Dato for udgivelse
10 Apr 2018 12:12
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
27 Feb 2018 10:02
SKM-nummer
SKM2018.147.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
17-1779300
Dokument type
Bindende svar
Overordnede emner
Skat + Moms og lønsumsafgift
Overemner-emner
Selskabsbeskatning + Momspligt
Emneord
Forening, varer, salg, almennyttig
Resumé

Skatterådet kunne ikke bekræfte, at en forenings fortjeneste ved salg af klubnavngivne varer og serviceydelser var skattefrie ikke-erhvervsmæssige indtægter. Skatterådet bekræftede dog, at fradrag for udlodninger og henlægger til fyldestgørelse af almenvelgørende/almennyttige formål medførte, at foreningen ikke ville have indkomst til beskatning. Skatterådet bekræftede endvidere, at foreningens salg af klubnavngivne varer var fritaget for moms.

Hjemmel

Selskabsskatteloven
Momsloven

Reference(r)

Selskabsskatteloven § 1
Selskabsskatteloven § 3
Momsloven § 13

Henvisning

Den juridiske vejledning 2018-1, afsnit C.D.8.9.1.2.1 - Indtægter ved erhvervsmæssig virksomhed

Henvisning

Den juridiske vejledning 2018-1, afsnit C.D.8.9.1.2.2 - Skattefrie ikke-erhvervsmæssige indtægter

Henvisning

Den juridiske vejledning 2018-1, afsnit C.D.8.9.1.3.2 - Udlodninger og henlæggelser


Spørgsmål

  1. Kan det bekræftes, at fortjeneste ved salg af klubnavngivne varer og serviceydelser vil være skattefrie ikke-erhvervsmæssige indtægter for Idrætsforeningen?
  2. Såfremt der svares ”Nej” på spørgsmål 1, kan det så bekræftes, at Idrætsforeningen, ved anvendelse af reglerne i selskabsskattelovens § 3, stk. 2 og 3, ikke har indkomst til beskatning?
  3. Kan det bekræftes, at salg af klubnavngivne varer og serviceydelser er omfattet af momsfritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 21, når sælger er en Idrætsforening, som er en almenvelgørende forening?

Svar

  1. Nej
  2. Ja
  3. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

En Idrætsforening påtænker at indgå en aftale med Kluboplevelser.dk, der vil tilbyde diverse foreninger og klubber et koncept, hvor foreningernes og klubbernes medlemmer sælger klubnavngivne varer + serviceydelser, som er indkøbt af Kluboplevelser.dk, til familie, venner og lokalt netværk.

Handelsaftalen bliver udelukkende lavet mellem Kluboplevelser.dk og foreningen/klubben, i dette tilfælde Idrætsforeningen.

Fortjenesten ved salg af disse klubnavngivne varer og serviceydelser vil efterfølgende alene blive anvendt i Idrætsforeningens almennyttige virke herunder også til brug for kluboplevelser.

Koncept:

  • Idrætsforeningen køber klubnavngivne varer og serviceydelser af Kluboplevelser.dk.
  • Idrætsforeningens medlemmer sælger de klubnavngivne varer til familie, venner og lokale netværk.
  • Pengene fra salget indbetales til Kluboplevelser.dk, der som serviceydelse for Idrætsforeningen foretager administration og likviditetsstyringen for klubben.
  • Når den aftalte periode udløber, gøres der status og der foretages afregning mellem Kluboplevelser.dk og Idrætsforeningen samtidig med at Kluboplevelser.dk afleverer en regnskabsopgørelse til foreningen/klubben.
  • Idrætsforeningen anvender overskuddet i foreningens/klubbens almennyttige virke.

Det kan lægges til grund, at Idrætsforeningen opfylder følgende betingelser:

  • Foreningen/klubben er skattepligtig efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6.
  • Foreningen/klubben er fritaget for selvangivelsespligt jf. skattekontrollovens § 2, stk. 1, nr. 4 eller 5.
  • Foreningens formål er udelukkende almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt, og foreningens formue vil ved opløsning ifølge vedtægter udelukkende benyttes til almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt formål.

SKAT kan endvidere lægge til grund, at Idrætsforeningen er en almenvelgørende eller på anden måde almennyttig forening i momslovens forstand, idet der er tale om en amatøridrætsforening. Idrætsforeningens vedtægter er i overensstemmelse med DIFs standardvedtægter, idet underafdelingen er medlem af DIF.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at fortjeneste ved salg af klubnavngivne varer og serviceydelser er skattefrie ikke-erhvervsmæssige indtægter.

Svaret forudsætter at fortjenesten anvendes af foreningens/klubbens til et almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål jf. den fremsendte beskrivelse.

Der henvises endvidere til SKAT’s juridiske vejledning afsnit C.D.8.9.1.2.1 ”Indtægter ved erhvervsmæssig virksomhed”, afsnit C.D.8.9.1.2.2 ”Skattefrie ikke-erhvervsmæssige indtægter” og afsnit C.D.8.9.1.3.2 ”Udlodninger og henlæggelser”.

Spørgsmål 2

Hvis der svares ”Nej” til spørgsmål 1 ønskes det bekræftet, at indkomsten ved erhvervsmæssig virksomhed, som følge af Idrætsforeningens anvendelse af reglerne i selskabsskattelovens § 3, stk. 2 og 3, gør at Idrætsforeningen ingen indkomst har til beskatning.

Der henvises bl.a. til TfS 1997,188 LR.

Svaret forudsætter at fortjenesten anvendes af foreningen/klubben til et almenvelgørende eller på anden måde almennyttig formål, jf. den fremsendte beskrivelse.

Spørgsmål 3

Det følger af momslovens § 13, stk. 1, nr. 21, at almenvelgørende eller på anden måde almennyttige foreninger m.fl. kan sælge varer og ydelser uden moms, når det forudsættes at fritagelsen ikke vil kunne fremkalde konkurrencefordrejning. Det er endvidere en betingelse, at overskuddet fuldt ud anvendes til foreningens eget formål, at foreningen kan dokumentere anvendelse af overskuddet samt at salget ikke har forretningsmæssigt karakter.

Når idrætsudøverne på et hold i Idrætsforeningen sælger klubnavngivne varer kan et sådant salg anses for at være en aktivitet, der gennemføres i tilknytning til klubbens formål, da der med salget indsamles midler til foreningens almennyttige arbejde.

Overskuddet fra salget tilfalder Idrætsforeningen, der kan anvende dette overskud til køb af kluboplevelser for klubbens medlemmer. Det forventes, at der i Idrætsforeningen vil være konkrete hold, som påtager sig ansvaret for at få solgt klubnavngivne varer og at det primært vil være dette hold som efterfølgende søger klubben om tilskud til en kluboplevelse.

Hverken Kluboplevelser.dk eller de enkelte hold stiller det som en betingelse, at Idrætsforeningen videregiver overskuddet fra salget til det konkrete hold, men det forventes at klubben vil give holdet et bidrag til afvikling af en oplevelse, idet Idrætsforeningens indtægt fra salget direkte følger af holdets salgsindsats.

Idrætsforeningen, der er en amatøridrætsforening har et relativt bredt formål, hvorfor det ligger inden for foreningens formål, at det enkelte hold eksempelvis kan få billetter til at se en landskamp, eller en anden form for oplevelse. En sådan oplevelse styrker holdets sammenhold og at Idrætsforeningen bidrager hertil medfører ikke, at klubben ikke anvender de indsamlede midler i overensstemmelse med foreningens primære formål.

Vi finder således at overskud fra salg af klubnavngivne varer anvendes fuldt ud til Idrætsforeningens formål, uanset om klubben anvender overskuddet til at klubbens medlemmer kan få en fælles kluboplevelse. Det er vores vurdering, at det ikke ændrer herpå, om Idrætsforeningen alene giver kluboplevelsen til det hold, der har solgt varerne eller om det er alle klubbens medlemmer, der deltager.

Idrætsforeningen modtager et regnskab fra Kluboplevelser.dk, hvoraf det fremgår, hvor stort et overskud, salget af klubnavngivne varer har genereret. Idrætsforeningen skal selv sikre, at overskuddet herfra anvendes i overensstemmelse med klubbens formål, eksempelvis ved at medlemmerne kan deltage i kluboplevelser inden for den sportsgren, som de selv udøver eller generelle kluboplevelser for at pleje sammenholdet på det enkelte hold.

Ud over at overskuddet skal anvendes i overensstemmelse med foreningens formål, er det en betingelse, at momsfritagelsen ikke skaber konkurrencefordrejning. Idrætsforeningens salg af klubnavngivne varer vil ikke fremkalde konkurrencefordrejning.

Salgsprisen på varerne vil som minimum svare til markedsprisen på tilsvarende varer, idet det ikke er et afgørende element for prisfastsættelsen, at prisen på varen skal være konkurrencedygtig. Prisen på varerne sættes ud fra en vurdering af, hvad de enkelte købere er villige til at betale for varen, når overskuddet går til et almenvelgørende formål.

Momsfritagelsen vil derfor ikke blive anvendt til at nedsætte priserne på varerne, men i stedet sikre, at Idrætsforeningen opnår størst mulig fortjeneste ved salg heraf. Idrætsforeningen forventer eksempelvis at de kan købe klubnavngivne varer for X kr. inkl. moms hos Kluboplevelser.dk, mens salgsprisen for klubben vil være Y kr. Markedsprisen på varerne formodes at ligge væsentligt under Y kr., især når der henses til, at der på varerne er trykt et synligt klubnavn.

Vi finder på baggrund af ovenstående ikke, at en momsfritagelse af Idrætsforeningens salg vil medføre at momsfritagelsen er konkurrencefordrejende i forhold til øvrige aktører. Dette følger endvidere af at produkterne, der sælges er klubnavn-givne og derved alene forventes at have interesse for klubbens medlemmer og disses nære netværk.

Vi finder endvidere ikke, at salget af klubnavngivne varer kan anses for at være af forretningsmæssig karakter. Det forventes at medlemmerne på det enkelte klubhold vil sælge de klubnavngivne varer til det nære netværk, eksempelvis forældre, bedsteforældre, naboer osv. og at interessen fra andre købere end disse vil være af beskedent omfang.

Salget af varerne vil ikke ske fra faste salgssteder eller med et omfang og varighed, der gør at salget kan anses for at være af forretningsmæssig karakter. Det forventes at der vil være tale om periodiske salg, der gennemføres én gang årligt, hvor varigheden typisk er 3-4 måneder. Det forventes at det enkelte initiativ til salg af klubnavngivne varer kan opstå i Idrætsforeningen såvel som på de enkelte hold, hvorved der kan være situationer, hvor flere hold sælger klubnavngivne varer uafhængigt af hinanden og uden at koordinere perioderne indbyrdes.

På baggrund af ovenstående finder vi, at salg af klubnavngivne varer kan omfattes af momsfritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 21, idet betingelserne i momsfritagelsen er opfyldt.

Vi finder derfor, at der skal svares bekræftende på spørgsmål 3.

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at fortjeneste ved salg af klubnavngivne varer og serviceydelser vil være skattefrie ikke-erhvervsmæssige indtægter for Idrætsforeningen.

Begrundelse

Skattepligtige i henhold til selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, er alene skattepligtige af indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed. I henhold til selskabsskattelovens § 1, stk. 4, betragtes indtægt ved næringsvirksomhed som indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed.

Indtægter fra en forenings leverancer til dens medlemmer er ikke indtægter ved erhvervsmæssig virksomhed og derfor skattefrie. Se selskabsskattelovens § 1, stk. 5.

Erhvervsmæssig virksomhed omfatter principielt driften af alle virksomheder, der kan indbringe en fortjeneste.

Til erhvervsmæssig indtægt betragtes også entreindtægter, annonceindtægter, reklameindtægter, indtægter ved bankospil og lotteri, medmindre indtægterne hidrører fra foreningens medlemmer. En forening, der mod betaling påtager sig en opgave, som skal udføres af dens medlemmer, fx omdeling af telefonbøger, anses også for at drive erhvervsmæssig virksomhed, hvis det er den, som har indgået aftalen og modtager betalingen. Se bl.a. Den juridiske vejledning 2017-2, afsnit C.D.8.9.1.2.1 og cirkulære nr. 136 af 7. november 1988, pkt. 52 og 53.

Ved afgørelse offentliggjort i TfS 1998, 220 fandt Landsskatteretten, at en forening havde skattepligtige erhvervsmæssige indtægter – bl.a. fra salg af plakater og krus.

Det fremgår, at Idrætsforeningen påtænker, at købe klubnavngivne varer og serviceydelser af Kluboplevelser.dk. Idrætsforeningens medlemmer sælger herefter varerne til familie, venner og lokale netværk. Pengene fra salget indbetales til Kluboplevelser.dk, der som serviceydelse for Idrætsforeningen foretager administration og likviditetsstyringen for klubben.

Når den aftalte periode udløber, gøres der status og der foretages afregning mellem Kluboplevelser.dk og Idrætsforeningen. Idrætsforeningen betaler for sine varer og modtager restbeløbet fra Kluboplevelser.dk.

Det er SKATs opfattelse, at Idrætsforeningen vil have erhvervsmæssige indtægter fra salg af varer mv. til ikke-medlemmer, jf. selskabsskattelovens § 1, stk. 1, 4 og 5. Dette er i overensstemmelse med Landsskatterettens afgørelse i TfS 1998, 220.

Efter SKATs opfattelse har det ingen betydning for bedømmelsen, at indtægter fra salget indbetales til Kluboplevelser.dk, som senere foretager en afregning med Idrætsforeningen.

SKAT kan således ikke bekræfte, at fortjeneste ved salg af klubnavngivne varer og serviceydelser vil være skattefrie ikke-erhvervsmæssige indtægter for Idrætsforeningen.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med ”Nej”.

Spørgsmål 2

Såfremt der svares ”Nej” på spørgsmål 1 ønskes det bekræftet, at Idrætsforeningen, ved anvendelse af reglerne i selskabsskattelovens § 3, stk. 2 og 3, ikke har indkomst til beskatning.

Begrundelse

Foreninger m.v. som er omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6 har med hjemmel i selskabsskattelovens § 3, stk. 2 og 3 mulighed for at fradrage udlodninger og henlæggelser til fyldestgørelse af vedtægtsmæssige formål, der kan anses for at være almenvelgørende eller på anden måde almennyttige. Fradragsretten knytter sig til indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed som foreningen m.v. er skattepligtig af, jf. selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6.

Fradrag efter selskabsskattelovens § 3, stk. 2 og 3 forudsætter, at der i vedtægterne er en bestemmelse om, hvorledes der skal forholdes med foreningens m.v. midler i tilfælde af opløsning, idet det må være sikret, at midlerne i så fald går til formål, der kan godkendes som almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt.

Af selskabsskattelovens § 3, stk. 3 fremgår det, at der gælder nærmere regnskabsmæssige krav til hensættelser.

I SKM2011.842.SR bekræftede Skatterådet, at en forening ikke ville realisere skattepligtig indkomst, såfremt foreningen foretog udlodninger i henhold til selskabsskattelovens § 3, stk. 2 eller henlæggelser efter selskabsskattelovens § 3, stk. 3, af sit overskud til fyldestgørelse af foreningens formål.

Det er oplyst, at det kan lægges til grund, at Idrætsforeningens formål udelukkende er almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt, og foreningens formue vil ved opløsning ifølge vedtægter udelukkende benyttes til almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt formål. Det er endvidere oplyst, at fortjenesten ved salg af klubnavngivne varer mv. anvendes af foreningen/klubben til et almenvel-gørende eller på anden måde almennyttig formål.

På denne baggrund er det SKATs opfattelse, at Idrætsforeningens anvendelse af reglerne i selskabsskattelovens § 3, stk. 2 og 3, gør at Idrætsforeningen ikke realiserer skattepligtig indkomst.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 2 besvares med ”Ja”.

Spørgsmål 3

Det ønskes bekræftet, at salg af klubnavngivne varer er omfattet af momsfritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 21, når sælger er en Idrætsforening, som er en almenvelgørende forening?

Begrundelse

Idrætsforeningen er en almennyttig forening, idet der er tale om en amatøridrætsforening. Foreningens vedtægter er i overensstemmelse med DIFs standardvedtægter, idet underafdelingen er medlem af DIF.

Idrætsforeningen påtænker at indgå en aftale med Kluboplevelser.dk, der vil tilbyde diverse klubber og foreninger et koncept, hvor foreningernes- og klubbernes medlemmer sælger klubnavngivne varer til familie, venner og lokalt netværk.

Idrætsforeningen skal i henhold til konceptet købe varerne af Kluboplevelser.dk og videresælge dem.

Udgangspunktet er, at Idrætsforeningens salg af klubnavngivne varer til familie, venner mv. er momspligtige, idet Idrætsforeningen herved foretager en levering mod vederlag i egenskab af afgiftspligtig person, jf. momslovens §§ 3-4.

Almennyttige foreningers salg af varer, der som udgangspunkt er momspligtige, kan imidlertid momsfritages efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 21.

Af bestemmelsen fremgår det, at der er fire betingelser som skal være opfyldt, for at salget af varer og ydelser kan fritages for moms:

  1. Salget skal ske i forbindelse med aktiviteter, som er momsfritagne efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 1-6
  2. Salget skal ske i forbindelse med foreningens velgørende mv. aktiviteter
  3. Overskuddet skal udelukkende bruges til foreningens velgørende mv. formål
  4. Fritagelsen må ikke kunne skabe konkurrencefordrejning

Salget skal ske i forbindelse med aktiviteter, som er momsfritagne efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 1-6.

Idrætsforeningen er en almennyttig amatøridrætsforening hvis formål er, at fremme interessen for- og udøvelsen af henholdsvis gymnastik og idræt. Videre er det SKATs vurdering, at Idrætsforeningen ikke drives med gevinst for øje, idet Idrætsforeningens eventuelle overskud anvendes i overensstemmelse med foreningens formål. Idrætsforeningen har på baggrund heraf aktiviteter, som er momsfritaget efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 5.

Denne betingelse er derfor opfyldt.

Salget skal ske i forbindelse med foreningens velgørende mv. aktiviteter

De aktiviteter, som salget skal ske i forbindelse med, er aktiviteter, der ligger indenfor foreningens formål. Af bemærkningerne til bestemmelsen (L 124 af 8. december 1993) fremgår det, at aktiviteter inden for foreningens formål omfatter følgende:

  • Aktiviteter, der fremgår direkte af formålet
  • Aktiviteter i tilknytning til formålet samt
  • Andre aktiviteter, der typisk udnyttes i forbindelse med velgørende eller på anden måde almennyttigt arbejde

Videre fremgår det af bemærkningerne, at en idrætsklubs primære formål er at dyrke idræt. Salg af mad- og drikkevarer (salg fra kiosk, cafeteria/restaurant), badges, tørklæder mv. i forbindelse med at idrætsklubben afholder et stævne, klubkamp eller lignende klubaktiviteter vil være salg i forbindelse med aktiviteter i tilknytning til klubbens formål, og dermed være omfattet af momsfritagelsen.

Det samme gælder salg til medlemmerne i forbindelse med daglige aktiviteter i klubben, uden forbindelse med de nævnte særlige arrangementer. Som yderligere eksempler kan i den forbindelse nævnes salg af sportstøj og -udstyr.

Endelig fremgår det, at afholder en idrætsklub fx en julebasar eller en sommerfest, vil denne aktivitet også være omfattet af momsfritagelsen, fordi sådanne lejlighedsvise arrangementer er aktiviteter, der typisk udnyttes i det velgørende eller på anden måde almennyttige arbejde til at indsamle midler til foreningens primære formål.

Salg af forretningsmæssig karakter kan dog ikke være omfattet af momsfritagelsen.

Det er med baggrund heri SKATs opfattelse, at Idrætsforeningens salg af klubnavngivne varer til medlemmerne må anses for gennemført i forbindelse med aktiviteter i tilknytning til formålet, ligesom salg til venner og personer i det lokale netværk må anses for gennemført i forbindelse med andre aktiviteter, der typisk udnyttes i forbindelse med velgørende eller på anden måde almennyttigt arbejde.

Det bemærkes endvidere, at Idrætsforeningens salg af de omhandlede varer efter en konkret vurdering ikke, i momsmæssig henseende, kan anses for at være af forretningsmæssig karakter, ligesom det i relation til salget til venner og personer i det lokale netværk bemærkes, at der er tale om salg i en begrænset periode.

Denne betingelse er derfor opfyldt.

Overskuddet skal udelukkende bruges til foreningens velgørende mv. formål

Det er en betingelse, at overskuddet bruges fuldt ud til foreningens velgørende eller på anden måde almennyttige formål. Overskuddet fra salget tilfalder Idrætsforeningen, og de hold, der deltager aktivt i salget af de klubnavngivne varer, får mulighed for at ansøge Idrætsforeningen om klubtilskud til en kluboplevelse.

Dette kan f.eks. være billetter til en idrætsbegivenhed eller en anden form for lignende idrætsoplevelse. Dog kan overskuddet også anvendes til en fælles oplevelse for alle klubbens medlemmer. Formålet med disse kluboplevelser er, at styrke holdets sammenhold og fremme interessen for idrætten, hvilket er i overensstemmelse med foreningens formål.

Denne betingelse er derfor opfyldt.

Fritagelsen må ikke kunne skabe konkurrencefordrejning

Det fremgår af bemærkningerne til momsfritagelsen, at ved vurderingen af om momsfritagelsen for en forenings salg af varer i forbindelse med aktiviteter vil kunne medføre konkurrencefordrejning, er det afgørende element fastsættelsen af prisen.

Hvis foreningens salgspriser svarer til markedsværdien eller den vejledende udsalgspris, vil momsfritagelsen normalt ikke kunne medføre konkurrencefordrejning.

Idrætsforeningen forventer at sælge de klubnavngivne varer til Y kr. Det anføres, at markedsprisen formodes at ligge væsentligt under Y kr., især når der henses til, at der på varerne er trykt et synligt klubnavn.

Det er på baggrund heraf SKATs opfattelse, at momsfritagelsen ikke bruges til at nedsætte priserne.

Denne betingelse er derfor opfyldt.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 3 besvares med ”Ja”.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Selskabsskattelovens § 1, stk. 1

Skattepligt i henhold til denne lov påhviler følgende selskaber og foreninger mv., der er hjemmehørende her i landet:

(…)

6) andre foreninger, korporationer, stiftelser, legater og selvejende institutioner, jf. dog § 3, for så vidt foreningen mv. ikke er omfattet af fondsbeskatningsloven. Skattepligten omfatter alene indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed samt fortjeneste eller tab ved afhændelse, afståelse eller opgivelse af formuegoder, der har eller har haft tilknytning til den erhvervsmæssige virksomhed.

Selskabsskattelovens § 1, stk. 4

Som indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed for de i stk. 1, nr. 5, litra c, eller nr. 6, omhandlede investeringsinstitutter, foreninger mv. betragtes indtægt ved næringsvirksomhed eller anden forretningsvirksomhed, herunder indtægt ved drift, udlejning eller bortforpagtning af fast ejendom og indtægt ved produktion af elektricitet og varme. I tilfælde, hvor der er tillagt en forening mv. en ret til andel i overskuddet af en erhvervsvirksomhed, som ikke drives af den pågældende forening selv, betragtes den heraf flydende indtægt ligeledes som erhvervsmæssig indtægt for foreningen mv.; dette gælder dog ikke for hjælpe- og understøttelsesfonds for de i en virksomhed ansatte eller tidligere ansatte funktionærer og arbejdere eller deres pårørende.

Selskabsskattelovens § 1, stk. 5

Overskud, som de i stk. 1, nr. 5, litra c, eller nr. 6, nævnte foreninger mv. indvinder ved leverancer til medlemmer, betragtes ikke som indvundet ved erhvervsmæssig virksomhed. Indtægt ved produktion af elektricitet og varme er ikke omfattet af 1. pkt. Fjernvarmeværkers indtægt ved produktion af varme er ikke omfattet af 2. pkt.

Forarbejder

Cirkulære nr. 136 af 7. november 1988 om indkomstskat af aktieselskaber m.v.

(…)

13. Andre foreninger, korporationer, stiftelser, legater og selvejende institutioner, som ikke er skattepligtige efter fondsbeskatningsloven, eller specielt undtages for skattepligt, er skattepligtige efter § 1, stk. 1, nr. 6. Den objektive skattepligt efter denne bestemmelse omfatter dog alene indtægter ved erhvervsmæssig virksomhed. De foreninger m.v., der er omfattet af § 1, stk. 1, nr. 6, er alle her i landet hjemmehørende enheder, hvor de enkelte medlemmer, deltagere eller lignende ikke kan beskattes personligt af deres andel i foreningens m.v. indtægter.

Vedrørende indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed henvises nærmere til punkt 52-54.

(…)

52. Foreninger m.v. omfattet af § 1, stk. 1, nr. 6, er alene skattepligtige af indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed. (…).

Som indtægter ved erhvervsmæssig virksomhed forstås indtægter fra nærings- eller anden forretningsvirksomhed, herunder drift, udlejning og bortforpagtning af fast ejendom. Er en forening m.v. tillagt ret til en andel i en erhvervsvirksomheds overskud uden selv at deltage i driften, vil denne indtægt blive betragtet som erhvervet ved erhvervsmæssig virksomhed, jf. § 1, stk. 3. Det er uden betydning for skattepligten, om overskuddet fra virksomheden er tilsigtet eller ej.

Til erhvervsmæssig indtægt betragtes også entreindtægter, annonceindtægter, reklameindtægter, indtægter ved bankospil og lotteri, medmindre indtægterne hidrører fra foreningens medlemmer, jf. punkt 53.

(…)

Indkomster, der ikke kan karakteriseres som erhvervsmæssige, er som nævnt ikke skattepligtige.

(…)

53. Som nævnt under punkt 52 anses overskud, som foreninger m.v. indvinder ved leverancer til medlemmer, ikke som indtægter ved erhvervsmæssig virksomhed, jf. § 1, stk. 4. Foreninger m.v., der kun har indkomster, der hidrører fra foreningens medlemmer, skal således ikke medtages ved skatteansættelsen.

Leverancen til medlemmet skal have en naturlig tilknytning til foreningens formål og virke. Af de i § 1, stk. 1, nr. 6, anførte enheder kan begrebsmæssigt kun foreninger m.v. anses at have medlemmer. For selvejende institutioner, legater og stiftelser vil der i almindelighed ikke forekomme indkomster, som vil kunne sidestilles med leverancer til medlemmer af en forening m.v.

Det er kun indkomst ved leverance til medlemmerne, der holdes uden for foreningens erhvervsmæssige virksomhed. Indtægter, som foreningen m.v. indtjener ved salg til ikke-medlemmer af produkter, som foreningens medlemmer sælger til foreningen, omfattes således af skattepligten.

Det er kun leverancer til foreningens egne medlemmer, der ikke betragtes som indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed. Foreningens eventuelle indtægt ved leverancer til medlemsforeningers medlemmer er derfor indkomstskattepligtige for foreningen m.v.

Begrebet leverancer i § 1, stk. 4, skal forstås i en vid betydning, idet også indtægter fra udlejningsaktivitet og levering af tjenesteydelser udelades ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Praksis

TfS 1998, 220 LSR

En forening havde som formål at arrangere en festival, der kunne fremme kendskabet til kniplekunst og kniplehåndværk. Ved opløsning af foreningen skulle formuen gå til et kulturelt formål.  Ved festivalen fik foreningen entreindtægter og andre indtægter fra ikke-medlemmer. Disse indtægter var erhvervsmæssige. Retten fandt, at foreningen var almennyttig, og at foreningens erhvervsmæssige indtægter var medgået til formålet.  Der kunne ikke stilles formkrav til foreningens udlodning og henlæggelser.

SKM2016.415.SR

Skatterådet kunne efter en konkret vurdering bekræfte, at en forening, som var skattepligtig i henhold til selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, og som investerede i aktier og obligationer via forskellige porteføljeforvaltere, ikke kunne anses for at drive næring med køb og salg af aktier og andre værdipapirer. Skatterådet henså til, at foreningen ikke selv foretog køb og salg, men overlod det til formueforvaltere i banker at foretage køb og salg, og disse banker i overvejende grad lod foreningens formue indgå i puljer med andre investorer.

SKM2011.842.SR

En forenings formål var almennyttigt henset til det videnskabelige, herunder både forskningsmæssige og sygdomsbekæmpende øjemed. Alle indtægter måtte kun anvendes til formålet. Skatterådet fandt, at foreningens aktivitet med konferencer, møder og tidsskrifter var erhvervsmæssig virksomhed. Foreningen var selvangivelsespligtig.

Den juridiske vejledning 2017-2, afsnit C.D.8.9.1.2.1 - Indtægter ved erhvervsmæssig virksomhed

Indhold

Dette afsnit beskriver foreningernes mv. skattepligt af indtægter ved erhvervsmæssig virksomhed.

(…)

Regel  

Som indtægter ved erhvervsmæssig virksomhed forstås indtægter fra nærings- eller anden forretningsvirksomhed, herunder indtægter ved drift, udlejning eller bortforpagtning af fast ejendom.  Se SEL § 1, stk. 4.

Herudover anses andele i overskuddet af en erhvervsvirksomhed, som ikke drives af foreningen mv. selv, som erhvervsmæssige indtægter. Dette gælder dog ikke for hjælpe- og understøttelsesfonds for de ansatte i en virksomhed eller tidligere ansatte funktionærer og arbejdere eller deres pårørende.

Indtægterne fra en forenings leverancer til medlemmerne er ikke indtægter ved erhvervsmæssig virksomhed. Indtægterne er derfor skattefrie. Se SEL § 1, stk. 5. Se også afsnit C.D.8.9.1.2.3 om overskud ved leverancer til medlemmer.

Eksempel

Eksempler på indtægter ved erhvervsmæssig virksomhed er blandt andet entreindtægter, annonceindtægter, reklameindtægter og indtægter ved bankospil og lotteri, medmindre indtægterne hidrører fra en forenings medlemmer.

Begrebet erhvervsmæssig virksomhed

Det er virksomhedens art og ikke foreningens mv. formål, der er afgørende for skattepligten.

Det følger således af forarbejderne til SEL § 1, stk. 4, at det er arten af den virksomhed, der udøves, der er afgørende for, om der er tale om indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed, mens det er uden betydning, om det er formålet med virksomheden at indvinde et overskud.  Se Folketingstidende 1959/60, tillæg A, sp. 1050.

Se også TfS 1991, 395 HRD, hvor en selvejende institution havde til formål at erhverve og på rimelige vilkår at udleje bl.a. fast ejendom og skibe til nærmere angivne uddannelsesinstitutioner mv. eller på anden måde at støtte disse. Højesteret fandt, at udlejningen var erhvervsmæssig.

Landskatterettens kendelse i TfS 1998, 220 LSR understøtter også konklusionen. Kendelsen vedrørte en udelukkende almennyttig forening, der blev anset for at have fået sine indtægter ved erhvervsmæssig virksomhed. Disse indtægter var følgelig skattepligtige for foreningen. Der var dog ingen selvangivelsespligtig efter SEL § 27, stk. 2 (nu SKL § 2, stk. 1, nr. 5), og foreningen kom derfor i praksis ikke til at afregne skat af overskuddet. Se afsnit C.D.8.9.1.6 om fritaget for selvangivelsespligt.  

Begrebet erhvervsmæssig virksomhed omfatter principielt driften af alle virksomheder, der kan indbringe en fortjeneste. Der er en række afgørelser, der handler om, hvornår der er tale om erhvervsmæssig virksomhed og dermed skattepligtig virksomhed. Se afgørelsesskemaet sidst i dette afsnit. Se også afgørelserne i skemaerne til de øvrige afsnit i C.D.8.9.1 om opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Til eksempel anses en forening mv., der deltager som interessent i en erhvervsvirksomhed, for selv af drive erhvervsmæssig virksomhed. Det skyldes, at der er tale om en transparent enhed og dermed ikke et selvstændigt skattesubjekt. Se SKM2006.102.LSR, hvor en forening som interessent modtog en overskudsandel. Efter Landsskatterettens opfattelse var overskudsandelen udtryk for en ideel andel af interessentskabets samlede omsætning med både medlemmer af foreningen og medlemmer af andre landboforeninger. Foreningens overskudsandel kunne derfor ikke anses for indvundet ved levering til medlemmer, og den var derfor skattepligtig.

En forening, der mod betaling påtager sig en opgave, som skal udføres af dens medlemmer, fx omdeling af telefonbøger, anses også for at drive erhvervsmæssig virksomhed, hvis det er den, som har indgået aftalen og modtager betalingen. Medlemmerne skal ikke beskattes, medmindre de modtager vederlag fra foreningen for deres arbejde.

Se også SKM2007.399.LSR, hvor en forening, som ejer af 60 pct. af aktierne i et børsnoteret selskab, ikke blev anset for at udøve erhvervsmæssig virksomhed. Landsskatteretten udtalte i den forbindelse, at der hverken i ordlyden af SEL § 1, stk. 1, nr. 6, jf. § 1 stk. 4, eller i forarbejderne til bestemmelserne var holdepunkter for at anse foreningens ejerskab af aktierne for erhvervsmæssig virksomhed i relation til bestemmelserne.

Spekulationsavancer kan ikke anses for erhvervsmæssig virksomhed og er derfor ikke skattepligtige for de har omhandlede foreninger mv.

Den juridiske vejledning 2017-2, afsnit C.D.8.9.1.2.2 - Skattefrie ikke-erhvervsmæssige indtægter

Indhold

Dette afsnit beskriver foreningernes mv. skattefrie ikke-erhvervsmæssige indtægter.

(…)

Skattefrie indtægter

En forening mv., der er omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 6, beskattes kun af sine indtægter ved erhvervsmæssig virksomhed. Det er altså muligt for foreningerne mv. at have skattefrie ikke-erhvervsmæssige indtægter.

Overskud fra leverancer til foreningens medlemmer betragtes ikke som erhvervsmæssig indkomst. Indkomsten er derfor skattefri. Se afsnit C.D.8.9.1.2.3 om overskud ved leverancer til medlemmerne.

Andre skattefrie indtægter består hovedsagelig af beløb, som foreningerne mv. får, uden at der herved skal udfoldes nogen væsentlig aktivitet for at få indtægterne. Som typiske indtægter af denne art kan nævnes tilskud, gaver, indskud og medlemskontingenter.

(…)

Se også TfS 1994, 432 LR, hvor en medarbejderforening blev anset for at oppebære indtægter uden at skulle udfolde nogen væsentlig aktivitet. Disse indtægter var skattefrie. Medarbejderforeningen, der var underafdeling af en fagforening, påtænkte at stifte en forening med det formål at uddele ophavsretsmidler til efteruddannelsesprojekter. Ophavsretsmidlerne skulle komme fra to kilder, dels fra arbejdsgiveren og dels fra fagforeningens ophavsretsfond. Ligningsrådet fandt, at foreningens indtægter var skattefrie ikke-erhvervsmæssige indtægter. Ved afgørelsen var det lagt til grund, at medarbejderforeningens enkelte medlemmer i medfør af ophavsretsloven og fotografiloven havde visse ophavsrettigheder, og at medarbejderne kollektivt og uden vederlag havde overdraget disse til medarbejderforeningen/fagforeningen, der igen havde videreoverdraget rettighederne til foreningen. Erhvervelsen og udnyttelsen af denne immaterielle ret for foreningen var ikke af en sådan art, at den kunne karakteriseres som erhvervsmæssig virksomhed efter SEL § 1, stk. 1, nr. 6. Foreningen fik således de pågældende indtægter, uden at den skulle udfolde nogen væsentlig aktivitet for at få dem.  Disse indtægter var skattefrie.

(…)

Spørgsmål 2

Lovgrundlag

Selskabsskattelovens § 3, stk. 2

De i § 1, stk. 1, nr. 6, nævnte foreninger mv. kan ved indkomstopgørelsen fradrage udlodninger til fyldestgørelse af vedtægtsmæssige formål, der kan anses for almenvelgørende eller på anden måde almennyttige. I tilfælde, hvor foreningen foruden erhvervsmæssig indkomst har anden indkomst, anses den ikke-erhvervsmæssige indkomst for medgået til de almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål, forinden nogen del af den skattepligtige indkomst anses for medgået hertil.

Selskabsskattelovens § 3, stk. 3

Henlæggelser, som foreninger mv. foretager til sikring af eller til senere anvendelse til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål, sidestilles i henlæggelsesåret med udlodninger som nævnt i stk. 2. Skatteministeren fastsætter nærmere regler om regnskabsmæssige krav til hensættelsen, herunder at denne er effektivt udskilt fra foreningens øvrige midler, samt at ledelsen er forpligtet til ikke at stille de henlagte beløb til disposition for foreningens øvrige virksomhed. Anvendes beløbene til andre end de almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål, skal beløbene med tillæg på 25 pct. medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for det indkomstår, hvori de anvendes. Har foreningens øvrige indkomst været negativ, beskattes beløbene med tillæg med den for det pågældende indkomstår gældende skatteprocent.

Praksis

TfS 1997, 188

Formålene i en lystfiskerforenings påtænkte vedtægtsændring måtte anses for almennyttige, således at udlodninger og/eller hensættelser til de anførte gøremål kan fratrækkes i henhold til selskabsskattelovens § 3, stk. 2 og 3.

TfS 1998, 220 LSR

En forening havde som formål at arrangere en festival, der kunne fremme kendskabet til kniplekunst og kniplehåndværk. Ved opløsning af foreningen skulle formuen gå til et kulturelt formål.  Ved festivalen fik foreningen entreindtægter og andre indtægter fra ikke-medlemmer. Disse indtægter var erhvervsmæssige. Retten fandt, at foreningen var almennyttig, og at foreningens erhvervsmæssige indtægter var medgået til formålet.  Der kunne ikke stilles formkrav til foreningens udlodning og henlæggelser.

SKM2011.842.SR

En forenings formål var almennyttigt henset til det videnskabelige, herunder både forskningsmæssige og sygdomsbekæmpende øjemed. Alle indtægter måtte kun anvendes til formålet. Skatterådet fandt, at foreningens aktivitet med konferencer, møder og tidsskrifter var erhvervsmæssig virksomhed. Foreningen var selvangivelsespligtig.

Den juridiske vejledning 2017-2, afsnit C.D.8.9.1.3.2 - Udlodninger og henlæggelser

(…)

Fradrag for udlodninger og henlæggelser

Foreninger mv., der er omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 6, kan ved indkomstopgørelsen fradrage udlodninger til vedtægtsmæssige formål, der er almenvelgørende eller på anden måde almennyttige. Se SEL § 3, stk. 2.

Der kan også foretages fradrag for henlæggelser til at sikre sådanne formål eller til senere anvendelse til sådanne formål. Se SEL § 3, stk. 3.

Udlodningerne og henlæggelserne kan fradrages i det omfang, de overstiger foreningens mv. skattefrie indkomst. Se prioriteringsreglen i SEL § 3, stk. 2. Det hedder i prioriteringsreglen, at "i tilfælde hvor foreningen foruden erhvervsmæssig indkomst har anden indkomst anses den ikke-erhvervsmæssige indkomst for medgået til de almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål forinden nogen del af den skattepligtige indkomst anses for medgået hertil".

Fradraget vil i almindelighed forudsætte, "at der i vedtægterne er eller optages en bestemmelse om, hvorledes der skal forholdes med foreningens mv. midler i tilfælde af dens opløsning, idet det må være sikret, at midlerne i så fald går til formål, der kan godkendes som almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål".

Foreninger med blandede formål kan også fradrage udlodninger og henlæggelser, hvor der udloddes eller henlægges til det almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål. Se TfS 1997, 188 LR, hvor visse af formålene i en lystfiskerforenings påtænkte vedtægtsændring var almennyttige, og udlodninger og henlæggelser til disse formål kunne derfor fratrækkes efter SEL § 3, stk. 2 og 3.

Vurderingen af, om der foreligger almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål, administreres ens efter SEL § 3, stk. 2 og 3, LL § 8A og § 12, stk. 2, FBL § 4, stk. 1 og 4 og BAL § 3, stk. 4. Dog sådan, at LL § 8A stiller krav om en absolut større kreds, som formålet skal komme til gode.

Individualiseringskrav for henlæggelser

Efter SEL § 3, stk. 3, nr. 2 kan skatteministeren fastsætte de nærmere regler om regnskabsmæssige krav til henlæggelsen, herunder at denne er effektivt udskilt fra foreningen øvrige midler, samt at ledelsen er forpligtet til ikke at stille de henlagte beløb til disposition for foreningens øvrige virksomhed.  Der er ikke udstedt nogen bekendtgørelse, der uddyber reglerne, efter denne bestemmelse.

Efter praksis gælder der ikke noget individualiseringskrav for henlæggelser, der er foretaget af foreninger, der ikke har pligt til at indgive selvangivelse. Se SKL § 2, stk. 1, nr. 4 og nr. 5, der handler om, hvornår en forening mv., der er omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 6, er undtaget for selvangivelsespligt.

De foreninger, der er selvangivelsespligtige, skal derimod individualisere deres henlæggelser.

De henlagte midler - der kan stamme både fra erhvervsmæssige og ikke-erhvervsmæssige indtægter - skal være tilstrækkeligt individualiserede (indsat på særskilte giro-, bank- eller sparekassekonti, anbragt i værdipapirer m.v.), så de til hver en tid er adskilt fra erhvervsvirksomhedens midler.

I foreningens mv. regnskab skal der foretages en særskilt regnskabsmæssig postering af de pågældende midler, så de enten opføres i et selvstændigt regnskab eller som en selvstændig afdeling i regnskabet, der klart er betegnet som vedrørende midler henlagt til formålene.

De midler, der er udskilte fra erhvervsvirksomheden, må ikke under nogen form gennem udlån, pantsætning eller lignende for kortere eller længere tid stilles til rådighed for erhvervsvirksomheden.

Desuden skal det fremgår af foreningens mv. selvangivelse, at der ikke er disponeret over de henlagte midler til fordel for erhvervsvirksomheden eller til andet end de almenvelgørende eller almennyttige formål.

Spørgsmål 3

Lovgrundlag

Momslovens § 13, stk. 1, nr. 21

21) Varer og ydelser, der leveres af almenvelgørende eller på anden måde almennyttige foreninger m.fl. i forbindelse med afholdelsen af aktiviteter, under forudsætning af, at fritagelsen ikke vil kunne fremkalde konkurrencefordrejning. Det er en betingelse, at overskuddet fuldt ud anvendes til foreningens eget formål, samt at overskuddets anvendelse på anmodning af told- og skatteforvaltningen kan dokumenteres. Levering af varer og ydelser af forretningsmæssig karakter er ikke omfattet af fritagelsen.

Momssystemdirektivets artikel 132, stk. 1, litra o

o) levering af ydelser og varer, der præsteres af organer, hvis transaktioner er fritaget i overensstemmelse med litra b), g), h), i), l), m) og n), i forbindelse med indsamlingsarrangementer, der foretages udelukkende til egen fordel, under forudsætning af at denne fritagelse ikke vil kunne skabe konkurrenceforvridning.

Praksis

SKM2002.401.TSS

Skatteministeriets departement har meddelt, at det er departementets opfattelse, at bestemmelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 22 (nu nr. 21) ikke er til hindrer for, at velgørende eller på anden måde almennyttige foreninger m.fl. har både:

  • Momspligtige aktiviteter, se bestemmelsens 3. punktum om levering af varer og ydelser af forretningsmæssig karakter, og
  • Momsfri levering af varer og ydelser i forbindelse med afholdelsen af aktiviteter, se bestemmelsens 1. og 2. punktum.