Dato for udgivelse
07 Jun 2019 12:27
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
21 May 2019 11:29
SKM-nummer
SKM2019.296.SR
Myndighed
Skatterådet
Ansvarlig styrelse
Skattestyrelsen
Sagsnummer
19-0073973
Dokument type
Bindende svar
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Forskud, oplysningsskema, årsopgørelse, skattekort og regnskaber
Emneord
Skattepligt, Personbeskatning, Diplomat, Tjeneste uden for riget
Resumé

Spørger var blevet ansat af Udenrigsministeriet i Danmark (Eksportrådet) med tjenestested ved konsulatet i byen Y1, hvor Spørger i forvejen havde boet i en årrække. Skatterådet bekræftede, at Spørger ikke blev omfattet af reglen om fuld dansk skattepligt som udsendt af staten, og Skatterådet bekræftede, at Spørger blev begrænset skattepligtig af løn for arbejde udført i Danmark som led i ansættelsen.

Hjemmel

Lovbekendtgørelse nr. 117 af 29. januar 2016 (Kildeskatteloven)

Reference(r)

Kildeskatteloven §§ 1 og 2

Henvisning

Den juridiske vejledning 2019-1, afsnit C.F.1.5.


Spørgsmål

  1. Kan Skatterådet bekræfte, at Spørger ikke vil blive fuldt skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4 som følge af hans ansættelse som diplomat hos det danske Generalkonsulat i byen Y1?
  2. Kan Skatterådet bekræfte, at Spørger vil blive begrænset skattepligtig til Danmark af sin lønindkomst fra det danske Generalkonsulat i byen Y1 efter kildeskattelovens § 2 for arbejde udført i Danmark, som følge af hans ansættelse som diplomat hos det danske Generalkonsulat i byen Y1?

Svar

  1. Ja
  2. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger har tiltrådt en stilling som ”diplomat” hos Det danske Generalkonsulat i byen Y1 i 201x. Der er derfor tale om en gennemført disposition.

Spørger er ansat af Udenrigsministeriet i Danmark (Eksportrådet) med tjenestested hos Det danske Generalkonsulat i byen Y1. Løn- og ansættelsesvilkår er i henhold til AC-overenskomsten i staten.

Spørger er teamleder med ledelsesansvar for teamets medlemmer i flere områder med direkte reference til generalkonsulen.

Spørger skal sammen med sine medarbejdere udføre en række opgaver – ofte i forbindelse med ministerbesøg.

Spørger flyttede i 2001 til landet Y2 med sin kone, i forbindelse med et job for G1 A/S. Spørger blev i den forbindelse lokalansat i byen Y3, i landet Y2 ved G2, og han har i hele perioden boet i landet Y2 samt betalt skat hertil. Spørger solgte i forbindelse med flytningen i 2001 til landet Y2 sin lejlighed i Danmark, og den fulde skattepligt til Danmark ophørte pr. 2001.

Spørger har i perioden 2001 til 2007 boet og arbejdet i landet Y2. Spørger har haft dage/uger, hvor han har arbejdet i Danmark for G2 i forbindelse med sit arbejde for G2.

I 2006 købte Spørger og hustru en lejlighed i Danmark uden bopælspligt. Lejligheden var købt som ”sommerhus” og blev kun benyttet til ferie eller lignende i perioden 2006 til 2009. Fra ultimo 2009 har lejligheden været lejet ud som helårsbolig. Lejligheden har været lejet ud som helårsbolig de sidste ca. 9 år, og der er afregnet skat af lejeindtægten i Danmark af dette.

I slutningen af 2007 flyttede Spørger med sin hustru til byen Y1, i Landet Y4, hvor de stadig bor. De bor til leje i en lejlighed.

Grunden til at de flyttede til landet Y4 var, at Spørger fik lokalansættelse hos G3, hvor han arbejdede i perioden 2007-2009. Spørger har haft dage/uger, hvor han har arbejdet i Danmark for G3 i forbindelse med sit arbejde for G3.

Fra indkomståret 2010 fik Spørger ansættelse hos G4 Ltd, hvor han arbejdede frem til tidspunktet, hvor Spørger blev ansat som diplomat 

I 2016 købte Spørger og hustru en projektlejlighed i Danmark. Lejligheden har været lejet ud lige siden færdiggørelsen, og der er afregnet skat til Danmark af lejeindtægten herfra.

Spørger har betalt skat til landet Y4 lige siden, han flyttede til landet i 2007 og frem til tidspunktet, hvor Spørger blev ansat som diplomat

Spørger og hustru har siden ultimo 2009 kun opholdt sig i Danmark på ferie i forbindelse med sommer 3-4 uger og vinter 2 uger. De har ikke udført arbejde, når de har været på ferie i Danmark.

Spørger bor i landet Y4 sammen med sin hustru og børn.

I 2017 købte Spørger og hustru et sommerhus i Danmark, som de har benyttet i anledning af ferieophold i Danmark.

Når det gælder ophold i Danmark forventer Spørger, at han arbejdsrelateret vil være i Danmark 3-4 uger årligt (15-20 arbejdsdage).

Anledningen til besøgene i Danmark kan opdeles i 2 grupper, kommercielt arbejde med danske virksomheder (50%) og intern opdatering/ajourføring (50%).

Spørgers job består primært i, at hjælpe danske virksomheder ved at etablere kontakter til samarbejdspartnere/salgskanaler m.m.

Halvdelen af tiden i Danmark forventes anvendt til besøg hos danske virksomheder i forhold til indledende drøftelser omkring deres interesse for opstart/salg i landet Y4 (møderne foregår hos de involverede virksomheder)

Den anden halvdel af tiden forventes anvendt til møder/information omkring udvikling i danske udenrigspolitik, ajourføring i aktuelle forhold (handelskrige m.m.), intern ajourføring i IT-systemer m.m.

Spørger har ikke nogen kontorplads i Danmark, hverken fast eller mobil – så han møder kun ind til konkrete planlagte aktiviteter, og udfører således ikke andet arbejde mens han er i Danmark.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Vores vurdering af spørgsmålene:

  1. Ja
  2. Ja

Spørgsmål 1

Spørgers fulde skattepligt til Danmark efter kildeskattelovens § 1 er ophørt i 2001. Den har ikke været indtrådt på noget tidspunkt herefter, da hverken Spørger eller Spørgers familie har benyttet nogle af boligerne i Danmark til andet end kortvarige ophold i forbindelse med ferie eller lignende, når de har benyttet dem, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 og kildeskattelovens § 7.

Da Spørger også kun har opholdt sig i Danmark på kortvarige ophold i forbindelse med ferie eller lignende, er den fulde skattepligt til Danmark heller ikke indtrådt for Spørger efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2.

Efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4, indtræder den fulde skattepligt til Danmark, hvis Spørger er udsendt til tjeneste uden for riget af den danske stat, regioner, kommuner eller andre offentlige institutioner m.v., og ikke omfattet af kildeskattelovens § 1, stk. 1 nr. 1 eller nr. 2.

Kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4 sigter i første række på sådanne personer, der i kraft af de folkeretlige immunitetsregler (Wienerkonventionen) ikke er underkastet beskatning i opholdsstaten, jf. Juridisk Vejledning afsnit C.F.1.5.

Det følger dog af praksis, at for at være omfattet af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4, så skal man være udsendt. Med dette skal forstås, at man ikke er omfattet af bestemmelsen i kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4, hvis man inden ansættelsen allerede boede i arbejdsstaten, da man således ikke kan siges at være udsendt.

Det ses eksempelvis i TfS 1987, 23 (LSR1986.1986-4-441), hvor en person bosat i Japan fik tilbudt en stilling i Japan af Danmarks Erhvervsfond. Landsskatteretten fandt herefter, at personen ikke kunne anses for udsendt efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4 (dengang kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 5), og dermed ikke fuldt skattepligtig til Danmark efter denne bestemmelse.

I vores situation bor Spørger i byen Y1, da han bliver tilbudt stillingen som teamleder på det danske generalkonsulat i byen Y1 med tjenestested hos Det danske Generalkonsulat i byen Y1.

Situationen er derfor sammenlignelig med den i TfS 1987, 23, hvorfor det er vores vurdering, at Spørgers fulde skattepligt til Danmark ikke indtræder efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4.

Derfor er det vores vurdering, at der skal svares ”ja” til spørgsmål 1.

Spørgsmål 2

Det er vores vurdering, at når Spørger udfører arbejde i Danmark for det danske Generalkonsulat, så bliver han begrænset skattepligtig efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1 af lønindkomsten.

Indkomsten kan ikke siges at være omfattet af kildeskattelovens § 2, stk. 9, blot fordi den udbetales af kontoret i byen Y1. Det må stadig være indkomst fra en dansk arbejdsgiver.

Baggrunden for at den fulde skattepligt ikke indtræder er, at Spørger bor på hotel, når han er i Danmark for at arbejde.

Det er derfor vores vurdering, at der skal svares ”ja” til spørgsmål 2.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at Spørger ikke vil blive fuldt skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4, som følge af hans ansættelse som diplomat hos det danske Generalkonsulat i byen Y1.

Begrundelse

Det oplyste om Spørgers danske skattepligtsforhold lægges til grund for besvarelsen. Det forudsættes således, at Spørgers fulde danske skattepligt ophørte med udrejsen til landet Y2 i 2001, og at den fulde danske skattepligt ikke siden er genindtrådt ifølge kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 eller 2.

Spørgsmålet er herefter om den fulde skattepligt genindtræder i forbindelse med Spørgers ansættelse som diplomat hos det danske Generalkonsulat i byen Y1, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4.

Denne regel omhandler personer, som af den danske stat, regioner, kommuner eller andre offentlige institutioner m.v. er udsendt til tjeneste uden for riget.

Spørger er ansat af den danske stat i forbindelse med hans ansættelse som diplomat hos det danske Generalkonsulat i byen Y1.

På tidspunktet for ansættelsen, er Spørger imidlertid allerede fast bosat i landet Y4, og han skal derfor ikke flytte til et andet land i forbindelse med ansættelsen. Dermed er Spørger ikke omfattet af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4, idet han ikke i praksis er udsendt af den danske stat, som det kræves ifølge bestemmelsen. Der henvises i den forbindelse også til Landsskatterettens afgørelse i TfS 1987, 23, som vedrører en lignende situation.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med ”Ja”.

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at Spørger vil blive begrænset skattepligtig til Danmark af sin lønindkomst fra det danske Generalkonsulat i byen Y1 efter kildeskattelovens § 2 for arbejde udført i Danmark, som følge af hans ansættelse som diplomat hos det danske Generalkonsulat i byen Y1.

Begrundelse

Det oplyste om Spørgers danske skattepligtsforhold lægges til grund for besvarelsen. Det forudsættes således, at Spørgers fulde danske skattepligt ophørte med udrejsen til landet Y2 i 2001, og at den fulde danske skattepligt ikke siden er genindtrådt ifølge kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 eller 2.

Som følge af svaret på spørgsmål 1, er Spørger heller ikke fuldt skattepligtig ifølge kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4.

Herefter er spørgsmålet, om Spørger bliver begrænset skattepligtig i Danmark i forbindelse med udførelse af arbejde i Danmark ifølge kildeskattelovens § 2.

Personer, som erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold udført her i landet er begrænset skattepligtige ifølge kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1.

Vederlag mv. der udbetales af en arbejdsgiver, der ikke har hjemting her i landet, er ikke omfattet af den begrænsede skattepligt, medmindre indkomsten optjenes af en person, der opholder sig her i landet i en eller flere perioder, der tilsammen overstiger 183 dage inden for en 12-måneders-periode jf. kildeskattelovens § 2, stk. 9.

Spørger er ansat af Udenrigsministeriet i Danmark (Eksportrådet) med tjenestested hos Det danske Generalkonsulat i byen Y1. Løn- og ansættelsesvilkår er i henhold til AC-overenskomsten i staten.

Spørgers arbejde i Danmark er en del af det arbejde, som stillingen indebærer og må derfor anses som arbejde for Udenrigsministeriet i Danmark.

Spørger er derfor begrænset skattepligtig i Danmark ifølge kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1 i det omfang, Spørger udfører arbejde her i landet.

Det gælder også selvom Udenrigsministeriet af fx praktiske og valutariske grunde vælger at udbetale lønnen til Spørger via Generalkonsulatet i byen Y1.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med ”Ja”.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Uddrag af LBK nr. 117 af 29. januar 2016 (Kildeskatteloven) med tilretning som følge af lov nr. LOV nr. 1554 af 13/12/2016 om ændring af chokoladeafgiftsloven, ligningsloven, skattekontrolloven og forskellige andre love § 4, nr. 1.

Skattepligten

§ 1. Pligt til at svare indkomstskat til staten i overensstemmelse med reglerne i denne lov påhviler:

(…)

4) personer, som af den danske stat, regioner, kommuner eller andre offentlige institutioner m.v. er udsendt til tjeneste uden for riget, og som ikke er omfattet af bestemmelserne foran under nr. 1 og 2, samt de med disse personer samlevende ægtefæller og de hos dem hjemmeværende børn, der ikke er fyldt 18 år ved indkomstårets begyndelse, når de pågældende ægtefæller og børn ikke er undergivet indkomstbeskatning til fremmed stat efter reglerne for derboende personer.

Uddrag af BKI nr. 83 af 11/12/1972 - Wienerkonventionen af 24. april 1963 om konsulære forbindelser mv.

Artikel 71

Personer, som er statsborgere eller fast bosiddende i modtagerstaten.

     1. Bortset fra sådanne yderligere lettelser, forrettigheder og immuniteter, som modtagerstaten måtte tilstå, skal konsulatsembedsmænd, som er statsborgere eller fast bosiddende i modtagerstaten, kun nyde fritagelse for retsforfølgning og personlig ukrænkelighed for tjenstlige handlinger udført under varetagelse af deres opgaver samt den ved artikel 44, stk. 3, hjemlede forrettighed. For så vidt angår sådanne konsulatsembedsmænd, skal modtagerstaten ligeledes være bundet af den i artikel 42 fastsatte forpligtelse. Såfremt der rejses straffesag mod en sådan konsulatsembedsmand, skal sagen fremmes - undtagen når den pågældende er fængslet eller tilbageholdt - på en måde, som hæmmer varetagelsen af konsulære opgaver mindst muligt.

     2. Andre konsulatsmedlemmer, som er statsborgere eller fast bosiddende i modtagerstaten, samt medlemmer af deres familier tilligemed de i denne artikels stk. 1 omhandlede konsulatsembedsmænds familiemedlemmer skal kun nyde lettelser, forrettigheder og immuniteter i det omfang, sådanne rettigheder tilstås dem af modtagerstaten. Konsulatsmedlemmers familiemedlemmer og private tjenestefolk, som selv er statsborgere eller fast bosiddende i modtagerstaten, skal ligeledes kun nyde lettelser, forrettigheder og immuniteter i det omfang, sådanne rettigheder tilstås dem af modtagerstaten. Modtagerstaten skal imidlertid udøve sin jurisdiktion over disse personer på en måde, der ikke urimeligt hæmmer varetagelsen af den konsulære repræsentations opgaver.

Praksis

Uddrag af Den juridiske vejledning 2019-1, afsnit C.F.1.5

Regel

Fuld skattepligt påhviler personer, som af den danske stat, regioner, kommuner eller andre offentlige institutioner er udsendt til tjeneste uden for riget, samt de med disse personer samlevende ægtefæller og de hos dem hjemmeboende børn, der ikke er fyldt 18 år ved indkomstårets begyndelse, når de pågældende ægtefæller og børn ikke er undergivet indkomstbeskatning til fremmed stat efter reglerne for derboende personer. Reglen gælder for de pågældende udsendte personer, der ikke i forvejen er fuldt skattepligtige til Danmark som følge af bolig eller ophold her i landet.

Anvendelsesområde

Reglen medfører skattepligt for en række personer, der ellers ofte ikke ville være omfattet af skattepligt i hverken Danmark eller bopælslandet.

Reglen finder anvendelse for både danske og udenlandske statsborgere, der udsendes til tjeneste uden for riget af den danske stat mv., og disse personer vil være fuldt skattepligtige til Danmark, selv om de i forbindelse med deres udstationering fx har afstået deres danske bopæl.

Beskatningen af ægtefælle og hjemmeboende børn forudsætter, at de ikke er undergivet indkomstbeskatning efter bopælslandets regler for derboende personer.

Diplomatiske og konsulære repræsentationer

I henhold til Wienerkonventionen om diplomatiske forbindelser er en af den danske stat udsendt diplomatisk repræsentant fritaget for beskatning i modtagerstaten af alle former for indkomst hidrørende fra Danmark.

De skattemæssige begunstigelser, som ansatte ved diplomatiske (eller konsulære) repræsentationer nyder, berøres ikke af den DBO, som Danmark har indgået med modtagerstaten. Det indebærer, at Danmark kan beskatte al diplomatens indkomst her fra landet i henhold til den interne danske skattelovgivning.

Udsendt af den danske stat

KSL § 1, stk. 1, nr. 4, sigter i første række på sådanne personer, der i kraft af de folkeretlige immunitetsregler ikke er underkastet beskatning i opholdsstaten.

Bestemmelsen omfatter imidlertid efter sin ordlyd en større kreds af personer, herunder personer, der er udsendt af den danske stat, regioner, kommuner eller andre offentlige institutioner, der i deres tjeneste ikke nyder skattefrihed i opholdslandet.

Det er ikke en betingelse for reglens anvendelse, at den udsendte er tjenestemandsansat.

(…)

Personer, der før ansættelsen var bosiddende i opholdslandet

Personer, der allerede ved ansættelsesforholdets begyndelse er bosiddende i udlandet, og som lokalt fx opnår ansættelse med kontorarbejde på den danske ambassade i bopælslandet, bliver ikke skattepligtige efter KSL § 1, stk. 1, nr. 4, fordi de pågældende ikke kan anses for udsendte.

Eksempel

En lektor blev ikke anset for skattepligtig af persontilskud på 162.835 kr. årligt, som hun modtog fra videnskabsministeriet under Lektoratsordningen i forbindelse med ansættelse på et udenlandsk universitet. Hun kunne ikke anses for udsendt af den danske stat og var dermed ikke fuldt skattepligtig i Danmark efter KSL § 1, stk. 1, nr. 4. Det blev også lagt til grund, at hendes fulde skattepligt efter KSL § 1, stk. 1, nr. 1, var ophørt. Se SKM2006.713.SR.

TfS 1987, 23 LSR

En dansk statsborger, der havde boet 3 år i Japan og var japansk gift, blev ikke anset for skattepligtig efter KSL § 1, stk. 1, nr. 4, da han blev ansat som eksportstipendiat for Danmarks Erhvervsfond med virke i Japan, idet han ikke kunne anses for udsendt til tjeneste uden for riget.

Spørgsmål 2

Lovgrundlag

Uddrag af LBK nr. 117 af 29. januar 2016 (Kildeskatteloven)

§ 2. Pligt til at svare indkomstskat til staten påhviler endvidere personer, der ikke er omfattet af § 1, og dødsboer, der behandles i udlandet, jf. dødsboskattelovens § 1, stk. 3, for så vidt de pågældende personer eller dødsboer:

  1. Erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold udført her i landet. Skattepligten omfatter endvidere vederlag for påtagelse af indskrænkninger i adgangen til fri erhvervsudøvelse (konkurrenceklausuler), når det modtagne vederlag har sammenhæng med et nuværende eller tidligere tjenesteforhold her i landet. Det er uden betydning for skattepligten, hvilken form vederlaget udbetales i, samt om retten til indkomsten eller vederlaget er erhvervet efter ophør af arbejdet her i landet. Skattepligten omfatter endvidere fratrædelsesgodtgørelser, løn i en opsigelsesperiode og lignende ydelser, når sådan indkomst erhverves i forbindelse med ophør af et ansættelsesforhold, der har omfattet arbejde udført her i landet, og lønindkomsten har været undergivet dansk beskatning. Vedrører en indkomst som nævnt i 4. pkt. arbejde udført såvel i som uden for Danmark, omfatter skattepligten kun den del, der forholdsmæssigt kan henføres til arbejde udført i Danmark.

(…)

Stk. 9. En indkomst omfattes ikke af stk. 1, nr. 1, 2, 7 og 10-29, når den udbetales af:

1) Fremmede magters herværende diplomatiske repræsentationer og medlemmer af sådanne samt fremmede magters herværende udsendte konsuler.

2) En fysisk eller juridisk person, der ikke har hjemting her i landet, medmindre indkomsten optjenes af en person, der opholder sig her i landet i en eller flere perioder, der tilsammen overstiger 183 dage inden for en 12-måneders-periode. Hvis den, for hvis regning udbetalingen foretages ikke har hjemting her i landet, men udbetalingen foretages af en fysisk eller juridisk person, som er skattepligtig efter stk. 1, nr. 4, eller selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a, omfattes indkomsten dog af stk. 1, nr. 1, 2, 7 og 10-29.

(…)

Forarbejder

Uddrag af lovforslag nr. 195 af 14. august 2012 om ændring af ligningsloven, kildeskatteloven og personskatteloven (Nedsættelse af loft over rejsefradrag, øget beskatning af fri bil, beskatning af fuldt skattepligtiges udenlandske lønindkomst, beskatning ved arbejdsudleje og udvidet beskatning af lønarbejde i Danmark)

Almindelige bemærkninger

2.5. Udvidet beskatning af lønarbejde i Danmark

En person, der ikke er omfattet af reglerne om fuld skattepligt, er begrænset skattepligtig af indkomst for personligt arbejde i tjenesteforhold udført her i landet. Skattepligten forudsætter, at personen arbejder her i landet for en dansk arbejdsgiver eller for en udenlandsk arbejdsgiver, der har fast driftssted her i landet.

Det foreslås at udvide beskatningen til også at omfatte personer, der ikke har en dansk arbejdsgiver eller ikke har en udenlandsk arbejdsgiver med fast driftssted i Danmark. Visse udenlandske virksomheder har ved at indrette sig på at arbejde i kortvarige entrepriser haft fordele af, at de ansatte ikke i denne situation beskattes af lønarbejde i Danmark. Efter lovforslaget skal det ikke være muligt for personer, der overvejende opholder sig og arbejder i Danmark, at undgå begrænset skattepligt af deres løn her i landet. Lovforslaget går ud på, at en udenlandsk lønarbejder bliver begrænset skattepligtig af sin løn fra arbejde her i landet, hvis den pågældende opholder sig her i en eller flere perioder, der tilsammen overstiger 183 dage inden for en 12-måneders-periode.

På denne måde opnås en mere lige konkurrence mellem danske og udenlandske virksomheder, idet udenlandske virksomheder ikke i samme opfang kan konkurrere på skattefordele for medarbejderne. Forslaget vil på denne måde modvirke social dumping, idet de lønninger, som danske virksomheder skal konkurrere med, ikke i samme omfang kan fastsættes under hensyn til, at indkomsten ikke beskattes i Danmark.

(…)

3.5. Udvidet beskatning af lønarbejde i Danmark

3.5.1. Gældende ret

Personer, der ikke er omfattet af reglerne om fuld skattepligt, er efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1, pligtige til at svare indkomstskat til staten af indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold udført her i landet. Skattepligten omfatter tillige vederlag for påtagelse af indskrænkninger i adgangen til fri erhvervsudøvelse (konkurrenceklausuler), når det modtagne vederlag har sammenhæng med et nuværende eller tidligere tjenesteforhold her i landet. Det er uden betydning for skattepligten, hvilken form vederlaget udbetales i, samt om retten til indkomsten eller vederlaget er erhvervet efter ophør af arbejdet her i landet.

Skattepligten omfatter endvidere fratrædelsesgodtgørelser, løn i en opsigelsesperiode og lignende ydelser, når en sådan indkomst erhverves i forbindelse med ophør af et ansættelsesforhold, der har omfattet arbejde udført her i landet, og lønindkomsten har været undergivet dansk beskatning. Vedrører en sådan indkomst både arbejde udført her i landet og arbejde udført uden for Danmark, omfatter skattepligten kun den del, der kan henføres til arbejde i Danmark.

Efter kildeskattelovens § 2, stk. 9, omfatter skattepligten efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1, ikke lønindkomst, der udbetales af en fysisk eller juridisk person, der ikke har hjemting eller fast driftssted her i landet. Hvis den, for hvis regning udbetalingen foretages, ikke har hjemting her i landet, men udbetalingen foretages af en fysisk eller juridisk person, som har et fast driftssted her i landet og derfor er skattepligtig efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 4, eller selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a, omfattes indkomsten dog af § 2, stk. 1, nr. 1, 2, 7 og 10-29.

3.5.2. Lovforslaget

Personer, der ikke er omfattet af reglerne om fuld skattepligt i kildeskattelovens § 1, er efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1, begrænset skattepligtige af indkomst for personligt arbejde i tjenesteforhold udført her i landet. Skattepligten forudsætter efter kildeskattelovens § 2, stk. 9, at personen arbejder her i landet for en dansk arbejdsgiver eller for en udenlandsk arbejdsgiver, der har fast driftssted her i landet.

Det foreslås at ændre bestemmelsen i kildeskattelovens § 2, stk. 9, ved at udvide beskatningen til også at omfatte personer, der arbejder i Danmark for en udenlandsk arbejdsgiver uden fast driftssted i Danmark. Efter forslaget kan personen beskattes af sin lønindtægt, hvis den pågældende opholder sig her i landet i en eller flere perioder, der tilsammen overstiger 183 dage inden for en 12-måneders-periode.

En person, der arbejder for en arbejdsgiver med hyppigt skiftende arbejdssteder, og som på denne måde arbejder for en arbejdsgiver uden fast driftssted i Danmark, bliver således efter forslaget begrænset skattepligtig af sin lønindkomst her i landet, hvis personens samlede ophold i Danmark overstiger 183 dage inden for en 12-måneders-periode.

Uddrag af bemærkninger til lovforslagets enkelte bestemmelser

§2

Til nr. 2

Personer, der ikke er omfattet af reglerne om fuld skattepligt i kildeskattelovens § 1, er efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1, begrænset skattepligtige af indkomst for personligt arbejde i tjenesteforhold udført her i landet. Efter kildeskattelovens § 2, stk. 9, er lønindkomsten ikke omfattet af kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1, når den udbetales af en fysisk eller juridisk person, der ikke har hjemting her i landet. Ved hjemting forstås inden for retsplejen den retskreds, hvor en retssag skal anlægges mod en sagsøgt. Skattepligten forudsætter i praksis, at personen arbejder her i landet for en dansk arbejdsgiver eller for en udenlandsk arbejdsgiver, der har fast driftssted her i landet.

(…)

Praksis

Uddrag af Den juridiske vejledning 2010-1, afsnit C.F.3.1.2

Regel

Skattepligten omfatter indkomst erhvervet ved

  • personligt arbejde i tjenesteforhold udført her i landet
  • at påtage sig indskrænkninger i adgangen til fri erhvervsudøvelse (konkurrenceklausuler), når det modtagne vederlag har sammenhæng med nuværende eller tidligere tjenesteforhold her i landet
  • fratrædelsesgodtgørelse, løn i opsigelsesperiode og lignende ydelser, når sådan indkomst erhverves ved ophør af et ansættelsesforhold, der har omfattet arbejde udført her i landet, og lønindkomsten har været undergivet dansk beskatning.

Se KSL § 2, stk. 1, nr. 1.

Det er uden betydning for skattepligten, hvilken form vederlaget udbetales i, samt om retten til indkomsten eller vederlaget er erhvervet efter ophør af arbejdet her i landet.

Tjenesteforhold

Bestemmelsen i KSL § 2, stk. 1, nr. 1, omfatter personer, der erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold, modsat selvstændig erhvervsvirksomhed. Se KSL § 2, stk. 1, nr. 4, og afsnit C.F.3.1.5 om begrænset skattepligt af erhvervsvirksomhed.

(…)

Arbejde udført her i landet

I praksis henses til, om arbejdet er udført her i landet. Det er som udgangspunkt let at konstatere. Det er ikke afgørende, at den arbejdsgiver, som udbetaler lønnen, fx er et udenlandsk selskab, når blot skatteyderens indtægt kan siges at vedrøre arbejde udført her i landet.

Hvis der er tale om feriegodtgørelse, skal beløbet være optjent i forbindelse med arbejde i Danmark.

Arbejdsgivers hjemting og 183-dages-reglen

Vederlag mv. der udbetales af en arbejdsgiver, der ikke har hjemting her i landet, er ikke omfattet af den begrænsede skattepligt, medmindre indkomsten optjenes af en person, der opholder sig her i landet i en eller flere perioder, der tilsammen overstiger 183 dage inden for en 12-måneders-periode.

Se KSL § 2, stk. 9.

En person, der opholder sig i Danmark i en eller flere perioder, der tilsammen overstiger 183 dage inden for en 12-måneders-periode bliver på den måde begrænset skattepligtig af sin lønindtægt her i landet, selvom den pågældende arbejder for en arbejdsgiver med hyppigt skiftende arbejdssteder, og på den måde undgår at få fast driftssted i Danmark.

(…)

Ved hjemting forstås det sted, der kan danne grundlag for civilt søgsmål her i landet.