentant i transfer-pricing sager.

Heroverfor bemærkes, at SKATs vejledning skulle have haft et sådant indhold og omfang, at det havde været undgået, at H1 på grund af en fejl led et retstab, jf. nærmere ovenfor i afsnit 3. Når H1s behov for vejledning er opstået efter, at H1 havde indleveret MAP-anmodningen af 26. marts 2012, skulle SKAT på dette tidspunkt have vejledt H1 om de manglende indkomstår. SKAT kan naturligvis ikke kan opfylde sin vejledningsforpligtelse ved at give en generel vejledning om muligheden for at indlede MAP, når skatteyderens behov for vejledning opstår efter, at skatteyderen har indsendt en sådan anmodning.

Den generelle vejledning, som SKAT har givet med bilag 3 (E side 107), har således været utilstrækkelig, og har ikke sikret, at H1 på grund af en fejl undgik at lide et indgribende retstab.

I denne forbindelse er det uden betydning, at H1 har været bistået af en professionel partsrepræsentant. Dette gør sig så meget desto mere gældende, når to medarbejdere hos SKAT, uanset H1s partsrepræsentation begge har været i tvivl om, hvilke indkomstår der var omfattet af MAP-anmodningen. I en sådan situation kan SKAT naturligvis ikke undlade at søge en sådan tvivl afklaret under henvisning til, at skatteyder er eller har været repræsenteret af en partsrepræsentant.

Hertil bemærkes også, at H1 ikke har givet samtykke til, at SKAT kunne kommunikere direkte med R1 i nærværende sag. SKAT har, jf. nærmere herom nedenfor, i strid med sin egen praksis og gældende regelsæt imidlertid forudsat, at SKAT var berettiget hertil. Det er netop denne manglende orientering af H1, der er årsagen til, at nærværende sag er opstået, idet rettidig og korrekt vejledning af H1 ville have resulteret i, at H1 ville have haft mulighed for at korrigere MAP-anmodningen af 26. marts 2012.

H1 har heller ikke givet et implicit samtykke til, at SKAT kunne kommunikere direkte med R1. MAP-anmodningen af 26. marts 2012 var indsendt på H1s eget brevpapir. SKAT har således ikke haft noget grundlag for at antage, at H1 var indforstået med, at SKAT kommunikerede direkte med R1 om forhold vedrørende MAP-anmodningen.

At SKAT telefonisk har underrettet R1 om de manglende indkomstår i MAP-anmodning, er da heller ikke tilstrækkeligt til at opfylde SKATs vejledningsforpligtelse efter forvaltningslovens § 7. At SKAT ikke kan underrette skatteyderens repræsentant, med mindre skatteyderen har givet specifikt samtykke hertil, følger som ovenfor redegjort i afsnit 3 allerede af SKATs egen Juridiske Vejledning 2017-1 afsnit A,A.7.4.2.2. og styresignalet SKM2008.848.SKAT.

Som ligeledes redegjort for i afsnit 3 ovenfor, er det særligt i den Juridiske Vejledning 2017-1 afsnit C,F.8.2.2.25.2 betonet, at direkte kommunikation fra SKAT til skatteyderens repræsentant forudsætter, at skatteyderen har vedlagt MAP-anmodningen en samtykkeerklæring herom.

Det må således afvises, at SKAT har opfyldt sin vejledningsforpligtelse i nærværende sag.

Betydningen af Code of Conduct

Skatteministeriet har på side 16, 5. afsnit, anført, at det er uden betydning om SKAT har overskredet fristen i Code of Conducts afsnit 6.3 e) om at indhente den nødvendige minimumsinformation, herunder information om hvilke indkomstår, der er omfattet af MAP-anmodningen.

Hertil bemærkes, at EF-voldgiftskonventionen som ovenfor redegjort er implementeret i dansk ret ved lov nr. 763/1991, og dermed udgør en del af dansk ret. Tilsvarende er Code of Conduct forpligtende for de danske skattemyndigheder.

SKAT kan således ikke som kompetent myndighed blot "ignorere" de i Code of Conduct fastsatte krav. Kravene er bindende for SKAT, og som følge af implementeringen af EF-voldgiftskonventionen i dansk ret er manglende overholdelse af EF-voldgiftskonventionens krav at sidestille med, at SKAT har tilsidesat dansk intern lovgivning.

Konsekvensen af SKATs manglende vejledning efter dansk ret, er at SKAT ikke som følge af en fristoverskridelse kan nægte H1 at indlede MAP.

Nærværende sag er en non-EU triangular case

Til støtte for frifindelsespåstanden har Skatteministeriet endvidere i svarskriftet nederst på side 16 (E side 32) henvist til, at nærværende sag er en "non- EU triangular case", hvorfor sagen ikke er omfattet af EF-voldgiftskonventionen.

Skatteministeriet gør videre i svarskriftet på side 17, 5. og 6. afsnit (E side 33) gældende, at H1 er et salgsselskab og det tyske selskab, G1, er en form for mellemled i forhold til koncernens japanske moderselskab, og at transaktionerne mellem G1 og det japanske moderselskab er genstand for den største regulering (i Tyskland). På denne baggrund konkluderer Skatteministeriet, at nærværende sag er en non- EU triangular case.

Videre henviser Skatteministeriet i duplikken på side 4 nederst, og side 5 (E side 48-49), at det forhold, at de danske og tyske kompetente myndigheder har gennemført MAP efter den dansk-tyske dobbeltbeskatningsoverenskomst for de følgende år ikke kan tages til udtryk for, at der er ikke er tale om non-EU en triangular case.

Hernæst gør Skatteministeriet i processkrift A på side 4, 3. og 4. afsnit (E side 60) gældende, at det er H1, og ikke Skatteministeriet, der har bevisbyrden for, at nærværende sag ikke er en non-EU triangular case.

På trods af, at Skatteministeriet ikke mener at have bevisbyrden for, at nærværende sag er en non-eu triangular case, henviser Skatteministeriet imidlertid i duplikken på side 4 5. afsnit og frem (E side 48), som dokumentation for, at nærværende sag er en non-EU triangular case, til (i) en skrivelse fra de tyske kompetente myndigheder til SKAT (bilag J), (ii) et uddrag fra den tyske skatteansættelse af G1 (bilag R), (iii) SKAT, kompetent myndigheds, skrivelse til den tyske kompetente myndighed (bilag S), (iv) SKATs oversigt over H1s regnskabstal og over, hvordan den tyske regulering ville påvirke driftsresultatet (bilag T) samt (v) mødereferatet fra et møde mellem SKAT og R1 den 22. maj 2015 (bilag O), hvor SKAT tilkendegav, at SKAT ikke var enige i den tyske håndtering af sagen, herunder transfer-pricing justeringen af G1 GmbH.

Som det er redegjort for i afsnit 2 ovenfor, defineres en non-EU triangular case i JTPF's publikation JTPF/007/REV3/2009/EN således (MS side 36):

"cases where the associated company identified as being the source of non-arm's length results in a chain of relevant transactions or commercial/financial relations is situated outside the EU (hereafter referred to as non-EU triangular cases)"

For at der er tale om en "non-EU triangular case" skal kilden til handel på ikke-armslængdevilkår mellem to koncernforbundne enheder beliggende i EU således findes uden for EU.

Skatteministeriets anbringende om, at nærværende sag er en non-EU triangular case afvises som grundløst og udokumenteret.

De danske og tyske kompetente myndigheder gennemførte for indkomstårene 2005-2010 MAP efter proceduren i den dansk-tyske dobbeltbeskatningsoverenskomst, uanset at myndighederne ikke efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten har nogen forpligtelse til at eliminere den stedfundne dobbeltbeskatning.

Skatteministeriets anbringende må således være udtryk for, at Skatteministeriet mener, at SKAT frivilligt har lempet dobbeltbeskatning opstået som følge af transaktioner mellem H1 og G1, uanset at SKAT stedse har været af den opfattelse, at den stedfundne dobbeltbeskatning hverken skyldtes danske eller tyske forhold, men derimod G1s transaktioner med G3 koncernens japanske moderselskab.

Det har naturligvis formodningen imod sig og er i øvrigt ulovhjemlet at SKAT skulle indvillige i at lempe dobbeltbeskatningen for et dansk selskab, hvis SKAT var af den opfattelse, at dobbeltbeskatningen ikke skyldtes danske forhold, men derimod forholdet mellem G1 og dets japanske moderselskab.

Skatteministeriet har da også undladt at besvarelse H1s opfordring (3) om, på hvilket grundlag SKAT mener at have hjemmel til at lempe en sådan dobbeltbeskatning.

Videre har Skatteministeriet hidtil også undladt at forklare sammenhængen heri, men er tilsyneladende af den opfattelse, at SKAT med rette kan lempe dobbeltbeskatning efter en bilateral dobbeltbeskatningsoverenskomst (den dansk-tyske dobbeltbeskatningsoverenskomst), uanset at dobbeltbeskatningen end ikke skyldes danske forhold, men at en sådan lempelse er udelukket efter en multilateral dobbeltbeskatningsoverenskomst (EF-voldgiftskonventionen).

Desuden skal her bemærkes, at SKAT i forslaget til afgørelse af 20. december 2011 (bilag 3), hvormed SKAT afviste H1s anmodning om genoptagelse af skatteansættelsen for indkomstårene 2001 2009, selv vejledte H1 om, at H1 (E side 109):

"Som alternativ til MAP løsning af dobbeltbeskatningskonflikten har selskabet mulighed for at anvende EF-voldgiftskonventionen. I modsætning til den gensidige aftaleprocedure er der ved anvendelse af voldgiftskonventionen sikkerhed for, at en dobbeltbeskatningssituation ophæves".

Skatteministeriet mener tilsyneladende nu i strid med SKATs egen vejledning at en sådan lempelse aldrig har været mulig.

Overfor Skatteministeriets anbringende om, at det påhviler H1 at føre bevis for, at nærværende sag ikke er en triangulær sag, henvises til definitionen af en "non-EU triangular case" i JTPF's rapport fra 8. juni 2010 (MS side 36):

"For the purpose of this document a triangular case is a case where two states in a MAP cannot fully resolve any double taxation arising in a transfer pricing case when applying the ALP because an associated enterprise [as defined in the Arbitration Convention] situated in a Third State and identified by both EU CAs (evidential based on the comparability analysis including a functional analysis and other factual elements) had a significant influence in contributing to a non arm's length result in a chain of relevant transactions or commercial / financial relations and recognised as such by the taxpayer suffering the double taxation and requesting the MAP." (Min understregning).

Af selve definitionen af en "non EU triangular case" fremgår det således eksplicit, at det er de kompetente myndigheder i begge lande, der ved komparativ og funktionel analyse skal påvise eksistensen af tredje part, der har bidraget til, at transaktioner mellem to parter i EU ikke har kunnet gennemføres på armslængdevilkår.

Det er således ikke korrekt, når Skatteministeriet anfører, at bevisbyrden for, at nærværende sag ikke er en triangulær sag, påhviler H1. Derimod skal Skatteministeriet og den tyske kompetente myndighed dokumentere, at dette er tilfældet.

Et andet resultat ville da også føre til den uantagelige situation, at H1 uden mulighed for at kunne deltage i forhandlingerne mellem de kompetente myndigheder i Danmark og Tyskland skulle have ført bevis for et forhold, som H1 end ikke vidste kunne blive eller rent faktisk var problematiseret under disse forhandlinger.

Hertil kommer, at Skatteministeriet ikke kan løfte bevisbyrden for, at nærværende sag er en "non EU triangular case" ved at fremlægge regnskabsmateriale for G3 koncernen som i øvrigt er på tysk uden nærmere at redegøre for, hvorledes dette materiale skulle dokumentere, at nærværende sag er en "non EU triangular case". Dette understøttes så meget desto mere af, at SKAT selv i sit brev af 7. april 2015 (bilag S) på side 5 (E side 161) anfører, at SKAT ikke er enig i, at de regnskabstal, som de tyske myndigheder har lagt til grund for brug for transfer-pricing justeringen af G1, er korrekte.

En sag kan alene kvalificeres som en "non EU triangular case", såfremt de to kompetente myndigheder i samråd og på basis af komparative og funktionelle analyser identificerer sagens triangulære forhold, jf. definitionen af en "non EU triangular case" ovenfor. Af referatet fra mødet mellem den danske og tyske kompetente myndighed den 13. 15. april 2015 (bilag Q) fremgår det netop, at de tyske myndigheder endnu ikke har taget endelig stilling hertil (E side 167):

"The GCA has not yet reached a conclusion whether this is being a convention case".

SKAT har da også selv på mødet mellem R1 og SKAT den 20. maj 2015 (bilag O (E side 181)) redegjort for, at de tyske myndigheder ikke har truffet afgørelse om, hvorvidt nærværende sag er en non-EU triangular case. Heraf fremgår det af side 1 (E side 181):

"De tyske myndigheder har ikke taget stilling til hvorvidt det er en non-EU triangular sag."

Når de tyske myndigheder ikke endeligt har tiltrådt, at der er tale om en triangulær sag, kan Skatteministeriet ikke afvise at indlede den gensidige aftaleprocedure med den begrundelse, at nærværende sag skulle have karakter af en "non EU triangular case". En sådan beslutning vil i givet fald skulle træffes i fællesskab mellem den tyske og danske kompetente myndighed og skal selvsagt underbygges ved konkret bevis herfor.

At Skatteministeriet over for R1 efter at nærværende uoverensstemmelse er fremkommet måtte have redegjort for, at nærværende sag efter Skatteministeriets opfattelse er en "non EU triangular case", ændrer naturligvis ikke herved og er uden betydning for afgørelsen af nærværende sag.

Søgsmålet savner formål

Skatteministeriet har gentagne gange gjort gældende, at nærværende søgsmål savner formål.

Således anfører Skatteministeriet i svarskriftet på side 14, 2. 5. afsnit (E side 30), at de tyske kompetente myndigheder har afvist, at betingelserne for at indlede MAP for indkomstårene 2001-2004 er opfyldt, og selv hvis H1 vil få medhold i nærværende søgsmål vil dommen ikke være bindende for de tyske kompetente myndigheder.

Videre henviser Skatteministeriet til i duplikken på side 3-4 (E side 47-48), at den tyske kompetente myndighed i et brev til SKAT af 3. marts 2015 (bilag J (E side 143)) på side 7 har anført (E side 149):

"The application for the initiation of a mutual agreement procedure filed in Denmark dated 26 March 2012 refers explicitly only to the year 2005 to 2009. In Germany no application was filed for the years 2001 to 2004.

og

"transfer pricing adjustments can only be discussed within the mutual agreement procedure if an admissible application for the years 2001 to 2004 was filed by the taxpayer".

På denne baggrund konkluderer SKAT, at den tyske kompetente myndighed er af den opfattelse, at betingelserne for at indlede MAP for indkomstårene 2001-2004 ikke er opfyldt.

Endelig henviser Skatteministeriet i processkrift A, side 1-2 (E side 57-58) til, at det i et fælles referat fra et møde mellem den tyske kompetente myndighed og den danske kompetente myndighed afholdt den 13. 15. april 2015 (Bilag Q) fremgår (E side 168):

"On the basis of the information available at this point in time there was a preliminary common view that these years are not covered by the MAP-request filed in Denmark March 26, 2012 and neither CA received a MAP-request concerning those years in time". (Min understregning).

Skatteministeriet anfører herefter, at "det foreliggende grundlag" er uændret.

Skatteministeriet synes på denne baggrund at konkludere, at de tyske myndigheder vil nægte at indlede den gensidige aftaleprocedure, hvis H1 får medhold i nærværende søgsmål, og at søgsmålet på denne baggrund savner formål.

Skatteministeriets argumentation herom bestrides som grundløs og udtryk for spekulation om en anden myndigheds fremtidige adfærd.

Der henvises i denne forbindelse netop til, at den tyske kompetente myndigheds holdning var en "foreløbig" vurdering. Den tyske myndighed har således endnu ikke taget endelig stilling til, om indkomstårene 2001-2004 kan gøres til genstand for MAP.

Hertil kommer, at den tyske kompetente myndighed selvsagt endnu ikke har taget stilling til, hvorledes den kompetente myndighed skal forholde sig til en afgørelse fra de danske domstole.

Det er ikke urealistisk at antage, at de tyske kompetente myndigheder vil indvillige i at indlede den gensidige aftaleprocedure, når de tyske kompetente myndigheder bliver bekendt med sagens faktiske omstændigheder. Der er i hvert fald ikke på nuværende tidspunkt noget sikkert grundlag for at antage, at de tyske kompetente myndigheder vil afvise at indlede den gensidige aftaleprocedure.

I nærværende sag kan retten lægge til grund, at de tyske kompetente myndigheder endnu ikke har forholdt sig endeligt til, om der skal indledes MAP for indkomstårene 2001-2004 såfremt SKAT søger MAP indledt for disse indkomstår

..."

Skatteministeriet har det i væsentlige procederet i overensstemmelse med i påstandsdokument af 7. marts 2017 og har gjort gældende:

"...

at H1 ikke har godtgjort, at betingelserne for at indlede gensidig aftaleprocedure efter EF-voldgiftskonventionen for selskabets transaktioner med G1 i indkomstårene 2001-2004 er opfyldt.7. MARTS 2017

Den dobbeltbeskatningsoverenskomst, som Danmark har indgået med Tyskland, indeholder i artikel 43 en bestemmelse om "Fremgangsmåden ved indgåelse af gensidige aftaler", (MAP), hvorefter de danske og tyske skattemyndigheder kan indlede forhandlinger med henblik på en løsning af en eventuel dobbeltbeskatningskonflikt.

Eftersom såvel Danmark som Tyskland har tiltrådt EF-voldgiftskonventionen (90/436/EØF) vil en anmodning om lempelse for dobbeltbeskatning også kunne indgives efter EF-voldgiftskonventionen.

Sagsanlægget er begrænset til at angå EF-voldgiftskonventionen, jf. H1' påstand samt stævningen, side 3, 3. afsnit, og side 6, 1. afsnit.

Af EF-voldgiftskonventionens artikel 6, stk. 1, fremgår det, at en skatteyder (i EF-voldgiftskonventionens terminologi: "et foretagende"), hvis der gennemføres en transfer pricing korrektion, som skatteyderen ikke mener er i overensstemmelse med armslængde-princippet, og som har medført en dobbeltbeskatning, kan indbringe sagen for den kompetente myndighed (i Danmark er det SKAT, Store Selskaber) i det land, hvor det er hjemmehørende:

"Sagen skal indbringes inden tre år efter første underretning om den foranstaltning, der har ført til eller formodes at ville føre til dobbeltbeskatning som omhandlet i artikel 1" (min understregning).

Fristen på 3 år, jf. artikel 6, stk. l, i EF-voldgiftskonventionen løber således fra tidspunktet for den "første underretning om den foranstaltning, der har ført til eller formodes at ville føre til dobbeltbeskatning", det vil sige fra de tyske skattemyndigheders afgørelse af 8. oktober 2010 (bilag R). Dette er ikke omtvistet.

Skatteministeriet har noteret sig, at H1' påstand udelukkende angår den "gensidige aftaleprocedure", jf. artikel 6, stk. 2, i EF-voldgiftskonventionen og ikke tillige en eventuel efterfølgende voldgiftsprocedure (nedsættelse af et rådgivende udvalg), jf. artikel 7 m.fl.

For en yderligere gennemgang af EF-voldgiftskonventionen, herunder artikel 7, henvises til svarskriftet, side 11-13.

............

Det gøres gældende, at H1 først indbragte transfer pricing reguleringerne for indkomstårene 2001-2004 for SKAT ved skrivelsen fremsendt den 27. februar 2015 (bilag 6, jf. bilag 7, side 2), og dermed efter udløbet af 3 års-fristen, jf. EF-voldgiftskonventionens artikel 6.

Det bestrides ikke, at det fremgik af de dokumenter, som SKAT modtog i forbindelse med den forudgående anmodning af 1. november 2011 om korresponderende korrektion (bilag A), samt af de dokumenter, som var vedlagt H1 oprindelige anmodning om gensidig aftaleprocedure ("MAP") af 26. marts 2012 (bilag 1, jf. bilag C med bilag 3 og A og opfordring (1)), at der var sket en transfer pricing-korrektion for indkomstårene 2001-2009.

Det fremgår imidlertid helt udtrykkeligt af selskabets oprindelige anmodning om gensidig aftaleprocedure af 26. marts 2012 (bilag 1, pkt. 2), at

"This EU Arbitration and MAP request refers to the financial years ending per 31.03.2005, 31.03.2006, 31.03.2007, 31.03.2008 and 31.03.2009" [svarende til indkomstårene 2005-2009]. Noget tilsvarende fremgår af indledningen samt af pkt. 3.

Et selskab, som mener sig udsat for dobbeltbeskatning, vælger selv, om selskabet vil søge dobbeltbeskatningen ophævet, og om ansøgningen herom i givet fald skal omfatte hele den periode, hvori der er et dobbeltbeskatningsproblem, eller blot en del heraf.

Uanset at det som påstået i stævningen, side 6, 7. afsnit, måtte være "klart, at H1 har haft en klar og tydelig interesse i MAP-forhandlinger også for indkomstårene 2001-2004", så er dette ikke ensbetydende med, at det tyske søsterselskab, G1, og/eller G3-koncernen havde en tilsvarende interesse heri, eller at selskaberne/ koncernen ikke har haft andre bevæggrunde for at indskrænke anmodningen til at angå indkomstårene 2005-2009.

SKAT har ingen forpligtigelse til at søge et selskabs bevæggrunde for at indskrænke en anmodning om gensidig aftaleprocedure belyst, hvorved også bemærkes, at dette kan bero på forhold, herunder de netop nævnte koncernforhold, som SKAT ikke har kendskab til, og som kan være SKAT uvedkommende.

SKAT har derfor som udgangspunkt ingen mulighed for at forholde sig til, om en anmodning om gensidig aftaleprocedure beror på "en vildfarelse" hos skatteyderen, eller om anmodningen vil udsætte skatteyderen for "et vidtrækkende retstab", jf. nærmere replikken, side 2. Dette er heller ikke tilfældet i nærværende sag.

At SKAT ikke har en sådan forpligtigelse er særligt klart, når anmodningen om gensidig aftaleprocedure fra et selskab efter sit indhold er helt entydig. Anmodningen fra H1 efterlader ingen tvivl om, at det er indkomstårene 2005-2009, som selskabet ønsker gjort til genstand for gensidig aftaleprocedure (bilag 1).

Det bestrides derfor, at der skulle påhvile SKAT en vejledningspligt, endsige en vejledningspligt, som SKAT ikke har opfyldt. Ligeledes bestrides det, at SKAT skulle have overtrådt god forvaltningsskik.

..........

For så vidt angår det i replikken, side 3, om Den Juridiske Vejledning, punkt A,A.7.4.1, anførte bemærkes, at SKAT allerede i forslaget til afgørelse af 20. december 2011 (bilag 3) angående afslag på genoptagelse har vejledt H1 om, at selskabet havde "mulighed for at anvende EF-voldgiftskonventionen" (og MAP efter den dansk-tyske dobbeltbeskatningsoverenskomst). Selskabet indgav herefter den 26. marts 2012 en anmodning om gensidig aftaleprocedure (og MAP), jf. bilag 1.

SKAT har i modstrid med hvad der blev hævdet i stævningen, side 7, 6. afsnit, og side 8, 3. sidste afsnit bekræftet modtagelse af anmodningen om gensidig aftaleprocedure inden for den i det reviderede adfærdskodeks (CoC), punkt 6.3 (d), fastsatte frist, jf. bilag D. Anmodningen angav tydeligt, hvilke år anmodningen angik (jf. f.eks. pkt. 2 i bilag 1), og SKAT havde derfor hverken behov for eller en forpligtigelse til at indhente supplerende oplysninger herom, jf. CoC, punkt 6.3 (e), jf. punkt 5 (a) (iii).

Også derfor bestrides det, at 3 års-fristen efter EF-voldgiftskonventionen "har været suspenderet således at R1s brev af 25. februar 2015 (bilag 6) udgør rettidig anmodning om MAP for indkomstårene 2001-2004".

H1 har i processkrift 1, side 2, fremhævet, at anmodningen om gensidig aftaleprocedure var "indsendt af H1 til SKAT på H1s eget brevpapir". Som følge af at H1 ikke har besvaret Skatteministeriets opfordringer (7) og (8), jf. processkrift A, side 3, kan det imidlertid ved sagens afgørelse lægges til grund, at anmodningen om gensidig aftaleprocedure er udarbejdet af R1 (samt at der i anledning heraf er anlagt en erstatningssag mod R1), jf. processkrift B, side 1-2, samt bilag O, side 2.

Det er af H1 ubestridt, at R1 ved IS under telefonsamtalen den 4. september 2012 af SKAT blev gjort opmærksom på, "... at der tilsyneladende manglede MAP-anmodning for de første år" (bilag F). Uden at være forpligtet hertil har en medarbejder hos SKAT således på et tidspunkt, hvor tidsfristen for anmodningen efter EF- voldgiftskonventionen endnu ikke var udløbet, drøftet forholdet omkring de år, som var omfattet af selskabets anmodning.

Dette resulterede ikke i en supplerende/korrigeret anmodning om gensidig aftaleprocedure, og SKAT har derfor så meget desto mere været berettiget til at gå ud fra, at anmodningen om gensidig aftaleprocedure faktisk omhandlede de år, som udtrykkeligt var nævnt heri.

SKAT har ingen viden om, at sagen som det fremgår af replikken, side 4 ikke blev håndteret samlet af R1, samt at IS udelukkende skulle være sagsbehandler på en helt anden sag.

Det fremhæves herved også, at H1' bemærkninger i bl.a. processkrift 1, side 2-4, om telefonsamtalen tilbage i september 2012, om "sagsbehandleren hos R1", og om hvad SKAT kunne og burde vide, beror på efterrationaliseringer, idet det som følge af selskabets manglende besvarelse af Skatteministeriets opfordring (5) ligger fast, at der ikke er nogle "journaler hos R1 og H1" om sagen, jf. også mailen fra R1 fremlagt som bilag H.

I øvrigt bemærkes, at det er helt sædvanlig praksis i sager om transfer pricing, at kommunikationen med selskabet foregår via en eventuel rådgiver, hvilket er i overensstemmelse med de almindelige forvaltningsretlige principper.

At SKAT efter udløbet af 3 års-fristen på ny ved skrivelsen af 28. januar 2015 (bilag 5) forespurgte til, om det var korrekt, at indkomstårene 20012004 ikke var omfattet af anmodningen, er uden betydning for sagens afgørelse.

Sammenfattende kan det ved sagens afgørelse lægges til grund, at H1 selv i anmodningen om gensidig aftaleprocedure helt udtrykkeligt, og gentagne gange, anførte, at anmodningen angik 2005-2009 (bilag 1).

Hertil kommer, at selskabets rådgiver i god tid inden udløbet af 3 års-fristen af SKAT blev gjort opmærksom på, at "... der tilsyneladende mangler MAP-anmodning for de første år".

De fejl, som selskabet og/eller selskabets rådgiver herved måtte have begået, kan ikke "repareres" ved postulater om, at SKAT skulle have handlet anderledes end sket.

Ex tuto bestrides det, at "Konsekvensen af, at SKAT ikke har opfyldt sin vejledningsforpligtigelse er, at H1 skal stilles som om at korrekt vejledning var givet, hvilket indebærer, at H1 stilles således, at MAP-anmodningen (bilag 1) også omfatter indkomstårene 20012004" (replikken, side 4).

EF-voldgiftskonventionen er en multilateral konvention i medfør af EU-traktatens artikel 220 og en gensidig aftaleprocedure, jf. artikel 6, stk. 2, i EF voldgiftskonventionen, forudsætter udover deltagelse af SKAT, også deltagelse af den kompetente myndighed fra den anden kontraherende stat, her Tyskland.

Den tyske kompetente myndighed har på et tidligt tidspunkt gjort det klart, at den tyske kompetente myndighed ikke anser betingelserne for at indlede gensidig aftaleprocedure for indkomstårene 2001-2004 for opfyldt, jf. bilag J:

"The application for the initiation of a mutual agreement procedure filed in Denmark dated 26 March 2012 refers explicitly only to the years 2005 to 2009. In Germany no application was filed for the years 2001 to 2004",

Samt at en

"transfer pricing adjustments can only be discussed within the mutual agreement procedure, if an admissible application for the years 2001 to 2004 was filed by the taxpayer".

Det ligger med H1 besvarelse af opfordring (2) fast, at der ikke (også) er indleveret en anmodning om gensidig aftaleprocedure til de tyske skattemyndigheder, jf. replikken, side 7, 2. afsnit.

SKAT har allerede forud for sagsanlægget skriftligt informeret H1' repræsentant, R1, om "Resultatet af forhandling med de kompetente myndigheder i Tyskland", jf. bilag L, ligesom der har været afholdt et møde med selskabets repræsentanter, jf. bilag O.

Det fremgår heraf bl.a. (bilag L, sidste afsnit):

"De kompetente myndigheder har ikke forhandlet årene 2000/01-2003/ 04, idet disse år ikke på det foreliggende grundlag anses for at være dækket af MAP anmodningen dateret 26. marts 2012, ligesom der heller ikke inden for 3-årsfristen ses at være modtaget en anmodning for de pågældende år".

Helt i overensstemmelse hermed fremgår det af "Minutes German Danish Competent Authority Meeting Copenhagen 13-15 April 2015" (bilag Q):

"The GCA and the DCA discussed the MAP request regarding 2000/012003/04. On the basis of the information available at this point in time there was a preliminary common view that these years are not covered by the MAP-request filed in Denmark March 26, 2012 and neither CA received a MAP-request concerning those years in time".

Det “foreliggende grundlag" er uændret.

Det af den tyske kompetente myndighed anførte kan derfor ikke forstås anderledes, end at den tyske kompetente myndighed er af den opfattelse, at betingelserne for at indlede gensidig aftaleprocedure efter EF-voldgiftskonventionen (eller MAP efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten) for indkomstårene 2001-2004 ikke er opfyldt.

De gennemførte forhandlinger mellem SKAT og den tyske kompetente myndighed, som er sket efter den dansk-tyske dobbeltbeskatningsoverenskomst, har da også udelukket angået de efterfølgende år, indkomstårene 2005-2010.

En "modsatrettet" dansk domstolsafgørelse har ikke retsvirkning over for den tyske kompetente myndighed (som ikke er part i sagen), og såfremt den tyske kompetent myndighed nægter at indlede den gensidige aftaleprocedure efter EF-voldgiftskonventionen, så har SKAT ingen folkeretlig mulighed for at tvinge den tyske kompetente myndighed til at deltage. Dette er heller ikke et spørgsmål, som kan "behandles af et efterfølgende rådgivende udvalg nedsat efter artikel 7 i EF-voldgiftskonventionen" (som anført i replikken, side 6, sidste afsnit).

Det bemærkes, at H1/G3-koncernen tilsyneladende intet reelt har gjort for at få afklaret den tyske kompetente myndigheds stillingtagen, jf. besvarelsen af Skatteministeriets opfordring (3) og (6).

Søgsmålet synes dermed at savne et reelt formål.

..........

Til støtte for påstanden om frifindelse gøres det videre gældende, at der er tale om en "non-EU triangular case", hvorfor sagen selv hvis 3 års-fristen er overholdt ikke er omfattet af EF-voldgiftskonventionen.

En "triangular case" er ifølge f.eks. JTPF/007/REV3/2009/EN, punkt II:

a case where two states in a MAP cannot fully resolve any double taxation arising in a transfer pricing case when applying the ALP because an associated enterprise [as defined in the Arbitration Convention] situated in a Third State and identified by both EU CAs (evidential based on the comparability analysis including a functional analysis and other factual elements) had a significant influence in contributing to a non arm's length result in a chain of relevant transactions or commercial/financial relations and recognised as such by the taxpayer suffering the double taxation and requesting the MAP".

“Non-EU triangular cases" er herefter

“cases where the associated company identified as being the source of non-arm's length results in a chain of relevant transactions or commercial / financial relations is situated outside the EU".

Hvor “EU triangular cases" anses for omfattet af EF-voldgiftskonventionen, jf. f.eks. JTPF/001/REV1/2009/EN, punkt 2.2.2, og forudsætningsvis punkt 1.1 i det reviderede ad-færdskodeks fra 2009 (2009/C 322/01), så er "non- EU triangular cases" modsætningsvis ikke omfattet af EF-voldgiftskonventionen, jf. også JTPF/007/REV3/2009/EN.

Der er så vidt ses enighed om, at en "non EU triangular case" ikke kan behandles efter EF-voldgiftskonventionen, jf. processkrift 1, punkt 2.

Det er H1 som skal godtgøre, at sagen er omfattet af

EF-voldgiftskonventionen, samt at betingelserne for at anvende EF-voldgiftskonventionen i øvrigt er opfyldt. Dette har selskabet ikke godtgjort.

H1 er et salgsselskab, og det tyske selskab, G1, er en form for mellemled i forhold til det japanske moderselskab i G3-koncernen.

Det fremgår af uddraget af den tyske skatteansættelse af 8. oktober 2010 (bilag R), SKATs skrivelse til den tyske kompetentemyndighed af 7. april 2015 (bilag S), samt af SKATs oversigt over H1' regnskabstal og over, hvordan den tyske regulering ville påvirke driftsresultatet (bilag T), at der er tale om en non-EU triangular sag.

SKAT har i øvrigt forud for sagsanlægget over for H1' repræsentant, R1, redegjort for forhandlingsforløbet med den tyske kompetente myndighed, jf. mødereferatet af 22. maj 2015 (bilag O):

"Herunder den triangulære situation Transaktionerne med Japan er grundlag for den største regulering og SKAT er ikke enig i hvordan man har håndteret problemstillingen i Tyskland herunder kvalifikationen af den tyske mellemhandler. De tyske kompetente myndigheder har ikke taget stilling til hvorvidt det er en non-EU triangular sag men det er der overvejende grund til at antage og derfor vil sagen aldrig kunne behandles efter EF -voldgiftskonventionen. Af sammen grund har de tyske myndigheder formentlig ikke spurgt til yderligere informationer eller meddelt datoer.

Det er ligeledes SKATs opfattelse at man ikke kan anse det danske selskab for en triviel "limited distributor".

Selskabet har op til 3 gange i ansøgning skrevet hvilket år man ansøger om så der kan ikke være tale om en tastefejl.

DK får underskud i de år som ikke er inddraget hvis man lægger den tyske regulering til grund selskabet har ikke redegjort for differencerne som er væsentlige. Det er derfor ikke sandsynligt at DK ville acceptere de forhøjelser".

Som det fremgår af referatet af mødet den 13-15. april 2015 med den tyske kompetente myndighed (bilag Q), er dette blevet drøftet med den tyske kompetente myndighed, og årene forud for 2005 er ikke blevet behandlet.

På baggrund heraf, og idet det bemærkes, at SKAT, som ikke har foretaget selve skatteansættelsen, modsat H1 og/eller G3-koncernen ikke har adgang til samtlige relevante dokumenter vedrørende indkomstårene 2001-2004, er det særligt klart, at det ikke påhviler Skatteministeriet at påvise, at der i indkomstårene 2001-2004 ikke var tale om en sag, som er omfattet af EF-voldgiftskonventionens anvendelsesområde.

Også derfor kan indkomstårene 2001-2004 ikke gøres til genstand for gensidig aftaleprocedure under EF-voldgiftskonventionen.

Forhandlingerne mellem de danske og tyske selskaber for de efterfølgende indkomstår, indkomstårene 2005-10, er da heller ikke gennemført efter EF- voldgiftskonventionen, men derimod i henhold til den dansk-tyske dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Fra det forhold, at SKAT og den tyske kompetente myndighed for de efterfølgende år, har forhandlet sagen efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten, kan ikke som i replikken, side 6, 5. afsnit, sluttes, at der ikke foreligger en "non EU triangular case" såfremt sagen skulle behandles efter EF-voldgiftskonventionen, endsige for de omtvistede år, 2001-2004, jf. også bilag J, side 2.

Det gøres gældende, at selskabets manglende og/eller mangelfulde besvarelse af Skatteministeriets opfordringer skal tillægges processuel skadevirkning, jf. retsplejelovens § 344, stk. 2.

..."

Rettens begrundelse og afgørelse

Artikel 43 i den dobbeltbeskatningsoverenskomst, som Danmark og Tyskland har indgået, jf. bekendtgørelse 1996-12-06 nr. 158, indeholder bestemmelse om "Fremgangsmåden ved indgåelse af gensidige aftaler" (MAP), hvorefter de danske og tyske myndigheder kan indlede forhandlinger med henblik på løsning af en eventuel dobbeltbeskatningskonflikt. Da Danmark og Tyskland har tiltrådt EF-voldgiftskonventionen kan en anmodning om lempelse for dobbeltbeskatning også indgives efter EF-voldgiftskonventionen. Denne sag er, jf. H1s påstand, begrænset til at angår SKAT´s afvisning af at indlede aftaleproceduren mellem de kompetente myndigheder i Danmark og Tyskland i henhold til EF-voldgiftskonventionen, jf. SKAT´s afgørelse af 26. maj 2015.

Det følger af EF-voldgiftskonventionens artikel 6, stk. 1, blandt andet, at et foretagende i tilfælde, hvor denne konvention finder anvendelse, hvis der gennemføres en transfer pricing korrektion, som foretagenet ikke mener er i overensstemmelse med det såkaldte armslængde-princip, og som har medført en dobbeltbeskatning, kan indbringe sagen for den kompetente myndighed i det land, hvor det er hjemmehørende.

Sagen skal indbringes inden tre år efter første underretning om den foranstaltning, der har ført til eller formodes at ville føre til dobbeltbeskatning som omhandlet i artikel 1.

Fristen på 3 år, jf. artikel 6, stk. l, i EF-voldgiftskonventionen løber således fra tidspunktet for den første underretning om den foranstaltning, der har ført til eller formodes at ville føre til dobbeltbeskatning, hvilket vil sige fra de tyske skattemyndigheders afgørelse af 8. oktober 2010, hvilket parterne er enige om.

Det kan lægges til grund, at SKAT ved brev af 20. december 2011 til H1 har henledt opmærksomheden på MAP-proceduren og vejledt om fristerne herfor.

Det kan endvidere lægges til grund, at H1 den 26. marts 2012 anmodede SKAT om at indlede MAP-forhandlinger efter enten EF- voldgiftskonventionen eller dobbeltbeskatningsoverenskomsten med de tyske myndigheder. Det fremgik af brevet, at H1 ønskede MAP-forhandlinger for indkomstårene 2005-2009, hvilket fremgår af indledningen af brevet, og under overskriften "Years under consideration" samt under overskriften "Purpose of the MAP". Af brevet fremgik ikke en anmodning fra H1 om at indlede MAP-forhandlinger for indkomstårene 2001-2004.

Det kan videre på baggrund af forklaringen fra vidnet IS, R1, og det fremlagte notat fra SE, SKAT, lægges til grund, at SE, SKAT, den 4. september 2012 i forbindelse med en telefonsamtale med IS, der på det tidspunkt var Senior Manager i R1, om en anden sag vedr. H1 vedr. transfer-pricing henledte R1 opmærksomheden på, at der der tilsyneladende manglede MAP-anmodning for de første år i H1s MAP-anmodning, og om det ikke var et problem. Det kan videre lægges til grund, at IS nævnte for SE, at han ikke var involveret i MAP-anmodningen, men at det var Manager MM i R1, og at han henviste SE til at rette henvendelse til MM.

Det kan videre efter de foreliggende oplysninger, herunder vidnet ISs forklaring, lægges til grund, at der kan være flere bevæggrunde til ikke at indsende MAP-anmodning for nogle indkomstår.

Det kan videre lægges til grund, at R1 den 27. februar 2015 i forbindelse med en forespørgsel fra SKAT oplyste, at MAP-anmodningen omfattede indkomstårene 2001-2004, og at R1 hermed indbragte transfer pricing reguleringerne for indkomstårene 2001-2004 for SKAT, hvilket var efter udløbet af 3 års fristen, jf. EF-voldgiftskonventionens art. 6.

Efter de oplysninger, der er forelagt for retten, herunder indholdet af brevet af 26. marts 2012 fra H1 til SKAT om MAP-anmodning for indkomstårene 2005-2009, hvor disse indkomstår er anført i tre forskellige steder i brevet: I indledningen til brevet, og under overskriften "Purpose of the MAP" samt under overskriften "Years of consideration", og hvor der intet er anført om indkomstårene 2001-2004, og idet der efter de foreliggende oplysninger, herunder vidnet ISs forklaring, kan være flere bevæggrunde til, at der ikke var blevet fremsendt MAP-anmodning for alle indkomstårene, finder retten ikke, at SKAT burde have indset, at H1 der tillige var bistået af et konsulentfirma, R1, hvem SKAT den 4. september 2012 havde forespurgt om, hvorvidt der manglede MAP-anmodning for de første indkomstår befandt sig i en vildfarelse og burde have foretaget en yderligere vejledning end sket. Vejledningspligten efter forvaltningslovens § 7 eller afsnit 6.3 d), e) og g) i Code of Conduct til EF-konventionen, findes herefter ikke tilsidesat af SKAT.

Allerede derfor finder retten ikke grundlag for at tilsidesætte SKAT´s afgørelse af 26. maj 2015 om, at indledningen af aftaleproceduren efter EF- voldgiftskonventionen vedrørende årene 2000/01-2003/04 må afvises, og retten finder derfor ikke grundlag for at pålægge SKAT, kompetent myndighed, at indlede og søge gennemført gensidig aftaleprocedure efter EF-voldgiftskonventionen for H1s transaktioner med G1 i regnskabsperioden 1. april 2000 31. marts 2004.

Som følge af det anførte tager retten Skatteministeriets frifindelsespåstand til følge.

Retten bestemte, at H1 inden 14 dage i sagsomkostninger til Skatteministeriet skal betale 225.000 kr. inklusive moms.

Retten har ved fastsættelsen af sagsomkostningerne lagt vægt det af sagsøger oplyste om sagens værdi samt sagens forløb og resultat.

T h i  k e n d e s  f o r  r e t:

Skatteministeriet frifindes.

H1 skal inden 14 dage betale 225.000 kr. inklusive moms i sagsomkostninger til Skatteministeriet.

Sagsomkostningsbeløbet forrentes efter rentelovens § 8a.