Dato for udgivelse
01 Oct 2018 10:48
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
25 Sep 2018 09:26
SKM-nummer
SKM2018.491.SR
Myndighed
Skatterådet
Ansvarlig styrelse
Skattestyrelsen
Sagsnummer
18-1316884
Dokument type
Bindende svar
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Aktier og andre værdipapirer samt immaterielle rettigheder
Emneord
Aktier, fraflytterskat, afvisning
Resumé

Det ønskedes bekræftet, hvordan henstandssaldoen på aktier skulle behandles hos henholdsvis manden, hans hustru og deres eventuelle dødsbo under forskellige forudsætninger, herunder afhængig af, om de var skattepligtige til henholdsvis Portugal eller Danmark på et givent tidspunkt. Skatterådet afviste at besvare spørgsmålene, da der ville være tale om rådgivning, såfremt spørgsmålene blev besvaret. 

Hjemmel

Skatteforvaltningsloven § 21 og 24

Reference(r)

Skatteforvaltningsloven § 21 og 24

Henvisning

Den juridiske vejledning 2018-2, afsnit A.A.3.9.1.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2018-2, afsnit A.A.3.9.2.


Spørgsmål

  1. Vil der indtræde fuld skattepligt til Danmark for M af en aktieindkomst på ca. 5 mio. kr., hvis M Holding ApS likvideres, mens M er skattemæssigt hjemmehørende i Portugal?
  2. Vil H indtræde i Ms skattemæssige stilling vedr. anparterne i M Holding ApS, hvis M afgår ved døden i Portugal?
  3. Hvis længstlevende af enten H eller M afgår ved døden uden at henstandssaldoen er nedbragt til 0 kr., vil dødsboet efter længstlevende skulle betale den restskat, der hviler på henstandssaldoen?
  4. Hvis M Holding ApS likvideres, mens M er fuldt skattepligtig til Danmark, vil anskaffelsessummen på de henstandsramte aktier være det laveste beløb af enten skatteværdien af det resterende beløb på henstandssaldoen eller den urealiserede avance?
  5. Hvis M indtræder i fuld dansk skattepligt, vil anskaffelsessummen på de henstandsramte aktier være det laveste beløb af enten skatteværdien af det resterende beløb på henstandssaldoen eller den urealiserede avance?
  6. Hvis H som længstlevende ægtefælle indtræder i fuld skattepligt til Danmark, vil anskaffelsessummen på de henstandsramte aktier være det laveste beløb af enten skatteværdien af det resterende henstandsbeløb eller den urealiserede avance? 

Svar

  1. Afvises
  2. Afvises
  3. Afvises
  4. Afvises
  5. Afvises
  6. Afvises

Beskrivelse af de faktiske forhold

Baggrundsoplysninger

  • H og M fraflyttede Danmark i 2007 og blev skattemæssigt hjemmehørende på Malta. Der blev inden fraflytningen etableret en henstandssaldo efter reglerne inden ændringen i L 187, som efter vedtagelsen trådte i kraft på forslagets fremsættelsesdato, d. 30. maj 2008.  Der henvises til vedlagte tidligere modtagne bindende svar.
  • Eftersom Malta indtrådte i EU i 2004, er der ikke stillet sikkerhed i forbindelse med henstandssaldoens etablering.
  • Den 31. december 2016 flyttede H og M fra Malta til Portugal. Sidstnævnte er også medlem af EU.
  • M ejer 100 % af kapitalen i M Holding ApS.
  • M har ikke betalt den forfaldne skat på fraflytningstidspunktet for at udnytte muligheden for at opnå tilbagebetaling af den erlagte exitskat inkl. 6 % skattefri rentegodtgørelse ved fuld dansk skattepligts genindtræden, således som det var muligt inden vedtagelsen af L 187.
  • Kapitalandelene i M Holding ApS havde på fraflytningstidspunktet en kursværdi på ca. 90 mio. DKK og den forfaldne exitskat udgjorde ca. 39 mio. DKK.
  • M Holding ApS foretog i 2007 udlodninger for ca. 55 mio. DKK. og i 2008 udlodninger for ca. 30 mio. DKK. Udlodningen i 2008 skete inden ikrafttrædelsen af L 187 d. 30. maj 2008.
  • M har betalt dansk og maltesisk udbytteskat i 2007 og 2008 ifølge dobbeltbeskatningsoverenskomsten.
  • Der er udloddet 101.200 kr. ultimo 2016. Ellers er der ikke udloddet udbytte.

L 187 (Ændring af bl.a. Aktieavancebeskatningslovens §§ 38 og 39), som vedtoges med ikrafttrædelse fra fremsættelsestidspunktet d. 30. maj 2008, medførte, at fysiske personers henstandssaldi forfalder helt eller delvist til betaling.

Forinden ikrafttrædelsen af L 187 fandt følgende anvendelse:

  • Skatteyder kunne betale den opgjorte henstandsskat på fraflytningstidspunktet. Såfremt skatteværdien af de henstandsramte aktier ved genindtræden af fuld dansk skattepligt var lavere end den betalte exitskat, ville skatteyder kunne modtage refusion af differencen, inkl. en skattefri godtgørelse på 6 % af differencen.
  • Skatteyder kunne vælge ikke at betale den opgjorte henstandsskat. Såfremt skatteyder afstod de henstandsramte aktier, afgik ved døden eller genindtrådte i fuld dansk skattepligt, kunne skatteyder vælge at anvende (den lavere) afståelsessum/handelsværdi af de henstandsramte aktier i stedet for den opgjorte henstandssaldo.
  • Udlodninger fra det henstandsramte selskab nedbragte kursværdien af selskabet og dermed den omberegningsværdi, som skatteyder kunne anvende i stedet for den fastsatte henstandssaldo.
  • I modsætning til de nugældende regler efter ikrafttrædelsen af L 187, medførte udlodninger efter "de gamle regler" ikke henstandssaldoens helt eller delvise forfald.
  • Udbytteudlodninger, hvoraf den danske kildebeskatning efter de involverede landes dobbeltbeskatningsoverenskomst skulle nedsættes, og som ikke beskattedes i domicillandet efter dette lands interne skatteret, nedbragte ikke den etablerede henstandssaldo.
  • Udbytteudlodninger, som beskattedes i domicillandet efter dette lands interne skatteret, nedbragte derimod den omberegningsværdi, som skatteyder kunne vælge at anvende i stedet for den fastsatte henstandssaldo.

Oplysninger om dispositionen

Der er tale om påtænkte dispositioner, da ægteparret H og M er bosiddende i Portugal. Deres evt. tilbagevenden til Danmark afventer besvarelsen af dette bindende svar.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Vores bemærkninger til de stillede spørgsmål

  1. Såfremt selskabet likvideres forfalder "det resterende henstandsbeløb" til betaling. Der er foretaget udbytte udlodninger fra det danske selskab for samlet ca. 85 mio. DKK under opholdet på Malta. Disse udlodninger er blevet beskattet på Malta og i Danmark ifølge dobbeltbeskatningsoverenskomsten. Det resterende henstandsbeløb er ca. 5 mio. DKK og det er skatten af dette beløb, som forfalder til beskatning, såfremt M Holding ApS likvideres, mens H og M er skattemæssigt hjemmehørende i Portugal. Det bør ikke gøre nogen forskel, at H og M er bosiddende i Portugal og ikke på Malta. Der er ikke afstået nogle anparter i M Holding ApS eller nogen af værdipapirerne af selskabets beholdning.
  2. Såfremt M afgår ved døden og H stadig er i live, succederer H i Ms henstandssaldo.
  3. Såfremt den længstlevende ægtefælle afgår ved døden uden at henstandssaldoen er nedbragt til 0 DKK, vil længstlevende ægtefælles dødsbo skulle afregne skatten af det resterende henstandsbeløb. Det er vores konklusion, at det resterende henstandsbeløb er ca. 5 mio. DKK og at det således er skatten af dette beløb, som forfalder til beskatning.
  4. Det er skatten af det resterende henstandsbeløb, der indtræder beskatning af.
  5. Spørgsmålet bør besvares med ja, da man skal anvende det laveste beløb af de to nævnte. Såfremt M genindtræder i fuld dansk skattepligt, vil anskaffelsessummen på de henstandsramte aktier skulle reguleres til en ny indgangsværdi på tidspunktet for genindtræden. Indgangsværdien vil være det laveste beløb af enten skatteværdien af det resterende henstandsbeløb, eller den latente urealiserede avance på de henstandsramte aktier på genindtrædelsestidspunktet. Skatten forfalder til betaling, når de henstandsramte aktier afstås helt eller delvist. Det er vores konklusion, at det resterende henstandsbeløb er ca. 5 mio. DKK. Det er skatten af dette beløb, som forfalder til beskatning ved helt eller delvist afståelse af de henstandsramte aktier efter genindtræden i fuld dansk skattepligt.
  6. Spørgsmål 5 og 6 bør besvares enslydende, bortset fra navnet på skatteyder. Der henvises derfor til besvarelsen af spørgsmål 5.

I høringssvar af 3. september 2018 gør rådgiver følgende gældende:

Vi har modtaget Skattestyrelsens udkast til afgørelse og bemærker hertil, at:

Vores bindende svar drejer sig ikke om vejledning om at finde den billigste løsning, rent skattemæssigt, for H og M. Der er ikke nogen mulighed for at gøre brug af en billigere henholdsvis dyrere løsning.

Det bindende svar er nogle konkrete ja/nej spørgsmål om forståelsen af de danske regler i aktieavancebeskatningsloven under nogle konkrete, givne omstændigheder.

Spørgsmålene i det bindende svar er tidligere besvaret i et tidligere bindende svar af det daværende SKAT, blot vedr. et andet land. Men ellers enslydende spørgsmål i begge anmodninger om bindende svar. Vi mener derfor, at det også bør være muligt at besvare det fornyede bindende svar.

Spørger ønsker blot en bekræftelse af, at det ikke har nogen skattemæssige konsekvenser, at de har ændret bopælsland fra Malta til Portugal.

Vi mener derfor ikke, at der er belæg for at afvise vores anmodning om bindende svar.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at der vil indtræde fuld skattepligt til Danmark for M af en aktieindkomst på ca. 5 mio. kr., hvis M Holding ApS likvideres, mens M er skattemæssigt hjemmehørende i Portugal.

Begrundelse

Efter det oplyste fraflyttede M Danmark i 2007, og ejede ved fraflytningen aktier, således at M har en henstandssaldo på aktier.

I denne anmodning om bindende svar bliver der spurgt om, om der skal betales af på henstandssaldoen i forskellige situationer, såfremt henholdsvis M eller hans hustru H foretager forskellige dispositioner, såfremt de ved dispositionernes eventuelle foretagelse fortsat bor i Portugal eller alternativ er flyttet tilbage til Danmark.

Efter Skattestyrelsens opfattelse handler anmodningen om en egentlig rådgivning, idet besvarelsen vil bevirke, at det er muligt at vurdere, hvilken handling der vil være billigst skattemæssigt.

På denne baggrund er det Skattetstyrelsens opfattelse, at alle de stillede spørgsmål bør afvises, jf. skatteforvaltningslovens § 24, stk. 2.

Skattestyrelsen bemærker til høringssvaret, at det er muligt, at det ikke er hensigten at opnå den billigste løsning, rent skattemæssigt, men at få bindende svar på nogle konkrete ja/nej spørgsmål om forståelsen af de danske regler i aktieavancebeskatningsloven under nogle konkrete, givne omstændigheder.

I SKM2014.248.SR var der stillet spørgsmål til 4 forskellige alternative dispositioner, hvorfor der skete afvisning med den begrundelse, at anmodningen var at sidestille med rådgivning, som falder uden for rammerne af ordningen om bindende svar.

I denne konkrete sag er der ligeledes tale om alternativer, og anmodningen må derfor sidestilles med rådgivning.

Skattestyrelsen bemærker, at det er korrekt, som rådgiver oplyser, at der tidligere er givet bindende svar på de samme spørgsmål. 

Skattestyrelsen finder fortsat, at spørgsmålene skal afvises, uanset at der tidligere har været givet bindende svar på de samme spørgsmål, da der er tale om rådgivning.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Afvises".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at H vil indtræde i Ms skattemæssige stilling vedr. anparterne i M Holding ApS,  hvis M afgår ved døden i Portugal.

Begrundelse

Se begrundelsen under spørgsmål 1.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Afvises".

Spørgsmål 3

Det ønskes bekræftet, at hvis længstlevende af enten H eller M afgår ved døden uden at henstandssaldoen er nedbragt til 0 kr., vil dødsboet efter længstlevende skulle betale den restskat, der hviler på henstandssaldoen.

Begrundelse

Se begrundelsen under spørgsmål 1.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 3 besvares med "Afvises".

Spørgsmål 4

Det ønskes bekræftet, at hvis M Holding ApS likvideres, mens M er fuldt skattepligtig til Danmark, vil anskaffelsessummen på de henstandsramte aktier være det laveste beløb af enten

  • Skatteværdien af det resterende beløb på henstandssaldoen
  • Den urealiserede avance.

Begrundelse

Se begrundelsen under spørgsmål 1.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 4 besvares med "Afvises".

Spørgsmål 5

Det ønskes bekræftet, at hvis M indtræder i fuld dansk skattepligt, vil anskaffelsessummen på de henstandsramte aktier være det laveste beløb af enten

  • Skatteværdien af det resterende beløb på henstandssaldoen eller
  • Den urealiserede avance.

Begrundelse

Der henvises til begrundelsen under spørgsmål 1.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 5 besvares med "Afvises".

Spørgsmål 6

Det ønskes bekræftet, at hvis H som længstlevende ægtefælle indtræder i fuld skattepligt til Danmark, vil anskaffelsessummen på de henstandsramte aktier være det laveste beløb af enten

  • skatteværdien af det resterende henstandsbeløb eller
  • den urealiserede avance.

Begrundelse

Se begrundelsen under spørgsmål 1.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 6 besvares med "Afvises".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Skatteforvaltningslovens § 21, stk. 1

Enhver kan hos told- og skatteforvaltningen få et bindende svar på spørgsmål om den skattemæssige virkning for spørgeren af en disposition, når told- og skatteforvaltningen i øvrigt har kompetence til at afgøre spørgsmålet, jf. dog stk. 3. Det kan være om en disposition, som spørgeren har foretaget eller påtænker at foretage.

(…)

Skatteforvaltningslovens § 23

Samtidig med indgivelse af en anmodning om et bindende svar skal der betales et gebyr på 300 kr. (2010-niveau). Gebyret reguleres efter § 20 i personskatteloven. Gebyret betales tilbage, hvis anmodningen afvises eller tilbagekaldes.

Skatteforvaltningslovens § 24

En anmodning om et bindende svar skal være skriftlig og indeholde alle de oplysninger af betydning for svaret, som står til rådighed for spørgeren. Skønner told- og skatteforvaltningen respektive Skatterådet, at spørgsmålet ikke er tilstrækkeligt oplyst, kan spørgeren anmodes om yderligere oplysninger eller dokumentation. Efterkommes anmodningen ikke inden for en rimelig frist, kan spørgsmålet afvises eller svaret begrænses til de forhold, der skønnes tilstrækkeligt oplyst.

  Stk. 2. Told- og skatteforvaltningen respektive Skatterådet kan i øvrigt i særlige tilfælde afvise at give et bindende svar, hvis spørgsmålet er af en sådan karakter, at det ikke kan besvares med fornøden sikkerhed eller andre hensyn taler afgørende imod en besvarelse.

  Stk. 3. En afgørelse efter stk. 1 eller 2 kan ikke påklages administrativt.

Forarbejder til lov nr. 427 af 6. juni 2005 (Skatteforvaltningsloven)

                                                        Til § 21

Efter stk. 1 kan der indhentes bindende svar fra told- og skatteforvaltningen om de skattemæssige virkninger for spørgeren af en foretagen eller påtænkt disposition. Efter stk. 2 kan der indhentes bindende svar fra told- og skatteforvaltningen, respektive Skatterådet, om de skattemæssige virkninger for andre end spørgeren af en påtænkt disposition.

Det er i begge tilfælde en forudsætning, at dispositionen er foretaget eller påtænkes foretaget af spørgeren, eller at spørgeren repræsenterer den, der har foretaget eller påtænker at foretage dispositionen.

(…)

Til § 23

(…)

Gebyret betales for hver disposition, der ønskes svar om, men uanset antallet af spørgsmål om den pågældende disposition. Dog vil der kunne ske afvisning, hvis spørgeren ønsker en række alternative muligheder besvaret, således at en besvarelse vil være at ligestille med rådgivning.

(…)

Til § 24

Spørgeren har som udgangspunkt ansvaret for at oplyse de faktuelle forhold vedrørende den disposition, der ønskes et bindende svar om. Det har primært sammenhæng med, at spørgeren normalt har - eller bør have - et bedre kendskab til dispositionen end forvaltningen.

(…)

I det omfang told- og skatteforvaltningen vurderer, at spørgsmålet ikke er oplyst tilstrækkeligt til, at det kan besvares, skal told- og skatteforvaltningen, respektive Skatterådet, afvise at give et bindende svar.

Efter stk. 2 kan told- og skatteforvaltningen, respektive Skatterådet, i særlige tilfælde afvise at give et bindende svar.

(…)

Afvisningsmuligheden er i øvrigt tænkt anvendt på spørgsmålet om en påtænkt disposition, hvis spørgsmålet er af mere teoretisk karakter.

Praksis

Udtalelse fra Ombudsmanden af 26. januar 2009

Ombudsmanden fandt i den konkrete sag, at et skattecenter burde have afvist en anmodning om bindende svar, da der var betydelig uklarhed om fakta i sagen, og hvad det var, spørger ønskede svar på. Ombudsmanden udtalte, at selvom det således må konstateres, at skatteforvaltningsloven ikke indeholder detaljerede regler om hvilke eller hvilken type oplysninger, der skal fremgår af de spørgsmål, der ønskes bindende svar på, så kan der hverken forventes eller forlanges bindende svar på spørgsmål, der ikke indeholder en tilstrækkelig præcis beskrivelse af den disposition, der ønskes en skatteretlig vurdering af.

Spørgsmålet skal indeholde tilstrækkeligt konkrete og præcise oplysninger om den planlagte disposition til at det er muligt at foretage en skatteretlig vurdering af dispositionen. Det har således ikke været hensigten med ordningen om bindende svar, at skatteforvaltningen svar skulle have responderende karakter (...). (Skattestyrelsens understregning).

SKM2011.641.LSR

Sagen omhandlede et bindende svar fra Skatterådet. Landsskatteretten fandt, at det stillede spørgsmål var af en sådan karakter, at en besvarelse heraf ikke ville indebære en skattemæssig stillingtagen til en konkret påtænkt disposition. Spørgsmålet var tværtimod formuleret på en sådan måde, at det alene kunne besvares med en egentligt teoretisk redegørelse af responsumlignende karakter, ligesom beskrivelsen af dispositionen hverken var præcis eller fyldestgørende. Landsskatteretten fandt, at Skatterådet burde have afvist at besvare det stillede spørgsmål og ændrede den påklagede afgørelse således, at spørgsmålet blev afvist og derfor ikke realitetsbehandlet.

SKM2017.387.SR

Anmodning om bindende svar blev afvist efter SFL § 24. Sagen omhandlede den skattemæssige virkning af udtagning af et areal til private formål med henblik på privat anvendelse. Det var ikke oplyst, hvad arealet blev påtænkt anvendt til, idet det endnu var under overvejelse af spørger. Skatterådet fandt, at det stillede spørgsmål var af en sådan karakter, at en besvarelse heraf ikke ville indebære en skattemæssig stillingtagen til en konkret påtænkt disposition. 

SKM2014.397.SR

Med udgangspunkt i anskaffelse af en sommerbolig i Italien anmodede ledelsen i det danske ejerselskab om bindende svar om de skattemæssige virkninger af 5 alternative modeller om organiseringen af brugsretten. Skatterådet afviste anmodningen med den begrundelse, at den omhandlede egentlig rådgivning om, hvilken af de 5 modeller, der ville være mindst indgribende og samtidig den billigste rent skattemæssigt.

SKM2014.248.SR

Der var stillet spørgsmål til 4 forskellige alternative dispositioner, hvorfor der skete afvisning med den begrundelse, at anmodningen var at sidestille med rådgivning, som falder uden for rammerne af ordningen om bindende svar.

Den juridiske vejledning 2018-2 A.A3.9.1 Afvisning som følge af spørgsmål om alternative dispositioner

Det fremgår af lovbemærkningerne til SFL § 24, at en anmodning om bindende svar efter en konkret vurdering kan afvises, hvis spørgeren ønsker en række alternative muligheder besvaret, således at en besvarelse vil være at sidestille med rådgivning.

(…)

Den juridiske vejledning 2018-2 A.A.3.9.2 Afvisning som følge af spørgsmål af teoretisk karakter

Det fremgår af lovbemærkningerne til SFL § 24, at afvisningsmuligheden kan anvendes vedrørende spørgsmål om påtænkte dispositioner, hvor spørgsmålet er af mere teoretisk karakter, fx hvis beskrivelsen af dispositionen ikke er tilstrækkelig præcis eller fyldestgørende.

(…)

Spørgsmål 2-6

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Der henvises til gennemgangen under spørgsmål 1.