Dato for udgivelse
21 Jun 2019 11:30
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
08 May 2019 10:45
SKM-nummer
SKM2019.330.LSR
Myndighed
Landsskatteretten
Ansvarlig styrelse
Skattestyrelsen
Sagsnummer
16-0249352
Dokument type
Afgørelse
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Ejendomsværdiskat
Emneord
Hotellejlighed, erhvervsmæssig, udlejning, ejendomsværdiskat, dispositionsret, rådighed, fraskrivelseserklæring
Resumé

Landsskatteretten fandt, at klageren havde drevet erhvervsmæssig virksomhed med udlejning af en hotellejlighed i indkomståret 2013. Klageren ansås således for på effektiv vis at have fraskrevet sig retten til at råde over lejligheden. Det samme gjorde sig ikke gældende for indkomståret 2012, ligesom udlejning af en anden hotellejlighed ej heller blev anset for at være erhvervsmæssig.

Reference(r)

Ligningslovens § 15 O, § 15 O, stk. 1
Ejendomsværdiskattelovens § 1, § 4, §§ 5-10, § 11, stk. 2, sidste pkt.
Lov om hotel- og restaurationsvirksomhed

Henvisning

Den juridiske vejledning 2019-1, afsnit C.H.3.5.5.4

Henvisning

Den juridiske vejledning 2019-1, afsnit C.H.3.4.2.1

Henvisning

Den juridiske vejledning 2019-1, afsnit C.H.3.4.2.2.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2019-1 afsnit C.H.3.5.4.


Indkomstårene 2012-2013
SKAT har ikke anset klagerens udlejning af hotellejligheden i E/F H1 for at være erhvervsmæssig fra 1. januar 2012 til den 26. september 2013. SKAT har opgjort resultat af udlejning frem til den 26. september 2013 efter ligningslovens § 15 O, stk. 1. Klageren skal betale ejendomsværdiskat i den periode, hvor udlejningen ikke er anset for at være erhvervsmæssig.

SKAT har ikke anset udlejning af hotellejligheden i E/F H2 for at være erhvervsmæssig i de påklagede indkomstår. SKAT har opgjort resultat af udlejning efter ligningslovens § 15 O, stk. 1. Klageren skal betale ejendomsværdiskat for hendes ideelle andel af hotellejligheden.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse. Se begrundelse nedenfor.

Faktiske oplysninger
E/F H1
Den 1. november 2010 erhvervede klageren hotellejligheden beliggende adresse Y1, nr. […], by Y1. Hotellejligheden er tinglyst som en ejerlejlighed med ejerlejlighedsnummer […]. Ejerlejlighedens tinglyste areal er på 43 m2. Lejligheden er beliggende i bebyggelsen Feriecenter H1, der er et ferie- og kursuscenter.

Lejligheden var ifølge Statens Salgs- og Vurderingsregister i 2012-2013 vurderet med benyttelseskoden ”ejerlejlighed i øvrigt”. Den offentlige ejendomsværdi for 2012 og 2013 var beregnet til 360.000 kr., heraf grundværdi 58.100 kr. Ifølge SKATs vurderingsoplysninger var der beregnet følgende grundlag til brug for ejendomsværdiskatteloftet:

Ansættelse

2001-niveau

2001 + 5 %

2002-niveau

Ejendomsværdi

260.000 kr.

273.000 kr.

260.000 kr.

Ved erhvervelsen af adresse Y1, nr. […], var klageren forpligtet til at blive medlem af Ejerforeningen H1 (herefter benævnt ”E/F H1”), således at medlemskabet og ejendomsretten var sammenhørende.

Det tinglyste fordelingstal for klagerens hotellejlighed er på 278/48.248, hvilket ifølge ejerlejlighedsforeningens årsregnskaber svarer til en toværelses lejlighed.

E/F H1 er ifølge CVR registreret under branchekode ”551010 Hoteller”.

Klagerens hotellejlighed var ifølge BBR registreret under anvendelsen ”370 Hotel, vaskeri og lign.”

Området hvor Feriecenter H1 er beliggende var ifølge byplanvedtægt for by Y1 Kommune af 10. februar 1976 udlagt til hotelområde og måtte frem til 2014 kun anvendes til hotel. E/F H1 anmodede i 2013 by Y2 Kommune om at ændre lokalplanen og dermed anvendelsen af hotellejlighederne til helårsboliger. By Y2 Kommune godkendte i 2014 lokalplan nr. […], hvorefter områdets hotellejligheder blev ændret til boliger uden helårsstatus.

Af de oprindelige vedtægter for ejerforeningen af 1. maj 1981 fremgår blandt andet følgende:

”Formål
2.
Det er foreningens formål at varetage udlejning og drift af de ejerlejlighedsforeningens medlemmer tilhørende ejerlejligheder samt i det hele de på ejendommen beliggende fællesanlæg, herunder restaurant, butikker m.v.

Medlemmer
3.
Enhver ejerlejlighedsejer er berettiget og forpligtet til at være medlem af ejerforeningen, og således at medlemskabet og ejendomsretten stedse skal være sammenhørende.

(…)

En ejerlejligheds omfang og benyttelse
5.
En ejerlejlighed omfatter det areal, som er beskrevet i anmeldelsen til tinglysning af ejerlejlighedsopdelingen og det dermed fulgte kort over den pågældende ejerlejlighed. Herudover har ejerlejlighedsejeren en ideel andel af fællesarealerne med hertil hørende fællesanlæg […], for så vidt der ikke på anden vis ved særlig aftale mellem samtlige ejerlejlighedsejere er disponeret herover.

6.
Hver enkelt ejerlejlighedsejer må ikke råde over sin ejerlejlighed, men skal stille denne til rådighed for ejerforeningen til udlejning som hotellejlighed sammen med det til ejerlejligheden hørende løsøre og ideel andel af fællesanlæg.

Ejerforeningen drager herefter omsorg for at udleje ejerlejligheden m.v., således som beskrevet i § 2. Ejerforeningen er herunder berettiget til at indgå på forpagtningsaftaler eller administrationsaftaler af enhver art angående udlejning og drift af ejerlejlighederne og dermed af hotellet.

Samtidig med vedtagelsen af nærværende vedtægter er der indgået aftale med G1 A/S, hvilken aftale vil være at tinglyse sammen med vedtægterne.

7.
Såvel den indvendige som den udvendige vedligeholdelse påhviler ejerforeningen, og de enkelte ejerlejlighedsejere er uberettigede til at foretage nogen form for indvendig vedligeholdelse, udskiftning eller lignende.

Den enkelte ejerlejlighedsejer må ikke foretage bygningsændringer i den enkelte ejerlejlighed, ligesom det til hver enkelt ejerlejlighed hørende løsøre skal forblive i denne.

Hotellets bygninger og inventar skal til enhver tid fremtræde ensartede, såvel med hensyn til indretning, udseende, vedligeholdelse m.v., og ejerforening har ansvaret herfor. Det skal herunder tilstræbes at opretholde hotellets kvalitetsprægede standard.

8.
Enhver ejerlejlighedsejer er forpligtet til at medvirke og deltage i udgifterne ved gennemførelse af større moderniseringer, nyinstallationer og om- eller tilbygninger, når beslutning herom er vedtaget på en generalforsamling med kvalificeret majoritet i overensstemmelse med § 15.

(…)

Fordelingstal
10.
Fordelingstallet for hver ejerlejlighed er fastsat ved anmeldelse til tinglysning af opdelingen af hotellet i ejerlejligheder med efterfølgende korrektion.

Hver ejerlejlighedsejer deltager i overskud eller underskud i forhold til det ovenfor bestemte fordelingstal.

(…)

Administrator og a conto bidrag
20.
(…)
G1 A/S varetager i henhold til den indgåede aftale de forhold, som det ellers påhviler administrator at varetage.

Administrator afholder og fordeler efter fordelingstal alle udgifter til administration af ejendommen, herunder forrentning og afdrag af eventuelle fælleslån, -forsikringer, -skatter og —afgifter m.v., personale, ind- og udvendig vedligeholdelse og renholdelse, såvel ejerlejlighederne som af fællesarealer, udskiftning af inventar m.v.

Skatter, der påhviler den enkelte ejerlejlighed alene, afholdelse af den pågældende ejerlejlighedsejer.

Det ved hoteldriften indvundne overskud respektive underskud, opgjort for samtlige ejerlejlighedsejere under ét, fordeles mellem samtlige ejerlejlighedsejere i forhold til disses fordelingstal.

(…)

21.

(…)

Overskud eller underskud opgøres uden hensyntagen til skattemæssige afskrivninger, som det tilkommer hver enkelt ejerlejlighedsejer selv at foretage.

(…)”

På den ordinære generalforsamling den 6. oktober 2012 blev vedtægternes § 6 ændret til følgende:

Ӥ 6.
En ejerlejligheds benyttelse:
Hver enkelt ejerlejlighedsejer kan råde over sin ejerlejlighed til eget brug og på anden måde end ved udlejning i op til 5 uger pr. år. Heraf op til 2 uger i perioden 15.6 – 15.8 – dog max 1 uge i juli måned. Ophold i perioden 15.6.-.15.8 skal reserveres senest 31.12 året forud, medens øvrige ophold skal reserveres senest 3 måneder før ankomst, idet den enkelte ejerlejlighedsejer altid skal respektere allerede  foretagne reservationer fra 3. mand.Ophold i perioden 15.6. – 15.8. skal altid påbegyndes og afsluttes lørdage, medens øvrige ophold har valgfrihed for så vidt angår ankomst og afrejsedag. Alle ophold tælles som ugeophold, selv om den reserverede opholdsperiode er kortere. Ejerlejlighedsejerne betaler for opholdet 25% af listeprisen for den reserverede opholdsperiode. Henvendelse om reservation skal ske til ejerlejlighedsforeningens administrator.

Herudover må hver ejerlejlighedsejer ikke råde over sin ejerlejlighed, men skal stille denne til rådighed for ejerforeningen til udlejning som hotellejlighed sammen med den til ejerlejligheden hørende løsøre og ideel andel af fællesanlæg. Ejerforeningen drager herefter omsorg for at udleje ejerlejligheden m.v., således som beskrevet i § 2.

Ejerforeningen er herunder berettiget til at indgå forpagtningsaftale eller administrationsaftaler af enhver art angående udlejning og drift af ejerlejlighederne og dermed af hotellet.”

Ved ekstraordinær generalforsamling den 30. november 2013 blev det vedtaget at ændre vedtægternes § 6 igen, hvorefter § 6 fik følgende ordlyd:

”Hver enkelt lejlighedsejer må ikke råde over sin ejerlejlighed, men skal stille denne til rådighed for ejerforeningen til udlejning som hotellejlighed sammen med det til ejerlejligheden hørende løsøre og ideel andel af fællesanlæg.

Ejerforeningen drager herefter omsorg for at udleje ejerlejligheden m.v., således som beskrevet i § 2. Ejerforeningen er herefter berettiget til at indgå forpagtningsaftaler eller administrationsaftaler af enhver art angående udlejning og drift af ejerlejlighederne og dermed af hotellet.”

E/F H1 har i perioden 2012-2015 haft virksomheden G2 A/S til at forestå udlejningen af hotellejlighederne.

Klageren har under sagens behandling i SKAT fremlagt to erklæringer fra E/F H1. Den første erklæring, dateret 18. juni 2013, har følgende indhold:

”Ejerlejlighederne på Feriecenter H1 er erhvervslejligheder. De skal – med tilhørende inventar og løsøre – anvendes i erhvervsøjemed ved udlejning til turister.

Feriecentret i sin helhed udlejes af G2 – hele året og ingen ejer kan frasige sig denne forpligtelse.

Ejerlejlighedsforeningen H1 og G2 er aftaleparter vedr. al udlejning. Der er således ikke noget direkte aftalemæssigt eller økonomisk mellem den enkelte ejer og G2.

Den enkelte ejer kan ikke disponere over sin egen lejlighed.

Ejerne kan – som alle andre – leje en lejlighed på Feriecenter H1.

Disse forhold og vilkår er gældende, indtil "ny status" ændrer forholdene. Forventeligt fra 1. januar 2015.”

Følgende fremgår af den anden erklæring fra E/F H1, dateret 26. september 2013, der er stilet til klageren med anførelse af hendes hotellejlighed i foreningen:

”Det bekræftes hermed at A har stillet ovenstående lejlighed til Feriecenter H1's rådighed for udlejning hele året.

A har hermed fraskrevet sig muligheden for gøre brug af sin lejlighed.”

Klageren har endvidere fremlagt en erklæring fra G2 A/S af 27. maj 2015, hvor G2 A/S oplyser, at virksomheden har haft fuld dispositionsret over lejligheder og hotelværelser på Hotel H1 i perioden 1. januar 2012 til 31. december 2015, i det omfang lejlighederne har været beboelige og ikke været under ombygning eller renovering.

For indkomståret 2012 har klageren selvangivet et underskud på -12.792 kr. For indkomståret 2013 har klageren selvangivet resultat af virksomhed på 0 kr. Klageren har under sagens behandling i SKAT anført, at underskud for 2013 rettelig udgjorde -13.881 kr.

E/F H1 havde i 2012 lejeindtægter på 9.181.267 kr. og 2013 på 9.589.516 kr.

E/F H1s resultater før afskrivninger samt resultatet fordelt til klagerens hotellejlighed udgjorde ifølge årsregnskaberne følgende:

H1

2012

2013

Virksomhedens samlede resultat før renter         

-1.994.067 kr.

-2.090.122 kr.

2. vær. ejerlejlighed, regnskabsmæssigt resultat
-1.613.512 kr. x 278/48.248 x 62 stk.

-694.494 kr.

-746.671 kr.

Resultat pr. lejlighedstype

2. vær. Ejerlejlighed

-11.201 kr.

-12.093 kr.

Klageren har opgjort det skattepligtige resultat af lejligheden som følger:

2012

Resultat fordelt til lejlighed

-11.201 kr.

Ejendomsskat

-1.591 kr.

Resultat i alt

-12.792 kr.

2013

Resultat fordelt til lejlighed

-12.093 kr.

Ejendomsskat

-1.788  kr.

Resultat i alt

-13.881 kr.

Klageren solgte ejendommen i 2015.

E/F H2
Den 1. juli 2009 erhvervede klageren 50 % af hotellejligheden beliggende på adresse Y2 [nr.], by Y3. Hotellejligheden indgår i bebyggelsen Hotel H2, der er et ferie- og kursuscenter. Hotellejligheden er tinglyst som en ejerlejlighed, og lejligheden er tinglyst med ejerlejlighedsnummer […]. Lejlighedens areal er ifølge tingbogen på 43 m2. Det tinglyste fordelingstal er på 10/1100.  

Lejligheden var ifølge Statens Salgs- og Vurderingsregister i 2012-2013 vurderet med benyttelseskoden ”ejerlejlighed i øvrigt”. Den offentlige ejendomsværdi for 2012 og 2013 var beregnet til 230.000 kr., heraf grundværdi 26.200 kr. Ifølge SKATs vurderingsoplysninger var der beregnet følgende grundlag til brug for ejendomsværdiskatteloftet:

Ansættelse

2001-niveau

2001 + 5 %

2002-niveau

Ejendomsværdi

220.000 kr.

231.000 kr.

130.000 kr.

Ved erhvervelsen af hotellejligheden var klageren forpligtet til at blive medlem af Ejerforeningen H2 (herefter benævnt ”E/F H2”), således at medlemskabet og ejendomsretten var sammenhørende.

Vedrørende indkomståret 2012 er der selvangivet et overskud på 1.479 kr. for klagerens hotellejlighed. For indkomståret 2013 har klageren selvangivet resultat af virksomhed på 0 kr. Klageren har under sagens behandling i SKAT anført, at virksomhedens overskud for 2013 rettelig udgjorde 2.372 kr.

Ifølge lokalplan nr. […] af 27. marts 1985 er området, hvor E/F H2 er beliggende, udlagt til hotel- og pensionatsvirksomhed.

Klagerens hotellejlighed var ifølge BBR registreret under anvendelsen ”370 Hotel, restauration, vaskeri, frisør og anden servicevirksomhed.”

Det fremgår af skødet for klagerens erhvervelse af hotellejligheden, at der med købet af ejerlejlighed [nr.] fulgte en ideel anpart af ejerlejlighed nr. […], der er benævnt ”centerlejlighed”. Det fremgår tillige under ”vilkår” punkt 6, at:

”Køber er gjort bekendt med og accepterer, at hotelejerlejligheden er omfattet af lov om hotel- og restaurationsvirksomhed, hvilket medfører, at hotelejerlejligheden skal anvendes til erhvervsmæssig udlejning. Denne erhvervsvirksomhed er ligeledes omfattet af lov om restaurations- og hotelvirksomhed, hvilket bl.a. indebærer at
- køber kun i begrænset omfang selv må anvende lejligheden (i overensstemmelse med ejerforeningens vedtægter), og at
- køber har pligt til at lade sig momsregistrere, såfremt lejeindtægten overstiger pt. kr. 50.000 årligt.”

Klageren har under sagens behandling i SKAT indsendt vedtægter af 11. december 1998 for E/F H2. Der er ikke i vedtægterne indsat bestemmelser vedrørende ejernes mulighed for egen benyttelse af hotellejlighederne.

Under sagens behandling i SKAT indhentede SKAT en kopi af et opslag på E/F H2s hjemmeside, skrevet af formanden for ejerforeningen, vedrørende lejligheder til salg på H2. I opslaget fremgår det blandt andet, at når lejlighederne skal indgå i hoteludlejningen, når ejeren ikke disponerer over lejligheden. Det fremgår tillige, at der ingen udgifter er for ejeren, i den periode lejligheden ikke anvendes af ejer selv.

E/F H2 havde i 2012 lejeindtægter på 2.230.620 kr. og i 2013 på 2.368.317 kr.

E/F H2s resultater før afskrivninger samt resultatet fordelt til klagerens hotellejlighed udgjorde ifølge årsregnskaberne følgende:

H2

2012

2013

Ejerandel for nr. […] 1/1-12

42.850 kr.

44.471 kr.

Andel energiudgifter

0 kr.

0 kr.

Andel rengøringsudgifter

0 kr.

0 kr.

Virksomhedens samlede resultat før renter

-326.585 kr.

-208.335 kr.

Resultat

Klagerens andel af hotellets årsregnskab

1.575 kr.

3.271 kr.

Klageren har solgt ejendommen i 2016.

SKATs afgørelse
SKAT har ikke anset klagerens udlejning af hotellejligheden i E/F H1 for at være erhvervsmæssig fra 1. januar 2012 til den 26. september 2013. SKAT har opgjort resultat af udlejning frem til den 26. september 2013 efter ligningslovens § 15 O, stk. 1. Klageren skal betale ejendomsværdiskat i den periode, hvor udlejningen ikke er anset for at være erhvervsmæssig.

SKAT har ikke anset udlejning af hotellejligheden i E/F H2 for at være erhvervsmæssig i de påklagede indkomstår. SKAT har opgjort resultat af udlejning efter ligningslovens § 15 O, stk. 1. Klageren skal betale ejendomsværdiskat for hendes ideelle andel af hotellejligheden.

SKAT har anført følgende begrundelse:


(…)

1. Ændring af bruttolejeindtægten ved udlejning –  H1

(…)

I perioden frem til den 26/9 2013 har du ikke en fraskrivelseserklæring, så frem til dette tidspunkt er det SKATs vurdering, at der ikke er tale om erhvervsmæssig virksomhed. Eksempelvis er en generel udlejningsaftale alene ikke tilstrækkelig til, at du ikke kan anses for at have råderet over lejligheden.

For indkomståret 2013 skal der ske en opdeling, idet du fra den 26/9 2013 anses for ikke at have rådighed over ferielejlighed i H1. Fordelingen sker med 268 dage med anvendelse af ligningslovens § 15 O, stk. 1, og 97 dage med erhvervsmæssig udlejning efter statsskattelovens § 4 og § 6.
Der er ikke taget selvstændig stilling til den talmæssige opgørelse af sidstnævnte.

Regnskab for 2012 og 2013 med godkendt rengøringsudgift og uden rådighed fra 26/9 2013.

H1

2012

2013

Nettolejeindtægter

9.181.267

9.589.516

- Agentprovision og rabatter

-2.238.284

-2.758.036

Nettolejeindtægt

6.942.983

6.831.480

- Udlejningsprovision

-1.444.231

-1.454.493

- Lejlighedsrengøring

-686.542

-753.815

Bruttolejeindtægt til fordeling

4.812.210

4.623.172

Antal andele i foreningen

48.248 stk.

48.248 stk.

Din ejerandel

278 stk.

278 stk.

Bruttolejeindtægt din andel

27.727

26.638

Bundfradrag

-10.000

-10.000

I alt

17.727

16.638

- 40% skattefrit

-7.091

-6.655

Til beskatning vedrørende H1

10.636

9.983

Beskatning efter ligningslovens § 15 O, stk. 1: 9.983 kr. x 268/365 dage

 

Kapitalindkomst

7.330

Beskatning efter statsskattelovens § 4 og § 6: -13.881 kr. x 97/365 dage.

Resultat af virksomhed, -13.881 kr., fremgår af sin selvangivelse

Personlig indkomst

-3.689

I ligningslovens § 15 O fastsættes, at sker indberetningen af bruttolejeindtægten af ferielejlighed i H1 af udlejningsbureauet, kan bundfradraget maksimalt udgør 20.000 kr. Hvis der ikke sker en indberetning, jf. skattekontrollovens § 11 G, er bundfradraget maksimalt 10.000 kr.

Du har mulighed for at vælge at benytte ligningslovens § 15 O, stk. 2, og fratrække de udgifter der vedrører udlejningsperioden, men du kan så ikke efterfølgende skifte til ligningsloven § 15 O, stk. 1.

Overskuddet skal medregnes i kapitalindkomsten i henhold til personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 6.

Ved opgørelse af bruttolejeindtægten fratrækkes udlejningsprovision, jf. regnskabets punkt 11.

2. Ejendomsværdiskat vedrørende ferielejlighed i E/F H1

(…)

2.4 SKATs bemærkninger og begrundelse
Ligningslovens § 15 O, stk. 1, 2. sidste pkt.:

”Vælger ejeren at foretage fradrag efter 1.-5. pkt., medregnes ejendomsværdiskat efter ejendomsværdiskatteloven for hele indkomståret. ”

Opgør du lejeindtægten efter ligningslovens § 15 O, stk. 2, kan der ske nedslag i ejendomsværdiskatten for de faktisk udlejede dage jf. ejendomsværdiskattelovens § 11, stk. 2.

4. Du finder, at ejendommen ikke kommer ind under ejendomsværdiskattelovens § 4 og er fritaget for ejendomsværdiskat efter § 11, stk. 2.

Ferielejlighederne anses for at være omfattet af ejendomsværdiskattelovens § 4, nr. 1.
Vedrørende de 97 sidste dage af 2013 er ferielejligheden fritaget for ejendomsværdiskat efter § 11, stk. 2. Se begrundelse i afsnit 1.4.

Ejendomsnr. […] adresse Y1 [nr.] købt 1/11 2010

 

Ejendomsværdiskat udgør 2.600 kr. for hele året. Her reduceres til 268 dage

1.909

 3. Ændring af bruttolejeindtægten ved udlejning – Ejerforeningen Hotel H2

(…)

Da du ikke har en fraskrivelseserklæring, er der efter SKATs opfattelse ikke tale om erhvervsmæssig virksomhed. Eksempelvis er en generel udlejningsaftale alene ikke tilstrækkelig til, at du ikke kan anses for at have råderet over lejligheden. Overskud ved lejligheden skal derfor opgøres efter ligningsloven § 15 O, stk. 1 således:

H2

2012

2013

Nettolejeindtægter

2.230.620

2.368.317

Antal andele i foreningen

73 stk.

73 stk.

Bruttolejeindtægt for lejlighed [nr.]

30.556

32.443

Bundfradrag

-10.000

-10.000

I alt

20.556

22.443

- 40 % skattefrit

-8.000

-8.977

Til beskatning for lejlighed [nr.]

12.334

13.466

Din andel udgør 50%

6.167

6.733

I ligningslovens § 15 O fastsættes, at sker indberetningen af bruttolejeindtægten af ferielejlighed i Hotel H2 af udlejningsbureauet, kan bundfradraget maksimalt udgør 20.000 kr. Hvis der ikke sker en indberetning, jf. skattekontrollovens § 11 G, er bundfradraget maksimalt 10.000 kr.

Du har mulighed for at vælge at benytte ligningsloven § 15 O, stk. 2 og fratrække de udgifter, der vedrører udlejningsperioden, men du kan så ikke efterfølgende skifte til ligningslovens § 15 O, stk. 1.

Overskuddet skal medregnes i kapitalindkomsten i henhold til personskattelovens § 4, nr. 6.

Den omstændighed, at du ikke bruger lejligheden, er ikke nok til at anse lejligheden for udelukkende erhvervsmæssigt anvendt.

4. Ejendomsværdiskat vedrørende ferielejlighed i ejerforeningen Hotel H2

(…)

4.4 SKATs bemærkninger og begrundelse
Ligningslovens § 15 O, stk. 1, 2. sidste pkt.:
”Vælger ejeren at foretage fradrag efter 1.-5. pkt., medregnes ejendomsværdiskat efter ejendomsværdiskatteloven for hele indkomståret. ”
Opgør du lejeindtægten efter ligningslovens § 15 O, stk. 2, kan der ske nedslag i ejendomsværdiskatten for de faktisk udlejede dage, jf. ejendomsværdiskattelovens § 11, stk. 2. 

5. Du finder at ejendommen ikke kommer ind under ejendomsværdiskattelovens § 4 og er fritaget for ejendomsværdiskat efter § 11, stk. 2.

12. Der henvises til bindende svar fra 6/1 2015 vedrørende H2. Det fremgår her, at der ikke skal betales ejendomsværdiskat jf. lovens § 11 stk. 2 og du mener i øvrigt heller ikke at ejendommen er omfattet af ejendomsværdiskattelovens § 4.
Med hensyn til det bindende svar, er det igen givet under forudsætning af, at spørgsmål 1 er opfyldt. Endvidere finder SKAT, at ferielejlighederne er omfattet af ejendomsværdiskattelovens § 4, nr. 1.

Ejendomsnr. […] adresse Y2 [nr.]. Købt 1/7 2009

10 promille af 130.000 kr. for både 2012 og 2013

1.300

Din andel udgør 50% heraf

      650

…”

Klagerens opfattelse
Klageren har nedlagt påstand om, at erhvervelsen og udlejningen af hotellejlighederne udgør erhvervsmæssig hoteldrift, idet hotellejlighederne indgår i en fælles hotelvirksomhed. Der skal derfor gives fradrag for underskud, ligesom der ikke skal betales ejendomsværdiskat af ejendommene.

Klageren har til støtte for sin påstand anført:

”Afgørelsen er ikke foretaget på et korrekt og oplyst grundlag.

Jeg har investeret i HOTELlejligheder, der af SKAT bare uden videre omdøbes til "sommerhuse", desuagtet at der på H1 blev krævet investeringer på kr. 50 mio af den kommunale planmyndighed for (bilag 3) at gennemføre det samme. Denne investering kunne være sparet og H1 kunne efter SKAT's afgørelse bare opføre sig som "sommerboliger" uanset planbestemmelser m.m.

Sommerhuse, hvor man ejer bygninger og inventar m.m. og selvfølgelig har nøgle til ejendommen – man kan frit vælge om man vil leje ud. Lejer man ud via et bureau, vil man kunne logge på og se præcis hvem der har lejet, hvornår og til hvilken afregningspris og modtage månedsvis betaling. Ejer kan blokere uger til eget brug og selvfølgelig tage ophold i sit sommerhus i ikke udlejede perioder. Når året er gået indberetter bureauet udlejningen til SKAT. Der er ikke moms på denne udlejning.

Hotellejligheder med ejerbrug. Ejer har en nøgle, ejer inventaret og står for indvendig vedligeholdelse. Der er selvfølgelig pligt til at stille ejendom til rådighed for udlejning, men der er nogle hoteller f.eks. G3 og G4, hvor ejer i ikke udlejede perioder kan tage ophold i lejligheden. Ejer kan også her logge på og se præcis hvem der har lejet, hvornår og til hvilken afregningspris og modtager månedsvis betaling og også her indberettes udlejningen til SKAT. Jeg ved ikke om der afregnes moms af denne udlejning.

Hotellejligheder i øvrigt (eks H1 og H2). Der er her tale om lejligheder der udlejes og disponeres 100% af tredjemand. Vedr. H1 er det G2. Der er ikke udleveret nøgle til lejligheden, inventar ejes i fællesskab og kun G2 ved hvilke lejligheder der er udlejet, med ret til at flytte rundt på lejerne. Her har ejer ingen indflydelse og der er/kan ikke i løbet af året registreres udleje og beløb på den enkelte lejlighed. Det er en fælles hotelvirksomhed, ligesom en investering i al anden forretning og man må afvente årsregnskabet for at se resultat af årets udlejning. Der er tale om en momsregistreret virksomhed.

Karakteristika ved sommerhusudlejning:

Ejer: ejer og disponerer over ejendommen, herunder indbo

Nøgleudlevering: foretages af udlejer eller et formidlingsbureau

Forbrug: D er afregner efter forbrug, modsat fast beløb

Rengøring: foretages af lejer eller efter endt lejemål af udlejer mod yderligere betaling

Servering: lejer forestår selv forplejning

Karakteristika ved hotelydelser:

Ejer disponerer ikke over inventar i den enkelte enhed

Nøgleudlevering ved check-in i receptionen som er i bygningen eller i nærheden

Forbrug: er normalt inkluderet i lejen

Rengøring: foretages af udlejer og er med i prisen

Servering: mulighed for at købe mad

I relation til disse karakteristika kan vi så se på vore hoteller contra sommerhuse:

Hotel

Hotel/ejerbrug

sommerhus

Nøgleudlevering: sker ved check-in i receptionen

ja

ja

ja

Forbrug: med i lejeprisen

ja

?

nej

Rengøring: foretages af udlejer i prisen

ja

?

nej

Servering: mulighed for madkøb/restauration

ja

?

nej

Moms på udlejning

ja

?

nej

Privat mulighed for adgang

nej

ja

ja

Privat møblering (x)

nej

ja

ja

Krav om udlejning

ja

ja

nej

Egen elmåler

nej

?

ja

Egen måler for vand

nej

?

ja

Fælles forsikringer/brand m.m.

ja

ja

nej

(x) inventaret på hoteller ejes i fællesskab og derfor er vedr H1 [nr.] […] ejet af ejer, mens resten ejes af de øvrige ejerlejlighedsindehavere.

(x) inventar på H2 lejlighed [nr.] ejes med 1/73, mens resten ejes af de øvrige ejerlejlighedsindehavere.

Som en lille sidebemærkning kan nævnes, at alt indbo kan flyttes og man i øvrigt vil nyindkøbe til lejligheder med størst udlejning og derefter flytte dette inventar til en af de andre lejligheder. Var det et sommerhus, hvor inventar blev fjernet/flyttet ville man jo anmelde indbrud.

Der er tale om investering i hotellejligheder, uden mulighed for at få nøgle til lejligheden, uden ejerskab til inventar i lejlighed m.m. (bilag 2)

Vedr. SKATs bemærkninger: (bilag 1)

Punkt 1- man henviser til to LSR-afgørelser, men begge vedrører H1 og hviler efter min mening på forkert grundlag og vedr. SKM2011.312.BR vedrører det en ejer af en hotellejlighed, der har en nøgle udleveret. Denne kan derfor heller ikke anvendes. Sidst skrives under dette punkt "med hensyn til BBRregistreringen, er det det samlede kompleks, der er registreret som hotel m.m." Til orientering består BBR vurdering af [antal] lejligheder og begrebet "det samlede kompleks" er et-for mig- nyt begreb i relation til BBR. I en vurderingssag på en lejlighed på H1 er det klart beskrevet at ejendomsværdien for lejligheden omfatter lejligheden samt en ideel andel af fælleslokaler (reception, restauration, svømmehal, parkering osv) (bilag 5)

Punkt 2 - SKAT henviser til rådighed over lejligheden i op til 5 uger. Det var tilføjelser til vedtægterne i en kort periode, men er fjernet for flere år siden. Det der står er, at ejerne kan forhåndsreservere et ophold mod betaling i op til 5 uger. Når det er i vedtægterne som en begrænsning er det fordi G2 modtager en provision for udlejning. Priserne er jo højest i sommerferien og her vil G2 gerne tjene mange penge. Ejernes reservation sker med en rabat - dvs mindre provision til G2 - hvorfor der er denne begrænsning.

Hvis man ser på SKATs vejledning om beskatning af personalegoder for hovedaktionærer m.fl. – fri sommerbolig - slutter afsnittet med "eventuel egenbetaling fragår i den skattepligtige værdi". Der er tidligere "bindende forhåndsbesked" der udtaler at med den pris der betales er der intet til beskatning, idet betalingen langt overstiger de variable omkostninger.

Som jeg har skrevet, mener jeg ikke der er hjemmel til beskatning af noget man ikke har eller kan få adgang til undtagen ved at etablere et lejeforhold (bilag 2 og bilag 4)

Punkt 5 - SKAT tager udgangspunkt i foreliggende regnskaber, for at konstruere noget SKAT mener er korrekt? Er det lovligt at gøre vold på et sammenhængende regnskab for derefter at tage nage "vilkårlige" elementer ud for at prøve at få ting i kasser der passer med sagsbehandlers mål ? Man kan bare se på sidste linie under punkt 14 – vedr også ? – (bilag 6)

Punkt 7 - tredjemand - G2 - skriver en erklæring om at have den fulde dispositionsret i perioden 01012012-31122015, hvilket jo igen bekræfter at det ikke er et sommerhus jeg har adgang til: SKAT har ikke i punkt 7 forholdt sig til denne erklæring fra G2 ? (bilag 4)

Punkt 8 - jeg fremfører det lidt mærkelige, at en afgørelse af SKAT omstøder planmyndigheders afgørelser. Endvidere igen at G2 disponerer 100% over lejlighederne. SKATs begrundelse er, at "SKAT har forholdt sig til din rådighed over ferielejligheden". Jeg synes jo ikke det er en meget præcis juridisk forklaring - at have forholdt sig- og vil da gerne have man forholdt sig til fakta

Punkt 9- SKAT skriver igen om de 5 uger og konkluderer at denne "råderet" udløser beskatning. Der er nogle områder indenfor hovedaktionærbeskatning at det er råderetten der udløser beskatning, men jeg mener ikke dette gælder når ejendommen ejes privat og IKKE af et selskab. Endvidere er der tidligere fremført argumenter vedr dette punkt.

Punkt 10 - man er så i gang med at opløse det sammenhængende regnskab, med et formål at kunne lave et sommerhusregnskab. Dette kan jo ikke kade sig gøre og skal ikke kunne lade sig gøre ved et sammenhængende hotelregnskab. Prøv af kontakte Scandic Copenhagen og bed om regnskab for værelse 416 - nej vel ? (bilag 6)

Vedr. H2 er det samme argumenter (ingen nøgle, ikke ejerskab af inventar, ingen adgang uden lejebetaling osv) og på side 11 anføres af SKAT "når ejer ikke disponere over lejligheden, vil den indgå i hoteludlejningen". På hjemmesiden er formuleringen imidlertid "Ejer er forpligtet til at lade lejligheden indgå i helårlig hoteldrift"

…”

Vedrørende ejendomsværdiskat har klageren anført, at hotellejlighederne ikke kan anses for at være omfattet af ejendomsværdiskattelovens § 4, subsidiært at der ikke skal betales ejendomsværdiskat i henhold til ejendomsværdiskattelovens § 11, stk. 2.

Klageren har den 24. marts og 25. marts 2019 fremsat følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse:

Så vidt jeg kan læse forslag til afgørelse er det følgende

Indkomståret 2012

E/F H1

Underskud godkendt fra 01010- 0510 12.792 x 275/360 =

- 9.772

Ændring af personlig indkomst reduceres med 12.792 + 9.772 =

22.564

Ejendomsværdiskat 85/360 x 2600 =

614

Ændring fra 2.600 – 614 = reduktion

1.986

Resultat 0610 -3112 13.010 x 85/360 =

3.071

Ændring i kapitalindkomst 13.010 – 3.071 =

9.939

Ejerforeningen Hotel H2
Ingen forslag til ændringer

Indkomståret 2013

E/F H1

Underskud 13.881 - der er pt kun godkendt 3.689

Ændring i personlig indkomst

10.192

Resultat som kapitalindkomst tilbageføres

7.330

Ejendomsværdiskat tilbageføres

1.909

Ejerforeningen Hotel H2
Ingen forslag til ændringer

Bemærkninger i øvrigt. Jeg håber materialet er læst igennem ? men kan da tvivle lidt. Der henvises et par gange til SKM2011.312.BR. Det specielle ved denne sag er

- Ejer havde en nøgle – kunne derfor uhindret benytte sin lejlighed
- Ejer ejede det inventar der var i denne lejlighed
- Ejer kunne selv indgå udlejningsaftaler

Vedr vilkår på H1 og H2

jeg er hindret i adgang, da jeg ikke har og ikke kan få en nøgle til lejligheden.

Fælleskabet ejer inventaret i lejligheden

Fællesskabet vedtager hvem der skal stå for udlejning

Både på H1 og H2 deltager ejerne i restaurationsvirksomhed, med den risiko der er forbundet med dette. Jeg kan da oplyse efter jeg fik solgt H1 lejligheden er der konstateret underskud på over en mio på restaurationsdriften. Dette beløb er så opkrævet ved ejerne.

Det er derfor fortsat forkert at betragte H1 og H2 som sommerhus. Der er tale om en alm hotelvirksomhed med udlejning, reception, rengøring, restauration med restauration der er åben 60 dage om året. Man kan derfor ikke ”pille” enkelte tal ud og komme til et meningsfyldt resultat”

Klageren har med bemærkningerne til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse fremlagt en kopi af bindende forhåndsbesked fra Ligningsrådet af 20. april 2004 vedrørende E/F H1. Ligningsrådet kommer til samme konklusion som den nedlagte påstand og anbringender, idet Ligningsrådet fandt, at man ikke kan anvende ligningslovens § 15 O, når der ikke opgøres en faktisk lejeindtægt for den enkelte lejlighed.

Landsskatterettens afgørelse
Udlejning af fast ejendom anses som udgangspunkt for selvstændig erhvervsvirksomhed. Hvis en fritidsbolig udlejes erhvervsmæssigt, beskattes udlejningsresultatet efter de regler, der gælder for udlejningsejendomme.

Det er en nødvendig forudsætning for at anse udlejning af hotellejligheder for erhvervsmæssig, at ejeren effektivt har fraskrevet sig rådigheden over hotellejligheden. Der henvises til Retten i Aalborgs dom af 25. februar 2011, offentliggjort som SKM2011.312.BR.

Fritidsboliger, der ikke udlejes erhvervsmæssigt, beskattes efter reglerne i ligningsloven § 15 O. Efter ligningslovens § 15 O, stk. 1, opgøres udlejningsresultatet ved, at der gives et bundfradrag i bruttolejeindtægten. I den del af bruttolejeindtægten, der overstiger bundfradraget, gives et yderligere fradrag på 40 %, der dækker alle udgifter i forbindelse med udlejningen. Overskuddet beskattes som kapitalindkomst.

I henhold til ejendomsværdiskattelovens § 1 skal ejere af ejendomme, som er nævnt i § 4, betale ejendomsværdiskat af boligværdien af egen ejendom til staten. Ejendomsværdiskattelovens § 4 omfatter blandt andet ejendomme med én selvstændig lejlighed, herunder sommerhuse og fritidsboliger.

Opgøres resultatet af udlejningen i henhold til ligningslovens § 15 O, stk. 1, medregnes ejendomsværdiskat efter ejendomsværdiskatteloven for hele indkomståret. I andre tilfælde af udleje af boligen nedsættes ejendomsværdiskatten som beregnet efter ejendomsværdiskattelovens §§ 5-10 med den til den udlejede del svarende andel af ejendomsværdiskatten, jf. ejendomsværdiskattelovens § 11, stk. 2, sidste pkt.

E/F H1
Landsskatteretten bemærker indledningsvist, at klagerens hotellejlighed anses for at være omfattet af ejendomsværdiskattelovens § 4. Der er lagt vægt på, at hotellejligheden er vurderet som en ejerlejlighed i øvrigt, til at lejligheden kan anvendes til fritidsformål samt til at der var beregnet ejendomsværdiskatteloftsværdier for lejligheden i de påklagede indkomstår.

Det fremgår af ejerforeningens vedtægter af 6. oktober 2012, at ejerne havde mulighed for at benytte lejlighederne i op til 5 uger om året. I den øvrige tid var ejerne forpligtet til at stille lejlighederne til rådighed for foreningen. Muligheden for ejeranvendelse udgik efter vedtagelsen af vedtægterne af 30. november 2013.

Det fremgår af skrivelsen af 18. juni 2013 fra E/F H1, at varetagelsen af udlejningen af hotellejlighederne i foreningen beror på en aftale indgået mellem E/F H1 og G2 A/S, og at de enkelte ejere ikke kan disponere over sin egen lejlighed. Det fremgår endvidere, at ejerne af hotellejlighederne ikke har nogen aftalemæssig tilknytning til den indgåede udlejningsaftale mellem ejerforeningen og G2 A/S. E/F H1s mulighed for egenhændigt at indgå udlejnings- og administrationsaftaler fremgår endvidere af vedtægternes § 6.

Af den fremlagte fraskrivelseserklæring af 26. september 2013 er det af E/F H1 bekræftet, at klageren havde stillet sin lejlighed til hotellets rådighed til udlejning hele året, og derved fraskrevet sig muligheden for at gøre brug af lejligheden. Henset hertil, til at aftalen om udlejning af hotellejlighederne var indgået mellem E/F H1 og G2 A/S samt til at rådigheden over hotellejligheden ifølge vedtægterne skulle overgives til ejerforeningen, hvis ikke klageren selv gjorde krav på sin ret til egen anvendelse, anses klageren for på effektiv vis at have fraskrevet sig retten til at råde over hotellejligheden i hele 2013. På denne baggrund og ud fra en konkret vurdering finder Landsskatteretten således, at klageren drev erhvervsmæssig virksomhed med udlejning af hotellejligheden i 2013, og at lejligheden har været anvendt udelukkende erhvervsmæssigt.

For indkomståret 2012 er der ikke fremlagt tilsvarende individuel fraskrivelseserklæring fra E/F H1 for perioden fra og med den 6. oktober 2012, hvor klageren ifølge de ændrede vedtægter var berettiget til at råde over lejligheden i op til 5 uger om året. Landsskatteretten finder det herefter ikke godtgjort, at klagerens rådighed var afskåret i denne periode, hvorfor udlejningen ikke anses for erhvervsmæssig virksomhed.  At klageren efter det oplyste ikke besad en nøgle til lejligheden samt var forpligtet til at betale markedsleje ved egen benyttelse kan ikke føre til andet resultat. For sidstnævnte forhold henvises der til SKM2011.312.BR. At lokalplanen forbød anvendelse af ferieboligerne til privat brug kan endvidere ikke sidestilles med effektiv rådighedsberøvelse. Der henvises til SKM2009.48.BR.

Overskud af udlejningsvirksomheden fra 6. oktober 2012 til 31. december 2012 vil herefter skulle opgøres i henhold til ligningslovens § 15 O, stk. 1. Det fremgår af den påklagede afgørelse, at SKAT har fratrukket udgifter til rengøring og agentprovision i lejeindtægten. Landsskatteretten finder ikke, at der ved fastsættelsen af bruttolejeindtægten efter ligningslovens § 15 O, stk. 1, kan fradrages de faktiske driftsudgifter til rengøring og agentprovision. Der skal betales ejendomsværdiskat af hotellejligheden i perioden, hvor udlejningen er omfattet af § 15 O, stk. 1.

Den talmæssige opgørelse af klagerens resultater i de påklagede indkomstår samt opgørelsen af ejendomsværdiskat for indkomståret 2012 overlades herefter til Skattestyrelsen.

E/F H2
Landsskatteretten bemærker indledningsvist, at klagerens hotellejlighed anses for at være omfattet af ejendomsværdiskattelovens § 4. Der er lagt vægt på, at hotellejligheden er vurderet som en ejerlejlighed i øvrigt, til at lejligheden kan anvendes til fritidsformål samt til at der var beregnet ejendomsværdiskatteloftsværdier for lejligheden i de påklagede indkomstår.

Det fremgår af skødet på klagerens lejlighed, at hotellejligheden var omfattet af lov om hotel- og restaurationsvirksomhed, hvorefter lejligheden skulle anvendes til erhvervsmæssig udlejning. Det er endvidere anført, at køber derfor kun i begrænset omfang selv måtte anvende lejligheden selv under iagttagelse af ejerforeningens vedtægter. De fremlagte dagældende vedtægter for E/F H2 indeholder ikke bestemmelser vedrørende ejernes anvendelse af deres lejligheder.

Uanset at klagerens hotellejlighed var omfattet af lov om hotel- og restaurationsvirksomhed, er der ikke fremlagt dokumentation for, at klageren effektivt var afskåret fra at anvende lejligheden selv i de påklagede indkomstår. Landsskatteretten finder herefter ikke, at udlejningen kan anses for at være erhvervsmæssig virksomhed i indkomstårene 2012-2013. At klageren efter det oplyste ikke besad en nøgle til lejligheden samt angiveligt var forpligtet til at betale markedsleje ved egen benyttelse kan ikke føre til andet resultat. For sidstnævnte henvises der til SKM2011.312.BR. At lokalplanen forbød anvendelse af ferieboligerne til privat brug kan endvidere ikke sidestilles med effektiv rådighedsberøvelse. Der henvises til SKM2009.48.BR.

SKAT har opgjort et overskud ved udlejningsvirksomheden i henhold til ligningslovens § 15 O, stk. 1, som klageren er skattepligtig af. Landsskatteretten finder ikke grundlag for at tilsidesætte SKATs opgørelse af overskuddet.

Idet resultatet af udlejningen skal opgøres efter ligningslovens § 15 O, stk. 1, skal der medregnes ejendomsværdiskat efter ejendomsværdiskatteloven for indkomstårene 2012-2013.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse på dette punkt.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter