Dato for udgivelse
16 Oct 2018 13:02
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
25 Sep 2018 12:19
SKM-nummer
SKM2018.523.SR
Myndighed
Skatterådet
Ansvarlig styrelse
Skattestyrelsen
Sagsnummer
18-0558798
Dokument type
Bindende svar
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Forskud, oplysningsskema, årsopgørelse, skattekort og regnskaber
Emneord
Medarbejderleasingaftale
Resumé

Skatterådet kan ikke bekræfte, at medarbejdere i X koncernen, der indgår en medarbejderleasingaftale med et selskab i koncernen som leasinggiver, ikke skal beskattes af værdi af fri bil, når arbejdsgiver yder en rabat på leasingaftalen i forhold til, hvad ikke ansatte leasingkunder skal betale for samme aftale.

Skatterådet finder derimod, at medarbejderne hos en række uafhængige forhandlere af X’s produkter ikke skal beskattes af fri bil, idet disse forhandlere, og direkte arbejdsgivere for denne medarbejdergruppe, hverken direkte eller indirekte har indflydelse på eller yder økonomisk bidrag til rabatten på medarbejderleasingaftalen.

Hjemmel

Ligningsloven § 16, stk. 4.

Reference(r)

Ligningsloven § 16, stk. 4.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2018-2, afsnit C.A.5.14.1.


Spørgsmål:

  1. Kan det bekræftes, at en medarbejder i X Koncernen, der indgår en medarbejderleasingaftale med et selskab i koncernen som leasinggiver, ikke skal beskattes efter ligningslovens § 16, stk. 4?
  2. Hvis spørgsmål 1 besvares med et ”Ja”, kan det da bekræftes, at en medarbejder i X koncernen, der indgår en medarbejderleasingaftale med et selskab i koncernen som leasinggiver, er omfattet af ligningslovens § 16, stk. 3, 2. pkt.?
  3. Kan det bekræftes, at en medarbejder hos en X forhandler, der indgår en medarbejderleasingaftale med et selskab i X koncernen som leasinggiver, ikke skal beskattes efter ligningslovens § 16, stk. 4?

Svar:

  1. Nej
  2. Bortfalder
  3. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger er en international bil-, motorcykel- og motorfabrikant, der har hovedsæde i Y.

Spørger er X koncernens danske driftsselskab, der har som hovedformål at drive virksomhed med import, salg og distribution af motorkøretøjer, reservedele og andre aktivitet inden for automobilbranchen.

Spørgers danske datterselskab, U, der er 100 % ejet af Spørger, har som hovedformål at udøve virksomhed med kunde- og forhandlerfinansiering for nye og brugte biler samt kundeleasing (såvel finansiel som operationel leasing). U fungerer således som finansieringsselskab til at understøtte salg i X og udbyder leasing til både private kunder og til erhvervskunder.

De to danske selskaber betegnes sammen ”X Koncernen” og fremtræder samlet udadtil, og alle medarbejderne i de to selskaber arbejder fra samme adresse.

X - brandet har derudover en række selvstændige, uafhængige forhandlere, der står for køb/salg, service og reparationer af bilmærket.

X koncernen overvejer at tilbyde et medarbejderleasingprogram for ansatte i X samt for ansatte hos visse uafhængige forhandlere. Programmet skal tilbyde de ansatte at indgå en aftale om at privatlease biler til favorable vilkår (herefter ”Medarbejderleasingaftale”).

En almindelig leasingaftale – udbudt til eksterne – har typisk en løbetid på 36 måneder omfattende et på forhånd fastlagt antal kilometer mod en fast månedlig leasingydelse kombineret med typisk en ekstraordinær leasingydelse (”førstegangsbetaling”). Den ekstraordinære leasingydelse betales, når leasingaftalen påbegyndes. Den ekstraordinære leasingydelse er imidlertid blot en del af den samlede leasingudgift i aftaleperioden, der blot betales ekstraordinært ved aftalens begyndelse.

Medarbejderleasingaftalen påtænkes tilbudt med rabat på leasingydelsen, enten ved at der ikke skal betales en ekstraordinær leasingydelse, eller en reduceret ekstraordinær leasingydelse, en lavere ordinær månedlig leasingydelse og eventuelt en kortere leasingperiode/lavere kilometerantal. Det kan imidlertid ved besvarelsen lægges til grund, at medarbejderleasingaftalen alene vil blive udbudt på økonomiske favørvilkår, der ikke overstiger leasinggivers kostpris. Leasingtagerens rettigheder og forpligtelser i henhold til aftalen svarer i øvrigt til, hvad der gælder for en almindelig privatleasingaftale, der udbydes til eksterne privatkunder.

Det er endnu ikke fastslået, om hvilket selskab i koncernen, der skal udbyde medarbejderleasingaftalen.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Reglerne om beskatning af personalegoder, herunder værdiansættelsesprincipperne, fremgår af ligningslovens § 16, der har følgende ordlyd (uddrag):

”stk. 1. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes tilskud til telefon uden for arbejdsstedet, jf. stk. 2, samt efter reglerne i stk. 3 – 14 vederlag i form af formuegoder af pengeværdi, sparet privatforbrug og værdien af helt eller delvis vederlagsfri benyttelse af andres formuegoder, jf. statsskattelovens §§ 4 – 6, når tilskuddet eller godet modtages som led i et ansættelsesforhold eller som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt. (…)

Stk. 3. Den skattepligtige værdi af de i stk. 1 omhandlede goder skal ved skatteansættelsen, medmindre andet følger af stk. 4 – 16, fastsættes til den værdi, som det måtte antages at koste den skattepligtige at erhverve goderne i almindelig fri handel. Rabat på indkøb af varer og tjenesteydelser, som arbejdsgiveren m.v. udbyder til salg som led i sin virksomhed, skal dog alene beskattes, i det omfang rabatten overstiger avancen hos den pågældende arbejdsgiver m.v. (…)

Værdien af følgende goder beskattes uden hensyn til grundbeløbene i 2., 4. og 6. pkt. og værdien af disse goder medregnes ikke ved beregningen af, om grundbeløbene er overskredet:

  1. Fri bil, sommerbolig og fri lystbåd, jf. stk. 4 – 6 (…)

Den skattepligtige værdi af en bil, der er stillet til rådighed for den skattepligtiges private benyttelse af en arbejdsgiver som nævnt i stk. 1, sættes til en årlig værdi på 25 pct. Af den del af bilens værdi, der ikke overstiger 300.000 kr. og 20 pct. af resten” (Spørgers understregninger). 

I medfør af stk. 1 skal goder, der er modtaget ”som led i et ansættelsesforhold eller som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt” således beskattes efter reglerne i stk. 3 – 14.

Af stk. 3 følger det videre, at medmindre andet følger af stk. 4 – 16, skal værdien ansættes til handelsværdi. ”Rabat på indkøb af varer og tjenesteydelser, som arbejdsgiveren m.v. udbyder til salg som led i sin virksomhed” beskattes imidlertid kun i det omfang, rabatten overstiger avancen hos arbejdsgivere. Dette er den såkaldte ”rabatregel”, der berettiger en medarbejder til at modtage varer og tjenesteydelser til kostpris, uden at der derved skal ske beskatning hos medarbejderen. Dette gælder uden hensyntagen til de øvrige regler om beskatning af personalegoder.

I stk. 4 fremgår de skematiske regler om beskatning af fri bil i stk. 4, hvorefter det er en forudsætning for at være omfattet heraf, at der er tale om ”en bil, der er stillet til rådighed for den skattepligtiges private benyttelse af en arbejdsgiver som nævnt i stk. 1”.

Af de generelle bemærkninger til lovforslaget (L 286 af 19. maj 1993) fremgår det om forholdet mellem bestemmelserne i ligningslovens § 16:

”Efter lovforslaget præciseres bestemmelserne i statsskattelovens §§ 4 – 6 om opgørelsen af den skattepligtige indkomst for så vidt angår vederlag i ansættelsesforhold eller lignende, der ikke har form af pengeløn.

Efter lovforslaget fastsættes den skattemæssige værdi af en sådan vederlæggelse med udgangspunkt i godets markedsværdi til forskel fra i dag, hvor den skattemæssige værdi i praksis ofte opgøres efter godets værdi for netop den pågældende modtager.

Undtaget herfra er ansattes køb med rabat af virksomhedens produkter, i det omfang rabatten ikke overstiger virksomhedens avance. I det omfang den ansatte betaler et vederlag for godet eller dette i anden sammenhæng er beskattet, kan den opgjorte markedsværdi reduceres med et tilsvarende beløb”. (Spørgers understregninger).

Af afsnit C.A.5.1.6 i Den juridiske vejledning fremgår det om rabatreglen:

”Rabat til ansatte på varer og tjenesteydelser, som arbejdsgiveren udbyder til salg som led i sin virksomhed, beskattes kun i det omfang rabatten overstiger arbejdsgiverens avance på godet. Den ansatte skal derfor kun beskattes, hvis denne køber varer mv. til en pris, der ligger under arbejdsgiverens samlede omkostninger ved at producere varen inklusive afgifter. Se LL § 16, stk. 3, 2. pkt. Ved arbejdsgivers omkostninger forstås det, som det i gennemsnit koster arbejdsgiver at fremstille varen. Dvs. arbejdsgivers salgspris kun reduceret med arbejdsgivers avance. ” (Spørgers understregninger).

I afsnit C.A.5.14.1.10 i Den juridiske vejledning om fri bil (særlige bilordninger) fremgår det, at reglen om fri bil også gælder for biler, som firmaet har lejet eller leaset, herunder aftaler om deleleasing, hvor arbejdsgiveren og den ansatte indgår selvstændige leasingaftaler vedrørende den samme bil.

I afsnittet anføres om ”Medarbejderleasing” bl.a.:

”Reglerne om beskatning af fri bil er en specialregel, som fastsætter beskatningen af en bil som arbejdsgiveren stiller til rådighed til privat brug. Rabatreglen i LL § 16, stk. 3, 2. punktum, hvorefter rabat til ansatte på varer og tjenesteydelser, som arbejdsgiveren udbyder til salg som led i sin virksomhed, beskattes kun i det omfang rabatten overstiger arbejdsgiverens avance på godet, finder derfor ikke anvendelse i relation til fri bil. ”

I forlængelse af denne bemærkning anføres med henvisning til praksis en række eksempler på medarbejderleasing og de skattemæssige konsekvenser heraf:

”Eksempel 1

Et leasingselskab B A/S, der er leasinggiver og datterselskabet af A A/S, tilbyder ansatte i A at lease biler på særlige vilkår (medarbejderleasing). Skatterådet fandt, at denne leasing skulle sidestilles med det tilfælde, hvor en arbejdsgiver stiller en leaset bil til rådighed for den ansatte. Da arbejdsgiveren stillede en bil til rådighed for privat anvendelse for den ansatte, skulle den ansatte, der benytter sig af ordningen beskattes i overensstemmelse med bestemmelsen i LL § 16, stk. 4. I de tilfælde, hvor den ansatte betaler for rådigheden modregnes egenbetalingen i beskatningsgrundlaget. Se SKM2011.61.SR.

Eksempel 2

Skatterådet fandt derimod, at en ansat i A koncernen ikke vil blive beskattet efter reglen i LL § 16, stk. 4 om fri bil, hvis medarbejderen indgå en privatleasingaftale med B A/S. Dette skyldes, at leasing af biler sker på de samme vilkår (herunder den samme forrentning, der gælder for B’s eksterne kunder. Dette indebærer, at der ikke stilles nogen fri bil til rådighed for de ansatte, og at der ikke er noget at beskatte. Se SKM2011.61.SR.

Eksempel 3

Leaser medarbejderen en fri bil af arbejdsgiveren, der som led i sin virksomhed leaser biler ud, beskattes medarbejderen ikke af fri bil, hvis det sker på markedsvilkår. SKM 2011.724.SR. […]”

Som anført, tiltrådte Skatterådet i det ovenfor omtalte bindende svar (SKM2011.61.SR), at ansatte i en koncern, som tilbydes leasing på særlige vilkår – med koncernens leasingselskab som leasinggiver – skal sidestilles med det tilfælde, hvor en arbejdsgiver stiller en leaset bil til rådighed for den ansatte. Af den årsag blev medarbejderne anset for skattepligtige efter reglerne om fri bil efter ligningslovens § 16, stk. 4.

Skatterådet tiltrådte dernæst, at hvis de samme medarbejdere indgik en ”privatleasingaftale” med koncernens leasingselskab, ville det ikke blive anset som at få stillet bil til rådighed. Begrundelsen var, at medarbejderne i dette tilfælde leasede bilerne på samme vilkår som eksterne kunder.

Den eneste forskel på de to aftaler var således, at medarbejderleasingaftalen var på favorable vilkår i forhold til privatleasingaftalen.

Ad spørgsmål 1

  1. Kan det bekræftes, at en medarbejder i X koncernen, der indgår en Medarbejderleasingaftale med et selskab i koncernen som leasinggiver, ikke skal beskattes efter ligningslovens § 16, stk. 4?

Det er spørgers opfattelse, at spørgsmål 1 skal besvares med ”ja”.

Beskatning af de skematiske regler ved fri bil, jf. ligningslovens § 16, stk. 4, forudsætter, at arbejdsgiveren har stillet en bil til rådighed for den ansatte til privat kørsel.

Som anført, at Skatterådet ganske vist i et tidligere bindende svar tiltrådt, at hvis et leasingselskab tilbyder sine ansatte at lease biler på særlige vilkår (medarbejderleasing), skal dette sidestilles med tilfælde, hvor medarbejderen får stillet fri bil til rådighed. Rabatreglen i ligningslovens § 16, stk. 3, anses i det tilfælde ikke for at finde anvendelse.

Hvis samme leasingselskab stiller samme bil til rådighed for medarbejderen, men på samme vilkår, som gælder for eksterne kunder, anses arbejdsgiveren imidlertid ikke for at stille en bil til rådighed for medarbejderen.

Bedømmelsen af at anse medarbejderleasingaftalen for en firmabilordning omfattet af ligningslovens § 16, stk. 4, er efter rådgivers opfattelse forkert.

En medarbejderleasingaftale udbudt af et leasingselskab, der har det som sin virksomhed at udbyde privatleasing, indebærer ikke, at medarbejderen dermed skal anses for at have fået stillet fri bil til rådighed, jf. ligningslovens § 16, stk. 4.

En medarbejderleasingaftale er ikke udtryk for andet og mere end, at medarbejderne tilbydes arbejdsgivers produkt med rabat. Udgangspunktet er derfor, at alene i det omfang en sådan rabat overstiger arbejdsgiverens avance, skal der ske beskatning, jf. ligningslovens § 16, stk. 3 og nedenfor under spørgsmål 2.

En medarbejderleasingaftale adskiller sig – bortset fra favørvilkårene – ikke fra en privatleasingaftale, som tilbydes eksterne kunder. Medarbejderen har nøjagtigt samme forpligtelser i forhold til leasinggiveren som den eksterne leasingtager.

En medarbejderleasingaftale indebærer – ligeså lidt som en privatleasingaftale – at der stilles en bil til rådighed som led i et ansættelsesforhold, sådan som begrebet i ligningslovens § 16, stk. 4, forudsætter det.

Dette bekræftes da også af svaret på spørgsmål 2 i det bindende svar i SKM2011.61.SR omtalt ovenfor, hvor en privat leasingaftale netop ikke anses for at udgøre en firmabil med den begrundelse, fordi vilkårene er de samme som for en ekstern kunde.

Med Skatteministeriets og Skatterådets begrundelse er det altså alene spørgsmålet om, hvilken pris den ansatte betaler for leasingbilen, der efter Skatteministeriets og Skatterådets opfattelse er afgørende for, om bilen er omfattet af ligningslovens § 16, stk. 4.

Hvis leasinggiveren ikke anses for at stille en bil til rådighed, når medarbejderen betaler fuld markedspris, må dette imidlertid gælde tilsvarende for bedømmelsen, når medarbejderen får rabat.

Det fremgår da også direkte af ordlyden af ligningslovens § 16, stk. 4, at medarbejderens egenbetaling ikke har nogen betydning for spørgsmålet om, om der er stillet en bil til rådighed, men alene for opgørelsen af den skattepligtige værdi, når det er konstateret, at der er stillet en firmabil til rådighed.

Som anført, er der – bortset fra rabatvilkårene – ingen forskelle på medarbejderens rettigheder og forpligtelser i forhold til leasinggiver, om der indgås en medarbejderleasingaftale eller en privatleasingaftale.

Et favørvilkår for medarbejderne i X koncernen må derfor bedømmes i forhold til ligningslovens § 16, stk. 3, jf. nærmere nedenfor – og ikke ligningslovens § 16, stk. 4.

Det er desuden spørgers opfattelse, at det som følge af koncernforbindelsen selskaberne imellem er underordnet, om leasingaftalen tilbydes U eller V, jf. nedenfor under spørgsmål 2. 

Det er på den baggrund spørgers opfattelse, at spørgsmål 1 skal besvares bekræftende.

Ad spørgsmål 2

  1. Hvis spørgsmål 1 besvares med et ”Ja”, kan det da bekræftes, at en medarbejder i X koncernen, der indgår en Medarbejderleasingaftale med et selskab i koncernen som leasinggiver, er omfattet af ligningslovens § 16, stk. 3, 2. pkt.?

Det er spørgers opfattelse, at spørgsmål 2 skal besvares med ”ja”.

U og X’s hovedaktivitet består i udbud af leasing til private kunder.

U og X fungerer samlet som X koncernen og fremtræder samlet både udadtil og som arbejdsgiver, ligesom alle medarbejderne i de to selskaber arbejder fra samme adresse.

Når medarbejderne tilbydes en Medarbejderleasingaftale, er en sådan udtryk for en rabat på tjenesteydelser udbudt som led i arbejdsgivers virksomhed. Rabatten overstiger ikke arbejdsgiverens avance på ydelsen, og alle omkostninger ved udbud af leasing er fuldt ud dækket, såfremt der indgås en Medarbejderleasingaftale.

Da ansatte efter ligningslovens § 16, stk. 3, 2. pkt., alene beskattes af rabat på varer og tjenesteydelser udbudt som led i en arbejdsgivers virksomhed, i det omfang rabatten overstiger arbejdsgiverens avance på godet, skal de ansatte i X koncernen ikke beskattes ved indgåelse af Medarbejderleasingaftalen.

Når medarbejderen tilbydes en leasingordning på fordelagtige vilkår fra sin arbejdsgiver, hvis virksomhed bl.a. består i at udbyde leasing, svarer det fuldstændig til den situation, hvor en medarbejder hos en bilforhandler tilbydes at købe en bil til en lavere pris end udsalgsprisen. Et sådant tilfælde omfattes heller ikke at reglerne om fri bil, men må i stedet vurderes efter rabatreglen i ligningslovens § 16, stk. 3, 2. pkt., jf. nedenfor vedrørende spørgsmål 2.

Dette bekræftes eksempelvis af Landsskatteretten i kendelse af 26. januar 2017 (SKM2017.61.LSR) vedrørende en ansat, der købte biler af sin arbejdsgiver – en bilforhandlervirksomhed – til en pris væsentlig under udsalgsprisen (og under kostprisen), og som senere solgte bilerne tilbage til arbejdsgiveren med en betydelig fortjeneste.

Med henvisning til forarbejderne til ligningslovens § 16, stk. 3, 2. pkt., hvorefter rabatreglen kun finder anvendelse, hvis ”rabatten ikke er uforholdsmæssig stor”, konkluderede Landsskatteretten, at forholdet ikke var omfattet af rabatreglen. Dette skyldes imidlertid, at en skattepligtig løn var tilrettelagt som et salg efter rabatreglen efterfulgt af et tilbagekøb kort efter. Det følger dog forudsætningsvis af afgørelsen, at rabatreglen naturligvis også finder anvendelse på en bilforhandlers salg af biler til medarbejderne til favørpris. Det er vanskeligt at se, at det skattemæssigt skulle gøre nogen begrundelig forskel for medarbejderens mulighed for at få en rabat på arbejdsgiverens produkter, at arbejdsgiverens virksomhed består i at lease biler ud fremfor salg af disse.

Rabatreglen medfører derfor, at medarbejdere i X koncernen ikke skal beskattes, såfremt de indgår en Medarbejderleasingaftale med et selskab i koncernen.

Det bemærkes, at ordlyden i ligningslovens § 16, stk. 3, ikke kræver, at det skal være arbejdsgiverselskabet, der udbyder den pågældende ydelse. Dette er bekræftet af Landsskatteretten i en klage over Skatterådets bindende svar (journal nr. 07-02730) vedrørende bestemmelsens anvendelse over for ansatte i et datterselskab til udbyderen af motionsfaciliteter. Landsskatteretten konkluderede, at rabatreglen i det konkrete tilfælde ikke fandt anvendelse for medarbejdere i datterselskabet, men udtalte:

”Landsskatteretten har ved afgørelsen henset til, at der ikke er konkrete forhold for den enkelte medarbejder eller overfor omverden, der peger på arbejdsgivermæssig identitet mellem H2 (datterselskab) og H1 A/S (moderselskab), ligesom det er H2 og ikke H1 A/S, der som led i sin virksomhed udbyder adgang til de omhandlede motionsfaciliteter. ”

Tilsvarende bekræftede SKAT og Skatterådet i SKM2011.61.SR, at de to koncernselskaber, der på samme måde som spørger beskæftigede sig med hhv. udbud af leasing og bilfabrikation blev anset for én og samme arbejdsgiver.

Rabatreglen finder således anvendelse over for alle medarbejdere i koncernen, uanset om Medarbejderleasingaftalen udbydes fra U eller X.

Det er på den baggrund spørgers opfattelse, at spørgsmål 2 skal besvares bekræftende.

Ad spørgsmål 3

  1. Kan det bekræftes, at en medarbejder hos en forhandler, der indgår en Medarbejderleasingaftale med et selskab i X koncernen som leasinggiver, ikke skal beskattes efter ligningslovens § 16, stk. 4?

Det er spørgers opfattelse, at spørgsmål 3 skal besvares med ”ja”.

Forhandlerne er uafhængige og selvstændige, og de ansatte er alene i et ansættelsesforhold ved den enkelte forhandler. Forhandleren har ingen indflydelse på den ordning, som tilbydes medarbejderne og betaler hverken direkte eller indirekte for, at medarbejderne kan deltage i ordningen.

Med henvisning til i øvrigt gennemgangen ovenfor, er det spørgers opfattelse, at de ansatte ved Forhandlerne ikke skal beskattes efter ligningslovens § 16, stk. 4.

Dette gælder uafhængigt af svarene på spørgsmål 1 og 2.

Skatterådets afgørelse i SKM2011.61.SR behandler alene spørgsmålet om, hvorvidt ansatte i et koncernselskab kan beskattes efter reglerne om fri bil i forbindelse med en aftale om medarbejderleasing.

Skatterådet tager imidlertid ikke stilling til, om ligningslovens § 16, stk. 4, ligeledes kan udstrækkes til at omfatte ansatte ved uafhængige forhandlere.

Allerede fordi der ikke foreligger nogen koncernforbindelse eller et ansættelsesforhold mellem leasinggiver og den medarbejder, der indgår en Medarbejderleasingaftale, og da medarbejderens arbejdsgiver under alle omstændigheder ikke har nogen indflydelse på den tilbudte ordning, kan de ansatte ved Forhandlerne ikke være omfattet af reglerne om fri bil i ligningslovens § 16, stk. 4.

Det er på den baggrund spørgers opfattelse, at spørgsmål 3 skal besvares bekræftende.

Høringssvar.

Spørger har, som høringssvar til Skattestyrelsens foreløbige indstilling, indsendt følgende supplerende bemærkninger:

Skattestyrelsen har i sin foreløbige indstilling til bindende svar, indstillet det første spørgsmål besvaret med et ”Nej”. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at en leasingaftale indgået mellem en medarbejder i X koncernen, er omfattet af ligningslovens § 16, stk. 4, om fri bil, hvis leasingaftalen indeholder en rabat i forhold til, hvad eksterne leasingtagere ville kunne opnå.

Det kan ved Skatterådets bedømmelse lægges til grund, at medarbejderleasingaftalen økonomiske favørvilkår ikke overstiger leasinggivers avance, og at leasingtagerens rettigheder og forpligtelser efter aftalen i øvrigt svarer til, hvad der gælder for en almindelig privatleasingaftale, der udbydes til eksterne privatkunder.

Skattestyrelsens begrundelse for at anse en sådan aftale for omfattet af ligningslovens § 16, stk. 4, er, at ligningslovens § 16, stk. 4, er en specialregel – i forhold til ligningslovens § 16, stk. 3, - og at aftalen er omfattet, når medarbejderen opnår en rabat ved leasing af bilen.

Afgørende for, om leasingaftalen skal anses for omfattet af ligningslovens § 16, stk. 4, er efter Skattestyrelsens opfattelse alene, om medarbejderen opnår en rabat i forhold til den eksterne kunde.

Spørgsmålet om, en medarbejder har fået en bil stillet til rådighed af sin arbejdsgiver, er imidlertid ikke størrelsen af medarbejderens egenbetaling.

Medarbejderens egenbetaling har alene betydning for opgørelsen af den skattepligtige værdi efter ligningslovens § 16, stk. 4, 10. pkt., hvoraf fremgår:

”Den skattepligtige værdi efter 1. – 9. pkt. nedsættes med den skattepligtiges betaling i indkomståret til arbejdsgiveren mv. for råderetten… ”

Spørgsmålet om, hvorvidt en ansat har fået stillet en bil til rådighed af sin arbejdsgiver til privat brug, afgøres ikke af medarbejderens egenbetaling, men af om medarbejderen som led i sit ansættelsesforhold har fået stillet en bil til rådighed.

Bortset fra at leasingaftalen på de anførte favørvilkår alene er mulig for medarbejdere, er rettighederne og forpligtelserne, som anført, de samme, som gælder for en almindelig privatleasingaftale. Det følger altså ikke af den indgåede leasingaftale, at der dermed er stillet en bil til rådighed for medarbejderen.

Medarbejderen har blot – som alle andre privatkunder – indgået en leasingaftale med en leasinggiver, der har det som sin erhvervsmæssige aktivitet at lease privatbiler ud, med de rettigheder og forpligtelser, der følger af en sådan aftale. Forskellen er blot, at leasinggiveren også er medarbejderens arbejdsgiver, og at medarbejderen opnår en rabat.

Det forhold, at der opnås en rabat, er, som anført, imidlertid ikke afgørende for, om der derved er stillet en bil til rådighed, og det fører altså ikke i sig selv til, at forholdet skal anses for omfattet af ligningslovens § 16, stk. 4. Ligningslovens § 16, stk. 4, er primært en specialregel i forhold til værdiansættelsen af en firmabil.

Afgørende for Skattestyrelsens fortolkning kan derfor reelt kun være det forhold, at leasinggiver samtidig er arbejdsgiver for medarbejderen.

I så fald bliver konsekvensen dog, at en medarbejder – der indgår en leasingaftale om en bil – med sin arbejdsgiver i alle tilfælde skal anses for at have fået fri bil stillet til rådighed. Også i de tilfælde, hvor medarbejderen indgår aftalen på samme vilkår og til samme pris som en ekstern kunde.

Denne konsekvens bekræfter efter min opfattelse også, hvorfor Skatterådets afgørelse i SKM2011.61. må anses for at være forkert.

Skattestyrelsen har i sin foreløbige indstilling reelt ikke forhold sig til disse indsigelser imod Skattestyrelsens og Skatterådets hidtidige praksis.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at en medarbejder i X koncernen, der indgår en Medarbejderleasingaftale med et selskab i koncernen som leasinggiver, ikke skal beskattes efter ligningslovens § 16, stk. 4?

Begrundelse

Det er spørgers opfattelse, at der ikke skal ske beskatning af fri bil, idet arbejdsgiver ikke stiller en konkret bil til rådighed, men tilbyder medarbejderne en leasingaftale med rabat i forhold til, hvad eksterne kunder, dvs. ikke ansatte leasingkunder skal betale for samme aftale.

Herudover er det spørgers opfattelse, at ”en medarbejderleasingaftale ikke er udtryk for andet og mere end, at medarbejderne tilbydes arbejdsgivers produkt med rabat”.

Det er imidlertid Skattestyrelsens opfattelse, at rabatreglen i ligningslovens § 16, stk. 3, 2. punktum, ikke finder anvendelse når der er tale om beskatning af fri bil, der er omfattet af ligningslovens § 16, stk. 4.

Dette fremgår af Den juridiske vejledning, afsnit C.A.5.14.1.10, særlige bilordninger:

”Reglerne om beskatning af fri bil er en specialregel, som fastsætter beskatning af en bil som arbejdsgiveren stiller til rådighed for privat brug. Rabatreglen i LL § 16, stk. 3, 2. punktum, hvorefter rabat til ansatte på varer og tjenesteydelser, som arbejdsgiveren udbyder til salg som led i sin virksomheden kun beskattes i det omfang rabatten overstiger arbejdsgiverens avance på godet, finder derfor ikke anvendelse i relation til fri bil”.

I den konkrete sag, kan medarbejderne i koncernen lease en bil gennem arbejdsgiveren med rabat. Skatterådet har i SKM2011.61.SR taget stilling til, at denne leasing sidestilles med, at arbejdsgiveren stiller en leaset bil til rådighed for medarbejderen, som skal beskattes i henhold til ligningslovens § 16, stk. 4.

Som ligeledes anført i SKM2011.61.SR er det Skattestyrelsens opfattelse, at eksistensen af en specialregel i ligningslovens § 16, stk. 4, indebærer, at der ikke kan udskilles en del af leasingselskabets udgifter som rabat, uanset på hvilken del af leasingydelserne rabatten ydes, og give rabat for dette efter reglerne om billige personalelån, når det reelt er en del af en leasingaftale.

Derudover er det Skattestyrelsens opfattelse, at ligningslovens § 16, stk. 4, ikke kun finder anvendelse såfremt arbejdsgiver betaler samtlige omkostninger ved en bil og derefter stiller denne til rådighed for en ansat, men tillige i de situationer, hvor arbejdsgiver helt eller delvist er med til, at betale for medarbejderens private kørsel.

I SKM2011.724.SR anføres det i Skatteministeriets begrundelse af spørgsmål 4, at ”med den reducerede pris, som alene gælder virksomhedens ansatte og ikke andre brugere, vil der være formodning for, at arbejdsgiveren er med til at finansiere de ansattes brug af bilen til privat brug”.

Samme begrundelse anføres i SKM2011.848.SR, hvor det af Skatteministeriets begrundelse fremgår, at ”I tilfælde, hvor arbejdsgiveren via sin lejeaftale indirekte er med til, at betale for den ansattes brug af bilen, skal den ansatte beskattes af fri bil, jf. ligningslovens § 16, stk. 4”.

Tilsvarende ses også at være statueret i de såkaldte deleleasingsager, hvis arbejdsgiver betaler dele af medarbejdernes private kørsel, jf. bl.a. afgørelserne SKM2010.147.SR, og SKM2017.384.SR.

I afgørelse SKM2010.147.SR anføres det, at ”det er en betingelse for deleleasing, at der er vandtætte skotter mellem de to leasingkontrakter (arbejdsgiver og medarbejderen) således, at leasingtagerne afholder egne udgifter ved brug af bilen. Arbejdsgiveren stiller i denne situation derved ikke bil til rådighed for privat kørsel, hvorfor der ikke skal ske beskatning af fri bil efter ligningslovens § 16, stk. 4”.

I afgørelse SKM2017.384.SR, spørgsmål 4, fremgår det således at, såfremt arbejdsgiver afholder nogle udgifter, som også henhører under medarbejderens private kørsel, vil der være grundlag for beskatning af fri bil efter ligningslovens § 16, stk. 4.

Spørger har oplyst, at de enkelte medarbejdere enten er ansat i U eller X, men at selskaberne fremtræder samlet udadtil.

Reglerne om beskatning af personalegoder, jf. ligningslovens § 16, herunder fri bil, jf. ligningslovens § 16, stk. 4, omfatter ikke blot den situation, hvor arbejdsgiver er ejer af godet, men også den situation, hvor arbejdsgiveren har en bestemmende indflydelse på, hvem godet er ydet til, jf. hertil Skatteministeriets cirkulære nr. 72 af 17. april 1996, pkt. 12.4.1 samt afgørelserne SKM2011.61.SR, SKM2011.724.SR og SKM2011.848.SR.

I afgørelsen SKM2011.61.SR er det under spørgsmål 1 anført, at medarbejdere i A koncernen vil blive beskattet efter reglen i ligningslovens § 16, stk. 4 vedrørende fri bil, såfremt medarbejderen leaser en bil på særlige vilkår.

På baggrund af ovenstående er det Skattestyrelsens opfattelse, at der skal ske beskatning af fri bil i medfør af ligningslovens § 16, stk. 4, for koncernens ansatte og at ligningslovens § 16, stk. 3, rabatreglen, ikke finder anvendelse, når der er tale om beskatning af fri bil.

Skattestyrelsen skal til spørgers høringssvar bemærke, at den af Skattestyrelsen nævnte afgørelse SKM2011.61.SR sidestiller en sådan medarbejderleasingaftale med, at arbejdsgiver har stillet en leaset bil til rådighed. Afgørelserne SKM2011.724.SR og SKM2011.848.SR statuerer ligeledes grundlag for beskatning af værdi af fri bil, når arbejdsgiveren er med til, at finansiere den ansattes brug af bilen til privat brug. Dertil kommer de nævnte afgørelser om de såkaldte deleleasingsager, der også statuerer grundlag for beskatning af værdi af fri bil, når arbejdsgiveren helt eller delvist betaler for medarbejdernes private kørsel.

Skattestyrelsen er således ikke enig med spørger i at Skatterådets afgørelse, gengivet som SKM2011.61.SR samt de øvrige nævnte afgørelser er forkerte.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med ”Nej”.

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at hvis en medarbejder i X koncernen, der indgår en Medarbejderleasingaftale med et selskab i koncernen som leasinggiver skal beskattes af denne fordel, skal der alene ske beskatning i medfør af ligningslovens § 16, stk. 3, 2. pkt.

Begrundelse

Da spørgsmål 1 ikke er besvaret med et ja, bortfalder besvarelsen af spørgsmål 2.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med bortfalder, jf. besvarelsen af spørgsmål 1.

Spørgsmål 3

Det ønskes bekræftet, at en medarbejder hos en Forhandler af bilmærket, der indgår en Medarbejderleasingaftale med et selskab i X koncernen som leasinggiver, ikke skal beskattes efter ligningslovens § 16, stk. 4?

Begrundelse

Det er oplyst, at X koncernen har en række selvstændige, uafhængige forhandlere, der står for køb/salg, service og reparationer af bilmærket.

X koncernen overvejer at tilbyde et medarbejderleasingprogram til ansatte i visse uafhængige Forhandlere.

Som det fremgår af spørgers oplysninger, er medarbejderne hos Forhandlerne ansat direkte hos den enkelte forhandler og er dermed ikke en del af medarbejderne i X koncernen.

Spørger ønsker, at visse af denne gruppes medarbejdere skal tilbydes den omhandlede medarbejderleasing på samme vilkår som de ansatte i X koncernen.

Skattestyrelsen opfatter det således, at det er X koncernen, der udvælger, hvilke af disse uafhængige forhandlere, og dermed deres medarbejdere, der skal tilbydes den omhandlede medarbejderleasing.

Da medarbejderne hos den enkelte Forhandler således alene er ansat hos den enkelte forhandler og ikke er en del af medarbejderne i X koncernen, og at den enkelte forhandler som arbejdsgiver hverken direkte eller indirekte har indflydelse på eller yder økonomisk bidrag til rabatten på medarbejderleasingaftalen, er det Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke skal ske beskatning efter ligningslovens § 16, stk. 4.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 3 besvares med Ja.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Ligningslovens § 16, stk. 4.

Den skattepligtige værdi af en bil, der er stillet til rådighed for den skattepligtiges private benyttelse af en arbejdsgiver som nævnt i stk. 1, sættes til en årlig værdi på 25 pct. af den del af bilens værdi, der ikke overstiger 300.000 kr., og 20 pct. af resten. Bilens skattepligtige værdi beregnes dog mindst af 160.000 kr. Til den skattepligtige værdi medregnes et miljøtillæg. Miljøtillægget udgør den årlige afgift eksklusive udligningsafgift og privatbenyttelsestillæg, der skal betales for bilen efter brændstofforbrugsafgiftsloven eller efter vægtafgiftsloven, med tillæg af 50 pct. For biler, der er anskaffet af arbejdsgiveren højst 3 år efter første indregistrering, opgøres bilens værdi til den oprindelige nyvognspris i indtil 36 måneder regnet fra og med den måned, hvori første indregistrering er foretaget, og herefter til 75 pct. af nyvognsprisen. For biler, der er anskaffet mere end tre år efter første indregistrering, og for tidligere hyrevogne, der anskaffes uden berigtigelse af registreringsafgift, opgøres bilens værdi til arbejdsgiverens købspris inklusive eventuelle istandsættelsesudgifter… Den skattepligtige værdi efter 1. – 9. pkt. nedsættes med den skattepligtiges betaling i indkomståret til arbejdsgiveren mv. for råderetten… (…)

Skatteministeriets cirkulære nr. 72 af 12. april 1996, pkt. 12.4.1

Bestemmelsen finder kun anvendelse på goder, der er ydet af en arbejdsgiver m.v., men det er ikke en forudsætning, at arbejdsgiveren er ejer af godet eller har købt godet til den ansatte. Har arbejdsgiveren haft en bestemmende indflydelse på, hvem godet er ydet til, finder bestemmelsen anvendelse.

Praksis

SKM2017.384.SR

Skatterådet kan ikke bekræfte, at spørgers koncept opfylder praksis for deleleasing.

Spørger, som er et leasingselskab, har ifølge leasingaftalerne adgang til at opsige en leasingaftale, hvis den anden leasingaftale ophører - uanset grund -, og dette indebærer, at aftalerne ikke er tilstrækkelig separate, som krævet ifølge hidtidig praksis.

Skatterådet kan dog bekræfte, at leasingtagerne forlods kan afholde udgifter i leasingarrangementet, men alene i de helt ekstraordinære situationer, hvor det ikke har været muligt at fakturere udgifterne direkte til spørger. Det er imidlertid en forudsætning, at udlægget fra leasingdeltagerne uden ugrundet ophold refunderes af leasingselskabet.

Skatterådet bekræfter derudover, at der kan ske opkrævning af ejerafgiften hos én af leasingtagerne, da der er tale om en kendt omkostning, som indregnes og opkræves via driftstillægget.

Skatterådet bekræfter også, at den af spørger anvendte model for en løbende månedlig fordeling af ordinære og ekstraordinære leasingydelser er i overensstemmelse med praksis herfor.

Skatterådet bekræfter endelig, at forsikringsydelsen kan faktureres særskilt og momsfrit. 

SKM2011.848.SR

Skatterådet bekræfter, at det ikke har skattemæssige konsekvenser for en medarbejder at leje biler af spørger, selv om spørger har indgået en udlejningsaftale med den pågældende medarbejders arbejdsgiver.

SKM2011.724.SR

Skatterådet bekræfter, at det ikke vil have skattemæssige konsekvenser for en ansat i en virksomhed, som spørger har indgået aftale med om udlejning af elbiler, hvis spørger udlejer bilerne til ansatte i virksomheden til privat brug i aftentimer og weekends til normalpris.

Skatterådet bekræfter, at det under visse forudsætninger ikke vil have skattemæssige konsekvenser for en ansat i en virksomhed, som spørger har indgået aftale med om udlejning af elbiler, hvis spørger udlejer bilerne til ansatte i virksomheden og andre til privat brug i aftentimer og weekends til en reduceret pris.

Skatterådet bekræfter, at det vil have skattemæssige konsekvenser for en ansat i en virksomhed, som spørger har indgået aftale med om udlejning af elbiler, hvis spørger udlejer bilerne til ansatte i virksomheden til privat brug i aftentimer og weekends til en reduceret pris. 

SKM2011.61.SR

Skatterådet bekræftede, at en medarbejder i A koncernen vil blive beskattet efter reglen i ligningslovens § 16, stk. 4 vedrørende fri bil, såfremt medarbejderen indgår en medarbejderleasingaftale med B A/S.

Skatterådet fandt, at såfremt B A/S, der er leasinggiver og datterselskab af A A/S, leaser biler til ansatte i A, må denne leasing sidestilles med det tilfælde, hvor en arbejdsgiver stiller en leaset bil til rådighed for den ansatte. De ansatte, der benytter sig af ordningen, skal derfor beskattes i overensstemmelse med ligningslovens § 16, stk. 4.

Skatterådet fandt derimod, at en medarbejder i A koncernen ikke vil blive beskattet efter reglen i ligningslovens § 16, stk. 4 vedrørende fri bil, hvis medarbejderen indgår en privatleasingaftale med B A/S. Dette skyldes, at leasing af biler sker på de samme vilkår (herunder den samme forrentning), der gælder for B's eksterne kunder. Dette indebærer, at der ikke stilles nogen fri bil til rådighed for de ansatte, og at der ikke er noget at beskatte. 

SKM2010.147.SR

Skatterådet kunne bekræfte, at en spiltleasingsordning, hvor arbejdsgiver og medarbejder leaser den samme bil, ikke medfører beskatning af fri bil, jf. ligningsloven § 16, stk. 4, når ordningen er indrettet således, at arbejdsgiver ikke kommer til at betale for medarbejderens private kørsel i bilen.

Spørgsmål 2

Bortfalder.

Spørgsmål 3

Lovgrundlag

Ligningsloven § 16, stk. 1.

Ved opgørelse af den skattepligtige indkomst medregnes tilskud til telefon uden for arbejdsstedet, jf. stk. 2, samt efter reglerne i stk. 3 – 14 vederlag i form af formuegoder af pengeværdi, sparet privatforbrug og værdien af helt eller delvis vederlagsfri benyttelse af andres formuegoder, jf. statsskattelovens §§ 4 – 6, når tilskuddet eller godet modtages om led i et ansættelsesforhold eller som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt (…).