Dato for udgivelse
06 Oct 2017 11:19
Dato for afsagt dom/kendelse
26 Sep 2017 13:37
SKM-nummer
SKM2017.572.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
16-1677868
Dokument type
Bindende svar
Emneord
Moms, fast ejendom, salg
Resumé

Skatterådet afgjorde efter en samlet vurdering af transaktionens omstændigheder på leveringstidspunktet, at salget af en selvejende institutions gamle bygninger ikke kunne sidestilles med et momspligtigt salg af en byggegrund.

Efter praksis sidestilles et momsfrit salg af en gammel bygning med tilhørende grund med et momspligtigt salg af en byggegrund, hvis det vurderes, at ejendommen på leveringstidspunktet faktisk er beregnet til at blive bebygget, og hvis parternes hensigter kan understøttes ved objektive beviselementer.

Hjemmel

Lovbekendtgørelse nr. 760 af 24. juni 2016 med senere ændringer, Momsloven

Reference(r)

Momsloven: § 13, stk. 1, nr. 9.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2017-2, afsnit D.A.5.9.5.


Det bindende svar er gengivet i redigeret form.

Spørgsmål

  1. Er salg af en ejendom tidligere anvendt til undervisning momsfrit?

Svar

  1. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

En undervisningsinstitution (Spørger) har i flere år ønsket at sælge den ejendom (Ejendommen), den gennem mere end 40 år, indtil fraflytningen i 2011, har anvendt i sit virke.

Der er tale om en selvejende institution, der er omfattet af lov om institutioner for erhvervsrettet uddannelse.

Da det ikke lykkedes at sælge Ejendommen, har den været lejet ud til Lejer I fra midten af 2012 til midten af 2016.

Herefter har en del af Ejendommen været udlejet til Lejer II i sidste halvår af 2016.

Spørger har løbende forsøgt af få ejendommen solgt.

Huslejen til Lejer I har været opkrævet med tillæg af moms. I forbindelse med ophør af dette lejemål, er Ejendommen udtaget til anden anvendelse. Den frivillige momsregistrering er afmeldt, og lejemålet til Lejer II tillægges ikke moms.

Ejendommen er omfattet af lokalplan X for et område til offentlig formål fra 2006. Lokalplanen er vedtaget i forbindelse med en udvidelse af Ejendommens bygninger.

Af Kommuneplanen for 2013 fremgår, at fremtidig bebyggelse til privat bolig fortrinsvis skal ske på Ejendommens arealer samt at det skal tilpasses landskabet.

Da Spørger er omfattet af lov om institutioner for erhvervsrettet uddannelse, så er det ikke lovligt for Spørger at tage del i nedrivning af ejendommen eller udvikling af området. En Undervisningsinstitution må kun udføre aktivitet med undervisning, og må ikke indgå i nogen form for ejendomsprojekt, der kan indebære risiko for tab eller chance for gevinst. Det er nærmere uddybet i et svar fra Ministeriet for Børn og Undervisning fra 2012, hvoraf det klart fremgår ”Nedbrydnings, udstykning og byggemodning af ejendommen med henblik på salg til 3. mand vurderes ikke at ligge inden for institutionens formål. Der kan inden for institutionens formål alene anvendes de midler, der er nødvendige til vedligeholdelse af bygningerne, herunder udbedring af forhold, der ifølge byggelovgivningen skal lovliggøres.”

Af Vejledningen om ejendomsforhold for statsfinansierede selvejende institutioner fremgår, at Spørger skal have ministeriets godkendelse til salg af ejendommen, idet salget ikke sker ved offentligt udbud. Det fremgår, at ministeriet skal inddrages med henblik på godkendelse, eventuelt efter forelæggelse for Finansministeriet og Folketingets Finansudvalg.

Der er endnu ikke indgået kontrakt eller aftale med købere til Ejendommen. Det har dog vist sig, at der nu er interesse for at købe ejendommen.

Det ligger dog allerede nu fast, at det ikke af kontrakten mellem sælger og køber vil fremgå, at Ejendommen erhverves med henblik på nedrivning. Endvidere er det helt klart, at sælgeren intet har med nedrivningen eller den fremtidige bebyggelse at gøre. Spørger vil heller ikke acceptere, at køber stiller som betingelse, at kommunen godkender en lokalplan for området, hvorefter der gives tilladelse til opførelse af ny beboelse. Spørger har ikke noget med et eventuelt kommende boligprojekt at gøre.

Af hensyn til en fremtidig købers vurderinger og dispositioner, er det af afgørende betydning, at det på nuværende tidspunkt kan bekræftes, at Spørger kan sælge Ejendommen momsfrit.

Købsaftale

SKAT har fået forelagt en betinget købsaftale mellem Spørger og en mulig køber.

Det fremgår af aftalen,

  • at Ejendommen sælges som den er og forefindes,
  • at køber har ansvar for fremtidig anvendelse af bygningen,
  • at køber har ansvar for indhentelse af lokalplan og øvrige tilladelser vedrørende Ejendommens fremtidige anvendelse,
  • at aftalen ikke er betinget af købers påtænkte fremtidige anvendelse,
  • at købesummen udgør x kr.

Avisartikel

Der har i foråret 2017 været bragt en artikel i en avis.

Af artiklen fremgår bl.a., at der skal dannes en ejerforening, som køber grunden, som derefter skal udstykkes i et vist antal selvstændige grunde samt fællesarealer.

Videre fremgår det, at en stor del af grundene er besat, og at der skal laves en lokalplan, hvis et køb falder på plads.

I den forbindelse har SKAT bedt Spørger om yderligere oplysninger. For at kunne behandle en anmodning om et bindende svar, der beror på en konkret vurdering af en sags givne omstændigheder, har SKAT brug for at vide, hvorvidt det i avisartiklen beskrevne projekt, er reelt.

Spørgers repræsentant har svaret på SKATs henvendelse:

Artiklen står alene for journalistens regning.

Videre er Spørgers repræsentant af den opfattelse, at indeværende anmodning indeholder alle nødvendige oplysninger om den disposition, der ønskes et bindende svar om.

Spørgers repræsentant henviser til forskellige punkter i artiklen, der er uklare eller ikke stemmer overens med de faktiske forhold.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Det er repræsentantens opfattelse, at Spørger kan sælge ejendommen momsfrit, da der er tale om en ejendom opført før 1. januar 2011 og dermed en gammel bygning.

Ifølge momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, er salg af fast ejendom således momsfri. Momsfritagelsen omfatter dog ikke:

  1. Levering af en ny bygning eller en ny bygning med tilhørende jord
  2. Levering af en byggegrund, uanset om den er byggemodnet, og særskilt levering af en bebygget grund.

Omfattet af punkt a) er alene nye bygninger. Herved forstås udelukkende bygninger, der er påbegyndt opført efter 31. december 2010, idet lovændringen – og dermed momspligten – kun har virkning for nye ejendomme, hvor byggeriet eller til-/ombyggeriet påbegyndes efter loven ikrafttrædelse, jf. de almindelige bemærkninger til L203 ”Forslag til lov om ændring af lov om merværdiafgift og lov om afgift af lønsum m.v.”.

Da Ejendommen utvivlsomt er opført før 2011, er salget således momsfrit. Dette er i overensstemmelse med de retningslinjer, der er udstukket i vejledning E nr. 191 ’Moms på salg af nye bygninger og byggegrunde’, idet det fremgår af afsnit 2.2, at levering af bygninger med tilhørende grundareal, som ikke er nye bygninger, ikke er omfattet af momspligten.

I henhold til samme vejledning kan en kommende nedrivning af eksisterende bygninger betyde, at en ejendom med ældre bygninger skal anses som en byggegrund og derved omfattes af momspligten under punkt b). Det fordrer imidlertid ifølge førnævnte vejledning, at ”det er aftalt, at bygningen skal nedrives af sælger, eller det fremgår af købsaftalen, at bygningerne erhverves med henblik på nedrivning af køber. I andre tilfælde kan købers hensigt ikke tillægges afgørende vægt ved vurdering af, om der foreligger levering af en byggegrund”.

Dette underbygger, at salget er momsfrit, idet Spørger ikke må medvirke til nedrivning, og det kommer ikke til at fremgå af kontrakten mellem den selvejende institution og køberne, at ejendommen erhverves med henblik på nedrivning af køber.

I SKM2016.82.LSR har Landsskatteretten fastslået, at køb af en ejendom bestående af grund med eksisterende bygning og videresalg i uforandret tilstand til et boligselskab ikke kunne anses for momspligtigt salg af en byggegrund, men ansås for momsfri overdragelse af fast ejendom.

Landsskatteretten fastslår direkte, at en ”byggegrund” er et ubebygget areal. Der kan i den forbindelse ikke lægges vægt på købers hensigt om at nedrive bygningen.

Landsskatteretten henviste i afgørelsen til, at det ifølge dansk ret forudsætter, at der er tale om et ubebygget areal, jf. momsbekendtgørelsens § 59, stk. 1 for at begrebet ”levering af en byggegrund” kan anvendes, Landsskatteretten henviste også til EU-Domstolens domme i sagerne C-461/08, Don Bosco og C-326/11, J.J. Komen og C-543/11, Maasdriel, men fastholdt, at momsbekendtgørelsens § 59, stk. 1 var af afgørende betydning.

Repræsentanten er bekendt med, at SKAT har indbragt sagen for domstolene.

I SKM2012.416.SR fandt Skatterådet også frem til, at der var tale om momsfrit salg af ejendomme. Der var tale om to bebyggede ejendomme, der skulle overdrages til tredjemand. Den nye ejer forventedes at udvikle disse. Skatterådet bekræftede, at salget var momsfrit med henvisning til, at

  • anmodningerne vedrørte gamle bygninger
  • bygningerne havde været erhvervsmæssigt udlejet (en ejendom med moms, en ejendom uden moms)
  • ejendommene var omfattet af en lokalplan, ifølge hvilken anvendelsen af området ændres
  • sælgerne ikke i forbindelse med salget var involveret i nedrivning/genopbygning/ombygning af de eksisterende ejendomme, og
  • det ikke fremgik af købsaftalen, at bygningerne blev erhvervet af køber med henblik på nedrivning.

Samme gentager sig i øvrigt i SKM2012.505.SR, hvor en sælger på vegne af en investor havde søgt kommunen om ændring af lokalplanen, så bygningerne på grunden kunne rives ned, og der kunne opføres en dagligvarebutik og beboelseslejligheder på grunden. Køber ville i denne sag selv forestå nedrivningen og opførelse af lokaler til butik samt beboelse. I den sag fastslår Skatterådet på baggrund af de samme forudsætninger, at salget er momsfrit. Dette til trods for, at

  • sælger var fuldt bekendt med købers hensigt om nedrivning, og
  • lokalplanen klart er udtryk for en ændret anvendelse af arealet fremadrettet.

I SKM2010.745.SR fastslog Skatterådet helt konkret, at salg af tre ejendomme, der alle tre var bebygget, var at anse som salg af ”gamle” bygninger med tilhørende jord med deraf følgende momsfrihed, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9. Det var i sagen usikkert, hvordan en køber ville udvikle ejendommene, men da sælger ikke i forbindelse med salget af ejendommene var involveret i nedrivning eller genopbygning/ombygning af de eksisterende bygninger på ejendommene, og det ikke af salgsaftalen om de eksisterende bygninger fremgik, at bygningerne blev erhvervet med henblik på nedrivning af køber, var det Skatteministeriets opfattelse, at salget skulle anses som salg af eksisterende bygninger med tilhørende jord. Dette bindende svar underbygger, at Spørger ikke er momspligtig af salget af Ejendommen.

Det er repræsentantens vurdering, at Spørger kan sælge Ejendommen momsfrit. Ved vurderingen er der lagt vægt på, at

  • der sælges en gammel bygning, der er opført før 2011
  • den eksisterende bygning er ikke kun af uvæsentlig karakter
  • det ikke kan tillægges selvstændig afgørende betydning, at det fremgår af kommuneplanen, at området fremover kan anvendes til blandet bolig og erhvervsbebyggelse
  • Spørger kan ikke lovligt deltage i nedrivningen af Ejendommen – og vil heller ikke gøre det – hverken før eller efter salget
  • det kommer ikke til at fremgå af den fremtidige kontrakt, at ejendommen skal nedrives
  • Spørger er primært anvendt til momsfri undervisning
  • ejendomssalget sker ikke som led i egentlig økonomisk virksomhed med handel med fast ejendom, men som et enkeltstående salg primært tilknyttet den momsfrie undervisning og
  • Ejendommen er allerede udtaget til momsfri anvendelse.

Herefter konkluderer repræsentanten, at Spørger kan sælge Ejendommen momsfrit.

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at salg af Ejendommen er momsfrit.

Begrundelse

Ifølge momslovens § 4, jf. § 3, skal der betales moms af levering af varer og ydelser, der mod vederlag leveres af en afgiftspligtig person her i landet. Undtaget herfra er bl.a. salg af fast ejendom, jf. § 13, stk. 1, nr. 9, dog undtaget levering af nye bygninger (med tilhørende jord) samt levering af byggegrunde.

Efter bekendtgørelsen til momslovens § 56, stk. 1, jf. momslovens § 13, stk. 3, forstås ved en byggegrund et ubebygget areal, som efter lov om planlægning eller forskrifter udstedt i medfør heraf er udlagt til formål, som muliggør opførelse af en bygning.

En bygning anses som ny inden første indflytning. En bygning anses også som ny på dagen for første indflytning, hvis leveringen sker mindre end 5 år efter dagen for bygningens færdiggørelse, jf. bekendtgørelsen til momslovens § 54, stk. 2.

EU-Domstolen har i sag C-461/08, Dom Bosco, præmis 43, udtalt, at det tilkommer medlemsstaterne at definere, hvilke grunde, der skal betragtes som byggegrunde, men at dette skal ske under iagttagelse af formålet med momssystemdirektivet artikel 135, stk. 1, litra k), der udelukkende er at momsfritage leveringer af ubebyggede grunde, der ikke er bestemt til opførelse af en bygning.

I sag C-543/11, Woningstichting Maasdriel, præmis 36, lægger EU-Domstolen ved vurderingen af, om der er tale om en byggegrund vægt på, om det på baggrund af en samlet vurdering af transaktionens omstændigheder på leveringstidspunktet, herunder parternes hensigter, forudsat at de kan understøttes ved objektive beviselementer, fremgår, at den omhandlede grund på leveringstidspunktet faktisk var beregnet til at blive bebygget.

I sag C-543/11, Woningstichting Maasdriel, præmis 32, og sag C-326/11, J.J. Komen, præmis 33, udtaler EU-Domstolen, at parternes erklærede hensigt vedrørende pligten til at betale moms af en transaktion skal tages i betragtning i forbindelse med en samlet vurdering af transaktions omstændigheder under forudsætning af, at de understøttes af objektive beviselementer.

Skatterådet har i flere bindende svar vurderet, om levering af en gammel bygning med tilhørende jord skulle sidestilles med levering af en byggegrund. Se DJV 2017-2, afsnit D.A.5.9.5, der sammenfatter praksis for bl.a. ’Momenter, der kan tillægges vægt, når det skal vurderes, om en levering af en bygning med tilhørende grund skal sidestilles med en levering af en byggegrund.’

Heraf fremgår bl.a., at den momsmæssige vurdering af, hvorvidt der foreligger salg af en byggegrund eller gamle bygninger med tilhørende grund, ikke udelukkende beror på, om de eksisterende bygninger nedrives af sælger eller køber – eller på hvorvidt de nedrives før eller efter ejendomsoverdragelsen. Afgørelsen beror på en objektiv vurdering af parternes hensigt ved den konkrete ejendomsoverdragelse, således som den eventuelt kan være formuleret i overdragelsesaftalen.

Herefter oplistes momenter som, enkeltvis eller sammenlagt, kan tillægges vægt ved afgørelsen af, om der er tale om salg af en bygning med tilhørende grund eller salg af en momspligtig byggegrund. Se bl.a. SKM2016.141.SR, SKM2015.234.SR, SKM2013.309.SR og SKM2013.215.SR.

Arealer der ikke er omfattet af en lokalplan, men i kommuneplanen er udlagt til byudvikling med rammebestemmelser, anses ikke for at være udlagt til formål, som muliggør opførelse af bygninger, efter lov om planlægning mv. Se bekendtgørelsen til momslovens § 56, stk. 1 og SKM2010.807.SR, spg. 4.

I indeværende anmodning flyttede Spørger, en selvejende institution, i 2011 sine aktiviteter til en ny bygning og har siden forsøgt at afhænde de gamle bygninger (Ejendommen).

Da det ikke lykkedes af sælge Ejendommen, udlejede Spørger bygningerne.

Fra midten af 2012 til midten af 2016 var de udlejet til Lejer I, lejen var tillagt moms, og Spørger var i denne periode frivilligt registreret for udlejning af fast ejendom.

Sidste halvår af 2016 var bygninger udlejet til Lejer II, denne leje var ikke tillagt moms, og den frivillige momsregistrering blev afmeldt. Spørger har oplyst, at ejendommen i den forbindelse er udtaget til anden anvendelse.

Ifølge OIS.dk, Den offentlige Informationsserver, nævnes to lokalplaner på Ejendommen. Den ene vedrører området vest for Ejendommen, medens lokalplan X fra 2006 vedrører en planlagt udvidelse af Ejendommens bygninger, der imidlertid ikke ses gennemført. 

Af kommuneplanen 2013 fremgår, at fremtidig bebyggelse til privat bolig fortrinsvis bl.a. skal ske på Ejendommens arealer, samt at det skal tilpasses landskabet.

Videre fremgår af OIS.dk, at den offentlige ejendomsvurdering i 2016 var y kr., hvoraf grundværdien udgjorde under 1/10 del.

Af den betingede købsaftale mellem Spørger og en mulig køber fremgår

  • at ejendommen sælges som den er og forefindes,
  • at køber har ansvar for fremtidig anvendelse af bygningen
  • at køber har ansvar for indhentelse af lokalplan og øvrige tilladelser vedrørende ejendommens fremtidige anvendelse,
  • at aftalen ikke er betinget af købers påtænkte fremtidige anvendelse
  • at købesummen udgør x kr.

En avis artikel fra foråret 2017, omhandler Ejendommen. I artiklen beskrives, at en ejerforening påtænker at købe og udstykke ejendommen i et vist antal grunde. Videre nævnes det, at en stor del af grundende er besat, og at der skal udarbejdes en lokalplan, hvis købet falder på plads.

Spørgers repræsentant kan ikke bekræfte oplysningerne i den nævnte artikel. Repræsentanten henviser til forskellige punkter i artiklen, der er uklare eller ikke stemmer overens med de faktiske forhold.

Da bygningerne på Ejendommen, er mere end 5 år gamle, vedrører et salg af Ejendommen som udgangspunkt et momsfrit salg af en gammel bygning med tilhørende grund, jf. momslovens § 13, stk.1, nr. 9, 1. pkt.

Efter praksis sidestilles et momsfrit salg af en gammel bygning med tilhørende grund med et momspligtigt salg af en byggegrund, hvis det vurderes at ejendommen på leveringstidspunktet faktisk er beregnet til at blive bebygget, og hvis parternes hensigter kan understøttes ved objektive beviselementer, jf. bl.a. sag C-543/11 og DJV 2017-2, afsnit D.A.5.9.5.

Ved vurderingen kan følgende lægges til grund:

  • Bygningerne er opført lang tid før 2011 og anses som gamle, jf. bekendtgørelsen til momslovens § 54, stk. 2.
  • Lokalplan X fra 2006, vedrører en planlagt udvidelse af Ejendommens bygninger. Dette byggeri blev imidlertid aldrig udført.
  • Kommuneplanen for 2013 giver mulighed for udvikling af området, men udvikling er, jf. planloven, ikke mulig, før der er vedtaget en lokalplan.
  • Af SKM2010.807.SR, spg. 4, fremgår at arealer (landzone), der ikke er omfattet af lokalplan, men i kommuneplanen er udlagt til byudvikling med rammebestemmelser, ikke efter planloven anses for at være udlagt til formål, som muliggør opførelse af bygninger, jf. bekendtgørelsen til momslovens [nuværende § 56, stk. 1].
  • Der er ingen lokalplan udarbejdet for området, der bestemmer anvendelsen af ejendommen.
  • Sælger er ikke involveret i udarbejdelse af lokalplanen, og salget er ikke betinget af, at der vedtages en lokalplan.
  • Sælger er ikke involveret i nedrivning eller ansøgning af kommunale tilladelser i forbindelse med udvikling af ejendommen, og salget er ikke betinget af, at kommunen giver tilladelse til nedrivning, byggeri mv.
  • Den offentlige ejendomsvurdering var i 2016 på y kr., hvoraf grundværdien udgjorde under 1/10 del, salgsprisen for ejendommen lyder ifølge købsaftalen på x kr.
  • Sælger vil/må ikke udvikle ejendommen, idet Sælger er en selvejende institution under Ministeriet for Børn, Undervisning og Ligestilling.

SKAT finder, at der ved en samlet vurdering af transaktionens omstændigheder på leveringstidspunktet, ikke er tilstrækkelige objektive beviselementer, der kan medføre, at Spørgers salg af Ejendommen, skal anses som et momspligtigt salg af en byggegrund, jf. momslovens § 13, stk.1, nr. 9.

Den nævnte avisartikel, der omhandler ejendommen, ses ikke at kunne ændre det forhold, at der på leveringstidspunktet ikke – hverken af sælger eller køber – er igangsat aktiviteter, der vil kunne sidestille salget af ejendommen med salg af en momspligtig byggegrund.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med ”ja”.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Momsloven (LBK nr. 760 af 21/06/2016) § 3, stk. 1

Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.

Momsloven § 4, stk. 1

Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode.

Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering.

Momsloven § 13, stk. 1, nr. 9

Følgende vare og ydelser er fritaget for afgift:

(…)

9) Levering af fast ejendom. Fritagelsen omfatter dog ikke:

  1. Levering af en ny bygning eller en ny bygning med tilhørende jord.
  2. Levering af en byggegrund, uanset om den er byggemodnet, og særskilt levering af en bebygget grund.

Momsloven § 13, stk. 3

Skatteministeren kan fastsætte nærmere regler om afgrænsningen af fast ejendom i henhold til stk. 1, nr. 9.

Bekendtgørelsen til momsloven (BEK nr. 808 af 30/06/2015) § 54

Ved begrebet bygning i momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra a, forstås grundfaste konstruktioner, som er færdiggjorte til det formål, der er bestemt til. Levering af dele af en sådan bygning anses ligeledes for at være levering af en bygning.

Stk. 2. En bygning jf. stk. 1 er ny, inden første indflytning. En bygning er også ny på dagen for første levering efter indflytning, hvis leveringen sker mindre end 5 år efter dagen for bygningens færdiggørelse. (…)

Bekendtgørelsen til momsloven § 56

Ved en byggegrund i momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra b, forstås et ubebygget areal, som efter lov om planlægning eller forskrifter udstedt i medfør heraf er udlagt til formål, som muliggør opførelse af bygninger, jf. § 54, i denne bekendtgørelse.

Praksis

EU-Domstolens sag C-543/11, Woningstichting Maasdriel

EU-dommen vedrører levering af en grund, hvorpå der var beliggende en bygning samt en asfalteret parkeringsplads. Køber havde til hensigt at opføre boliger på grunden, og sælger skulle sørge for nedrivning af bygningen og fjernelse af asfalteringen.

På leveringstidspunktet var bygningen revet ned, men parkeringspladsen var stadig i brug. Køber havde endnu ikke opnået byggetilladelse.

Af præmis 36 fremgår:

”(…) momsdirektivets artikel 135, stk. 1, litra k), sammenholdt med direktivets artikel 12, stk. 1 og 3, skal fortolkes således, at momsfritagelsen efter den førstnævnte bestemmelse ikke omfatter en transaktion som den i hovedsagen omhandlede, der består i levering af en ubebygget grund, der er opstået ved nedrivning af en på grunden eksisterende bygning, selv når der på tidspunktet for denne levering ud over nedrivningen ikke var foretaget nogen byggemodning af grunden, såfremt det på baggrund af en samlet vurdering af denne transaktions omstændigheder på leveringstidspunktet, herunder parternes hensigter, forudsat at de kan understøttes ved objektive beviselementer, fremgår, at den omhandlede grund på det tidspunkt faktisk var beregnet til at blive bebygget, hvilket det tilkommer den forelæggende ret at efterprøve.”

EU-Domstolens sag C-326/11, J.J. Komen en Zonen

Sagen omhandlede en fast ejendom, der bestod af forretningslokaler i en forretningsarkade. Inden købers erhvervelse havde sælger udført nedrivningsarbejder for egen regning med henblik på at ombygge ejendommen til en ny bygning. Køber fortsatte efter erhvervelsen ombygningsarbejdet, så der samlet set blev opført en ny bygning. Disse arbejder medførte på intet tidspunkt under ombygningen, at der opstod en ubebygget grund. På leveringstidspunktet var forretningsarkaden offentligt tilgængelig, og mindst én forretning havde åbnet.

EU-Domstolen fastslog, at der var tale om en momsfritaget levering af fast ejendom, der består af en grund og en gammel bygning, som er under ombygning til en ny bygning, hvor den gamle bygning på leveringstidspunktet kun delvist er revet ned og i det mindste delvist stadig anvendes som bygning.

EU-Domstolens sag C-461/08, Don Bosco

EU-Domstolen afgjorde, at levering af en grund, hvor der endnu stod en gammel bygning, som skulle rives ned med henblik på at der i dens sted kunne opføres en ny bebyggelse, ikke var omfatte af fritagelsen for moms af levering af fast ejendom, når sælgeren havde påtaget sig at udføre nedrivningen, som allerede var påbegyndt før nævnte levering.

En sådan levering og en sådan nedrivning blev anset for at udgøre én enkelt transaktion, der som helhed betragtet er levering af en ubebygget grund, og ikke af den eksisterende bygning med tilhørende jord. Det blev tillagt vægt, at det økonomiske formål med sælgers handlinger var at tilvejebringe en grund, der var klar til at blive bebygget. Se præmis 44 henholdsvis 39.

SKM2016.141.SR

Et almennyttigt boligselskab sælger en ejendom som et nedrivningsprojekt. Købsaftalen omfattede en sælgeransvarsfraskrivelse og der var udarbejdet en ny lokalplan, som muliggjorde nybyggeri.

Skatterådet afgjorde, at der ikke skulle svares moms af salget af ejendommen, fordi sælger alene havde anvendt den til momsfri udlejningsvirksomhed, jf. momslovens § 13, stk. 2.

SKM2015.234.SR

Skatterådet kunne ikke bekræfte, at overdragelsen af en ejendom kunne gennemføres momsfrit, idet overdragelsen blev anset for at være salg af en byggegrund.

Det blev i begrundelsen tillagt vægt, at køberne ifølge købsaftalen ønskede at anvende ejendommen til et projekt, at der på byggemøder med kommunen blev forelagt materiale, der illustrerede et projekt, som forudsatte en nedrivning af de eksisterende bygninger, samt at kommunen havde udarbejdet en startredegørelse (forarbejde til lokalplan), der var i overensstemmelse med dette materiale. Endelig havde parterne mulighed for at lade købsaftalen bortfalde, hvis lokalplanen ikke blev vedtaget.

SKM2013.309.SR

Skatterådet kunne ikke bekræfte, at overdragelsen af en ejendom kunne gennemføres momsfrit, idet overdragelsen blev anset for at være salg af en byggegrund, jf. momslovens § 13. stk. 1, nr. 9, litra b.

Leveringen blev anset som leverance af en byggegrund, uanset at sælger ikke var involveret i nedrivningen, eller at lejerne på tidspunktet for salget endnu ikke var opsagt. Afgørende var, at det fremgik af købsaftalen, at ejendommen blev erhvervet med henblik på nedrivning og udvikling, og at det således i realiteten var en byggegrund, der blev solgt. Dette understøttes af sælgers ansvarsfraskrivelse samt betingelsen om indhentelse af de nødvendige tilladelser fra kommunen til nedrivning og opførelse af en ny bygning.

SKM2013.215.SR

Skatterådet afgjorde, at salg af en gammel bygning skulle sidestilles med salg af en byggegrund, fordi sælger inden salgstidspunktet havde indhentet tilladelse til nedrivning af bygningen, havde ansøgt om byggetilladelse, havde opsagt ejendommens lejemål, samt at det fremgik af købsaftalen, at ejendommen af køber blev erhvervet med henblik på opførelse af lejligheder og videresalg heraf.

Videre bekræftede Skatterådet, at sælger ved salget handlede i egenskab af en afgiftspligtig person, idet udlejningsvirksomhed, uagtet at denne virksomhed er fritaget for moms, er udøvelse af økonomisk virksomhed, jf. momslovens § 3, stk. 1.

Endelig bekræftede Skatterådet, at salget af byggegrunden kan ske uden moms, fordi sælger har anvendt den faste ejendom i forbindelse med momsfritaget udlejningsvirksomhed, jf. momslovens § 13, stk. 2.

SKM2010.807.SR

Skatterådet bekræfter en række spørgsmål vedrørende den momsmæssige stilling ved en kommunes salg/køb af fast ejendom.

Bl.a. tages der i spørgsmål 4 stilling til, at der ikke skal betales moms af salg af arealer, der ikke er omfattet af en lokalplan, men i kommuneplanen er udlagt til byudvikling med rammebestemmelser.

Der henses til det forhold, at det som udgangspunkt først er ved vedtagelse af en lokalplan, at opførelse af bygninger på et areal bliver muliggjort, og at det pågældende areal først på dette tidspunkt vil blive anset som en byggegrund.

Den Juridiske Vejledning 2017-2

Afsnit D.A.5.9.5, ’Momspligt ved levering af byggegrunde’

Med udgangspunkt i Skatterådets afgørelser har SKAT i SKM2017.27.SKAT præciseret, hvad der forstås med begrebet byggegrund i momsmæssig forstand. SKM2017.27.SKAT er nu indarbejdet i D.A.5.9.5.

Af D.A.5.9.5, fremgår:

”(…)

Ad 3. Momenter, der kan tillægges vægt, når det skal vurderes, om en levering af en bygning med tilhørende grund skal sidestilles med en levering af en byggegrund

Salg af ˈgamleˈ bygninger (ældre end 5 år) med tilhørende grund er som udgangspunkt ikke omfattet af momspligt. I visse tilfælde kan et salg af en bygning med tilhørende grund dog anses som salg af en momspligtig byggegrund.

Hvis salget sker med henblik på opførelse af en ny bygning, skal salget anses for salg af en byggegrund. Se C-543/11, Woningstichting, præmis 32-36 og C-461/08, Don Bosco, præmis 33.

Den momsmæssige vurdering af, hvorvidt der foreligger salg af en byggegrund eller gamle bygninger med tilhørende grund, beror ikke udelukkende på, om de eksisterende bygninger nedrives af sælger eller køber – eller på hvorvidt de nedrives før eller efter ejendomsoverdragelsen. Afgørelsen beror på en objektiv vurdering af parternes hensigt ved den konkrete ejendomsoverdragelse, således som den eventuelt kan være formuleret i overdragelsesaftalen, jf. også C-461/08, Don Bosco.

På samme måde har Skatterådet i sin praksis lagt vægt på en objektiv vurdering af parternes hensigter med salget/købet.

Se bilag 3 i SKM2017.27.SKAT, se nedenfor, med hensyn til momenter som kan tillægges vægt ved afgørelse af, om der er tale om salg af en bygning med tilhørende grund eller salg af en momspligtig byggegrund.
(…)”

Bilag 3 i SKM2017.27.SKAT, kan sammenfattes som følger  –  momenter som, enkeltvis eller sammenlagt, kan tillægges vægt ved vurderingen:

  • Ejendommen er omfattet af en lokalplan, der fastlægger udvikling/anvendelse
  • Sælger er involveret i nedrivning eller ombygning af de eksisterende bygninger
  • Sælger har før salg indhentet tilladelser fra kommunen
  • Sælger deltager i samarbejdet mht. den nye lokalplan
  • Fremgår af købs-/salgsaftalen, at ejendommen skal nedrives / erhverves med henblik på opførelse af ny bebyggelse / betinget af godkendelse af lokalplan, der giver mulighed for udvikling / betinget af diverse tilladelser fra kommunen / betinget af, at der opføres et byggeprojekt / indeholder en ansvarsfraskrivelse for sælger / indeholder et forbehold for forurening / fremgår at købsprisen afhænger af en stipuleret byggeret
  • Prisfastsættelsen sammenholdt med normalværdien af en tilsvarende ejendom
  • Ejendommens lejemål er (planlagt) opsagt
  • Finansiering er givet med udgangspunkt i, at ejendommen udvikles

Videre fremgår det af afsnit D.A.5.9.5:
” (…)


Bemærk

Det bemærkes, at Landsskatterettens afgørelse SKM2016.82.LSR af SKAT er blevet indbragt for domstolene. Derfor opretholdes gældende praksis til der foreligger endelig dom. Se Den Juridiske Vejledning 2017-2, A.A.12.2.

SKM2016.529.LSR og SKM2016.634.LSR er af Landsskatteretten begrundet med henvisning til SKM2016.82.LSR. SKM2016.529.LSR er af Skatteministeriet indbragt for domstolene, og ved redaktionens slutning overvejer Skatteministeriet konsekvensen af SKM2016.634.LSR.”

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter