Dato for udgivelse
17 Jan 2018 08:06
Dato for afsagt dom/kendelse
11 Dec 2017 13:56
SKM-nummer
SKM2018.36.BR
Myndighed
Byret
Sagsnummer
BS 4-1048/2016
Dokument type
Dom
Emneord
Grundværdi, etablering, kloak- og vandforsyningsanlæg, forsyningsledning, fradrag, totalentreprise, kloakeringsanlæg, købesum, tilslutningsafgift
Resumé

Sagen angik, om en andelsboligforening havde ret til fradrag i grundværdien for etablering af kloak-og vandforsyningsanlæg efter dagældende vurderingslovs §§ 17 og 18.

Parterne var enige om udstrækningen af de omhandlede forsyningsledninger. Sagen angik derfor alene spørgsmålet om dokumentation for bekostning af disse ledninger.

Retten bemærkede vedrørende bevisbyrden i sagen, at det som udgangspunkt påhviler at godtgøre, at der foreligger en af betalt udgift, der berettiger til fradrag i medfør af dagældende vurderingslovs § 17, og at spørgsmålet må afgøres efter en samlet vurdering af sagens oplysninger.

For det første handlede sagen om, hvorvidt andelsboligforeningen havde godtgjort at have betalt for anlæggelse af kloakledninger internt på foreningens grund. Sagsøgeren gjorde gældende, at kloakledningerne var betalt gennem en totalentreprise, der blev gennemført i forlængelse af, at foreningen overtog ejendommen.

Retten udtalte, at den omstændighed, at en ejendom er købt som et nøglefærdigt projekt, ikke i sig selv kan bevise, at andelsboligforeningen har betalt udgifter til kloakeringsanlægget som en del af købesummen. Retten fandt, at de af fremlagte dokumenter vedrørende dette punkt viser, at der er udført kloakeringsarbejde på ejendommen, men ikke hvem der har betalt arbejdets udførelse. Det bemærkedes særligt vedrørende materialebeskrivelsen, at denne umiddelbart ses at angå en anden ejendom end boligforeningens.

For det andet handlede sagen om, hvorvidt andelsboligforeningen havde godtgjort, om foreningen gennem en tilslutningsafgift havde betalt for vandforsyningsledninger, der var placeret både inden for og uden for foreningens ejendom.

Retten udtalte, at den omstændighed, at en ejendom er købt som nøglefærdigt projekt, ikke i sig selv kan bevise, at andelsboligforeningen har betalt tilslutningsafgift til vandforsyning som en del af købesummen. Den af fremlagte faktura og kvittering for betaling af beløbet blev ikke umiddelbart anset for at vedrøre foreningens ejendom.

Ud fra en samlet vurdering fandt retten, at andelsboligforeningen på det foreliggende grundlag ikke havde bevist at have betalt udgifter som påstået. Der var dermed ikke grundlag for at hjemvise sagen. Skatteministeriet blev derfor frifundet.

Reference(r)
Vurderingsloven §§ 17 18 (Dagældende)
Henvisning

Den Juridiske Vejledning 2017-2, H.A.3.3.2


Parter

H1

(v/adv.fm. Christian Milter Stenholm Larsen)

 mod

Skatteministeriet

(v/Kammeradvokaten, v/adv.fm. Mads Høgh Sørensen)

Afsagt af byretsdommer

Jytte Tørsløv

Sagens baggrund og parternes påstande

Denne sag drejer sig om, hvorvidt en andelsboligforening har ret til fradrag i grundværdien for etablering af kloak-og vandforsyningsanlæg efter dagældende vurderingslov §§ 17 og 18.

Parternes påstande:

Sagsøgeren, H1, har som endelig påstand nedlagt følgende, sideordnede påstande:

Fradragsansættelsen ved vurderingen og årsreguleringen 2005 og 2006 for ejendommen beliggende H1, Y1 (ejd.nr. …21) for de på bilag A markerede kloakledninger hjemvises til vurderingsmyndigheden til beløbsmæssig opgørelse.

Fradragsansættelsen ved vurderingen og årsreguleringen 2005 og 2006, for ejendommen beliggende H1, Y1(...21) hjemvises til vurderingsmyndigheden til beløbsmæssig opgørelse af fradrag for afholdte udgifter til tilslutning til vandforsyning.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har påstået frifindelse.

Sagsfremstilling

Stævning er modtaget den 6. juli 2016.

Dommen udformes i medfør af retsplejelovens § 218 a, stk. 2 uden fuldstændig sagsfremstilling.

Landsskatteretten har den 6. april 2016 afsagt kendelse vedrørende en klage fra andelsboligforeningen H1 (herefter) over Vurderingsankenævnets afgørelse af 7. februar 2013 vedrørende fastsættelse af s fradrag for forskellige grundforbedringer for vurderingsårene 2005 og 2006, heriblandt kloak og vand.

Af Landsskatterettens kendelse fremgår følgende blandt andet:

".....

Faktiske oplysninger

Foreningen har ved endeligt skøde af 27. oktober 2003 erhvervet et grundareal på 1.758 m2. Ejendommen er erhvervet som et nøglefærdigt projekt, hvor sælger, G1, opfører 8 boliger, for en samlet købe- og entreprisesum på 8.240.000 kr.

Ejendommen er beliggende på matrikelnummer …22.

Det fremgår af Bygnings- og Boligregistret, at der på ejendommen i 2003 er opført 8 boliger fordelt på 3 bygninger. Derudover er der etableret 1 carport på ejendommen.

Af luftfoto fra 1995 fremgår det, at ejendommen er beliggende i et fuldt byggemodnet område, og af luftfoto fra 2002 fremgår det, at den påklagede ejendom er bebygget.

Grundværdien i de påklagede vurderingsår udgør:

2005                                           1.028.600 kr.

2006                                           1.311.800 kr.

Som dokumentation er der fremlagt betinget skøde af 22. maj 2003, endeligt skøde af 27. oktober 2003, en underskrevet og stemplet standardskrivelse fra G2 vedrørende tilslutningsafgift til varmeforsyning af 24. juni 2008, en underskrevet og ustemplet standardskrivelse fra G3 vedrørende tilslutningsafgift til elforsyning af 24. juni 2008, tilmeldingsblanket fra G2 vedrørende tilslutningsafgift til varmeforsyning, tilmeldingsblanket fra G3 vedrørende tilslutningsafgift til elforsyning og e-mail fra G2. af 15. januar 2015.

Herudover er der fremlagt byggeteknisk beregning fra G4 indeholdende luftfoto med opmåling af påklaget intern vej, ledningskort med opmåling af påklaget intern varme-, vand-, el-og kloakforsyning samt til disse hørende V&S-prisdataberegninger.

Af det betingede skødes punkt 2 fremgår bl.a.:

"Sælger drager omsorg for, at der, i henhold til samtidig hermed oprettet entrepriseaftale, på den overdragne ejendom færdiggøres 8 nøglefærdige boliger med faciliteter alt i overensstemmelse med det køber foreviste projekt, og således som dette fremgår af det for byggeriet udarbejdede salgs- og tegningsmateriale, som køber erklærer sig bekendt med."

Endvidere fremgår det bl.a. af det betingede skødes punkt 6:

"Den samlede købe-og entreprisesum på kr. 8.240.000,00 ( ) "

Af punkt 7 i det betingede skøde fremgår:

"I købe-og entreprisesummen er inkluderet samtlige udgifter til byggemodning samt tilslutningsafgifter, herunder til el, vand og kloak.

Tilslutningsafgift til fællesantenne betales ikke af sælger.

Fremtidige udgifter til disse foranstaltninger samt vedligeholdelsesudgifter og løbende udgifter af enhver art, er sælger uvedkommende, herunder løbende bidrag til f.eks. kloak, renovation m.v."

............

Landsskatterettens afgørelse og begrundelse

Vurderingslovens § 13, stk. 1, har følgende ordlyd:

§13.Ved grundværdien forstås værdien af grunden (med grundforbedringer) i ubebygget stand under hensyn til beskaffenhed og beliggenhed og til en i økonomisk henseende god anvendelse."

Af dagældende bestemmelser i vurderingslovens §§ 17 og 18 fremgår følgende:

"§ 17. Såfremt de fornødne oplysninger foreligger, skal der ved vurderingen med de af §§ 18 og 21 følgende begrænsninger gives fradrag i grundværdien for forbedringer, der bevirker en stigning i grundværdien, hvad enten forbedringerne består i kapitalanvendelse eller i ejers arbejde.

§ 18. Fradrag i grundværdien for forbedringer må kun gives i det omfang, hvori forbedringerne må antages at virke værdiforøgende ved ansættelse af grundværdien, og må overstige de af ejeren anvendte bekostninger, heri medregnet værdien af ejers eget arbejde.

Stk. 2. Fradrag må gives for forbedringer, som er fuldført længere tilbage end 30 år for skov, der vurderes i henhold til § 15, stk. 1-3, dog 60 år-før vurderingen."

Det fremgår ikke af ordlyden af dagældende § 17 i vurderingsloven, hvad der nærmere skal forstås ved grundforbedring.

Ifølge praksis skal der være tale om en foranstaltning af materiel karakter, der forøger grundens handelsværdi, jf. Højesterets dom af 25. maj 2012, offentliggjort i SKM2012.350.HR. Det er en betingelse, at den pågældende foranstaltning ikke er anlagt til brug for det konkrete byggeri, men er knyttet til den ubebyggede grund, jf. Højesterets dom af 6. december 2013, offentliggjort i SKM2013.879.HR.

Af dagældende § 17 i vurderingsloven sammenholdt med vurderingslovens § 13, stk. 1, følger endvidere, at der kun kan indrømmes fradrag for foranstaltninger, der medfører en af grundens værdi i ubebygget stand.

Udgifter til anlæg, der medfører en forøgelse af den samlede ejendoms værdi, jf. vurderingslovens § 9, men ikke værdien af grunden i ubebygget stand, kan ikke fradrages efter vurderingslovens § 17.

I øvrigt er det praksis, at det er den, der ønsker et fradrag, der har bevisbyrden for fradragets berettigelse. Dette følger bl.a. af Højesterets dom af 19. marts 2004, offentliggjort i SKM2004.162.HR.

....

Intern kloakforsyning
Vurderingsankenævnet har ikke godkendt fradrag for udgifter til intern kloakforsyning.

Efter en vurdering af det fremlagte kloakledningskort er det rettens opfattelse, at der på foreningens grund eksisterer et hovedanlæg, der bevirker en stigning af grundens værdi i ubebygget stand, og således vil kunne være fradragsberettigende, jf. dagældende § 17 i vurderingsloven.

Den del af kloakforsyningen, som efter rettens opfattelse udgør et hovedanlæg, er de regnvands-og spildevandsledninger, der løber ind på foreningens grund fra den sydøstlige matrikelgrænse og frem til første brønd på foreningens grund.

Ved hovedanlægsbetragtningen har retten lagt vægt på, at disse kloakforsyningsledninger betjener en større del af ejendommen, og ikke den konkrete bebyggelse på grunden. Det er således rettens opfattelse, at disse ledninger vil kunne genanvendes, hvis ejendommen bliver solgt som ubebygget grund til brug for et ikke kendt kommende byggeri.

Den resterende del af den påklagede kloakforsyning er efter rettens opfattelse ikke et hovedanlæg. Ved vurderingen har retten lagt vægt på, at de resterende kloakforsyningsledninger er anlagt så de nøje følger bebyggelsens placering på grunden og dermed er så tæt knyttet til den konkrete bebyggelse, at disse ledninger ikke bevirker en værdistigning af grunden i ubebygget stand.

For så vidt angår bekostningen, skal retten bemærke, at fradrag for forbedringer i grundværdien knytter sig til grunden, hvorfor det afgørende for at opnå et fradrag er, hvorvidt der er afholdt en udgift, og ikke hvorvidt udgiften er overvæltet på senere erhververe af ejendommen. Retten bemærker dog, at det er den, der ønsker at opnå et fradrag, som bærer bevisbyrden for fradragets berettigelse, hvorfor foreningen skal godtgøre, at der er afholdt en udgift til intern kloakforsyning.

Retten lægger ved vurderingen af, om der er afholdt en udgift til intern kloakforsyning, vægt på, at det af skødets punkt 7 fremgår, at der i købe- og entreprisesummen er inkluderet udgifter til byggemodning samt tilslutningsafgifter til kloak, men at hverken skødet eller købe- og entreprisesummen er specificeret således, at det fremgår, hvilke udgifter sælger har afholdt i forbindelse med byggemodning af grunden, og om der er afholdt en udgift til etablering af intern kloakforsyning heri, ligesom det ikke fremgår, om der er en sammenhæng mellem betaling af tilslutningsafgift for kloak og anlæg af de interne kloakledninger.

På baggrund af skødet kan retten således ikke udlede, at der er afholdt en udgift til etableringen af den interne kloakforsyning, herunder med hvilket beløb denne udgift er afholdt, og retten kan ligeledes ej heller udlede, at udgiften er afholdt af foreningen gennem købesummen.

Retten skal yderligere bemærke, at en V&S-prisdataberegning er et redskab, som benyttes til at beregne et skønnet prisoverslag, hvorfor denne ikke kan dokumentere, at en udgift rent faktisk er afholdt af foreningen.

Foreningen har ikke fremlagt yderligere dokumentation, som kan specificere købesummens sammensætning, eller som kan dokumentere udgiftens afholdelse, eksempelvis i form af byggeregnskab, entreprisekontrakt, faktura m.v.

Det er herefter rettens opfattelse, at foreningen ikke har godtgjort, at der er afholdt en udgift til etableringen af den interne kloakforsyning. Der henvises i denne sammenhæng til Landsskatterettens kendelse af 21. maj 2015, offentliggjort i SKM2015.416.LSR, som fastslår, at der ikke skal være forskel på dokumentationskravet i situationer, hvor ejendommen erhverves som et nøglefærdigt projekt, og i situationer, hvor ejendommen overtages i ikke byggemodnet stand.

For så vidt angår den af repræsentanten anførte kendelse fra Landsskatteretten af 3. december 2015 sagsnr. 11-0301478, bemærker retten, at denne er en ikke-offentliggjort kendelse, som er udtryk for en konkret vurdering af det i sagen fremlagte materiale. Retten tillægger derfor ikke kendelsen betydning i nærværende sag.

Vedrørende byrettens dom af 6. februar 2015, offentliggjort i SKM2015.298.BR, bemærker retten, at dommen ikke kan anses for en principiel afgørelse, der kan tillægges vægt i nærværende sag.

Landsskatteretten godkender på denne baggrund ikke fradrag for udgifter til intern kloakforsyning, og vurderingsankenævnets afgørelse stadfæstes hermed.

Intern vandforsyning
Vurderingsankenævnet har ikke godkendt fradrag for udgifter til intern vandforsyning.

Efter en vurdering af det fremlagte vandledningskort er det rettens opfattelse, at der på foreningens grund eksisterer et hovedanlæg, der bevirker en stigning af grundens værdi i ubebygget stand, og således vil kunne være fradragsberettigende, jf. dagældende § 17 i vurderingsloven.

Den del af vandforsyningen, som efter rettens opfattelse udgør et hovedanlæg, er den vandledning, der løber ind på foreningens grund fra den sydøstlige matrikelgrænse og frem til, hvor ledningen forgrener sig ind til boligen beliggende Y1.

Ved hovedanlægsbetragtningen har retten lagt vægt på, at denne vandforsyningsledning betjener en større del af ejendommen, og ikke den konkrete bebyggelse på grunden. Det er således rettens opfattelse, at denne ledning vil kunne genanvendes, hvis ejendommen bliver solgt som ubebygget grund til brug for et ikke kendt kommende byggeri.

Den resterende del af den påklagede vandforsyning er efter rettens opfattelse ikke et hovedanlæg. Ved vurderingen har retten lagt vægt på, at de resterende vandforsyningsledninger er anlagt så de nøje følger bebyggelsens placering på grunden og dermed er så tæt knyttet den konkrete bebyggelse, at disse ledninger ikke bevirker en værdistigning af grunden i ubebygget stand.

For så vidt angår bekostningen, skal retten bemærke, at fradrag for forbedringer i grundværdien knytter sig til grunden, hvorfor det afgørende for at opnå et fradrag er, hvorvidt der er afholdt en udgift, og ikke hvorvidt udgiften er overvæltet på senere erhververe af ejendommen. Retten bemærker dog, at det er den, der ønsker at opnå et fradrag, som bærer bevisbyrden for fradragets berettigelse, hvorfor foreningen skal godtgøre, at der er afholdt en udgift til intern vandforsyning.

Retten lægger ved vurderingen af, om der er afholdt en udgift til intern vandforsyning, vægt på, at det af skødets punkt 7 fremgår, at der i købe- og entreprisesummen er inkluderet udgifter til byggemodning samt tilslutningsafgifter til vand, men at hverken skødet eller købe- og entreprisesummen er specificeret således, at det fremgår, hvilke udgifter sælger har afholdt i forbindelse med byggemodning af grunden, og om der er afholdt en udgift til etablering af intern vandforsyning heri, ligesom det ikke fremgår, om der er en sammenhæng mellem betaling af tilslutningsafgift for vand og anlæg af de interne vandledninger.

På baggrund af skødet kan retten således ikke udlede, at der er afholdt en udgift til etableringen af den interne vandforsyning, herunder med hvilket beløb denne udgift er afholdt, og retten kan ligeledes ej heller udlede, at udgiften er afholdt af foreningen gennem købesummen.

Retten skal yderligere bemærke, at en V&S-prisdataberegning er et redskab, som benyttes til at beregne et skønnet prisoverslag, hvorfor denne ikke kan dokumentere, at en udgift rent faktisk er afholdt af foreningen.

Foreningen har ikke fremlagt yderligere dokumentation, som kan specificere købesummens sammensætning, eller som kan dokumentere udgiftens afholdelse, eksempelvis i form af byggeregnskab, entreprisekontrakt, faktura m.v.

Det er herefter rettens opfattelse, at foreningen ikke har godtgjort, at der er afholdt en udgift til etableringen af den interne vandforsyning. Der henvises i denne sammenhæng til Landsskatterettens kendelse af 21. maj 2015, offentliggjort i SKM2015.416.LSR, som fastslår, at der ikke skal være forskel på dokumentationskravet i situationer, hvor ejendommen erhverves som et nøglefærdigt projekt, og i situationer, hvor ejendommen overtages i ikke byggemodnet stand.

For så vidt angår den af repræsentanten anførte kendelse fra Landsskatteretten af 3. december 2015 sagsnr. 11-0301478, bemærker retten, at denne er en ikke-offentliggjort kendelse, som er udtryk for en konkret vurdering af det i sagen fremlagte materiale. Retten tillægger derfor ikke kendelsen betydning i nærværende sag.

Vedrørende byrettens dom af 6. februar 2015, offentliggjort i SKM2015.298.BR, bemærker retten, at dommen ikke kan anses for en principiel afgørelse, der kan tillægges vægt i nærværende sag.

Landsskatteretten godkender på denne baggrund ikke fradrag for udgifter til intern vandforsyning, og vurderingsankenævnets afgørelse stadfæstes hermed.

Tilslutningsgfgifter
Efter praksis kan der godkendes fradrag for udgifter til tilslutning til forsyningsværkerne. Det er en forudsætning for at opnå et fradrag, at tilslutningsafgiften vedrører betaling af foranstaltninger, som sikrer forsyning af den konkrete ejendom, og at det udførte arbejde vedrører en grundforbedring, der bidrager til en stigning af grundens værdi i ubebygget stand.

Dette fremgår bl.a. af Vestre Landsrets dom af 21. april 2009, offentliggjort i SKM2009.323.VLR. Det følger desuden af dommen, at det ikke kan lægges til grund, at tilslutningsafgiften forlods er gået til dækning af udgifter, der forbedrer grunden.

Tilslutningsafgifter relaterer sig typisk ikke kun direkte til den enkelte udstykning, men også til f.eks. forstærkning af bagvedliggende ledningsnet, centraler, pumpestationer osv.

Der må derfor foretages en vurdering af, hvilke arbejder den konkrete tilslutningsafgift dækker over.

......."

H1 andelsboligforeningen har under sagens behandling ved byretten fremlagt en række yderlige dokumenter til støtte for, at har betalt udgifter til dels etablering af kloakforsyning på ejendommen og dels tilslutning til vandforsyningsnettet.

Sagens behandling ved retten har efter parternes enighed herom været udsat på afventning af endelig dom vedrørende en delvis ligeartet sag. Efter afsigelse af SKM2017.330.HR har andelsboligforeningen frafaldet sit anbringende om, at omfanget af det grundforbedrende interne vand og kloakforsyningsanlæg har et større omfang end fastsat i Landsskatterettens afgørelse.

Parternes synspunkter:

andelsboligforeningen har under hovedforhandlingen uddybet sine anbringender i påstandsdokument af 7. november 2017, hvoraf fremgår:

"....

2. DEN RETLIGE VURDERING
Vurderingslovens regler om fradrag for forbedringer blev ophævet pr. 1. januar 2013. Selve ophævelsen har ikke betydning for nærværende sag, idet sagen udelukkende vedrører grundforbedringer, der var foretaget inden lovens ikrafttræden, og idet anmodning om ansættelse af fradrag blev fremsat inden den 1. januar 2013.

Den dagældende vurderingslovs §§ 17 og 18 havde følgende ordlyd:

§ 17. Såfremt de fornødne oplysninger foreligger, skal der ved vurderingen med de §§ 18 og 21 følgende begrænsninger gives fradrag i grundværdien for forbedringer, der bevirker en stigning i grundværdien, hvad enten forbedringen består i kapitalanvendelse eller i ejers arbejde.

§ 18. Fradrag i grundværdien for forbedringer må kun gives i det omfang, hvori forbedringerne må antages at virke værdiforøgende ved ansættelse af grundværdien, og må ikke overstige de af ejeren anvendte bekostninger, heri medregnet værdien af ejers eget arbejde.

Stk. 2. Fradrag må ikke gives for forbedringer, som er fuldført længere tilbage end 30 år for skov, der vurderes i henhold til § 15, stk. 1-3, dog 60 år før vurderingen.

Det overordnede formål med §§ 17 og 18 var at friholde grundforbedringer for beskatning, og således at fremme, at der skete sådanne grundforbedringer. Dette havde været formålet med loven siden indførelsen i 1922.

Af §§ 17 og 18 fremgår det, at fremdraget er underlagt to begrænsninger:

1. foranstaltningen skal virke værdiforøgende ved ansættelsen af grundværdien, og
2. fradraget må ikke overstige de af ejeren afholdte udgifter.
3. PROBLEMSTILLINGEN

Spørgsmålet i sagen er, om sagsøger er berettiget til fradrag i grundværdien efter vurderingslovens dagældende §§ 17 og 18 for afholdte udgifter til etablering af kloakforsyningsledninger på sagsøgers ejendom og tilslutning til vandforsyning.

3.1.  Kloakforsyning
Der er i sagen enighed om, at de på bilag A markerede kloakforsyningsledninger udgør en grundværdiforøgende foranstaltning omfattet af vurderingslovens dagældende §§ 17 og 18.

Retten skal således kun tage stilling til, om sagsøger på tilstrækkelig vis har sandsynliggjort at have afholdt udgifter hertil. Er dette tilfældet, er der enighed om, at den beløbsmæssige opgørelse af fradraget skal hjemvises til vurderingsmyndigheden i overensstemmelse med sagsøgers påstand.

3.2.  Vandforsyning
Retten skal tage stilling til, om sagsøger på tilstrækkelig vis har sandsynliggjort, at der er betalt tilslutningsafgift til vandforsyning til ejendommen. Er dette tilfældet, skal sagen hjemvises til vurderingsmyndigheden til den beløbsmæssige opgørelse af fradraget i overensstemmelse med sagsøgers påstand.

4. SANDSYNLIGGØRELSE AF AFHOLDTE UDGIFTER
Retten skal, som ovenfor anført, tage stilling til, hvorvidt sagsøger på tilstrækkelig vis har sandsynliggjort at have afholdt udgifter til ejendommens tilslutning til vandforsyningsnettet.

4.1. Ophævelse af reglerne om grundforbedringsfradrag og skærpelse af dokumentationskravet
Reglerne om grundforbedring er ophævet ved lov nr. 925 af 18. september 2012. I bemærkningerne til lovforslaget (lovforslag nr. 198 af 14. august 2012) er anført følgende:

De eksisterende regler om grundforbedringsfradrag er som nævnt vanskeligt at administrere for såvel borgerne som SKAT. Dette skyldes flere forhold. For det første mangler der i lovgivningen en klar definition af, hvad det er for nogen udgifter, som grundforbedringsfradraget kan omfatte. Dernæst er det uklart, hvordan og hvornår de pågældende udgifter skal kunne dokumenteres.

Videre anføres det:

Et kompliceret regelsæt og en uensartet administration i den tidligere vurderingsorganisation bevirkede, at der rundt omkring i landet kunne findes mange udstykninger, hvor det var uklart om grundforbedringsfradraget var fastsat korrekt.

Det fremgår altså, at lovgiver og Skatteministeriet var af den opfattelse, at der var tale om et uklart og mindre forståeligt regelsæt. Lovgiver og Skatteministeriet har uanset, at vurderingsloven har rødder tilbage til 1922 undladt at sørge for, at reglerne blev gjort klare og forståelige.

Samtidig med ophævelsen af reglerne om fradrag for grundforbedringer, skærpede lovgiver kravet til den dokumentation, der skal foreligge for at opfylde betingelsen om, at forbedringen skal være bekostet af grundejeren. Således blev der i § 3, stk. 6 i lov nr. 925 af 18. september 2012 indført krav om fremlæggelse af bestemte former for dokumentation i relation til grundforbedringsfradrag. Et noget usædvanligt skridt, idet bevisbedømmelsen i dansk ret som udgangspunkt er fri.

Det skærpede dokumentationskrav finder kun anvendelse for anmodninger, der indgives i perioden fra lovens ikrafttræden den 1. januar 2013 og frem til den 1. maj 2013 – og gælder således ikke i nærværende sag.

Når    Landsskatteretten   i    præmisserne    specifikt   lægger    vægt   på,    at ”Foreningen har ikke i øvrigt direkte dokumenteret, at foreningen har bekostet tilslutningsafgifter for varmeforsyning ved fremlæggelse af fakturaer m.v.”, anvender Landsskatteretten i strid med loven det skærpede dokumentationskrav.

4.2. Generelt om det skatteretlige dokumentationskrav
Det skatteretlige dokumentationskrav er bl.a. behandlet i SKM2004.162.HR, som Skatteministeriet ynder at henvise til. Sagen for Højesteret omhandlede spørgsmålet om befordringsfradrag. Skatteyderen havde selvangivet et udsædvanligt stort fradrag for befordring på 698 km dagligt mellem bopæl og arbejde.

På trods af opfordring herom, fremlagde skatteyderen ikke nogen som helst form for dokumentation på, at denne befordring havde fundet sted.

Ikke overraskende frifandt Højesteret Skatteministeriet i sagen. Højesteret anførte bl.a. følgende i præmisserne:

Der kan imidlertid kun opnås fradrag for en befordring, der rent faktisk har fundet sted, og bevisbyrden herfor påhviler i overensstemmelse med, hvad der generelt gælder for skattemæssige fradrag som udgangspunkt skatteyderen. Den, der anser sig berettiget til et befordringsfradrag efter ligningslovens § 9 C, må således i fornødent omfang kunne dokumentere eller i hvert fald sandsynliggøre, at befordring rent faktisk har fundet sted i det selvangivne omfang. Beviskravet vil typisk blive skærpet i tilfælde, hvor der foreligger omstændigheder, der kan tale imod, at befordringen har fundet sted i det selvangivne omfang, eksempelvis meget betydelige daglige rejsetider. [min understregning]

Det, der er værd at bemærke, er, at det efter Højesterets opfattelse er tilstrækkeligt at sandsynliggøre en udgifts afholdelse for at opnå fradrag.

Kravene til hvornår en udgifts afholdelse er sandsynliggjort er mindre end kravene til, hvornår en udgiftsafholdelse er dokumenteret.

Påstanden i SKM2004.162.HR, om fradrag for befordring for 698 km dagligt er usædvanlig, hvorfor Højesteret fandt, at der påhvilede skatteyderen et skærpet dokumentationskrav for, at den påståede befordring rent faktisk havde fundet sted.

Der er derimod ikke noget usædvanligt i, at sagsøger påstår at have afholdt udgifter til etablering af kloakforsyningsledninger på sagsøgers ejendom eller ejendommens tilslutning til vandforsyningsnettet. Tværtimod er den udsædvanlige påstand i den sammenhæng Landsskatterettens (og Skatteministeriets) opfattelse, efter hvilken sagsøger ikke har afholdt udgifter hertil.

Konkret gøres det gældende, at der ikke er hjemmel i vurderingsloven eller praksis til at opstille så strengt et dokumentationskrav, som Landsskatterettens afgørelse (bilag 1) er udtryk for. Der er ikke tale om et på nogen måder usædvanligt fradrag eller en usædvanlig påstand, hvorfor der ikke kan anlægges en skærpet bevisbedømmelse.

Ej heller kan det skærpede dokumentationskrav, der blev indført med virkning fra 1. januar 2013, anvendes på den foreliggende sag.

Det bemærkes videre, at der generelt på det skatteretlige område er hjemmel til at fastsætte et fradrag skønsmæssigt. Af SKATs juridiske vejledning 20172, afsnit A,B.5.2, fremgår bl.a. følgende omkring sandsynliggjorte udgifter, der påstås fradrag for:

Hvis SKAT finder det konkret sandsynliggjort, at en skattepligtig har afholdt fradragsberettigende udgifter, hvis størrelse den skattepligtige ikke kan dokumentere på regulær vis, kan SKAT foretage en skønsmæssig ansættelse af den pågældende udgift.

Et eksempel på en sådan skønsmæssig ansættelse af den pågældende udgift findes i SKM2016.64.BR.

Sagen handlede om opgørelsen af en ejendomsavance efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven. Grundejeren havde købt og solgt en grund i ubebygget stand. Grundejeren gjorde gældende, at han havde afholdt udgifter til at vedligeholde og forbedre grunden, der ifølge ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 2, skulle tillægges anskaffelsessummen. Forbedringen bestod i opfyldelse af en slugt, der var på grunden, da han erhvervede den.

Grundejeren havde ikke dokumenteret udgifterne i form af fakturaer eller lignende, idet alt dokumentationsmateriale var blevet ødelagt ved en brand, men det var godtgjort at opfyldelse rent faktisk var sket, og at det var grundejeren, der havde afholdt udgiften hertil.

På den baggrund ansatte Landsskatteretten skønsmæssigt de udgifter, der skulle tillægges anskaffelsessummen, til 300.000 kr.

Byretten hjemviste sagen til fornyet behandling hos SKAT, idet grundejeren med bevisførelsen for byretten havde godtgjort, at det af Landsskatteretten udøvede skøn over avancen, herunder de udgifter der skulle tillægges anskaffelsessummen, var udøvet på et forkert grundlag.

4.3. Vurderingslovens dokumentationskrav efter de før 1. januar 2013 gældende regler
Efter de frem til 1. januar 2013 gældende regler kunne der, som ovenfor nævnt, ikke stilles krav om fremlæggelse af eksakte fakturaer eller anden specifik dokumentation for en udgifts afholdelse, idet der var hjemmel til at foretage en skønsmæssig opgørelse, når det var sandsynliggjort, at der var afholdt en udgift.

At det forholder sig således fremgår også af den tidligere Vurderingsvejledning fra i hvert fald 2004 til 2013:

Kan told- og skatteforvaltningen ikke skaffe den fornødne dokumentation for byggemodningsomkostningerne ansættes fradraget skønsmæssigt.

I § 3, stk. 6 i lov nr. 925 af 18. september 2012, der trådte i krav pr. 1. januar 2013, blev der indført krav om fremlæggelse af bestemte former for dokumentation i relation til grundforbedringsfradrag. Disse dokumentationskrav gælder ifølge bestemmelsen alene for genoptagelsesanmodninger indgivet efter 1. januar 2013. Af bestemmelsen fremgår bl.a. følgende:

Ejendommenes ejer skal ved anmodninger efter stk. 4 og 5 vedlægge dokumentation for de udgifter, som der ønskes fradrag for, i form af skøde, købsaftale, lokalplan, luftfoto af udstykningen eller storparcellen, byggeregnskab med underbilag for de pågældende poster samt fakturaer eller anden dokumentation for det udførte arbejde og udgiftens størrelse. (…)

I et høringssvar havde Advokatrådet i forbindelse med behandlingen af lovforslag 198, der lå til grund for lov nr. 925 af 18. september 2012, bl.a. anført følgende:

Endelig anfører Advokatrådet om de foreslåede dokumentationskrav, at det er meget usædvanligt i dansk skatteret, at der indføres krav til den form, hvori et bevis skal foreligge. Efter Advokatrådets opfattelse bør det være op til myndighederne og i sidste ende domstolene at afgøre, om et bestemt forhold kan anses for at være bevist eller ej. De foreslåede regler er efter Advokatrådets opfattelse udtryk for en meget væsentlig skærpelse i forhold til Landsskatterettens nuværende praksis.

Skatteministeriet bekræftede i et svar hertil, at der var tale om en skærpelse af hidtidig administrativ praksis. Skatteministeriet anførte således følgende:

Det er korrekt, at der med den foreslåede udformning af dokumentationskravet bliver tale om en skærpelse i forhold til hidtidig praksis. Denne skærpelse er tilsigtet, Der er behov for at få gjort op med den række af problemstillinger, der knytter sig til grundforbedringsfradraget, herunder også med den her nævnte praksis. (…)

I et høringssvar fra Accura Tax i forbindelse med behandlingen af lovforslag 198, anførtes bl.a. følgende:

[Accura Tax] er i tvivl om, hvornår de foreslåede regler om dokumentationskrav vil skulle gælde. AT foreslår præciseret, at de skærpede dokumentationskrav alene omfatter anmodninger, der modtages af SKAT i perioden fra 1. januar til 1. maj 2013, mens anmodninger, der indbringes frem til den 31. december 2012 omfattes af de nugældende regler i vurderingslovens afsnit D.

Hertil anførte Skatteministeriet følgende:

Hvis en sag er modtaget hos SKAT før den 1. januar 2013, og fuld dokumentation efter de hidtil gældende regler på dette tidspunkt også er modtaget hos SKAT, så gælder alene de hidtidige regler. Der er således ikke tale om, at de nye dokumentationskrav vil skulle opfyldes i verserende sager, som allerede er tilstrækkeligt dokumenteret efter de regler, der gælder i dag.

Der kan med andre ord ikke stilles krav om eksakt dokumentation for et bestemt afholdt beløb efter de regler, som den foreliggende sag skal afgøres efter, og det kan ikke komme sagsøger til skade, at lovgiver ikke før 1. januar 2013 har skabt klarhed over, præcis hvilken dokumentation, der kan kræves fremlagt.

Dette understøttes af, at der i lov nr. 925 af 18. september 2012, blev indført skærpede dokumentationskrav, herunder krav om fremlæggelse af bl.a. byggeregnskab med underbilag for de pågældende poster samt fakturaer eller anden dokumentation for det udførte arbejde og udgiftens størrelse. Såfremt der i de tidligere gældende regler allerede eksisterede et sådant krav om fremlæggelse af eksakt dokumentation, ville det ikke have været nødvendigt at ændre reglerne, jf. ovenfor.

Det er således i strid med det før 1. januar 2013 gældende dokumentationskrav i vurderingsloven, når Landsskatteretten i præmisserne lægger vægt på, at sagsøger ikke har fremlagt lige præcis den specifikke dokumentation, som blev indført med § 3, stk. 6 i lov nr. 925 af 18. september 2012.

Det bemærkes, at da der ikke kan stilles krav om fremlæggelse af en bestemt form for dokumentation, kan det heller ikke komme sagsøger bevismæssigt til skade, at en sådan bestemt form for dokumentation ikke kan fremlægges, som anført af Skatteministeriet i processkrift af 14. juni 2016.

Der henvises til SKM2017.140.BR og SKM2017.15.BR, hvor retterne i præmisserne udtaler sig om, hvilke krav der kan stilles til dokumentationen. I SKM2017.15.BR fremgår således følgende:

Som anført af parterne finder reglerne i vurderingsloven, der var gældende til 1. januar 2013, anvendelse på sagen, det vil nærmere sige § 17 og § 18 i bkg. nr. 740 af 3. september 2002 med senere ændringer.

Retten finder på baggrund heraf, at der ikke kan kræves en bestemt form for dokumentation for afholdte udgifter, men at spørgsmålet må afgøres efter en samlet vurdering af det fremlagte materiale.

Tilsvarende fremgår følgende af SKM2017.140.BR:

Retten kan ikke tiltræde, at der forud for ændringen af vurderingsloven den 1. januar 2013 kan lægges afgørende vægt på, at Boligselskabet ikke har kunnet fremlægge en specificeret faktura fra forsyningsselskabet.

5. KLOAKFORSYNING
Sagsøger gør overordnet gældende, at det ved den fremlagte dokumentation er tilstrækkeligt sandsynliggjort, at sagsøger har afholdt udgifter til etableringen af kloakforsyningsledninger på sagsøgers ejendom.

Der henvises særligt til det betingede skødes punkt 2 (bilag 2), hvoraf følgende fremgår:

Sælger drager omsorg for, at der, i henhold til samtlige hermed oprettet entrepriseaftale, på den overdragne ejendom færdiggøres 8 nøglefærdige boliger med faciliteter alt i overensstemmelse med det købte forviste projekt, og således som dette fremgår af det for byggerier udarbejdede salgs-og tegningsmateriale, som køber erklærer sig bekendt med.

Den i skødet omtalte entreprisekontrakt er fremlagt som bilag 12. Det ses heraf, at totalentreprisekontrakten er indgået mellem G1, og sagsøger.

Endvidere fremgår det bl.a. af det betingede skødes punkt 6:

Den samlede købe- og entreprisesum på kr. 8.240.000,00 (…)

Af punkt 7 i det betingede skøde fremgår:

I købe- og entreprisesummen er inkluderet samtlige udgifter til byggemodning samt tilslutningsafgifter, herunder el, vand og kloak.

Da der således er tale om et nøglefærdigt projekt, anses det i overensstemmelse med retspraksis for sandsynliggjort, at sagsøger, som en del af dennes købesum, har betalt for ejendommens andel af udgifter forbundet med etableringen af kloakforsyningen, da det må have formodningen imod sig, at G1, som forestod byggemodningen, ikke har taget sig betalt herfor i forbindelse med videresalget.

Af sagens bilag 8 ses det, at grunden fremstod ubebygget forud for opførelsen af den nuværende bebyggelse. Dette underbygger, at kloakforsyningen er anlagt og bekoster af sagsøger i forbindelse med byggemodningen.

Der henvises til ledningskort fremlagt som sagens bilag 4, hvoraf ses, at G5 fremstår som bygherre. Videre henvises til anmeldelsen om VVS-og kloakarbejde (bilag 9), hvoraf ses, at G5 fremgår som entreprenør. Dette underbygger, at det interne kloakforsyningsanlæg er anlagt ved privat foranstaltning, hvilket tillige bekræftes af Y2-Kommune ved mail af 28. juli 2008 (bilag 10).

Etableringen af kloakforsyningen er i øvrigt beskrevet i materialebeskrivelsens pos. 3 (bilag 11), hvoraf følgende fremgår:

Pos. 3: Udvendige kloak
Der udføres et komplet kloakeringsanlæg på ejendommen incl. afvanding af tag. Regn-og spildevandsledninger tilkobles det offentlige kloakanlæg.

Arbejdet med anlæggelsen af et komplet kloakeringsanlæg på ejendommen er således udført som en del af den samlede entreprise vedrørende opførelse af 8 nøglefærdige andelsboliger som omtalt i skødet. Sagsøgers udgifter hertil er således indeholdt i grundkøbesummen.

På baggrund af ovenstående gøres det gældende, at sagsøger på tilstrækkelig vis har sandsynliggjort at have afholdt udgifter til det omhandlede kloakforsyningsanlæg, hvorefter den beløbsmæssige opgørelse af fradraget må hjemvises til fornyet behandling.

6. TILSLUTNING TIL VANDFORSYNING
For så vidt angår vandforsyning handler sagen ikke om faktisk afholdte anlægsudgifter, men udgifter til tilslutning til vandforsyningsnettet.

6.1.  Fradrag for tilslutningsafgifter
Det følger af Vestre Landsrets dom i SKM2009.323.VLR, at udgifter til tilslutningsafgifter er fradragsberettigende.

I sagen fastslår Vestre Landsret således, at tilslutningsafgifter ikke skal behandles anderledes end byggemodningsudgifter i forbindelse med fradrag for forbedringer. Landsretten fandt, at en tilslutningsafgift skal anses for betaling af en konkret investering til sikring af fjernvarmeforsyningen til den udstykning/grund, som tilslutningen blev opkrævet for. Landsretten fandt herefter ikke grundlag for at behandle tilslutningsafgiften anderledes end udgiften til anlæg af varmeforsyning internt på grunden/udstykningen i forhold til spørgsmålet om fradrag for forbedringer uden for grunden/ udstykningen.

Da det var oplyst, at tilslutningsafgiften foruden sikringen af grunden med forsyning også var anvendt til betaling af udgifter, der ikke indebar en forbedring af grunden, blev sagen dog hjemvist til vurderingsmyndighederne til beløbsmæssig opgørelse af fradraget. Retten kunne således ikke imødekomme sagsøgers påstand om 100 % fradrag for tilslutningen, men der var adgang til fradrag for de betalte tilslutningsafgifter.

I SKATs juridiske vejledning 2017-2, afsnit H,A.3.3.2, ses det med henvisning til SKM2009.323.VLR fastslået, at udgifter til tilslutningsafgifter er fradragsberettiget:

I en sag om fradrag i grundværdien for tilslutningsafgift til fjernvarme afgjorde landsretten, at tilslutningsafgiften måtte anses for betaling af en konkret investering til sikring af varmeforsyningen til grunden.

Det er således sikringen af forsyningen af grunden, eller med andre ord etableringen af ledninger frem til skel, der i udgangspunktet udgør det grundværdiforøgende element i en tilslutningsafgift, hvorfor udgiften hertil er fradragsberettiget.

Tilsvarende i SKM2013.387.VLR, hvor landsretten med henvisning til byrettens dom igen kom frem til, at tilslutningsafgifter er fradragsberettigende, men at et skønsmæssigt ansat fradrag herfor i mangel af konkrete oplysninger om, hvad tilslutningsafgiften var gået til, svarende til 50 % af den afholdte tilslutningsafgift, ikke kunne tilsidesættes.

Denne praksis for at give fradrag for udgifter til tilslutningsudgifter ses også fulgt i Landsskatterettens afgørelse, jf. bilag 1, hvor Landsskatteretten tildeler fradrag for sagsøgers udgifter til tilslutning til varmeforsyning. I sagen er der ikke ført konkret bevis for, at tilslutningsafgiften til varmeforsyning er gået til grundforbedrende arbejder. I den situation skal fradraget for den del, der kan tilskrives sikringen af forsyningen af grunden, ansættes skønsmæssigt.

Det gør Landsskatteretten da også, da retten fandt det tilstrækkelig sandsynliggjort, at der var betalt tilslutningsafgift til varmeforsyningen, desuagtet at hverken faktura eller lignende betalingsbilag var fremlagt. Landsskatteretten anfører således følgende i præmisserne (bilag 1, s. 18):

For så vidt angår udgiften til tilslutningsafgift for varme, kan retten ikke på baggrund af skødets punkt 7 udelukke, at der i forbindelse med byggemodning af grunden er afholdt en udgift til varmetilslutning, og ifølge den daterede, underskrevne og stemplede standardskrivelse fra G2. er der for den påklagede ejendom afholdt en udgift til varmetilslutning på 120.000 kr. ekskl. moms. Endvidere bemærker retten, at det af tilmeldingsblanketten fra G2. fremgår, at udgiften ved tilmelding til fjernvarmenettet vil udgøre 120.000 kr. ekskl. moms, og at betalingen skal ske inden etablering af stik påbegyndes.

Retten lægger herefter til grund, at foreningen har dokumenteret, at der er afholdt en udgift til tilslutningsafgift for varme på 120.000 kr. ekskl. moms, således 150.000 kr. inkl. moms, og det er rettens opfattelse, at det ikke kan udelukkes, at en del af den betalte tilslutningsafgift er medgået til grundforbedrende arbejder. 

Der er ikke fremlagt materiale, som oplyser om, hvilke arbejder tilslutningsafgiften konkret er gået til. Idet en tilslutningsafgift typisk vil indeholdte dels udgifter, som er forbundet med etablering af det forsyningsnet, som sikrer forsyningen ind til ejendommen, og dels udgifter, som dækker forsyningsselskabets produktionsanlæg og generelle drift, må fradraget fastsættes ved et skøn.

Retten har ved skønnet lagt vægt på, at den påklagede ejendom er beliggende i et gammelt og fuldt byggemodnet område, og at der tidligere har været bebyggelse på grunden.

Landsskatteretten godkender på denne baggrund fradrag for udgifter til tilslutningsafgift for varme med 60.000 kr.[mine understregninger]

Landsskatterettens afgørelse ses at være overensstemmende med SKM2009.323.VLR og SKM2013.387.VLR, idet der også i disse sager var tilsvarende usikkerhed om dette punkt uden at det førte til en begrænsning i retten til fradrag for de afholdte tilslutningsafgifter. Det skyldes, at fradraget skal ansættes skønsmæssigt i forhold til, hvor stor en del af tilslutningsafgiften, der kan tilskrives en konkret investering til sikringen af forsyningen af grunden.

Der henvises endvidere til SKM2016.240.BR og SKM2017.140.BR.

6.2. Den konkrete dokumentation
Vandforsyningsnettet frem til og inde på sagsøgers ejendom er anlagt af G6, jf. bilag 5 og 5a.

Som sagens bilag 17 er fremlagt en faktura udstedt den 14. oktober 2003 fra G6 til byggemodner IM med en opkrævning på 121.612.50 kr. for vandtilslutning.

Skatteministeriet betvivler i påstandsdokumentet, at denne faktura vedrører sagsøgers ejendom. Fakturaen er fremskaffet ved forespørgsel hos G6. Fakturaen blev fremsendt vedhæftet en email af 29. maj 2017, der fremlægges som bilag 19.

Som sagens bilag 18 er fremlagt en kvittering udstedt af F1-bank den 26. februar 2004 for indbetaling af 121.612,50 kr. til G6 svarende til beløbet på den som bilag 17 fremlagte faktura.

Skatteministeriet betvivler i påstandsdokumentet, at denne kvittering vedrører betaling for tilslutning af sagsøgers ejendom. Kvitteringen er fremskaffet ved forespørgsel hos G6. Kvitteringen blev fremsendt vedhæftet en e-mail af 29. maj 2017, der fremlægges som bilag 20.

Sammenholdes ovenstående materiale med skødets pkt. 7 (bilag 2) om, at vandtilslutningsafgifter er inkluderet i købe-og entreprisesummen, gøres det gældende, at der ikke længere er tvivl om, at der er afholdt udgifter til ejendommens tilslutning til vandforsyningsnettet."

Skatteministeriet har under hovedforhandlingen uddybet sine anbringender i påstandsdokument af 6. november 2017, hvoraf fremgår:

"Til støtte for den nedlagte påstand om frifindelse gøres det overordnet gældende, at ikke er berettiget til fradrag for udgifter til de omhandlede anlæg i henhold til vurderingslovens dagældende §§ 17 og 18. Der er således ikke grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens afgørelse af 6. april 2016 (bilag 1).

Det fremgår af vurderingslovens dagældende § 17, at:

Såfremt de fornødne oplysninger foreligger, skal der ved vurderingen med de af §§ 18 og 21 følgende begrænsninger gives fradrag i grundværdien, hvad enten forbedringerne består i kapitalanvendelse eller i ejers arbejde.

Af vurderingslovens dagældende § 18, stk. 1, fremgår det, at:

Fradrag i grundværdien for forbedringer må kun gives i det omfang, hvori forbedringerne må antages at virke værdiforøgende ved ansættelse af grundværdien, og må ikke overstige de af ejeren anvendte bekostninger, heri medregnet værdien af ejers eget arbejde.

1. DOKUMENTATION FOR AFHOLDTE UDGIFTER

Det er den, der ønsker at opnå et fradrag, der har bevisbyrden for fradragets berettigelse, jf. eksempelvis SKM2004.162.HR og U2016.3592.H. Denne bevisbyrde er ikke løftet.

Andelsboligforeningen har ikke løftet sin bevisbyrde for afholdelsen af udgifter til etablering af de omhandlede anlæg.

Andelsboligforeningen udlægning af retspraksis bestrides.

Andelsboligforeningen gør i stævningen, side 8-9, en række generelle betragtninger vedrørende forståelsen af SKM2004.162.HR og forarbejderne til lov nr. 925 af 18. september 2012 gældende, herunder hvad den lovændring skulle have af betydning for bevisbedømmelsen i nærværende sag.

For så vidt angår SKM2004.162.HR udlægger denne dom til støtte for, at der alene gælder et krav om, at skal sandsynliggøre at have afholdt udgiften. Hertil bemærkes, at Højesteret ikke med dommen fastslår andet eller mere end det naturlige udgangspunkt, at den, der ønsker et fradrag, har bevisbyrden herfor. I U2016.3592.H fastholder Højesteret, at skatteyderen skal kunne godtgøre, at udgifter rent faktisk er afholdt som fradragsberettigede udgifter. Hvor store krav, der skal stilles til beviset i en given sag, afhænger således af den konkrete sag.

Skatteministeriet bestrider også s synspunkter vedrørende betydningen af lovændringen i 2012. Loven ændrer ikke ved, at for perioden forud for lovændringen har bevisbyrden for, at har afholdt udgifterne. Det forhold, at bevisbyrden efter lovændringen alene kan løftes ved tilvejebringelse af nærmere angivne konkrete dokumenter, ændrer ikke ved, at sådanne dokumenter for tiden før lovændringen skal tillægges betydning som led i den almindelige bevisbedømmelse.

2. TILSLUTNINGSAFGIFT

I Den juridiske vejledning 2017-2, afsnit H,A.3.3.2, anføres vedrørende tilslutningsafgifter:

”Ofte opkræves der for anlæg af forsyningsledninger til vand, gas, el og varme et beløb i tilslutningsafgift samtidig med købet af den ubebyggede grund eller i forbindelse med bebyggelse. Vedrører tilslutningsafgiften eller en del heraf foranstaltninger, som har medført en stigning i den ubebyggede grunds værdi, gives der et fradrag i grundværdien.”

Såfremt tilslutningsafgiften ikke vedrører en materiel foranstaltning, der er foretaget med henblik på forsyning eller betjening af den konkrete ejendom, medfører udgiften ikke en stigning i den ubebyggede grunds værdi, og der kan derfor ikke gives et fradrag i grundværdien for sådanne udgifter, jf. SKM2013.879.HR og U.2013.277.H.

At afholdte tilslutningsafgifter ikke automatisk medfører fradragsret, fremgår tillige af SKM2013.387.VLR og SKM2009.323.VLR, hvor landsretten fandt, at tilslutningsafgiften også omfattede betaling af udgifter, der ikke indebar en forbedring af grunden, og at der ikke var grundlag for at antage, at tilslutningsafgiften forlods var gået til dækning af udgifter, der forbedrede grunden.

En tilslutningsafgift dækker typisk over flere forskellige udgiftsposter, og relaterer sig dermed ikke kun til det konkrete arbejde forbundet med eksempelvis etableringen af elforsyningsledninger. Tilslutningsafgifter kan således også bestå af et generelt investerings-, effekt-, stiklednings-og/eller byggemodningsbidrag, som ikke er fradragsberettiget.

Det er således en forudsætning for at opnå fradrag for betaling af en tilslutningsafgift, at det for det første godtgøres, hvilket beløb der er betalt i tilslutningsafgift. For det andet må det godtgøres, at en nærmere angivet del heraf er anvendt til betaling af konkrete materielle foranstaltninger til forsyning af grunden, og endelig for det tredje, at disse foranstaltninger medfører en stigning i den ubebyggede grunds værdi.

3. VANDFORSYNINGSANLÆGGET

De af fremlagte bilag i relation til vandforsyningsanlægget dokumenterer hverken sammen eller hver for sig, at har afholdt udgifterne til etableringen af vandforsyningsanlægget.

H1 anfører, at vandforsyningsledningerne er anlagt af G6, at ledningerne skulle være betalt via tilslutningsbidrag, og at foreningen indirekte gennem købesummen har bekostet etableringen af ledningerne.

Dette er ikke godtgjort.

Det betingende skøde af 22. maj 2003 (bilag 2) dokumenterer ikke, at indirekte har afholdt udgifterne til etableringen af vandforsyningsanlægget. At det i skødets pkt. 7 fremgår, at der i købe- og entreprisesummen er inkluderet udgifter til byggemodning og tilslutningsafgifter, herunder til vand, dokumenterer ikke om og i givet fald, hvilke omkostninger der har været forbundet med etablering af interne vandforsyningsledninger.

Det fremlagte ledningskort, bilag 5, dokumenterer alene, at der eksisterer sådanne ledninger. Kortet dokumenterer ikke, at det er andelsboligforeningen, der har bekostet dem.

Andelsboligforeningen har endvidere fremlagt en faktura (bilag 17) og en kvittering (bilag 18) fra henholdsvis G6 og F1-bank.

Der er imidlertid ikke noget, der kobler hverken den fremlagte faktura eller den fremlagte kvittering (bilag 17-18) til andelsboligforeningens ejendom, H1 . Således fremgår det ikke af bilagene, at det posterede beløb på kr. 121.612,50 har nogen sammenhæng med foreningen eller foreningens ejendom.

Fakturaen fra G6 (bilag 17) angiver ikke en forbrugsadresse, og den eneste specifikation i fakturaen er teksten ”Ejendom”. Der foreligger ingen dokumentation for, at ”Ejendom” har nogen sammenhæng med hverken , den omhandlede ejendom eller den konkrete vandforsyning af ejendommen.

Kvitteringen fra F1-bank (bilag 18) indeholder heller ingen angivelse af, at beløbet skulle være indbetalt af sagsøgeren eller det byggefirma, der solgte ejendommen, eller på anden måde have tilknytning til andelsboligforeningens ejendom.

Der er heller ingen oplysninger, der viser, at en tilslutningsafgift er gået til dækning af udgifter til det konkrete anlæg.

Når hverken vandtilslutningsafgiftens størrelse eller sammensætning er godtgjort, er der heller ikke grundlag for at fastsætte fradraget skønsmæssigt, idet der ikke er noget grundlag at foretage et skøn på, jf. SKM2015.404.VLR.

I SKM2015.404.VLR fandt landsretten ikke på baggrund af det for domstolene fremlagte materiale, at der var grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens afgørelse:

"Selvom det ikke kan udelukkes, at en del af det tilslutningsbidrag, der omtales i skødet, kan indeholde udgifter, der ville kunne fradrages efter vurderingslovens § 17, finder retten, at der på grund af den usikkerhed, der både er om størrelsen af det konkret betalte tilslutningsbidrag· og den andel af det betalte bidrag, der vedrører udgifter, der kan fradrages efter vurderingslovens § 17, at der ikke er grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens afgørelse vedrørende dette punkt."

Der er derfor ikke grundlag for at hjemvise sagen.

4. UDGÅR

5. KLOAKFORSYNINGSANLÆGGET

De af andelsboligforeningen fremlagte bilag i relation til kloakforsyningsanlægget dokumenterer hverken sammen eller hver for sig, at andelsboligforeningen har afholdt udgifterne til etableringen af kloakanlægget.

Andelsboligforeningen anfører, at foreningen indirekte gennem købesummen har bekostet etableringen af det interne kloakanlæg.

At det i skødets pkt. 2 (bilag 2) fremgår, at der i købesummen er inkluderet udgifter til byggemodning samt tilslutningsafgifter, herunder til kloak, dokumenterer ikke om og i givet fald, hvilke omkostninger der har været forbundet med etablering af interne kloakforsyningsledninger.

Det fremlagte ledningskort (bilag 4) dokumenterer alene, at der eksisterer sådanne ledninger. Kortet dokumenterer ikke, at det er andelsboligforeningen, der har bekostet dem.

Andelsboligforeningen har desuden fremlagt en anmeldelse om VVS-og kloakarbejde, hvor det fremgår, at der er udført kloak- eller VVS-arbejde på ejendommen (bilag 8). Det er ikke nærmere specificeret, hverken hvilket kloakeringsarbejde anmeldelsen omfatter, eller hvilke omkostninger der er forbundet hermed.

Der er endvidere fremlagt en materialebeskrivelse (bilag 11) vedrørende:

Opførelse af 8 stk. andelsboliger (4 dobbelt huse): Y3

Kortfattet beskrivelser af konstruktioner, materialer og udstyr for nøglefærdigt byggeri af seniorvenlige dobbelt huse: Y3.

Der er således angivet en anden adresse end den omhandlede ejendom, ligesom den omhandlede ejendom (bilag 4) består af blok A med fire boliger og blok B og C med hver to boliger og ikke, som angivet i materialebeskrivelsen, fire dobbelthuse. Den fremlagte materialebeskrivelse godtgør derfor ikke afholdelse af udgifter til anlæg af de omtvistede kloakledninger.

Endelig har fremlagt en e-mail af 28. juli 2008 fra Y2-Kommune (bilag 10), hvor det fremgår, at ”Etableringen ved detailkloak er sket ved privat foranstaltning…”.

E-mailen dokumenterer, hverken at andelsboligselskabet har afholdt udgifter til etablering af interne kloakforsyningsledninger, eller hvilke forsyningsledninger der er omfattet af ”detailkloak”, der er sket ved privat foranstaltning."

Rettens begrundelse og afgørelse:

Det bemærkes vedrørende bevisbyrden i sagen, at det som udgangspunkt påhviler andelsboligforeningen at godtgøre, at der foreligger en af andelsboligforeningen betalt udgift der berettiger til fradrag i medfør af dagældende vurderingslovs § 17, og at spørgsmålet må afgøres efter en samlet vurdering af sagens oplysninger.

Vedrørende udgifter til intern kloakforsyning

Parterne er enige om, at den del af de interne kloakledninger, som i bilag A er markeret med kraftig rød og kraftig blå farve, kan anses for værdiforøgende ved ansættelse af grundværdien for ejendommen, jf. dagældende vurderingslov § 17, svarende til Landsskatterettens afgørelse på dette punkt.

Spørgsmålet er herefter, om andelsboligforeningen har bevist at have betalt de nævnte interne kloakeringsudgifter.

Det fremgår af skødet på ejendommen, pkt. 7, at der ” i købe– og entreprisesummen er inkluderet samtlige udgifter til byggemodning samt tilslutningsafgifter, herunder el, vand og kloak”. Det fremgår ikke, hvad de nævnte poster nærmere omfatter, og har ikke fremlagt byggeregnskab eller anden oversigt over hvilke udgiftsposter, herunder udgift til det interne kloakeringsanlæg, der kan anses for indeholdt i købesummen.

Den omstændighed at ejendommen er købt som nøglefærdigt projekt kan ikke i sig selv bevise, at andelsboligforeningen har betalt udgifter til kloakeringsanlægget som en del af købesummen. Retten finder, at de i øvrigt af andelsboligforeningens fremlagte dokumenter vedrørende dette punkt viser, at der er udført kloakeringsarbejde på ejendommen, men ikke hvem der har betalt arbejdets udførelse. Det bemærkes særligt vedrørende materialebeskrivelsen, at denne umiddelbart ses at angå en anden ejendom end andelsboligforeningens.

Ud fra en samlet vurdering findes andelsboligforeningen ikke på det foreliggende grundlag at have bevist at have afholdt udgifter som påstået, og der er dermed ikke grundlag for at hjemvise sagen til vurderingsmyndigheden til beløbsmæssig opgørelse.

Vedrørende tilslutningsafgift til vandforsyning

Der er mellem parterne enighed om, at det i bilag 5a såvel med rødt som med grønt optegnede vandledningsforløb kan anses for værdiforøgende ved ansættelse af grundværdien for ejendommen, jf. dagældende vurderingslovs § 17.

Spørgsmålet er herefter, om andelsboligforeningen har bevist at have betalt tilslutningsafgift til ejendommens vandforsyning.

Det fremgår af skødet på ejendommen, pkt. 7, at der ” i købe– og entreprisesummen er inkluderet samtlige udgifter til byggemodning samt tilslutningsafgifter, herunder el, vand og kloak”. Det fremgår ikke, hvad de nævnte poster nærmere omfatter, og andelsboligforeningen har ikke fremlagt byggeregnskab eller anden oversigt over hvilke udgiftsposter, herunder tilslutningsafgift til vandforsyning, der kan anses indeholdt i købesummen.

Den omstændighed at ejendommen er købt som nøglefærdigt projekt kan ikke i sig selv bevise, at har betalt tilslutningsafgift til vandforsyning som en del af købesummen. Den andelsboligforening af fremlagte faktura af 14. oktober 2003 samt kvittering fra F1-bank for beløbet ses ikke umiddelbart at vedrøre andelsboligforeningens ejendom. De tilknyttede mails ændrer ikke denne vurdering, og der ses ikke at være anden bevisførelse, der godtgør hvad fakturaen angår.

Ud fra en samlet vurdering findes herefter ikke på det foreliggende at have bevist at betalt tilslutningsafgift til vandforsyningen, og der er dermed ikke er grundlag for at hjemvise sagen til vurderingsmyndigheden til beløbsmæssig opgørelse.

Skatteministeriets påstand om frifindelse tages derfor i det hele til følge.

Andelsboligforeningen har tabt sagen, og skal betale sagsomkostninger til Skatteministeriet for en sagsgenstand, der er opgjort til 51.506,81 kr.

Sagsomkostningerne fastsættes til 15.000 kr. incl. moms, der omfatter Skatteministeriets udgift til advokatbistand.

T h i  k e n d e s  f o r  r e t:

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

H1 skal betale sagsomkostninger til Skatteministeriet med 15.000 kr.