Dato for udgivelse
26 Jun 2017 07:24
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
18 May 2017 09:00
SKM-nummer
SKM2017.417.ØLR
Myndighed
Østre Landsret
Sagsnummer
B-2459-16
Dokument type
Dom
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Fradrag og afskrivninger
Emneord
Fordring, drift, erhvervsmæssig, ejendomsavance, fast ejendom, fremmed valuta, kommendatist, K/S
Resumé

Sagen angik, om appellanten kunne få fradrag for et påstået tab på 1.296.288,50 kr. i indkomståret 2007 efter den dagældende kursgevinstlov.

Der var for landsretten enighed om, at et eventuelt tab var endeligt konstateret i 2007. For landsretten vedrørte sagen i første række spørgsmålet om, hvorvidt appellanten havde fradragsret for det påståede tab efter reglerne om tab på fordringer i fremmed valuta, jf. dagældende kursgevinstlovs § 16. Sagen angik i anden række spørgsmålet om, hvorvidt appellanten havde fradragsret for det påståede tab efter reglerne om tab på fordringer, der er erhvervet i tilknytning til den erhvervsmæssige drift af en virksomhed, jf. dagældende kursgevinstlovs § 17, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Appellanten var kommanditist i et K/S, hvori han i 2003 tegnede anparter for et samlet beløb på 5,2 mio. kr. K/S’et solgte i 2006 sit væsentligste aktiv i form af ejendommen beliggende i England. Provenuet fra salget på 808.241,10 £ blev i 2006 overført til selskabets administrator. Appellanten blev i indkomståret 2006 beskattet af sin forholdsmæssige andel af provenuet. Administrationsselskabet udbetalte imidlertid aldrig provenuet til appellanten, og han selvangav derfor et fradrag på 1.014.304 kr. for indkomståret 2007.

Landsretten lagde til grund, at appellanten havde en fordring mod administrationsselskabet, og at denne fordring var i danske kroner, hvorfor der ikke var fradragsret for det opståede tab i medfør af den dagældende kursgevinstlovs § 16, stk. 1, 1. pkt., jf. § 1, stk. 2, 1. pkt. Landsretten lagde bl.a. vægt på, at fordringen var opgjort i danske kroner i administrationsselskabets konkursbo.

Appellantens fordring mod administrationsselskabet udgjorde heller ikke et fradragsberettiget tab efter kursgevinstlovens § 17, jf. statsskattelovens § 6 a, idet appellanten bl.a. ikke havde oplyst nærmere om den forretningsmæssige baggrund for at overføre provenuet til administrationsselskabet.

Landsretten stadfæstede herefter byrettens dom i det omfang, den var påanket (SKM2017.38.BR).

Reference(r)

Kursgevinstlovens§ 17

Statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a

Henvisning

Den Juridiske Vejledning 2017-1, C.B.1.4

Henvisning

Den Juridiske Vejledning 2017-1, afsnit C.C.2.2.3

Henvisning

Den Juridiske Vejledning 2017-2, C.B.1.4.2.4


Parter

A

(v/Adv. Jeppe Nørregaard)

 Mod

 Skatteministeriet

(Kammeradvokaten v/Adv. Fm. David Knobel iht. proceduretilladelse)

Afsagt af Landsretsdommerne

 Birgitte Grønborg Juul, Morten Christensen og Rasmus Bjerre (kst.)

Sagens oplysninger

Byrettens dom af 6. oktober 2016 (BS 151-1851/2015) (SKM2017.38.BR) er anket af A med følgende endelige påstande:

1.1 Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at A i sin skatteansættelse for indkomståret 2007 er berettiget til et fradrag på 13/90 af 808.241,10 britiske pund for sit tab på fordring i forbindelse med G1 salg af ejendommen beliggende Y1-adresse, hvorefter skatteansættelsen skal hjemvises til fornyet behandling ved skattemyndighederne.

1.2 Skatteministeriet tilpligtes subsidiært at anerkende, at A i sin skatteansættelse for indkomståret 2007 er berettiget til et fradrag for sit tab på fordring i forbindelse med G1 salg af ejendommen beliggende Y1-adresse, hvorefter skatteansættelsen skal hjemvises til fornyet behandling ved skattemyndighederne.

Indstævnte Skatteministeriet har nedlagt påstand om stadfæstelse.

Der er for landsretten enighed mellem parterne om, at et eventuelt tab er endeligt konstateret i 2007. For landsretten vedrører sagen herefter i første række dels spørgsmålet om, hvorvidt A har fradragsret for det påståede tab efter reglerne om tab på fordringer i fremmed valuta, jf. dagældende kursgevinstlovs § 16, dels spørgsmålet om, hvorvidt A har fradragsret for det påståede tab efter reglerne om tab på fordringer, der er erhvervet i tilknytning til den erhvervsmæssige drift af en virksomhed, jf. dagældende kursgevinstlovs § 17, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Der er endvidere spørgsmål om, hvor stort et beløb A i givet fald har ret til at fradrage.

Supplerende sagsfremstilling

Der indgår i sagen for landsretten et prospekt af 23. oktober 2003, hvoraf fremgår, at G2 indbød til tegning af andele i G1. I prospektet er der blandt andet anført oplysninger om investors budgetterede formueforøgelse, herunder ved stigning i værdien af den omhandlede ejendom, som ifølge prospektet var udlejet til G4.

Prospektet indeholder et bilag benævnt ”Vedtægter for G1”. I bilagets § 2 hedder det blandt andet, at ”Kommanditselskabets formål er at erhverve, eje og udleje ejendommen beliggende i Y3-adresse”. Ifølge bilagets § 13, pkt. 3, kan beslutning om salg af kommanditselskabets faste ejendom eller opløsning af kommanditselskabet efter den 31. december 2023 træffes ved simpelt stemmeflertal.

Som bilag til prospektet indgår endvidere et dokument benævnt ”Selskabsadministrationsaftale” mellem G1 og G5, der ikke er dateret eller underskrevet. Det hedder heri blandt andet:

”Det påhviler således G5 under ansvar overfor bestyrelsen:

 …

 - At   drage omsorg for anbringelse af kommanditselskabets likvide midler. Midlerne skal indsættes på separat konto, hvortil G5 har fuldmagt. Kontoen skal lyde på kommanditselskabets navn,

...

G5 er berettiget til på sit ansvar og med bestyrelsens samtykke at overlade udførelsen helt eller delvist af de opgaver, der påhviler G5, til andre. Vederlaget herfor afholdes af G5. Det er herudover tilladt for G5 at videreoverdrage denne aftale. ”

Dokumentet indeholder endvidere blandt andet bestemmelser om forskellige vederlag til G5, der er fastsat i kroner, og en uopsigelighedsbestemmelse.

Af ledelsesberetningen i årsrapport for 2004 for G1, hvori A havde tegnet 13 af i alt 90 andele, fremgår blandt andet:

”Kommanditselskabets hovedaktivitet er at eje og udleje ejendommen Y1-adresse, der er erhvervet i 2003.

Ejendommen er fuldt udlejet pr. 31. december 2004”

Kommanditselskabets aktiver var i årsrapportens balance opgjort til i alt ca. 45,7 mio. kr., hvoraf ejendommens værdi udgjorde ca. 42 mio. kr.

Det fremgår endvidere af årsrapportens note 8, at kommanditselskabet havde indgået en administrationsaftale med G5 til et årligt honorar på 78.215 kr., og at aftalen tidligst kunne opsiges pr. 30. marts 2019.

Vedrørende omregning af fremmed valuta er der i afsnittet om anvendt regnskabspraksis i årsrapporten anført:

”Indtægter og udgifter er i det væsentligste modtaget og afholdt i GBP.

Transaktioner i fremmed valuta er i årets løb omregnet til transaktionsdagens kurs. Tilgodehavender, gæld og andre poster i fremmed valuta, som ikke er afregnet på balancedagen, omregnes til balancedagens valutakurs. ”

Ejendommen blev efter det oplyste solgt til køberen, G3, med overtagelse den 21. august 2006. Af en kontooversigt dateret 1. september 2006 fremgår, at købesum på 4.199.679,78 £ før indfrielse af prioritetsgæld denne dag blev indbetalt til ejendomsmægleren, der den 30. august 2006 overførte et provenu på 808.241,10 £ til G2.

G5 skiftede den 20. april 2006 navn til G6.

Efter salget af ejendommen blev det i årsrapport for 2006 for G1 i ledelsesberetningen oplyst, at kommanditselskabets hovedaktivitet ”var at eje og udleje erhvervsejendommen, som er beliggende Y1-adresse”, og at det ”for 2007 [forventes], at provenuet udbetales til kommanditisterne”. I den uafhængige revisors påtegning er der taget et forbehold herfor, som lyder således:

”I årsregnskabets balance indgår et nettotilgodehavende hos G7 med i alt kr. 8.271.091. Da G7 har negativ egenkapital i henhold til offentliggjort årsrapport pr. 30. juni 2006, må vi tage forbehold for værdien af tilgodehavendet. ”

Det fremgår af årsrapport for 2007 for G1, at der til kommanditisterne var udlagt et tilgodehavende hos ”G7” på 5.487.834 kr.

G2 blev ved dekret afsagt den 15. august 2007 taget under konkursbehandling, og A anmeldte i konkursboet et krav på 1.030.655 kr. som hans andel af den kontante udlodning ved salget af kommanditselskabets ejendom. Konkursboets kurator bekræftede ved et brev af 25. august 2011, at der ikke blev dividende til kravet, og at boet blev afsluttet efter konkurslovens § 143.

Forklaringer

Der er i landsretten afgivet supplerende forklaring af A.

A har forklaret blandt andet, at G7 for ham at se var nogle virksomheder under samme ”paraply” med dette navn. Da han tegnede andele i G1, tænkte han ikke videre over selskabsstrukturen. Han var dog opmærksom på, at G1 var et selvstændigt selskab, der blev administreret af G7. Han havde en forventning om, at der var en separat konto for hvert kommanditselskab. Han er it-specialist og var blevet opfordret til at deltage i bestyrelsesarbejde i G7 for at bidrage med sine it-kompetencer. Han husker ikke præcist, i hvilke af selskaberne han var bestyrelsesmedlem, men det må i hvert fald have drejet sig om G2 og G6, som det fremgår af dokumenter i sagen. Han modtog årsrapporter fra selskaberne, men havde ikke anden indsigt i selskabernes økonomiske forhold. Det primære formål med hans deltagelse i G1 var at spare op til sin pension. Forretningsmodellen gik ud på, at man kunne opnå et investorlån, som blev finansieret via udskudt skat. Ejendommen var udlejet, og lejeindtægterne blev brugt til betaling på prioriteterne i ejendommen. ”For enden af regnearket” lå der en opsparing, idet man havde fået betalt sit investorlån og kunne forvente en ejendomsværdistigning, som kunne realiseres ved efterfølgende salg af ejendommen.

Procedure

Parterne har for landsretten i det væsentlige gentaget deres anbringender for byretten om adgangen til fradrag efter henholdsvis kursgevinstlovens dagældende § 16 og § 17 og om opgørelsen af As eventuelle tab.

A har til støtte for de nedlagte påstande endvidere anført blandt andet, at der ikke var indgået nogen aftale mellem G2 og G1 om, hvorledes den fordring, der opstod ved G2’s modtagelse af provenuet på 808.241,10 £, skulle betales. Med afsæt i principperne i gældsbrevslovens § 7 kunne G2 herefter vælge enten at overføre det modtagne provenu i britiske pund eller betale i danske kroner, idet betalingen skulle ske til en konto i Danmark. Der har også af den grund således været tale om et tab på en fordring i britiske pund eller på en fordring, som var reguleret i forhold til kursen på britiske pund, med fradragsret efter den tidligere gældende kursgevinstlovs § 16.

Formålet med kommanditselskabet var at erhverve den faste ejendom, udleje den i en periode og derefter endeligt sælge ejendommen med fortjeneste. Tabet har derfor karakter af et tab på en fordring i naturlig tilknytning til virksomhedens drift, hvorfor tabet er fradragsberettiget efter dagældende § 17 i kursgevinstloven.

Skatteministeriet har til støtte for påstanden om stadfæstelse heroverfor endvidere anført blandt andet, at det efter gældsbrevslovens § 7 under alle omstændigheder er en forudsætning for debitors valgfrihed, at der er tale om en fordring i en mønt, som ikke er gangbar på det sted, hvor betaling skal finde sted. A, der har været nærmest til at fremskaffe bevis herfor, har ikke godtgjort, at G1's fordring var en fordring i britiske pund.

Kommanditselskabets aktivitet omfattede ikke salg af ejendomme.

Retsgrundlaget

Den dagældende kursgevinstlov indeholdt blandt andet følgende bestemmelser:

Ӥ 14

 Tab på fordringer kan ikke fradrages, jf. dog §§ 16 og 17.

 …

§ 16

Gevinst og tab på fordringer i fremmed valuta medregnes, jf. dog § 18…

 § 17

 For tab på fordringer, der er erhvervet som vederlag i næring og for tab på fordringer, der i øvrigt er erhvervet i tilknytning til den erhvervsmæssige drift af virksomheden, finder reglerne i statsskattelovens § 6 a anvendelse, jf. dog § 18.”

Kursgevinstlovens § 1, stk. 2, indeholdt endvidere følgende bestemmelse om sondringen mellem fordringer og gæld i fremmed valuta og i danske kroner:

”Fordringer og gæld i danske kroner betragtes efter denne lov som fordringer og gæld i fremmed valuta, hvis hovedstolen henholdsvis restgælden reguleres i forhold til en eller flere valutakurser. Fordringer og gæld i fremmed valuta betragtes som fordringer og gæld i danske kroner, hvis hovedstolen henholdsvis restgælden reguleres i forhold til danske kroner. ”

Landsrettens begrundelse og resultat

Landsretten lægger efter bevisførelsen til grund, at der mellem G5 og G1 blev indgået en administrationsaftale i relation til det investeringsprojekt, som blev gennemført i kommanditselskabets regi, men der er ikke fremkommet oplysninger om aftalens præcise indhold, herunder hvorvidt aftalen indeholdt bestemmelser om, i hvilken møntfod afregning over for G1 skulle finde sted. Aftaleudkastet, som indgik som bilag til prospektet, indeholder ikke bestemmelser herom. Der er heller ikke fremkommet oplysninger om, hvilke aftaler – om nogen – der har foreligget som grundlag for overførslen af provenuet fra ejendomssalget til G2.

Den samlede fordring, som ifølge årsrapport for 2007 var udlagt af G1 til kommanditisterne, er indregnet i årsrapporten i danske kroner, og A's krav i konkursboet efter G2 er opgjort i danske kroner. Det oplyses hverken i årsrapporten eller i anmeldelsen af kravet i konkursboet, at der er tale om omregning af en fordring i britiske pund, eller at fordringen reguleres i forhold til britiske pund. På den anførte baggrund finder landsretten, at A ikke har godtgjort, at fordringen mod G2 lød på britiske pund eller skulle reguleres i forhold til kursen herpå. Landsretten tiltræder derfor, at A ikke har fradragsret for det påståede tab efter den dagældende kursgevinstlovs § 16, stk. 1, 1. pkt., eller § 16, stk. 1, 1. pkt., jf. § 1, stk. 2, 1. pkt.

Den fordring, A gør gældende at have lidt et tab på, var en fordring mod G2, der ikke var administrationsselskab for G1. Det må lægges til grund, at fordringen var opstået ved, at provenuet fra G1's ejendomssalg ikke blev overført til G1's administrator og indsat på en separat konto i G1's navn, således som det var forudskikket i hvert fald i prospektets udkast til selskabsadministrationsaftale, men i stedet den 30. august 2006 blev overført til G2. G2’s egenkapital var ifølge selskabets årsrapport for 2005/06 negativ med 11.429.661 kr. pr. 30. juni 2006, og A, der var bestyrelsesmedlem i G5 (senere G6) og G2 på tidspunktet for overførslen af provenuet til G2, har ikke oplyst nærmere om den forretningsmæssige baggrund for overførslen. På denne baggrund tiltræder landsretten, at A ikke har godtgjort, at det påståede tab på fordringen mod G2 må anses for en fradragsberettiget driftsomkostning, jf. dagældende kursgevinstlovs § 17, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Landsretten stadfæster med denne begrundelse byrettens dom i det omfang, den er påanket.

A skal betale sagsomkostninger for landsretten til Skatteministeriet med i alt 50.000 kr. Beløbet omfatter udgifter til advokatbistand inkl. moms. Ved fastsættelsen af beløbet er der ud over sagens værdi taget hensyn til sagens karakter og varighed.

T h i  k e n d e s  f o r  r e t:

Byrettens dom stadfæstes.

I sagsomkostninger for landsretten skal A inden 14 dage betale 50.000 kr. til Skatteministeriet.

Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.