Dato for udgivelse
29 Jul 2019 11:29
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
21 May 2019 11:24
SKM-nummer
SKM2019.385.BR
Myndighed
Byret
Ansvarlig styrelse
Skattestyrelsen
Sagsnummer
Retten på Frederiksberg, BS 21305/2018 og BS 21306/2018
Dokument type
Dom
Overordnede emner
Moms og lønsumsafgift
Overemner-emner
Andet om moms
Emneord
Ikke, etableret, landet, momsmæssig, henseende, momspligtig, leverancer, Østeuropa, opfyldt, postkasseselskaber, dokumentation, ejerforhold
Resumé

Sagerne angik, om det var med rette, at SKAT havde afmeldt to kommanditselskaber fra momsregistrering. Afmeldelsen var sket i medfør af momslovens § 49, stk. 1, 3. pkt., som blev indsat som en værnsbestemmelse i momsloven ved ændringslov nr. 1500 af 23. december 2014, idet SKAT fandt, at kommanditselskaberne ikke var etableret her i landet i momsmæssig henseende. Det var ubestridt, at kommanditselskaberne ikke havde momspligtige leverancer her i landet. Kommanditselskaberne hævdede dog, at de havde momspligtige leverancer i Østeuropa. Betingelserne for momsregistrering her i landet var dog ikke hermed opfyldt.

Retten bemærkede, at der efter bevisførelsen var en formodning for, at kommanditselskaberne var "postkasse-selskaber", jf. hertil EU-Domstolens dom i sag C-73/06, Planzer Luxembourg, præmis 62, da kommanditselskaberne ikke havde fremlagt nogen dokumentation for selskabernes ejerforhold og de ledelsesmæssige, driftsmæssige eller øvrige forretningsmæssige forhold, og da det var oplyst, at kommanditselskaberne ikke havde personale ansat, idet drift, bogholderi, regnskaber mv. blev varetaget af tredjemand (af kommanditselskaberne betegnet som et fælles administrationsselskab). Som sagerne var oplyst, fandt retten det ikke godtgjort, at kommanditselskaberne var etableret i Danmark i momsmæssig henseende, hvorfor Skatteministeriet fik medhold i, at afmeldingen fra momsregistrering var sket med rette i medfør af momslovens § 49. stk. 1, 3. pkt.

For retten havde Skatteministeriet i første række gjort gældende, at afmeldingen var sket med rette, allerede fordi kommanditselskaberne ikke havde godtgjort, at de udøvede økonomisk virksomhed og dermed var afgiftspligtige personer, der kan momsregistreres efter momslovens § 49,.stk. 1. 2. pkt. Retten bemærkede, at retten ikke fandt anledning til at tage stilling til anbringendet med henvisning til, at det først var gjort gældende i svarskriftet, og at hverken SKAT eller Landsskatteretten havde taget stilling til spørgsmålet i deres afgørelser

Reference(r)

Momslovens § 49, stk. 1, 2 og 3. pkt.

Henvisning

Den Juridiske Vejledning 2019-1, D.A.14.3

Redaktionelle noter

Tidligere instans: Landsskatterettens afgørelser, jr.nr. 16-0184315 


Parter

BS-21305/2018

H1 K/S

(v/adv. Phillip Comerford)

Mod

Skatteministeriet

(v/Kammeradvokaten v/adv. David Auken)

BS-21306/2018

H2 K/S

(v/adv. Phillip Comerford)

Mod

Skatteministeriet

(v/Kammeradvokaten v/adv. David Auken)

Afsagt af Byretsdommerne

Finn Haargaard, Søren Hafstrøm og Anna Rudolf (fm)

Sagernes baggrund og parternes påstande

Sagerne er anlagt den 19. juni 2018.

Sagerne vedrører prøvelse af Landsskatterettens afgørelser af 20. marts 2018, hvorved Skatteforvaltningens afgørelser af 3. og 22. december 2015 om afmelding af selskabernes momsregistrering blev stadfæstet.

Sagsøgerne, H1 K/S og H2 K/S, har fremsat følgende påstande:

Skatteministeriet tilpligtes at anerkende at Skatteforvaltningens afgørelse af henholdsvis den 3. og 22. december 2015 om at afmelde sagsøgernes momsregistrering [med henvisning til momslovens § 47] er ugyldige, og at sagsøgernes momsregistrering skal genetableres.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har fremsat påstand om frifindelse.

Retten har under forberedelsen truffet beslutninger om, at sagerne sambehandles, jf. retsplejelovens § 254, og at de behandles af tre dommere, jf. retsplejelovens § § 12, stk. 3, nr. 1 og nr. 3.

Oplysningerne i sagen

Følgende er anført i stævningen om H1 K/S:

”4. Sagsøgers baggrund

Sagsøger er kommanditselskab, der blev stiftet den 28. december 2009 med det formål at handle med olieadditiver til olieindustrien.

Den 1. maj 2013 tiltræder IL som direktør for selskabet.

[…]

4.2  Sagsøgers ejerstruktur er som følger

bil1

4.3 Sagsøgers forretningsgrundlag

Grundlaget for sagsøgers forretningsaktiviteter er i hovedtræk følgende:

  • handel med petrokemiske produkter;
  • kunder er domicileret i Frankrig, Israel og Holland inkl. som eksempel G2;
  • leverandører er primært domicileret i Rusland, Østrig og Finland herunder primært G3;
  • de fysiske leverancer sker direkte mellem leverandøren og kunden og der er intet varelager i Danmark eller andre steder;

Der er ingen ejermæssige forbindelser mellem sagsøger eller dets ejere i relation til leverandører / kunder, der alle er store Internationale virksomheder.

Sagsøger kan betragtes som en agent / mellemhandler virksomhed, hvis formål er at formidle handler, der typisk involverer levering af produkter fra primært Rusland men også Finland, Østrig mv., herunder fra G3 til et antal forskellige kunder i primært Vest Europa som for eksempel G2.

Årsagen til, at et dansk selskab formidler handler, der på den ene side involverer f.eks. G3 og på den anden side involverer f.eks. G2 skyldes det forhold, at Europæiske kunder foretrækker at lave aftaler med et dansk selskab fremfor at lave aftaler direkte med f.eks. et russisk selskab.

Sagsøgers kunder vil typisk kontakte selskabet og bede selskabet om at indgå leveringsaftale oftest med finsk eller russisk leverandør. Instruktionen fra kunden vil indeholde oplysninger om den pris og øvrige leveringsbetingelser som kunden finder acceptable.

Sagsøger vil så enten direkte eller via andre agenter forsøge at formidle aftalen med den pågældende leverandør.

Sagsøger bestemmer ikke selv priserne på produkterne, der sælges til Sagsøgers kunder idet kunden typisk anmoder om, at der indgås leveringsaftaler på helt faste vilkår fsva. produkter, priser mv.

Kan Sagsøger eller dens agenter ikke opnå en aftale med leverandørerne på de vilkår, som kunden har stipuleret, så annulleres kunden ordren.

Sagsøger fører ikke lager og alle varehandler er enkelt transaktioner og udelukkende transaktioner, der er baseret på konkrete kunde forespørgsler / ordrer, hvor de fysiske leverancer sker direkte mellem leverandørerne og kunderne.

4.4  Varetagelse af Sagsøger’s forretnings aktiviteter

Sagsøger har intet personale ansat direkte og den almindelige varetagelse og drift af Sagsøgers forhold, herunder bogholderi, regnskaber mv varetages af G4 ApS.

G4 ApS’s ultimative majoritetsejer og direktør er den samme som Sagsøgers ultimative majoritetsejer og direktør, d.v.s. i begge tilfælde IL.

G4 ApS forvalter et antal virksomheder, herunder forvalter Sagsøgers virksomhed. G4 ApS kan dermed betragtes som fælles administrationsselskab for et antal virksomheder, hvor de enkelte virksomheders aktivitetsomfang og økonomiske muligheder ikke giver muligheder for at have eget personale, egne kontorer m.v.

Sagsøgers bankforbindelse er F1-bank, Danmark….”

Følgende er anført i stævningen om H2 K/S:

4. Sagsøgers baggrund

Sagsøger er kommanditselskab, der blev stiftet den 07. februar 2011 med det formål at handle med udstyr til mineindustrien.

Den 20. november 2012 tiltræder IL som direktør for selskabet.[….]

4.2  Sagsøgers ejerstruktur er som følger

bil2

4. 3 Sagsøgers forretningsgrundlag

Grundlaget for sagsøgers forretningsaktiviteter er i hovedtræk følgende:

  • Selskabets forretningsområde er salg af udstyr og styresystemer til mineindustrien. 
  • Kunder er domicileret i Tyskland, Ukraine og Kasakstan.
  • Leverandører er primært domicileret i Frankrig, Tyskland og Kina. 
  • Leverancer sker direkte mellem leverandøren og kunden og der er intet varelager i Danmark eller andre steder.

Der er ingen ejermæssige forbindelser mellem sagsøger eller dets ejere i relation til leverandører / kunder, der alle er store Internationale virksomheder.

Sagsøger kan betragtes som en agent / mellemhandler virksomhed, hvis formål er at formidle handler, der typisk involverer levering af produkter fra primært Frankrig, Tyskland mv., til et antal forskellige kunder i primært Østeuropa.

Årsagen til, at et dansk selskab formidler handler, der på den ene side involverer vesteuropæiske leverandører og på den anden side primært involverer østeuropæiske kunder skyldes, at leverandørerne foretrækker at lave aftaler med et dansk selskab fremfor at lave aftaler direkte med f.eks. et kasakhstansk selskab.

Sagsøgers kunder vil typisk kontakte selskabet og bede selskabet om at indgå leveringsaftale med leverandøren. Instruktionen fra kunden vil indeholde oplysninger om den pris og øvrige leveringsbetingelser, som kunden finder acceptable.

Sagsøger vil så enten direkte eller via andre agenter forsøge at formidle aftalen med den pågældende leverandør. Sagsøger bestemmer ikke selv priserne på produkterne, der sælges til Sagsøgers kunder idet kunden typisk anmoder om, at der indgås leveringsaftaler på helt faste vilkår fsva. produkter, priser mv.

Kan Sagsøger eller dens agenter ikke opnå en aftale med leverandørerne på de vilkår, som kunden har stipuleret, så annulleres kunden ordren.

Sagsøger fører ikke lager og alle varehandler er enkelt transaktioner og udelukkende transaktioner, der er baseret på konkrete kunde forespørgsler / ordrer, hvor de fysiske leverancer sker direkte mellem leverandørerne og kunderne.

4.4  Varetagelse af Sagsøger’s forretningsaktiviteter

Sagsøger har intet personale ansat direkte og den almindelige varetagelse og drift af Sagsøgers forhold, herunder bogholderi, regnskaber mv varetages af G4 ApS.

G4 ApS’s ultimative majoritetsejer og direktør er den samme som Sagsøgers medejer og direktør, d.v.s. i begge tilfælde IL.

G4 ApS forvalter et antal virksomheder, herunder forvalter Sagsøgers virksomhed. G4 ApS kan dermed betragtes som fælles administrationsselskab for et antal virksomheder, hvor de enkelte virksomheders aktivitetsomfang og økonomiske muligheder ikke giver muligheder for at have eget personale, egne kontorer m.v….”

Landsskatteretten har truffet følgende afgørelse af 20. marts 2018 vedrørende

H1 K/S:

’’… Klagen skyldes, at SKAT har afmeldt selskabet for momsregistrering efter momslovens § 47, jf. momslovens § 49, stk.1.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Møde mv.

Repræsentanten har udtalt sig over for rettens medlemmer på et retsmøde.

Faktiske oplysninger

H1 K/S (herefter selskabet) er et kommanditselskab, som i det centrale virksomhedsregister, CVR, er registreret under branchekoden 46.75.00 – Engroshandel med kemiske produkter. Selskabets formål er angivet som handel, rådgivning og beslægtede aktiviteter som ledelsen i partnerselskabet må beslutte. Selskabet handler med additiver til olieindustrien primært i Østeuropa og udenfor Europa. Selskabet blev stiftet den 28. december 2009.

Selskabet var pr. 31. maj 2013 ejet med 75 % af G5 AB, Y1-adresse og med 25 % af G6., Y2-adresse. Selskabets legale ejere er ifølge CVR pr. 1. november 2017 G5 AB, Y1-adresse med en ejerandel på 10-14,99% og G1 ApS, Y3-adresse C med en ejerandel på 90-99,99%. Selskabets reele ejer er angivet som IL med en ejerandel på 81 %.

Selskabet blev registreret for moms og importmoms pr. 6. maj 2013.

Selskabet har ikke ladet sig registrere som skattepligtig til Danmark og har derfor aldrig været et selvstændigt skattesubjekt i Danmark. Selskabet har heller ikke ladet sig registrere for pligt til at afregne A-skat.

SKAT foretog en revision af selskabet for indkomstårene 2010-2013, med henblik på at vurdere om selskabet var skattepligtigt i Danmark. I den forbindelse modtog SKAT en række spontane kontroloplysninger fra selskabet i form af blandt andet kopier af fakturaer og skriftlige aftaler til England, Finland, Rusland og Rumænien. SKATs revision medførte ikke skattepligt til Danmark for selskabet, jf. SEL § 2C. Foranlediget heraf foretog SKAT en undersøgelse af, hvorvidt selskabets momsregistrering skulle opretholdes.

Det fremgår af en udskrift fra SKATs system pr. 10. september 2015, at selskabet siden momsregistreringen har indsendt momsangivelser som nulangivelser med undtagelse af sidste kvartal for året 2014, hvor der blev angivet et negativt momstilsvar på 39.684 kr.

SKAT har oplyst, at selskabet ikke har vareleverancer til og fra Danmark, og at selskabet ikke har nogen danske leverandører eller danske kunder. SKAT har videre oplyst, at selskabets danske direktør ikke deltager i driften af selskabet, samt at selskabet reelt styres fra et 3. land, hvorfra driften også udøves.

Det fremgår af CVR, at MA blev registreret som selskabets direktør ved stiftelsen af selskabet. Den 30. april 2013 udtrådte MA af direktionen, og den 1. maj 2013 indtrådte IL som direktør.

Det fremgår videre af CVR, at MA pr. 30. april 2013 var registreret som direktør i over 130 virksomheder. IL var registreret som direktør eller medlem af direktionen i hele eller dele af perioden 1. maj 2013 til 3. december 2015 i over 40 virksomheder. Advokat IL er ligeledes repræsentant i sagen. Selskabets adresse er sammenfaldende med Advokat IL erhvervsadresse. SKAT har oplyst, at der den 8. september 2015 var registreret 64 CVR-numre og 65 aktive P-numre på samme adresse.

Repræsentanten har oplyst, at selskabet ikke har ansatte i Danmark. Da selskabet ikke har ansatte, har selskabet ifølge repræsentanten heller ikke behov for kontorlokaler i Danmark.

Videre har repræsentanten oplyst, at der til brug for selskabets administration anvendes et dansk firma, der i hovedtræk forestår følgende:

  • selskabets bogføring og aflæggelse af regnskaber
  • drift og vedligehold af selskabets økonomisystem
  • drift og vedligehold af de IT systemer der anvendes i forbindelse med økonomisystemer
  • kontakt til selskabets revisor
  • administration af selskabets likvide midler og hermed også bankforbindelser, tilrettelæggelse og udførelse af betalinger
  • opbevaring af bilagsmateriale
  • administration af ejerregistret for selskabet
  • administration af selskabets øvrige forpligtigelser i relation til selskabsloven, bogføringsloven mv. herunder indberetninger mv. til ...dk
  • Selskabets øverste ledelsesorgan (Generalforsamlingen) afholder sine møder i Danmark
  • Selskabets komplementar er et dansk selskab

Repræsentanten har oplyst, at han blandt andet står for at sørge for udfærdigelse af regnskaber, kontakte leverandører og koordinere og effektuerer ledelsesmæssige beslutninger.

Repræsentanten har oplyst, at selskabet har en dansk bankforbindelse. Selskabets har ifølge CVR en dansk revisor.

En del af kontrakterne indleveret af selskabet i forbindelse med SKATs revision af indkomstårene 2010-2013 er underskrevet af selskabets nuværende direktør. En del af kontrakterne er derudover underskrevet af en person angivet vicedirektør NG. Det fremgår af en kommanditselskabskontrakt dateret 31. maj 2013, at selskabets hjemsted er adressen i Danmark. Selskabet har gennemgående angivet selskabets adresse i Danmark på kontrakter. Selvom selskabet har angivet den danske adresse i kontrakter, er der flere steder angivet et russisk eller hviderussisk telefonnummer i forbindelse hermed. Nogle kontrakter er angivet både et dansk og et hviderussisk telefonnummer.

Selskabet har blandt andet indgået en aftale med G7. G7 er leverandør af information, prisoplysninger og analyser på energi- og råvaremarkedet. På en aftale indgået med G7 den 7. oktober 2013, er selskabets danske adresse angivet som billingaddress, mens subscriber og shippingaddress er angivet en adresse i Moskva. Der henvises i aftalen til subscriber som G8 K/S branch. Det fremgår af et dokument angivet ’INVOICE N 11/0300’ at betalingen angår: ”payment for granting of permission for opening representative office in the Russian Federation.”

Det fremgår af samtlige fremlagte referater fra generalforsamlinger, at disse er afholdt i Danmark med deltagelse af direktøren og repræsentanter fra ejerkredsen.

I forbindelse med SKATs revision har selskabet blandt andet indsendt en aftale angivet ’special agreement and supplement to confirmed partnership agreements concerning the distribution of surplus and deficit in H1 K/S … during the financial year 2012” dateret 9. oktober 2014. Følgende fremgår blandt andet af aftalen:

”… G6 takes care of the business of H1 K/S (finding customers, deliverers, financing, transportation etc.)”

Selskabet angav i forbindelse med SKATs revision tillige formålet med oprettelsen af kommanditselskabet i Danmark. Herom fremgår følgende:

”Formålet med oprettelsen af kommanditselskabet er at etablere et joint venture i Danmark mellem G9 ApS og G10 i en selskabsform, der både sikrer kommanditisterne, at hæftelsen for hver enkelt af dem er begrænset som angivet i kommanditselskabsaftalen, og som muliggør en selskabsretlig regulering af parternes forhold efter dansk ret.”

Den 17. september 2015 sendte SKAT et forslag til afgørelse vedrørende afmelding af momsregistrering til selskabet. Det fremgik blandt andet, at SKAT havde gennemgået selskabets regnskabsmateriale, og resultatet var et forslag om at selskabets momsregistrering, herunder import og eksport, blev tvangsafmeldt.

Repræsentanten fremsendte den 9. oktober 2015 bemærkninger til SKATs forslag. Bemærkningerne er gengivet i SKATs afgørelse af 3. december 2015.

SKATs afgørelse

SKAT har ved afgørelse af 3. december 2015 afmeldt selskabet for momsregistrering efter momslovens § 47, jf. momslovens § 49, stk.1.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen bl.a. henvist til følgende (uddrag):

”Sagsfremstilling og begrundelse

  1. Afmeldelse af registreringsforhold

    1.1 De faktiske forhold

    Problemstillingen er om kommanditselskabets momsregistrering skalinddrages.

    SKAT har gennemgået H1 K/S’s regnskabsmateriale for indkomstårene 2011 til og med 2013. Gennemgangen har vist, at der ikke finder nogen aktiviteter sted i Danmark. Der er således ikke etableret egentlig virksomhed / driftssted i Danmark.

    Kommanditselskabet har ikke ladet sig registrere som skattepligtigt til Danmark og har derfor aldrig været et selvstændigt skattesubjekt i Danmark med deraf følgende betaling af selskabsskat. Kommanditselskabet har dermed ikke anset sig for at være en virksomhed, som udøver erhverv med fast driftssted her i landet, i medfør af selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a.

    Kommanditselskabet har heller ikke ladet sig registrere for pligt til at afregne A-skat, og her således tilkendegivet, at der ikke er nogen ansatte i Danmark.

    H1 K/S’s bankforbindelse er F2-bank, Y4-adresse og har ingen dansk bank. Selskabet handler kun i udenlandsk valuta primært i USD og i EURO.

    Sammen med regnskabsmaterialet for tidligere indkomstår, modtog vi oplysninger om, at selskabet pr. 31. maj 2013 er ejet med 75% af G5 AB, Y1-adresse og med 25 % af G6, Y2-adresse.

    I det seneste årsregnskab for 2014 (se uddrag) er der anført følgende revisor forbehold:

    Grundlag for konklusion med forbehold

    Egenkapitalen pr. 31.12.2014 udgør T.USD -.1209 og er således negativ. Selskabet har ikke opnået tilsagn om fortsat kreditgivning fra selskabets kreditorer og finansiering af selskabets fremtidige drift. Denne usikkerhed medfører usikkerhed om selskabets evne til at fortsætte driften. Efter vor opfattelse er ledelsens redegørelse for de anførte væsentlige usikkerheder i ledelsesberetningen ikke fyldestgørende, og vi tager derfor forbehold for manglerne i ledelsens beretning.

    Virksomhedens adresse er sammenfaldende med IL’s erhvervsadresse. IL er advokat og driver egen virksomhed, der yder juridisk og økonomisk rådgivning. Adressen kan anses for at være en kontorhoteladresse, idet der er mere end 150 virksomheder og 160 P numre tilmeldt adressen.

    1.3 SKATs bemærkninger og begrundelse

    SKATs begrundelse:

    SKAT finder, at virksomheden til trods for, at denne indsender momsangivelser, skal afmeldes fra sine registreringsforhold, da virksomheden ikke drives fra den oplyste adresse i Danmark og ikke har leverancer her ilandet.

    SKAT henser til det faktum, at virksomhedens adresse er et kontorhotel og at selskabet tydeligvis drives fra udlandet, idet den danske direktør ikke deltager i driften og der ikke er nogen ansatte i Danmark. Selskabets reelle adresse bør således ikke være i Danmark men der, hvor virksomheden drives fra.

    Af selskabets regnskabsmateriale fremgår det endvidere, at selskabet ikke har leverancer her i landet, alle leverandører og kunder er udenlandske, enten fra EU eller 3. land. Kommanditselskabet har således ikke dokumenteret over for SKAT, at virksomheden i momsmæssig forstand har et etableret hjemsted i Danmark for sine økonomiske transaktioner.

    Momslovens § 49, stk1 1,2 og 3. punktum trådte i kraft den 1. januar 2015 og er et indgreb mod, at udenlandske virksomheder, der hverken er etableret eller har leverancer her i landet, skal kunne registrere sig her.

    Grundlaget for at opretholde selskabets momsregistrering efter momslovens § 47, stk. 1, jf. momslovens § 49, stk. 1, er ikke dokumenteret, hvorfor SKAT foreslår, at H1 K/S’s momsregistrering afmeldes.

    1.4 Selskabetsbemærkninger

    SKAT har modtaget nedenstående indsigelse dateret den 9. oktober 2015:

    Idet der henvises til Deres brev dateret 17. september 2015 angående afmelding af momsregistrering for selskabet H1 K/S (herefter benævnt ”Selskabet”), skal vi hermed meddele vores bemærkninger til Deres skrivelse, som følger:

    1. Selskabets negative egenkapital m.v. fremhæves af SKAT som væsentlig begrundelse i forbindelse med afmelding af momsregistreringen

    SKAT anmodes om at redegøre for, hvorledes Selskabets negative egenkapital kan inddrages i vurderingen af hvorvidt Selskabet er etableret i Danmark eller ej, eller på anden måde redegøre for, hvorledes det kan foranledige, at momsregistreringen skal afmeldes.

    Vi har ikke kunnet finde belæg for dette i noget af det medsendte.

    1. SKAT fremhæver, at Selskabet har hjemsted på en adresse hvor andre selskaber også har hjemsted

    SKAT anmodes om at redegøre for, hvorledes selskabets kontorforhold, herunder det forhold, at selskabet har fælles adresse med andre selskaber, har betydning for om virksomheden er etableret i Danmark eller ej, i Momslovens forstand.

    Endvidere anmodes SKAT om at redegøre for, hvorledes ECJ C-527/11 indgår i SKATs vurdering idet dommen tydeligvis fastlægger, at forhold som kontor størrelse, økonomisk situation og lignende ikke må føre til afslag på momsregistrering.

    1. SKAT benævner Selskabets hjemsted som et kontor hotel. Et kontor hotel giverfleksibel og variabel adgang til kontor og møde faciliteter m.v., og måtte SKAT have ret i deres antagelse, ville Selskabet opfylde det, der i stort set alle afgørelser (når det gælder Selskabslovens 2, stk. 1, litra a), giver status som fast driftssted.

    SKAT anfører, at mere end 150 virksomheder og 160 P numre er tilmeldt samme adresse som Selskabet. Disse tal er forkerte. Vi har på vores adresse et antal selskaber, som kun har filial hos os bl.a. svenske selskaber, herunder har jeg personlig en del selskaber som jeg enten ejer eller deltager i på den ene eller anden måde og samlet set vil jeg tro, at vi har 35 selskaber tilknyttet vores adresse altså et stykke fra 150.

    1. SKAT anfører i afsnittet Juridisk vejledning 2015-1 angående ”etableringsstedet” at en postadresse ikke i sig selv kan udgøre et etableringssted

    I denne forbindelse skal det nævnes at Selskabets hjemsted ikke blot er en postadresse, idet følgende funktioner og forpligtigelser varetages af Selskabet:

    -Selskabets bogføring og aflæggelse af regnskaber

    -kontakt til Selskabets revisor

    -administration af selskabets bankforbindelser og tilrettelæggelse af betalinger

    -opbevaring af bilagsmateriale

    -administration af Selskabets bankforbindelse, betalinger

    -administration af ejer registeret for Selskabet

    -administration af Selskabets øvrige forpligtigelser i relation til selskabsloven, bogføringsloven mv. herunder indberetninger mv. til Virk.dk

    Det forhold, at disse funktioner varetages af uafhængig 3. part giver ikke hjemmel til at fastslå, at der ikke er en etablering i Danmark.

    1. SKAT anfører som væsentlig begrundelse at Selskabets bankforbindelse er F2-bank, Letland. Siden 2013 har Selskabets haft bankforbindelse i en dansk bank, i Danmark
    1. SKAT anvender opkrævningslovens 11, stk. 10 og stk. 11 som retsgrundlaget for at tvangsafmelde momsregistreringen. Stk. 10 indsnævrer de situationer, hvor tvangsafmelding kan ske, som beskrevet i § 11, stk. 9 der har følgende ordlyd:

    ”Stk. 9. Stilles sikkerheden efter stk. 1 ikke rettidigt, inddrages virksomhedens registrering. Stilles sikkerheden efter stk. 2 ikke rettidigt, nægtes virksomheden registrering.”

    Os bekendt har Selskabet ikke modtaget krav om sikkerhedsstillelse og skal anmode SKAT om at redegøre for dette.

    7. SKAT henviser i afsnittet ”praksis” til C-73/06. Vi skal anmode SKAT om at redegøre for hvorledes denne dom har betydning for SKATs vurdering af Selskabets etablering i Danmark og i denne forbindelse skal vi anmode om en forklaring på følgende:

    a) C-73/06 angår artikel 1,0 nr. 1, i Rådets trettende direktiv 86/560 EØF af 17. november
    1986 angående tilbagebetaling af merværdiafgift til personer, der ikke er etableret på Fællesskabets område. Er det således SKATs opfattelse at Selskabet er etableret udenfor Fællesskabets område?

    b) C-73/06 drejer sig om hvilken stat, der foretages momsafregning til og forhindrer på ingen måde, at et selskab kan være registreret i et land selvom det fastslås, af der i relation betaling af merværdiafgift kan lægges et andet etableringssted til grund

    8. SKAT bruger Selskabslovens 2, stk.1, litra a) som et grundlag til at definere Momslovens § 49, stk. 1. krav om at være etableret i Danmark.

        Det er vores opfattelse at Lov nr. 1.500, der implementerer etableringskravet ikke hjemler en analog brug af Selskabslovens § 2, stk. 1, litra a. Vores opfattelse er baseret på følgende:

        1. hvis så kategorisk analog brug af Selskabsloven kunne tages i anvendelse hvorfor er det således ikke skrevet ind i loven,
        1. i det forberedende lovarbejde dvs. betænkninger, spørgsmål og svar i Folketinget m.m. finder vi intet der peger på, at man kan anvende Selskabslovens i relation til fastlæggelse af etableringskravet.

        Det er således vores opfattelse, at der ikke er hjemmel til at håndhæve etableringskravet i momsloven ved brug af Selskabslovens § 2, stk. 1, litra a;

        Efter vores opfattelse er der ikke et koncist lovgrundlag for at etablere en definition af etableringskravet og som følge heraf må det antages, at ’etableringskravet’ er mindre restriktivt en Selskabslovens fast driftssteddefinition.

        Med andre ord, er det vores opfattelse, at man kan være etableret i Danmark, efter Momsloven uden at have fast driftssted i henhold til Selskabsloven.

        Sammenfattende er vi at den opfattelse at SKAT baserer sin fremstilling på en ukorrekt beskrivelse af selskabets aktiviteter, og med henvisning til et lovgrundlag, herunder ECJ afgørelser, som ikke understøtter SKATs aktuelle vurdering af Selskabet.

        1.5 SKATs endelige afgørelse

        SKAT fastholder det tidligere fremsendte med henvisning til begrundelse ovenfor punkt 1.3. Yderligere begrundelser til den modtagne indsigelse er anført nedenfor:

        Ad punkt 1:

        Det er korrekt, at SKAT i forslag af 17. september 2015 har anført, at der er taget revisorforbehold i årsregnskabet 2014 for H1 K/S vedr. negativ egenkapital. Forholdet indgår dog ikke som et selvstændigt argument i SKATs begrundelse, men er anført i beskrivelsen af de faktiske forhold vedrørende H1 K/S.

        Revisionsforbeholdet fremgår uomtvisteligt af det offentlige årsregnskab for 2014. Der er ikke indsendt regnskab for 2015 for H1 K/S.

        De faktiske forhold udgør grundlaget for, at SKAT kan vurdere, hvorvidt der drives virksomhed her i landet. Det skal bemærkes, at SKAT ikke har modtaget nogen nye oplysninger eller dokumentation på anderledes faktiske forhold end som beskrevet af SKAT i forslag af 17. september 2015.

        SKAT fastholder, at H1 K/S ikke kan anses at være etableret i Danmark.

        Ad punkt 2 og punkt 4:

        Indledningsvist bemærkes det, at EU dommen ECJ C-527/11 er afsagt før ikrafttræden af momslovens 49, stk. 1, 2 og 3. punktum. Den interne hjemmel i momsloven trådte i kraft den 1. januar 2015, og SKATs forslag af 8. september 2015 henviser til momslovens § 47 jf. momslovens 49, stk. 1, 2 og 3. punktum.

        Det bemærkes, at SKAT ikke anser H1 K/S for etableret her i Danmark, da der ikke sker vareleverancer til og fra Danmark såvel som, at der ikke udføres driftsopgaver her i landet.

        Stedet for den økonomiske virksomhed, er der hvor virksomheden har sit hovedkontor, herunder hvor væsentlige beslutninger vedrørende virksomhedens løbende drift træffes. SKAT har ikke modtaget dokumentation for, at der udføres egentlige driftsopgaver eller ledelsesfunktioner her ilandet.

        Det faktum, at H1 K/S får udført / køber administrativt arbejde af en 3. part, der udføres her i landet medfører ikke automatisk, at der er tale om etablering af økonomisk driftssted.

        Det arbejde 3. part (IL virksomhed) udfører for H1 K/S i Danmark, anses at være administrationsfunktioner, der hverken har karakter af direkte driftsopgaver eller ledelsesfunktioner.

        Der ikke er fremsendt dokumentation for, at den anførte direktør Lars IL rent faktisk driver kommanditistselskabet.

        SKAT fastholder, at H1 K/S ikke kan anses at være etableret i Danmark.

        Ad punkt 3:

        Den 8. september 2015 foretog SKAT en søgning på virk.dk over hvor mange cvr. Numre og P numre, der var tilmeldt på adressen Y3-adresse. Resultatet af søgningen er vedlagt som bilag3.

        SKAT er dog efterfølgende blevet opmærksom på, at antallet inkluderer en del lukkede og afmeldte cvr. Numre og P numre. Den 8. september 2015 var der 64 stk. aktive CVR numre og 65 stk. aktive P numre på adressen. Søgningen i sin helhed viser at adressen hyppigt anvendes i forbindelse medselskabsregistrering.

        Idet de faktiske forhold som beskrevet i SKATs forslag, ikke er dokumenteret anderledes eller bestridt med nye oplysninger, anser SKAT ikke, at adressen er at sidestille med forretningslokaler, hvorfra driften i H1 K/S udføres.

        SKATs holdning er ikke som udgangspunkt, at anvendelsen af et kontorhotel udelukker etablering af økonomisk driftssted.

        SKAT vurderer de funktioner og aktiviteter der udføres fra adressen. SKAT anerkender det arbejde H1 K/S køber fra IL selskaber, men som nævnt under punkt 2 og 4 ovenfor, finder der ikke driftsmæssige eller ledelsesmæssige aktiviteter sted, såvel som H1 K/S ikke har leverancer til og fra Danmark.

        Det faktum, at IL’s virksomhed (-er) udøver liberale erhverv, indenfor virksomhedsadministration, finder SKAT er en yderigere indikation på at den egentlige drift af H1 K/S ikke sker fra adressen.

        H1 K/S’s virke er engroshandel med kemiske produkter. H1 K/S’s adresse anses således at udgøre en post/ kontorholdsadresse for H1 K/S uden reel drift.

        SKAT fastholder, at H1 K/S ikke kan anses at være etableret i Danmark.

        Ad punkt 5:

        Det er korrekt, at SKAT i forslag af 17. september 2015 under beskrivelsen af de faktiske forhold har anført, at selskabets bankforbindelse er F2-bank i Letland. Hvilket stadig gør sig gældende.

        SKAT har ikke begrundet den foreslåede tvangsafmeldelse af registreringsforhold, med at H1 K/S har haft bank i Letland.

        SKAT medgiver, at det er korrekt, at H1 K/S også har haft en dansk bankforbindelse hos F1-bank siden 2013. Det faktum, at H1 K/S har haft en dansk bankforbindelse, er ikke at sidestille med / afgørende for etableringsstedet for økonomisk virksomhed.

        Stedet for den økonomiske virksomhed, er der hvor virksomheden har sit hovedkontor, herunder hvor væsentlige beslutninger vedrørende virksomhedens løbende drift træffes.

        SKAT har ikke modtaget nye oplysninger / dokumentation vedrørende faktiske forhold eller yderligere beskrivelser af forretningsgange, der dokumenterer at der udføres drift af virksomheden her i landet. En dansk bankforbindelse medfører således ikke alene, at der er etableret fast driftssted her i landet.

        SKAT fastholder, at H1 K/S ikke kan anses at være etableret i Danmark.

        Ad punkt 6:

        SKAT har ikke begrundet forslaget med henvisning til opkrævningslovens § 11, stk. 9.

        SKAT har i forslag af 17.september 2015, henvist til opkrævningslovens §11, stk. 11. I indsigelse af 9. oktober anmodes SKAT om at redegøre for anvendelsen af bestemmelsen. SKAT mener, at der er sket korrekt henvisning til bestemmelsen, idet hele bestemmelsens ordlyd skal anvendes.

        SKAT har foreslået tvangsafmeldelse af H1 K/S’s registreringsforhold jf. momslovens § 47, stk. 1 jf § 49, stk. 1. Momsloven henhører under andre skatte- og afgiftslove som der refereres til opkrævningslovens § 11, stk.11

        SKAT fastholder, at H1 K/S ikke kan anses at være etableret i Danmark.

        Ad punkt 7:

        SKAT henviser til praksis i Juridisk Vejledning 2015 afsnit D,A.6.2.3.2 for beskrivelse af generel praksis, for så vidt angår kriterier for bedømmelse af etablerings sted for en virksomhed, i momsmæssigforstand.

        Begrundet i de ovenfor beskrevne faktiske forhold, anses H1 K/S ikke at have etableringssted i Danmark, i det der ikke foregår daglig drift i Danmark på adressen herunder at der ikke sker vareleverancer til og fra Danmark.

        Det bemærkes, at der ikke er modtaget nye oplysninger til beskrivelsen af de faktiske forhold, som beskrevet af SKAT.

        a + b) SKAT tager ikke stilling til i hvilket land H1 K/S etableringssted er, men vurderer kun, hvorvidt der er tale om etablering i Danmark.

        SKAT fastholder, at H1 K/S ikke kan anses at være etableret i Danmark.

        Ad punkt 8:

        SKAT anvender ikke selskabsskattelovens § 2, stk. 1 litra a som grundlag for at definere momslovens § 49, stk. 1. SKAT har i forslaget af 17. september 2015 skrevet, at H1 K/S ikke selv har set sig omfattet af bestemmelsen.

        Det skal bemærkes, at oplysningen er anført under punkt 1.1 beskrivelse af ”De faktiske forhold” og at det ikke er anført som et selvstændigt begrundelsesargument under punkt 1.4 ”SKATs bemærkninger og begrundelse”.

        SKAT fastholder, at H1 K/S ikke kan anses at være etableret i Danmark.

        Øvrige punkter

        Det skal bemærkes, at virksomheden ikke må forsætte driften, når virksomhedens registrering er endeligt inddraget, jf. opkrævningslovens § 11, stk.11.”

        Under sagens behandling i Skatteankestyrelsen har SKAT ved brev af 29. februar 2016 blandt andet udtalt følgende (uddrag):

        ”…

        SKATs bemærkninger til klagens punkt 1

        SKAT er af den klare opfattelse af SKATs afgørelse af 3. december 2015, fuldt ud lever op til Forvaltningslovens kapitel 6, herunder at begrundelsespligten som følger af lovens § 24, stk. 1 og stk. 2, er opfyldt.

        SKATs afgørelse er ikke i strid med Forvaltningslovens §24.

        SKAT har henvist til de korrekte lovbestemmelser, der hjemler ændringen. De faktiske forhold, der har været oplyst til SKAT, fremgår af sagsfremstillingen. SKATs begrundelser fremgår tillige i sagsfremstillingen i såvel i forslaget som i afgørelsen.

        Klager har på intet tidspunkt i den verserende sag, fremlagt dokumentation for at H1 K/S opfylder kravene for at være momsregistreret.

        Der er tale om et kommanditselskab, der reelt styres fra et 3. land hvorfra driften og udføres. Der er ingen ansatte i Danmark, såvel som der ikke er vareleverancer til og fra Danmark.

        Der er ikke modtaget dokumentation for såvel som det ikke er sandsynliggjort, at der udføres arbejdsopgaver her i landet, der har karakter af driftsmæssige opgaver.

        SKAT indstiller at afgørelsen stadfæstes.

        SKATs bemærkninger til klagens punkt 1.1 til og med punkt1.2.3:

        SKATs forslag til afgørelse og selve afgørelsen er bygget op således, at SKAT i sagsfremstillingens punkt 1., beskriver de faktiske forhold, der er kommet SKAT til kundskab og som derved er relevante for sagen.

        SKAT redegør for de faktiske forhold og sikrer herved, at det fremgår tydeligt, at reglerne om officialmaximen overholdes, og at de er tilgængelige, når der partshøres.

        SKAT præciserer, at begrundelser findes i SKATs sagsfremstillings afsnit 1.3 og i afsnit 1.5, endelig er der henvist til relevante retsregler i afsnit 1.2. SKAT er uforstående for klages påstand om, at afgørelsen ikke er begrundet, herunder at der ikke er taget stilling til de påståede fejl og mangler i SKATs forslag til afgørelse.

        SKAT har i sagsfremstillingen til afgørelsens punkt 1.5 taget stilling til og begrundet, hvert af de indsigelsespunkter som Klager er fremkommet med i indsigelse af 9. oktober 2015. SKAT henviser til afgørelses punkter 1.4 og 1.5. hvoraf det tydeligt fremgår.

        SKAT er af den opfattelse at forvaltningslovens § 24, stk. 1 og stk. 2 er iagttaget og opfyldt.

        SKATs bemærkninger til klagens punkt 1.2.4.:

        SKAT henviser til sagsfremstillings afsnit 1.5, ad punkt 8. SKAT hverken henviser til og eller anvender Selskabsskattelovens § 2 stk. 1, litra a som begrundelsesargument, idet denne bestemmelse definerer begrænset skattepligt. Bestemmelsen omhandler ikke moms. Bestemmelsen er nævnt af SKAT i beskrivelsen af de faktiske forhold, her oplyses H1 K/S´s egen fortolkning af bestemmelsen.

        Et kommanditselskab er skattemæssigt transparent, således er det en relevant faktisk oplysning i sagen, at H1 K/S ikke anser sig for omfattet af selskabsskattelovens bestemmelser vedr. fast driftssted eller den deraf følgende begrænsede skattepligt.

        SKAT er af den opfattelse at forvaltningslovens § 24, stk. 1 og stk. 2 er iagttaget og opfyldt.

        SKATs bemærkninger til klagens punkt 1.3.:

        SKAT har ikke indikeret at afgørelsen er vedlagt, det komplette juridiske regelsæt for den nærværende problemstilling. Momslovens § 48 stk.2 indgår i bilag 2, da der er tale om en undtagelsesbestemmelse til samme lovs §47.

        SKAT fastholder, at der er begrundet med og henvist til korrekte som relevante lovbestemmelser.

        SKATs bemærkninger til klagens punkt 1.4.:

        Sammenfattende er SKAT af den opfattelse at forvaltningslovens § 24, stk. 1 og stk. 2 er iagttaget og opfyldt.

        SKATs bemærkninger til klagens punkt 2:

        Klager anser sig ikke omfattet af opkrævningsloven og skriver i klagen af 9. februar 2016, at:

        Selskabet på intet tidspunkt har haft aktiviteter, der kan foranledige at der kan opstå pligt til betaling af skatter, afgifter mv. eller andet der kan udgøre en fordring for det offentlige- eller opkrævning af sådanne i Danmark.”

        SKAT forstår ikke, at Klager kan anse sig for omfattet af Momsloven, herunder ønsker at være momsregistreret, når man ikke anser sig for omfattet af opkrævningsloven. SKAT henviser til sagsfremstillingens afsnit 1.5, punkt 6 for yderligere begrundelser.

        Klagers udtalelse om manglende aktiviteter, anses endvidere for at være i overensstemmelse med SKATs argumenter om, at der ikke drives økonomisk virksomhed her i landet.

        Således er betingelserne for momsregistrering ikke opfyldte.

        SKATs bemærkninger til klagens punkt 3:

        SKAT mener ikke, at klagen over SKATs afgørelse, indeholder hverken nye oplysninger, faktuelle forhold eller dokumentation for at H1 K/S, skal anses for at drive økonomisk virksomhed her i landet.

        SKAT fastholder, at de administrative opgaver H1 K/S får udført af 3.mandher i landet, ikke har karakter af driftsmæssige arbejdsopgaver.

        SKAT mener ikke at udførelsen af de administrative opgaver, kan karakteriseres som arbejdsopgaver, der har direkte og afgørende indflydelse på driften. Det er heller ikke sandsynliggjort i tilstrækkeligt omfang, at der træffes driftsmæssige beslutninger her i landet. SKAT henviser til afgørelsens afsnit 1.3 og 1.5 for SKATs begrundelser.

        SKAT bemærker, at intern lov har forrang for momsdirektivet, herunder at bestemmelsen i momslovens § 47, stk. 1 jf. samme lovs § 49, stk. 1. er en forholdsvist ny intern bestemmelse i Danmark. Loven trådte i kraft den 1. januar 2015.

        Det er ikke en præmis for anvendelse af ovennævnte bestemmelse, at SKAT kan påvise svigagtige forhold. SKAT anvender bestemmelsen i overensstemmelse med bestemmelsens formål.

        SKAT mener, at der er sket korrekt anvendelse af momslovens § 47, stk. 1 jf. § 49,stk. 1 og indstiller at afgørelsen fastholdes.

        SKAT indstiller at afgørelsen stadfæstes i sin helhed.”

        Klagerens opfattelse

        Repræsentanten har nedlagt påstand om, at SKATs afgørelse skal annulleres, og at selskabets momsregistrering således opretholdes.

        Repræsentanten har til støtte herfor bl.a. anført følgende (uddrag): ”…

        1. SKATs fremstilling er i strid med Forvaltningslovens §24, stk. 1og 2, da SKAT i sin fremstilling ikke angiver de hovedhensyn SKAT har lagt til grund for sin afgørelse eller de faktiske oplysninger, man har tillagt væsentlig betydning.
          Se efterfølgende afsnit 1.
        1. SKATs retsgrundlag for deres afgørelse er forkert.
          Det er vores påstand, at SKATs anvendelse af Opkrævningsloven er i modstrid med samme Lov's §1.
          Se efterfølgende afsnit 2.
        1. SKATs afgørelse, for så vidt angår det forhold, at selskabet ikke kan anses for værende etableret i Danmark er baseret på en forkert fortolkning af 'etablering' i Momslovens forstand. Se efterfølgende afsnit 3.
        1. SKATs fremstilling er i strid med Forvaltningslovens 24, stk. 1 og 2
          1.1 SKATs grundlag for afgørelse

          I SKATs Afgørelse fremgår det af afsnit 1.1. (Side 2 af 23) og med overskriften "Grundlag for konklusion med forbehold", at SKATs konklusion er, at Selskabet skal afmeldes momsregistrering da:

          1. selskabets egenkapital er negativ, og i samme afsnit
          2. da selskabets adresse er et kontor hotel.

          Yderligere fremgår det af SKATs sagsfremstilling og de faktiske forhold, der er lagt til grund for SKATs vurderinger og skøn jfr. afsnit 1.1:

          c. at Selskabets bankforbindelse er en bank i Letland.

          d, at Selskabet har ingen ansatte. 

          e. forhold om selskabets aktionærer (75% ejet af svensk selskab og 25% ejet af selskab på de Britiske Jomfruøer).

          f. at Selskabets aktiviteter er ikke omfattet af fast driftsted definitionen i Selskabsskattelovens 2, stk. 1, litra a.

          Endvidere har SKAT som grundlag for deres konklusion vedlagt følgende bilag:

          Bilag 1: Selskabets momsafregninger

          Bilag 2: Retsregler, hvor der indkopieret:

          • Momslovens § 47-49
          • Lovbekendtgørelse 569 (opkrævningsloven) om ændringer til §11, stk. 10 og 11.
          • Selskabsskatteloven 2 i sin helhed
          • Opkrævningslovens §11, stk. 11 i sin helhed
          • Med overskriften "Praksis" gengivelse af afgørelse SKM2014.290.LSR samt gengivelse af juridisk vejledning 2015-1 "D,A.6.2.3.2 Om stedet for den økonomiske virksomhed"

          Bilag 3: Udskrift fra CVR.DK over virksomheder med samme adresse som Selskabet

          1.2 Baggrunden for Klagers påstand om, at SKATs sagsfremstilling ikke overholder reglerne i

          Forvaltningslovens §24, stk. 1 og 2

          Indledningsvist skal det nævnes, at SKATs afgørelse er baseret på Momslovens §49, stk. 1, 3. pkt.:

          "Afgiftspligtige personer, der hverken er etableret her i landet eller har leverancer her, kan ikke registreres."

          Denne paragraf blev tilføjet Momsloven ved Lov 1.500 af 23.12.2014. Loven indeholder ikke en definition af 'etableret' og præcisering heraf fremgår heller ikke af Lovens forarbejder.

          Det er Klagers opfattelse, at begrebet 'etablere' hverken er entydigt eller præcist, og efter Klagers opfattelse indebærer anvendelsen af denne retsregel en særlig pligt for SKAT i relation til kravene i Forvaltningslovens §24, stk. 1 og 2, hvoraf det fremgår:

          Helt generelt har SKAT i relation til deres forslag til afgørelse dateret den 17. september 2015 helt undladt at gøre rede for de hovedsyn, der lagt til grund for deres skøn eller de faktiske omstændigheder, der tillagt væsentlig betydning for SKAT's forslag til afgørelse.

          Efter Klager i brev dateret den 9.oktober 2015 påpeger flere fejl og mangler i SKATs forslag til afgørelse bliver disse forhold først i SKATs endelige afgørelse betegnet som forhold, der ikke har en selvstændig betydning for SKATs afgørelse.

          Det er Klagers opfattelse, at det er SKATs pligt, og ikke Klagers opgave at klarlægge de forhold, der har, henholdsvis ikke har, en selvstændig eller særlig betydning for SKATs skøn og afgørelser.

          I efterfølgende afsnit 1.2.2 til 1.2.4 findes 3 eksempler på dette. Det skal bemærkes, at følgende ikke er en udtømmende liste over de forhold, hvor SKAT efter Klagers brev i deres endelige afgørelse efterfølgende betegner sine egne begrundelser som værende uden selvstændig eller særlig betydning.

          1.2.2 Selskabets egenkapital er negativ

          Selskabets egenkapitalforhold er, både i SKATs Forslag og Afgørelsen, nævnt som en af de 2 hovedbegrundelser for SKATs afgørelse.

          I Klagers brev dateret 9. oktober 2015 anmodes SKAT om en forklaring, som følger:

          "SKAT anmodes om at redegøre for, hvorledes Selskabets negative egenkapital kan inddrages i vurderingen af hvorvidt Selskabet er etableret i Danmark eller ej, eller på anden måde redegøre for, hvorledes det kan foranledige, at momsregistrering skalafmeldes"

          I SKATs afgørelse, side 2 af 23, er forholdet ang. 'Selskabets negative egenkapital' stadig 1 ud af 2 hovedbegrundelser for SKATs afgørelse om at Selskabets momsregistrering skal inddrages.

          SKAT anfører dog '4 sider senere' på side 6 af 23 i den endelige afgørelse, og som direkte svar på Klagers spørgsmål af 9. oktober 2015, at:

          "Det er korrekt, at SKAT i forslag af 17. september 2015" har anført at der er taget revisorforbehold i årsregnskabet 2014 for H1 K/S vedr. negativ egenkapital. Forholdet indgår dog ikke som et selvstændigt argument i SKAT's begrundelse, men er anført i beskrivelse af de faktiske forhold vedrørende H1 K/S"

          Det er for Klager helt uforklarligt, hvorledes det samme forhold f.s.v.a Selskabet negative egenkapital på side 2 er et af SKATs hovedbegrundelser og på side 6 omtales som "Forholdet indgår dog ikke som et selvstændigt argument".

          Klagers påstande:

          SKAT har i Forslag til afgørelse undladt at redegøre for de forhold og oplysninger, der særligt er lagt til grund for SKATs afgørelser og skøn hvilket er i strid med Forvaltningslovens §24, stk. 1 og 2

          SKAT betegner et og samme forhold som et hovedargument for deres afgørelse og i samme afgørelse betegnes dette hoved argument "ikke som et selvstændigt argument". Dermed har SKAT i realiteten annulleret et af deres egne hoved argumenter og i det hele taget skabt en berettiget usikkerhed om SKATs begrundelser.

          1.2.3 Selskabets bankforbindelse er en Bank i Letland

          I Klagers brev dateret 9. oktober 2015 orienterer vi SKAT om, at denne oplysninger forkert jfr. følgende:

          "SKAT anfører som væsentlig begrundelse at Selskabets bankforbindelse er F2-bank, Letland. Siden 2013 er Selskabets eneste bank forbindelse F3-bank, Danmark"

          I SKATs afgørelse side 8 svares bl.a.

          "SKAT har ikke begrundet den foreslåede tvangsafmeldelse af et registreringsforhold, med at H1 K/S har haft bank i Letland"

          Klagers påstand:

          SKAT har i deres Forslag undladt at redegøre for de forhold og oplysninger der særligt er lagt til grund for SKATs afgørelser og skøn hvilket er i strid med Forvaltningslovens §24, stk. 1 og 2.

          1.2.4 Selskabets aktiviteter er ikke omfattet af fast driftssted definitionen i Selskabsskattelovens 2, stk. 1, litra a.

          I Klagers skrivelse dateret 9. oktober 2015 anføres:

          "SKAT bruger Selskabsskattelovens §2, stk. 1, litra a) som et grundlag til at definere Momslovens §49, stk. 1. krav om at være etableret i Danmark.

          Det er vores opfattelse at Lov nr. 1.500, der implementerer etableringskravet ikke hjelmer en analog brug af Selskabslovens §2, stk.1, litra a. Vores opfattelse er baseret på følgende:

          1. hvis så kategorisk analog brug af Selskabsskatteloven kunne tages i anvendelse hvorfor er det således ikke skrevet ind i loven,
          2. i det forberedende lovarbejde dvs. betænkninger, spørgsmål og svar i Folketinget m. finder vi intet, der peger på, at man kan anvende Selskabsskatteloven i relation til fastlæggelse af etableringskravet.

          Det er således vores opfattelse, at der ikke er hjemmel til at håndhæve etableringskravet i Momsloven ved brug af Selskabsskattelovens §2, stk. 1, litra a;"

          I SKATs afgørelse og som svar på Klagers brev anføres på side 9:

          "SKAT anvender ikke selskabsskattelovens §2, stk. 1, litra a som grundlag for at definere momslovens §49, stk. 1. SKAT har i forslaget af 17. september 2015 skrevet at H1 K/S ikke ser selv har set sig omfattet af bestemmelsen. Det skal bemærkes, at oplysningen er anført under punkt 1.1. beskrivelse af "De faktiske forhold" og at det ikke er anført som et selvstændigt begrundelsesargument under punkt 1.4 "SKAT's bemærkninger og begrundelse"

          Klagers påstand:

          SKAT har i deres Forslag undladt at redegøre for de forhold og oplysninger, der særligt er lagt til grund for SKATs afgørelser og skøn hvilket er i strid med Forvaltningslovens §24, stk. 1 og 2.

          1.3. Øvrigt lov- og retsgrundlag som SKAT lægger til grund, der er forkert og eller misvisende

          I SKATs Afgørelse henvises i afsnit 1.2 "Retsregler" til Bilag 2.

          Det skal bemærkes, at bilaget ikke som sådan er et henvisningsbilag, som der f.eks. kan være brug for, når der i hovedskrivelsen henvises til nærmere detaljer, som f.eks. kan være for omfattende at gengive i hoveddokumentet.

          Bilag 2 fremtræder i SKATs afgørelse således som værende det komplette sæt af retsregler mv. som SKAT har baseret sin afgørelser på, uden afgrænsninger eller modifikationer.

          Selve bilaget bærer overskriften "Retsregler" og består hovedsageligt af gengivelse af lovparagraffer dvs. retsregler.

          Det er Klagers synspunkt, at de retsregler, praksis mv der fremgår af SKATs Bilag 2 ikke alle er relevante for SKATs afgørelse eller skøn for så vidt angår Selskabet.

          Nogle af de Bilag 2 nævnte regler mv er åbenlyst irrelevante f.eks. henvises i Bilag 2 "Retsregler" til Momslovens §48 der bl.a. omhandler undtagelser for "blindes salg af varer ...mv".

          Andre af de i Bilag 2 anførte retsregler giver Klager anledning til tvivl om, hvad SKAT egentligt mener er det retslige grundlag for SKATs afgørelse; f.eks. vedlægges Selskabsskatteloven §2 som en del af de retsregler SKAT har tillagt vægt i bilaget, men som i SKATs endelige afgørelse ikke tillægges selvstændigbetydning.

          Som hel generel bemærkning er det efter Klagers opfattelse ikke Klagers opgave at sortere i/ frasortere de retsregler som SKAT baserer sine afgørelse på.

          1.4 Sammenfattende

          SKAT har i SKATs forslag til afgørelse dateret den 17. september 2015 helt undladt at gøre rede for de hovedsyn, der lagt til grund for deres skøn eller de faktiske omstændigheder, der tillagt væsentlig betydning for SKATs forslag til afgørelse.

          I det omfang Klager påviser væsentlige fejl, mangler eller uklarheder ved SKATs begrundelse i SKATs forslag er SKATs svar i deres endelige afgørelse dateret 3. december 2015 blot at "Forholdet er ikke et selvstændigt begrundelsesargument''.

          I denne forbindelse finder Klager det uforklarligt, at et bestemt forhold angående Selskabets negative egenkapital i en og samme skrivelse fra SKAT både karakteriseres som et væsentlig begrundelsesforhold og som et begrundelsesforhold, der ikke tillægges særskilt betydning.

          Disse forhold i kombination med, at det ikke fremgår præcist, hvilke retsregler der er taget i anvendelse jfr. kommentarer i relation til SKATs bilag 2 gør, at det er Klagers opfattelse, at SKAT i denne sag endog i meget væsentlig grad har overtrådt bestemmelserne i Forvaltningslovens §24, stk. 1 og 2 og det er Klagers påstand, at SKATs afgørelse på den baggrund skal annulleres som helhed.

          Det er Klagers opfattelse, at formålet med Forvaltningslovens §24, stk. 1 og 2 er indskærpe myndighedernes pligter i relation til at informere om de hovedhensyn og faktiske forhold, der er tillagt betydning. Med andre ord, formålet med Loven er at undgå præcist ovennævnte situation; med andre ord at undgå, hver gang en borger, skattepligtig e.lign. kan tilbagevise et argument så bruger Myndigheden efterfølgende standard svaret "Forholdet er ikke et selvstændigt begrundelsesargument".

          1. Opkrævningsloven kan ikke anvendes som lovhjemmel af SKAT

          I SKATs afgørelse fremgår det på side 9 under overskriften ”Øvrige punkter” at:

          ”Det skal bemærkes, at virksomheden ikke må fortsætte driften, når virksomhedens registrering er endeligt inddraget, jf. opkrævningslovens §11, stk.11.”

          Af opkrævningsloven §11, stk. 11, 1 pkt. fremgår det at:

          ”Ejeren eller den ansvarlige daglige ledelse af en virksomhed m§ ikke fortsætte eller indlede driften af virksomheden, hvis virksomhedens registrering er ophørt, inddraget eller nægtet efter stk. 9 eller efter en eller flere andre skatte- og afgiftslove.”

          Baggrunden for SKATs endelige afgørelse er baseret på den sidste del af sætningen; se Klagers understregning i ovennævnte lovtekst.

          Det fremgår af Opkrævningslovens §1, stk. 1 at Lovens anvendelsesområde er inddrivelse af fordringer til offentlige:

          ”Loven gælder for opkrævning af skatter og afgifter m.v., for hvilke virksomheder, selskaber, fonde eller foreninger m.v. er eller skulle have været registreret hos eller anmeldt til told- og skatteforvaltningen, i det omfang der ikke er fastsat særlige bestemmelser i anden lovgivning eller i EF-forordninger.”

          Det skal bemærkes, at Selskabet:

          • intet tidspunkt har haft, aktiviteter, der kan foranledige, at der kan opstå pligt til indbetaling af skatter, afgifter m.v. eller andet der kan udgøre en fordring for det offentlige eller en opkrævning af sådanne i Danmark

          Klagers påstand

          Klager finder det generelt set bekymrende for Selskabets retsstilling, at SKATs begrundelse åbenbart er baseret på "Målet helliger midlet" og i denne forbindelse anvender Opkrævningsloven i modstrid med samme Lov's anvendelsesområde jfr. §1.

          Det vores påstand, at der helt skal ses bort SKATs afgørelse i denne forbindelse.

          3. SKATs fortolkning af Momslovens §49 krav om at være etablering Danmark.

          3.1 SKATs afgørelse.

          Det er SKATs afgørelse, at Selskabet skal afregistreres, da Selskabet ikke kan anses for at være etableret i henhold til Momslovens § 49, stk. 1, 3. pkt. hvoraf det fremgår:

          "Afgiftspligtige personer, der hverken er etableret her i landet eller har leverancer her, kan ikke registreres."

          Da Selskabet ikke har leverancer i Danmark antager vi, er SKAT's hovedbegrundelse at finde i 3. pkt.'s etableringskrav.

          3.2 Retsregler og praksis

          SKAT baserer sin afgørelse på momsloven henholdsvis SKATs juridiske vejledning, som følger:

          Momslovens §49, stk. 1

          Etableringskravet blev tilføjet Momslovens §49 ved Lov nr. 1500 dateret 23.12.2014.

          På side 4 i Afgørelsen meddeler SKAT, at baggrunden for Lov nr. 1500 er som følger: "et indgreb mod, at udenlandske virksomheder der hverken er etableret eller har leverancer her i landet skal kunne registrere sig her".

          Juridisk vejledning nr. D,A.6.2.3.2.

          "Leverandørens eller kundens etableringssted for den økonomiske virksomhed er dér, hvor virksomheden har sit hovedkontor. For nærmere at afgøre, hvor stedet for den økonomiske virksomhed er etableret, skal der tages hensyn til svarene på følgende spørgsmål:

          Hvor bliver væsentlige beslutninger vedrørende den almindelige drift af virksomheden truffet?

          Hvor har virksomheden sit vedtægtsmæssige hjemsted?

          Hvor mødes virksomhedens ledelse?

          Hvis etableringsstedet for den økonomiske virksomhed ikke kan fastlægges entydigt ud fra disse kriterier, har det sted, hvor væsentlige beslutninger vedrørende den almindelige drift af virksomheden træffes, forrang som tilknytningsmoment. Se momsforordningens artikel10, stk. 1 og 2.

          Ved "det sted, hvor væsentlige beslutninger vedrørende den almindelige drift af virksomheden træffes" forstås det sted, hvor de overordnede beslutninger om den løbende drift træffes. Det sted, hvor den daglige administration foretages, er ikke nødvendigvis sammenfaldene med dette sted.

          I sag C-73/06, Planzer Luxembourg Sari understregede EF-domstolen, at etableringsstedet godt kan være forskelligt fra det sted, hvor selskabets aktiviteter faktisk udøves. Se også afsnit D,A.6.2.3.3 om fast forretningssted."

          Klagers bemærkninger

          Klager kan konstatere følgende:

          • etableringskriteriet er ikke defineret hverken i Loven og det kan heller ikke udledes af lovens forarbejder.
          • vi kan ikke finde noget faktuelt belæg for at loven skulle være et indgreb mod eks. Selskabets aktiviteter som fremhævet af SKAT.
          • siden etableringskravet ikke fastlægges ved analog anvendelse af Selskabsskattelovens 2, stk. 1, litra a) kan det konstateres, at der ikke er grundlag for at konkludere, at fordi Selskabet ikke har et 'fast driftssted' i Danmark, i Selskabsskattelovens forstand, så kan etableringskravet i Momslovens forstand ikke opfyldes.
          • den juridiske vejledning D,A.6.2.3.2. og i denne forbindelse Momsforordningens artikel 10, 1 og 2 omhandler etableringsstedet for en kunde eller en leverandør i relation til afgiftspligtige transaktioner, der opstår i forbindelse med handel mellem sådanne og den juridiske vejledning angiver bl.a. som et eksempel "Internetvirksomhed med servere i udlandet". Den juridiske vejledning omhandler ikke forhold der angår moms registrering eller nægtelse af momsregistrering.

          Klagers påstande

          Det er Klagers påstand, at de pågældende artikler i Momsforordningen ikke kan anvendes til at nægte momsregistrering endsige inddrage eksisterende moms registrering.

          Der støtte herfor henvises til C-527/11 A Ablessio SIA, hvor klager fik medhold i at den pågældende myndighed ikke kunne nægte klageren momsregistrering.

          Dommen blev afsagt på basis af direktiv 2006/112, artikel 9, stk. 1 der angiver "Ved afgiftspligtig person forstå enhver, der selvstændigt og uanset stedet udøver økonomisk virksomhed uanset formålet med eller resultatet af den på gældende virksomhed."

          Endvidere fastlægger dommen at artikel 213 og 214 i samme direktiv "er følgelig til hinder for, at skattemyndigheden i en medlemsstat afslår at tildele et momsregistreringsnummer til en ansøger alene med den begrundelse, at ansøgeren ikke er i stand til at påvise, at den pågældende råder over materielle, tekniske og finansielle midler til at udøve den økonomiske virksomhed, der angives ved indgivelsen af den pågældendes anmodning om optagelse i registret over afgiftspligtige personer''-

          Endeligt fastlægger dommen, at myndigheden kun kan afslå momsregistrering hvis "den omhandlede skattemyndighed har godtgjort, at der på baggrund af objektive elementer foreligger alvorlige indicier, som giver anledning til en mistanke om, at det tildelte merværdiafgiftsregistreringsnummer vil blive anvendt svigagtigt."

          Selskabet er omfattet af direktiv 2006/112, artikel 9, stk. 1 i det den udøver økonomisk virksomhed og som følge af artikel 9, stk. 1 kan stedet for den økonomiske virksomhed ikke forhindre, at Selskabet er omfattet af artiklen.

          Som følge af dommen kan momsregistrering heller ikke afslås med udgangspunkt i hvorvidt selskabet har de nødvendige funktioner til at udøve den pågældende virksomhed herunder lokale forhold mv

          Endeligt skal Klager lægge til grund, at der er intet omkring Selskabets forhold og opbygning, produkter m.v., der forhindrer leverancer i Danmark, det har blot indtil dato ikke været forretningsmæssigt relevant, men der ingen forhold, der udelukker at leverancer kan finde sted i fremtiden.

          3.3 SKATs faktiske begrundelse angående etableringssted

          I SKATs Afgørelse begrundes etableringskriteriet et antal gange, som følger:

          Afsnit 1.1 ”Grundlag for Konklusion”, jfr. Afgørelsens side 2

          "Adressen kan anses for værende en kontorhoteladresse"

          Afsnit 1.3 ”SKAT's bemærkninger og begrundelse”, jfr. Afgørelsens side 3

          ”Virksomheden ikke drives fra den oplyste adresse” ”den danske direktør ikke deltager i driften”

          ”der ikke er nogen ansatte i Danmark”

          Afsnit 1.5 ”SKAT's endelige afgørelse”, underafsnit ”Ad punkt 2 og 4”, jfr. Afgørelsens side 7

          ”der ikke udføres driftsopgaver her i landet”

          ”Stedet for den økonomiske virksomhed, er der hvor virksomheden har sit hovedkontor, herunder hvor væsentlige beslutninger vedrørende virksomhedens drift træffes”

          ”Det arbejde 3. part (udeladt) anses for at være administrationsfunktioner, der hverken har karakter af direkte driftsopgaver eller ledelsesfunktioner”

          Afsnit 1.5 ”SKAT's endelige afgørelse”, underafsnit ”Ad punkt 3”, jfr. Afgørelsens side 8

          ”Det faktum, at (udeladt) udøver liberale erhverv indenfor virksomheds administration finder SKAT er en yderligere indikation på at den egentlige drift af (udeladt) ikke sker fra adressen”

          Afsnit 1.5 ”SKAT's endelige afgørelse”, underafsnit ”Ad punkt 5”, jfr. Afgørelsens side 8

          ”Stedet for den økonomiske virksomhed er der hvor virksomheden har sit hovedkontor, herunder hvor væsentlige beslutninger vedrørende virksomhedens løbende drift træffes”

          Selskabets bemærkninger

          Det er vores opfattelse, at SKATs begrundelses punkter kan grupperes som følger:

          • Selskabet har ingen ansatte, lokaler mv i Danmark og bruger 3. part.
          • Selskabets aktiviteter i Danmark er udelukkende administrationsfunktioner, der hverken har karakter af direkte driftsopgaver eller ledelsesfunktioner og heraf følger citat ”ikke drives fra den oplyste adresse”
          • Selskabet har ikke sit hovedkontor i Danmark.

          SKAT begrundelsespunkter har sit udspring i Momsforordningen, der som dokumenteret i afsnit 3.2., efter Klagers opfattelse, ikke kan tages i anvendelse som grundlag for at nægte momsregistrering.

          Klager skal forbindelse med ovennævnte gøre opmærksom på at i SKATs afgørelse og på side 7 fremgår det, som et svar på et af Klagers spørgsmål, at ”SKATs holdning er ikke som udgangspunkt, at anvendelsen af et kontorhotel udelukker etablering af økonomisk driftssted”.

          Yderligere i relation til forholdet om driftsfunktioner herunder spørgsmålet om hvor Selskabet 'drives fra' skal Klager gøre opmærksom på, at det er den almindelige opfattelse blandt erhvervsvirksomheder er, at virksomhedens resultater i meget væsentlig omfang er en funktion af sammenhængskraften mellem et antal funktioner i virksomheden fra produktudvikling, markedsføring, salg, men også inkluderende administrative funktioner herunder opkrævning tilgodehavender, sikring af likvide midler mv

          Til hver af disse funktioner er der tilknyttet ledelses beslutninger, opgaver m.v., der skal udføres og også driftsmæssige funktioner, der skal afvikles og herunder brug af IT systemer. Sådanne funktioner anses almindeligvis som ligeværdige, bl.a. fordi ingen af dem kan undværes.

          Det er Klagers opfattelse, at SKAT ikke har et faktuelt grundlag for, at vurdere de funktioner, der varetages af Selskabet i Danmark, herunder vigtigheden af disse i relation Selskabets samlede økonomiske aktiviteter.

          I relation til brug af kontor hotel og spørgsmålet om etablering skal anføres, at Selskabet ikke har direkte ansatte i Danmark og har derfor ikke brug for kontorlokaler.

          Til udøvelse af selskabets administration bruges ansatte i et dansk firma, der forestår administrationen af selskabet i forhold der i hovedtræk består af følgende:

          • selskabets bogføring og aflæggelse af regnskaber
          • drift og vedligehold af selskabets økonomisystem
          • drift og vedligehold af de IT systemer der anvendes i f m økonomisystemer herunder, men ikke begrænset til,
          • kontakt til Selskabets revisor
          • administration af selskabets likvide midler og hermed også bank forbindelser, tilrettelæggelse og udførelse af betalinger
          • opbevaring af bilagsmateriale
          • administration af ejer registret for Selskabet
          • administration af Selskabets øvrige forpligtigelser i relation til selskabsloven, bogføringsloven herunder
          • indberetninger til ...dk

          Selskabets etablering i Danmark kan derfor karakteriseres som værende Selskabets vedtægtsmæssige og Selskabets økonomiske / finansielle hjemsted og ikke mindst hjemstedet for vigtige administrative opgaver

          Det forhold, at disse funktioner er outsourcet til uafhængig 3. part giver efter Klagers opfattelse ikke hjemmel til at fastslå, at der ikke er en etablering i Danmark i Momslovens forstand. I forlængelse heraf og modsætningsvis kan man som hovedregel jo heller ikke omgå Fast driftssted beskatning blot ved at oursource sine funktioner.

          Sammenfattende

          Det er vores påstand, at der er betydelig usikkerhed om retsgrundlaget for SKAT's afgørelse og som følge heraf skal afgørelsen annulleres.”

          SKATs udtalelse

          Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse har været til høring hos SKAT. SKAT har blandt andet udtalt følgende (uddrag):

          ”SKAT kan tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling med følgende bemærkninger:

          SKAT er enig i, at det må lægges til grund, at det er ubestridt, at klager ikke har leverancer her i landet.

          Vedr. det formelle i sagen er SKAT enig i Skatteankestyrelsens bemærkninger. SKAT afgørelse indeholder beskrivelse af sagen faktiske forhold, begrundelse, henvisning til praksis, retsregler samt klagevejledning. Forvaltningslovens §§ 22, 24 og 25 ses opfyldt. Det fastholdes derfor, at afgørelsen ikke kan anses for ugyldig.

          Momslovens bestemmelser om momsregistrering, fastlæggelse af etableringssted og godtgørelse af købsmoms gennemfører momssystemdirektivets bestemmelser, hvorfor bestemmelserne skal fortolkes direktivkonformt i overensstemmelse med praksis fra EU-domstolen. Vurderingen af, hvor en momspligtig person har etableret stedet for sin økonomiske virksomhed er således en selvstændig momsretlig vurdering.

          Begrebet defineres i artikel 10 i Momsforordningen (Rådets gennemførelsesfor-ordning (EU) nr. 282/2011 af 15. marts 2011 om foranstaltninger til gennemførelse af direktiv 2006/112/EF om det fællesmerværdiafgiftssystem).

          Med momsforordningens artikel 10, stk. 1-3, er det præciseret, hvilke kriterier der anvendes ved fastlæggelsen af etableringsstedet, herunder hvilke kriterier der har forrang som tilknytningsmoment. Formålet med disse retningslinjer er at anvende så klare og objektive kriterier som muligt til fastlæggelsen af hjemstedet for den økonomiske virksomhed. Se 14. betragtning i præamblen til momsforordningen.

          Når hjemstedet skal fastlægges, skal der tages hensyn til, hvor væsentlige beslutninger vedrørende den almindelige drift af virksomheden træffes, hvor virksomheden har sit vedtægtsmæssige hjemsted, og hvor virksomhedens ledelse mødes. Hvis disse kriterier ikke gør det muligt at fastlægge hjemstedet for den økonomiske virksomhed med sikkerhed, er det sted, hvor vigtige beslutninger vedrørende den almindelige drift af virksomheden træffes, det afgørende kriterium.

          Videre fremgår det, at en postadresse alene kan ikke betragtes som hjemstedet for en afgiftspligtig persons økonomiske virksomhed.

          SKAT fastholder, at den registreret direktør ikke kan anses som den reelle ledelse. Således er der i Danmark alene er en købt direktion, lige som der ikke er en stabil og permanent enhed, i form af lokaler, teknik, support. Den ansatte direktion må anses for at være uden ansvar og uden reel råderet over klagers aktiver, ligesom at der ikke er tekniske ressourcer (kontor mv.).

          SKAT lægger vægt på, at klagers daglige ledelse ikke befinder sig her i landet. Det må derfor formodes, at det er i udlandet, at væsentlige beslutninger vedrørende den almindelige drift og forretningspolitik træffes, og at det er dér ledelsen i det daglige mødes.

          Hjemstedet for klagers økonomiske virksomhed kan derfor ikke anses for at være i Danmark, da klagers aktiviteter ikke udøves herfra.

          Spørgsmålene i EU-domstolens sag C-527/11, Ablessio, drejede sig om, under hvilke forudsætninger momsregistrering kunne nægtes med henvisning til et selskabs umiddelbare tvivlsomme mulighed for at udøve økonomisk virksomhed, jf. definitionen i momssystemdirektivets artikel 9, stk. 1, og ikke spørgsmålet om selskabets etableringssted.

          SKAT er ligeledes enige i, at klager ikke har fast forretningssted her i landet. Således er der hverken en tilstrækkelig permanent karakter eller en passende struktur med hensyn til menneskelige og tekniske midler.

          SKAT fastholder at klager ikke opfylder betingelser for at have etableret hverken hjemstedet for sin økonomiske virksomhed her i landet eller fast forretningssted. Klager kan således ikke momsregistreres, jf. momslovens § 49, stk. 1, 3. punktum.”

          Klagerens bemærkninger til indstillingen fra Skatteankestyrelsen og SKATs udtalelse

          Repræsentanten har ved brev af 20. december 2017 til Landsskatteretten fremkommet med sine bemærkninger til SKATs udtalelse af 7. december 2017 og Skatteankestyrelsens indstilling i sagen.

          Repræsentanten har i det væsentligste indsendt synspunkter, som også fremgår af repræsentantens tidligere indlæg i sagen. Supplerende har repræsentanten bemærket følgende (uddrag):

          ”…

          Baggrunden for opkrævningsloven er beskrevet her:

          https://www.retsinformation.dk/Forms/R0710.aspx?id=92775hvorafdetfremgår, at Opkrævningsloven er sat i værk på grundlag af(citat):

          ”Med henblik på at harmonisere og forenkle en række opkrævningsregler fremsætter regeringen et forslag til lov om opkrævning af skatter og afgifter m.v. Ved opkrævningsregler forstås de regler, som regulerer afregningsperioder, frister for angivelse og indbetaling, sanktioner ved forsinket eller manglende angivelse og betaling, om betaling af renter af skatte-og afgiftsrestancer og om eftergivelse og henstand med skyldige beløb.”

          Der er absolut ingen påkrav i relation til opkrævning af skatter og afgifter i relation til H1 K/S eller andre forhold, der direkte eller indirekte gør at SKAT kan gøre brug af Opkrævningsloven i den aktuelle situation.

          At Opkrævningsloven i denne situation er helt uden relevans fremgår da også af samme Opkrævningslov hvor det i §11, stk. 11, 3. pkt. (som finder anvendelse hvis SKAT vil lukke H1 K/S) fremgår, at ”Et påbud skal henvise til den eller de relevante regler og anvise, hvilke konkrete handlinger eller foranstaltninger virksomheden skal gennemføre for at overholdereglerne”.

          Så det afgørende spørgsmål her er hvilke ”konkrete handlinger” som SKAT og Skatteankestyrelsen, mener er relevante. Kan man forestille sig at SKAT kræver, at der sker leveringer i Danmark, kan man forestille at SKAT kræver, at der ansættes personale osv. ?

          Det er udelukket, at SKAT kan gøre brug af Opkrævningsloven, dels af den grund, at der ikke er skatter og afgifter at opkræve og dels da SKAT ikke kan give et påbud, der udgør det lovpåkrævede påbud om, at SKAT skal meddele ”konkrete handlinger og foranstaltninger”.

          Angående Forvaltningslovens anvendelse

          Som det er Skatteankestyrelsen bekendt, har vi påpeget en lang række fejlagtige forhold i SKAT’s forslag til afgørelser og i den endelige afgørelse.

          Det undrer mig i denne forbindelse at Skatteankestyrelsen slet ikke i sin vurdering tager stilling til de mange fejlagtige forhold i SKATs afgørelse, som dokumenteret af undertegnede.

          Et af de mest bemærkelsesværdig forhold i denne forbindelse er, at Skatteankestyrelsen stiltiende samtykker med SKAT i det forhold, der synes at være SKAT’s væsentligste motiv og begrundelse:

          ”SKAT bemærker, at intern lov har forrang for momsdirektivet” (Citat fra SKAT’s brev dateret 5. april 2016)

          Det skal bemærkes, at SKAT’s påstand i denne forbindelse er meddelt os uden nogen form for modifikationer, kvalifikationer mm. det er med andre ord SKAT’s helt generelle opfattelse, at den danske momslov, generelt set, har forrang i forhold til EU ret.

          Jeg bemærker, at Skatteankestyrelsen, nævner at Momslovens §49 ikke er i strid med EU ret, hvilket er helt uforklarligt når SKAT med Skatteankestyrelsen’s stiltiende samtykke hævder, at Momsloven har forrang i forhold til EU ret. Det gør spørgsmålet om eventuel konflikt med EU ret helt overflødigt.

          Det skal bemærkes i denne henseende, at jeg er indstillet på føre sagen ved EU domstolene måtte vi ikke få medhold i Danmark.

          Angående etableringsstedet

          De argumenter Skatteankestyrelsen anvender i forbindelse med, at Skatteankestyrelsen vurderer, at H1 K/S ikke har etablering i Danmark er baseret på præcist de samme præmisser, som når det skal fastslås, hvorvidt der er tale om et fast driftssted jvfr. selskabsskattelovens § 2a).

          Med andre ord, er der ikke et fast driftssted i Selskabsskattelovens forstand kan man ikke anses for værende etableret i Momslovens forstand.

          Det er min opfattelse, at etableringskravet i Momslovens forstand må være væsentligt ”mildere” end de forhold der kan udgøre et fast driftssted i Selskabsskattelovens forstand.

          ...”

          I forbindelse med retsmødet i sagen har selskabets repræsentant blandt andet anført at momsnummeret alene er en praktisk foranstaltning for selskabet, da et momsnummer er påkrævet for at kunne fået EORI-nummer. EORI-nummeret er en forudsætning for, at selskabet kan drive sin virksomhed. Siden 2015 har selskabet altså ikke kunnet drive virksomhed. Selskabets formål med at have et momsnummer er altså ikke at kunne opnå momsfradrag. Dette taler desuden for, at der ikke er tale om skattely eller momssvindel.

          Det blev på retsmødet videre uddybet, hvilke opgaver IL udfører for selskabet. Disse opgaver består blandt andet i sørge for at udfærdige regnskaber, kontakte leverandører og koordinere og effektuerer ledelsesmæssige beslutninger.

          Landsskatterettens afgørelse

          Der skal tages stilling til, om det er med rette, at SKAT har afmeldt selskabet for momsregistrering efter momslovens § 47, jf. momslovens § 49, stk. 1, 2. og 3. pkt.

          Følgende fremgår af momslovens § 47 (uddrag):

          Ӥ 47

          Afgiftspligtige personer, der driver virksomhed med levering af varer og ydelser, skal anmelde deres virksomhed til registrering hos told- og skatteforvaltningen. Dette gælder ikke

          1. virksomhed med levering af varer og ydelser, som er fritaget efter 13, bortset fra transaktioner som nævnt i § 37, stk. 7 og 8, og
          2. afgiftspligtige personer, der foretager levering af varer, som er oplagt i Y5, et toldoplag eller et afgiftsoplag uden afgift.

          …”

          Følgende fremgår af momslovens § 49 (uddrag):

          Ӥ 49

          Den, der erhvervsmæssigt leverer varer og ydelser, og som efter § 48 er undtaget fra registreringspligten, kan vælge at lade sig registrere. Muligheden for registrering gælder også afgiftspligtige personer, der er etableret her i landet, og som driver virksomhed med levering af varer og ydelser, men som alene har leverancer i udlandet. Afgiftspligtige personer, der hverken er etableret her i landet eller har leverancer her, kan ikke registreres.

          …”

          Følgende fremgår af opkrævningslovens § 1 (uddrag):

          Ӥ 1

          Loven gælder for opkrævning af skatter og afgifter mv., for hvilke virksomheder, selskaber, fonde eller foreninger m.v. er eller skulle have været registreret hos eller anmeldt til told- og skatteforvaltningen, i det omfang der ikke er fastsat særlige bestemmelser i anden lovgivning eller i EF-forordninger.

          …”

          Følgende fremgår af opkrævningslovens § 11(uddrag):

          ”Stk. 11. Ejeren eller den ansvarlige daglige ledelse af en virksomhed må ikke fortsætte eller indlede driften af virksomheden, hvis virksomhedens registrering er ophørt, inddraget eller nægtet efter stk. 9 eller efter en eller flere andre skatte- og afgiftslove.

          …”

          Følgende fremgår af forvaltningslovens § 24 (uddrag):

          Ӥ 24

          En begrundelse for en afgørelse skal indeholde en henvisning til de retsregler, i henhold til hvilke afgørelsen er truffet. I det omfang, afgørelsen efter disse regler beror på et administrativt skøn, skal begrundelsen tillige angive de hovedhensyn, der har været bestemmende for skønsudøvelsen.

          Stk. 2. Begrundelsen skal endvidere om fornødent indeholde en kort redegørelse for de oplysninger vedrørende sagens faktiske omstændigheder, som er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen.

          …”

          Det bemærkes indledningsvist, at Landsskatteretten anser kravene til en begrundelse for en forvaltningsafgørelse, jf. forvaltningslovens § 24, stk. 1, og stk. 2, for opfyldt. Der er henset til, at SKATs afgørelse af den 22. december 2015 indeholderen henvisning til de retsregler, i henhold til hvilke afgørelsen er truffet. Ligeledes har SKAT anført hvilke faktiske omstændigheder, der er af væsentlig betydning for afgørelsen.

          Repræsentantens påstand om, at SKATs afgørelse, herunder SKATs forslag til afgørelse, er i strid med forvaltningslovens § 24, stk. 1, og stk. 2, kan derfor ikke imødekommes.

          Det bemærkes, at SKAT med rette har henvist til opkrævningslovens § 11, stk. 11, idet selskabet ved at være momsregistreret er omfattet af opkrævningslovens anvendelsesområde, jf. opkrævningslovens § 1, stk.1.

          Det følger af momslovens § 49, stk. 1, 3. pkt., at afgiftspligtige personer, der hverken er etableret i Danmark eller har leverancer i Danmark, ikke kan registreres.

          Det lægges til grund som ubestridt, at selskabet ikke har leverancer i Danmark. Der skal derfor tages stilling til, om selskabet er etableret i Danmark.

          SKAT har anført, at selskabet ikke er etableret i Danmark, idet det ikke er dokumenteret, at der finder driftsmæssige eller ledelsesmæssige aktiviteter sted i Danmark, og idet der ikke sker leverancer til eller fra Danmark.

          Repræsentanten har anført, at SKATs fortolkning af begrebet etablering er for streng. Til støtte herfor har repræsentanten henvist til, at SKATs fortolkning læner sig op ad momsforordnings art. 10, der kun vedrører spørgsmålet om fastlæggelse af leveringsstedet og ikke registrering. Repræsentanten har videre henvist til, at der ikke findes retskilder, der specifikt behandler fortolkningen af begrebet etablering i relation til registreringsreglerne, og at begrebet derfor må fortolkes bredt. Repræsentanten har yderligere gjort gældende, at SKATs fortolkning strider mod EU-retten, jf. EU-domstolens dom i sag C-527/11 (Ablessio SIA).

          De opgaver, selskabet får varetaget i Danmark, er ifølge repræsentanten tilstrækkelige til at anse selskabet for etableret i Danmark.

          Sætningen ’Afgiftspligtige personer, der hverken er etableret her i landet eller har leverancer her, kan ikke registreres’ blev tilføjet momslovens § 49 med virkning fra den 1. januar 2015. Forarbejderne til ændringen af momslovens § 49 er tavse, for så vidt angår fortolkningen af begrebet etablering. Heller ikke de bagvedliggende direktivbestemmelser indeholder bidrag til fortolkning af begrebet etablering i relation til registrering.

          Følgende fremgår blandt andet af bemærkningerne til Forslag til lov om ændring af skatteforvaltningsloven, opkrævningsloven og forskellige andre love (LFF 2014-10-30 nr 42) vedrørende ændringen af momslovens § 49:

          ”For at undgå enhver tvivl foreslås endvidere, at det fastslås, at virksomheder, der hverken er etableret eller har leverancer her i landet, ikke kan registreres. Forslaget betyder, at har sidstnævnte virksomheder momsudgifter her i landet, har de ikke en momsregistrering at foretage fradraget i, men i stedet kan de søge om godtgørelse for disse momsudgifter.”

          Landsskatteretten finder, at der er en sådan sammenhæng mellem registreringsreglerne og reglerne om godtgørelse, at det er relevant at undersøge fortolkningen af begrebet ’etablering’ i relation til godtgørelsesreglerne nærmere.

          Momssystemdirektivets art. 171 fastslår, at momsgodtgørelse til virksomheder etableret i EU men uden for medlemsstaten, skal ske i henhold til rådets ottende direktiv 79/1072/EØF. Rådets ottende direktiv er ophævet med virkning fra den 31. december 2009, jf. Rådets direktiv 2008/9/EF, art. 28, stk. 2. Rådets ottende direktiv definerede, hvad der, til brug for rådets ottende direktiv, skulle anses for at være en afgiftspligtig person, der ikke er etableret i landet.

          Det følger af rådets ottende direktiv, art. 1, at en afgiftspligtig person, der ikke er etableret i indlandet, er enhver afgiftspligtig person, som i det pågældende land hverken har haft hjemsted for sin økonomiske virksomhed eller et fast forretningssted, hvorfra virksomheden er blevet udøvet, eller, i mangel af et sådant hjemsted eller fast forretningssted, sin bopæl eller sit sædvanlige opholdssted, og som i samme tidsrum ikke har leveret goder eller præsteret sådanne tjenesteydelser, der må betragtes som foregået i det pågældende land.

          Landsskatteretten finder, at en afgiftspligtig person må anses for etableret i Danmark i henhold til momslovens § 49, såfremt virksomheden har hjemstedet for sin økonomiske virksomhed eller et fast forretningssted, hvorfra virksomheden er blevet udøvet, i Danmark. For det tilfælde, at virksomheden ikke har et hjemsted for den økonomiske virksomhed eller et fast driftssted, hvorfra virksomheden er blevet udøvet, kan virksomheden anses for etableret i Danmark, hvis den afgiftspligtiges bopæl eller sædvanlige opholdssted er i Danmark.

          EU-domstolen har i sag C-73/06 (Planzer Luxembourg Sarl) udtalt følgende om begrebet ’hjemsted for økonomisk virksomhed’ i Rådets trettende direktiv 86/560/EØF, der vedrør momsgodtgørelse for virksomheder, der ikke er etableret på fællesskabets område:

          ”60 For så vidt angår et selskab som det i hovedsagen omhandlede vedrører begrebet hjemsted for økonomisk virksomhed i trettende direktivs artikel 1, nr. 1, det sted, hvor de beslutninger, der vedrører den almindelige ledelse af selskabet, træffes, eller hvor selskabets centrale administration udøves.

          61 fastlæggelsen af hjemstedet for et selskabs økonomiske virksomhed indebærer, at der skal tages hensyn til en bred vifte af faktorer, herunder først og fremmest selskabets vedtægtsmæssige hjemsted, stedet, hvor selskabets centrale administration befinder sig, hvor ledelsen træffes, og stedet — normalt det samme — hvor selskabets forretningspolitik fastlægges. Andre faktorer, såsom ledernes bopæl, stedet, hvor generalforsamlingen afholdes, hvor administrations- og bogholderi akter opbevares, og stedet hvor selskabets finansielle transaktioner, især af bankmæssig art, foretages, kan endvidere tages i betragtning.

          62 En fiktiv etablering, som er kendetegnet ved et »postkasse«eller »skærm«-firma, udgør således ikke hjemstedet for den økonomiske virksomhed ....”

          Landsskatteretten finder, at de samme faktorer er relevante at inddrage i bedømmelsen af, om en virksomhed har sit hjemsted for den økonomiske virksomhed i Danmark i henhold til momslovens § 49.

          Det fremgår af sagens oplysninger, at selskabet har sit vedtægtsmæssige hjemsted på en adresse i Danmark. Adressen er registreret i CVR, og adressen er anført på selskabets kontrakter. På samme adresse var der den 8. september 2015 registreret 64 CVR-numre og 65 aktive P-numre. Det fremgår også, at selskabet ikke har ansatte i Danmark, og at selskabet derfor ikke har behov for kontorlokaler. Selskabet har en dansk direktør. Selskabets danske direktør har i perioden været registreret som direktør i mere end 40 virksomheder, og det er ikke bestridt af selskabet, at selskabets direktør ikke deltager i driften af selskabet. De opgaver der varetages for selskabet i Danmark foretages af 3. mand og omfatter bogholdning, udarbejdelse af regnskaber og dermed beslægtede opgaver. Det fremgår af referater fra selskabets generalforsamlinger, at generalforsamlingerne er afholdt i Danmark.

          Sådan som sagen foreligger oplyst, finder Landsskatteretten, at det ikke er dokumenteret eller på anden måde godtgjort, at selskabets hjemsted for den økonomiske virksomhed er i Danmark. Der er herved særligt lagt vægt på, at beslutninger vedrørende den daglige drift af selskabet samt selskabets centrale administration i øvrigt ifølge det oplyste ikke forestås i Danmark. Den tilknytning, som selskabet har til Danmark, er herefter ikke tilstrækkelig, til at anse selskabets hjemsted for den økonomiske virksomhed for at være i Danmark.

          På baggrund af sagens oplysninger, finder Landsskatteretten endvidere ikke, at selskabet har et fast forretningssted, hvorfra virksomheden er blevet udøvet, i Danmark. Der er herved henset til, at selskabet efter det oplyste ikke har udøvet afgiftspligtig virksomhed i Danmark.

          Landsskatteretten finder herefter ikke, at det er godtgjort, at selskabet er etableret i Danmark.

          Det er Landsskatterettens opfattelse, at den anlagte fortolkning af momslovens § 49 ikke strider mod EU-retten. Det følger af momssystemdirektivets art. 214, at medlemsstaterne er forpligtede til at registrere afgiftspligtige personer, der har leverancer i de respektive medlemsstater. Det må kunne udledes heraf, at medlemsstaterne ikke har pligt til at registrere virksomheder, der ikke har leverancer i den pågældende medlemsstat. Selskabet har ikke leverancer i Danmark.

          EU-domstolens dom i sag C-527/11 (Ablessio SIA) ændrer ikke herved.

          På den baggrund finder Landsskatteretten, at det er med rette, at SKAT har afmeldt selskabet for moms.

          SKATs afgørelse stadfæstes…’’

          Landsskatteretten har truffet følgende afgørelse af 20. marts 2018 vedrørende

          H2 K/S:

          ’’… Klagen skyldes, at SKAT har afmeldt selskabets momsregistrering efter momslovens §47, jf. momslovens § 49, stk. 1.

          Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

          Møde mv.

          Repræsentanten har udtalt sig over for rettens medlemmer på et retsmøde.

          Faktiske oplysninger

          H2 K/S (herefter selskabet) er et kommanditselskab, som i det centrale virksomhedsregister, CVR, er registreret under branchekoden 70.22.00 Virksomhedsrådgivning og anden rådgivning om driftsledelse. Selskabets formål er i CVR angivet som handel, rådgivning og beslægtede aktiviteter som ledelsen i partnerselskabet må beslutte. Selskabet køber og videresælger stålprodukter både i og udenfor Europa. Selskabet blev stiftet den 7. februar 2011.

          Selskabet var pr. 1. december 2014 ejet med 10 % af kommanditist G10, Y6-adresse, selskabet var derudover ejet med 90 % af komplementar G9 ApS, der er et dansk holdingselskab med adressen Y3-adresse C. G9 ApS var på tidspunktet ejet med 20 % af RM og med 80 % af G11. G11 var på tidspunktet ejet af to virksomheder, hvor LO er angivet som benificial owner.

          Selskabet er ifølge CVR pr. 1. november 2017 ejet med 33,33-49,99% af LO, Y7-adresse og med 50-66,66 % af G1 ApS, Y3-adresse.

          Selskabet blev registreret for eksport og moms den 21. december 2012 og for import fra den 1. januar 2013.

          Selskabet har ikke ladet sig registrere som skattepligtig til Danmark og har derfor aldrig været et selvstændigt skattesubjekt i Danmark. Selskabet har heller ikke ladet sig registrere for pligt til at afregne A-skat.

          SKAT foretog en revision af selskabet for indkomstårene 2011-2013 med henblik på at vurdere, om selskabet var skattepligtigt i Danmark. I den forbindelse modtog SKAT en række kontroloplysninger fra selskabet i form af blandt andet kopier af skriftlige aftaler, oversigter over ejerforhold og forklaring af formålet med kommanditselskabet. SKATs revision medførte ikke skattepligt til Danmark for selskabet, jf. SEL § 2C. Foranlediget heraf foretog SKAT en undersøgelse af, hvorvidt selskabets momsregistrering skulle opretholdes.

          Det fremgår af en udskrift fra SKATs system pr. 1. september 2015, at selskabet kun havde indsendt negative momsangivelser. For indkomståret 2013 er der angivet et negativt tilsvar på i alt 31.750 kr. og for 2014 et negativt tilsvar på i alt 32.403 kr.

          SKAT har oplyst, at selskabet ikke har leverancer til og fra Danmark, at selskabet ikke har nogen danske leverandører eller danske kunder, samt at videresalg sker til direkte til udlandet. Videre er det oplyst, at selskabets danske direktør ikke deltager i driften af selskabet, og at selskabet reelt styres fra et 3. land, hvorfra driften også udføres.

          Det fremgår af CVR, at MA blev registreret som selskabets direktør ved stiftelsen af selskabet. Den 1. november 2012 udtrådte MA af direktionen, og samme dato indtrådte IL som direktør.

          Det fremgår videre af CVR, at MA pr. 1. november 2012 var registreret som direktør i over 140 virksomheder. IL var registreret som direktør eller medlem af direktionen i hele eller dele af perioden 1. november 2012 til 22. december 2015 i over 40 virksomheder. Advokat IL er ligeledes repræsentant i sagen. Selskabets adresse er sammenfaldende med Advokat IL erhvervsadresse. SKAT har oplyst, at der den 8. september 2015 var registreret 64 CVR-numre og 65 aktive P-numre på samme adresse.

          Repræsentanten har oplyst, at selskabet ikke har ansatte i Danmark. Da selskabet ikke har ansatte, har selskabet ifølge repræsentanten heller ikke behov for kontorlokaler i Danmark.

          Videre har repræsentanten oplyst, at der til brug for selskabets administration anvendes et dansk firma, der i hovedtræk forestår følgende:

          • selskabets bogføring og aflæggelse af regnskaber
          • drift og vedligehold af selskabets økonomisystem
          • drift og vedligehold af de IT-systemer der anvendes i forbindelse med økonomisystemer
          • kontakt til selskabets revisor
          • administration af selskabets likvide midler og hermed også bankforbindelser, tilrettelæggelse og udførelse af betalinger
          • opbevaring af bilagsmateriale
          • administration af ejerregistret for selskabet
          • administration af selskabets øvrige forpligtigelser i relation til selskabsloven, bogføringsloven mv. herunder indberetninger mv. til Virk.dk
          • Selskabets øverste ledelsesorgan (Generalforsamlingen) afholder sine møder i Danmark
          • Selskabets komplementar er et dansk selskab

          Repræsentanten har oplyst, at han blandt andet står for at sørge for udfærdigelse af regnskaber, kontakte leverandører og koordinere og effektuerer ledelsesmæssige beslutninger.

          Repræsentanten har oplyst, at selskabet har en dansk bankforbindelse. Det fremgår af brev af 21. juli 2014 fra F1-bank til selskabet, at F1-bank ville indstille samarbejdet med selskabet.

          Af kontroloplysningerne indsendt til SKAT i forbindelse med SKATs undersøgelse af selskabets skattepligt i Danmark fremgår det blandt andet, at generalforsamlingerne er afholdt i Danmark. Det fremgår af kommanditselskabskontrakter dateret 5. december 2012 og 1. december 2014, at selskabets vedtægtsmæssige hjemsted er i Danmark. Selskabets danske adresse og telefonnummer fremgår angivet i kontrakter mellem selskabet og andre virksomheder. IL har underskrevet flere aftaler på vegne af selskabet. LO har ligeledes underskrevet flere aftaler på vegne af selskabet.

          Det fremgår, at selskabet den 8. februar 2012 og den 1. november 2014 har indgået en aftale med LO, om at han blandt andet har fuldmagt til følgende:

          ”To transact, manage, carry on and do all and every business matter and things reqisite and necessary or in any manner connected with or having reference to the business and affairs of the Company and for such purposes to sign and execute all contracts and other documents appertaining to such business and affairs.…”

          Af en oversigt over selskabets ejerstruktur dateret 1. december 2014 fremgår, at LO bor i Ukraine. Det fremgår ligeledes af CVR pr. 1. november 2017, at LO’s adresse er i Ukraine.

          Selskabet angav i forbindelse med SKATs revision tillige formålet med oprettelsen af kommanditselskabet i Danmark. Herom fremgår følgende :

          ”Formålet med oprettelsen af kommanditselskabet er at etablere et joint venture i Danmark mellem G9 ApS og G10. i en selskabsform, der både sikrer kommanditisterne, at hæftelsen for hver enkelt af dem er begrænset som angivet i kommanditselskabsaftalen, og som muliggør en selskabsretlig regulering af parternes forhold efter dansk ret.”

          Den 2. oktober 2015 sendte SKAT et forslag til afgørelse til selskabet vedrørende afmelding af momsregistrering. Det fremgik blandt andet, at SKAT havde gennemgået selskabets regnskabsmateriale, og resultatet var et forslag om at selskabets momsregistrering, herunder import og eksport, blev tvangsafmeldt.

          Repræsentanten fremsendte den 23. oktober 2015 bemærkninger til SKATs forslag. Bemærkningerne er gengivet i SKATs afgørelse af 3. december 2015.

          SKATs afgørelse

          SKAT har ved afgørelse af 22. december 2015 afmeldt selskabet for momsregistrering efter momslovens § 47, jf. momslovens § 49, stk.1.

          SKAT har som begrundelse for afgørelsen blandt andet henvist til følgende (uddrag):

          ”Sagsfremstilling og begrundelse

          2. Afmeldelse af registreringsforhold

          1.2 De faktiske forhold

          Problemstillingen er om kommanditselskabets momsregistrering skal afmeldes.

          SKAT har gennemgået H2 K/S’s regnskabsmateriale for de tidligere indkomstår. Gennemgangen har vist, at der ikke finder nogen aktiviteter sted i Danmark. Der er således ikke etableret egentlig virksomhed / driftssted i Danmark.

          Kommanditselskabet har ikke ladet sig registrere som skattepligtigt til Danmark og har derfor aldrig været et selvstændigt skattesubjekt i Danmark med deraf følgende betaling af selskabsskat. Kommanditselskabet har dermed ikke anset sig for at være en virksomhed, som udøver erhverv med fast driftssted her i landet og deraf følgende skattepligt, i medfør af selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a.

          Kommanditselskabet har heller ikke ladet sig registrere for pligt til at afregne A-skat, og her således tilkendegivet, at der ikke er nogen ansatte i Danmark.

          Ifølge det gennemgåede regnskabsmateriale er H2 K/S’s bankforbindelse F1-bank / DK. Selskabet handler kun i udenlandsk valuta / EURO.

          Sammen med regnskabsmaterialet for tidligere indkomstår, modtog vi oplysninger om, at selskabet har fået ny struktur således, at komplementar med 90 % selskabskapital pr. 1. december 2014 er G9 ApS. Der er tale om et dansk holdingselskab med adressen Y3-adresse C (cvr.nr. …11)

          Ifølge SKATs seneste oplysninger er kommanditist pr 1. december 2014 med 10 % selskabskapital G6, Y6-adresse (Reg.nr. …12)

          Både H2 K/S’s og G9 ApS’s adresse er sammenfaldende med IL’s erhvervsadresse. IL er advokat og driver egen virksomhed, der yder juridisk og økonomisk rådgivning. Adressen kan anses for at være en kontorhoteladresse, idet der pr. 22. september 2015 er mere end 150 virksomheder og 150 P numre tilmeldt adressen.

          En P-enhed repræsenterer det sted, hvor der drives virksomhed fra. En virksomhed med et CVR-nummer kan have mere end en P-enhed, hvis der drives virksomhed fra flere adresser.

          En P-enhed får også tildelt et entydigt identifikationsnummer et P-nummer som er et 10-cifret nummer. Et P-nummer vil altid være tilknyttet et CVR -nummer. En P-enhed er en del af virksomhedens stamdata og er reguleret i CVR-loven med tilhørende bekendtgørelse.

          Der skal ikke oprettes en P-enhed, hvis der fx er tale om et sted, hvor der kun afholdes møder, laves vagtplaner mv., og hvor der ikke er nogen personer, der er fuldtidsbeskæftiget og udfører produktion.”

          1.3            SKATs bemærkninger og begrundelse SKATs begrundelse:

          SKAT finder, at virksomheden til trods for, at denne indsender momsangivelser, skal afmeldes fra sine registreringsforhold, da virksomheden ikke drives fra den oplyste adresse i Danmark og ikke har leverancer her i landet.

          SKAT henser til det faktum, at virksomhedens adresse er et kontorhotel og at selskabet tydeligvis drives fra udlandet, idet den danske direktør ikke deltager i driften og der ikke er nogen ansatte i Danmark. Selskabets reelle adresse bør således ikke være i Danmark men der, hvor virksomheden drives fra.

          Af selskabets regnskabsmateriale fremgår det endvidere, at selskabet ikke har leverancer her i landet, alle leverandører og kunder er udenlandske, enten fra EU eller 2. land. Kommanditselskabet har således ikke dokumenteret over for SKAT, at virksomheden i momsmæssig forstand har et etableret hjemsted i Danmark for sine økonomiske transaktioner.

          Momslovens § 49, stk1 1,2 og 3. pkt. trådte i kraft den 1. januar 2015 og er et indgreb mod, at udenlandske virksomheder, der hverken er etableret eller har leverancer her i landet, skal kunne registrere sig her.

          Grundlaget for at opretholde selskabets momsregistrering efter momslovens § 47, stk. 1, jf. momslovens § 49, stk. 1, er ikke dokumenteret, hvorfor SKAT foreslår, at H2 K/S’s momsregistrering afmeldes.

          1.4.            Selskabetsbemærkninger

          Der er modtaget indsigelse til SKATs forslag dateret den 23. oktober 2015. Brevet gengives i sin helhed nedenfor:

          Idet der henvises til Deres brev dateret 2. oktober 2015 angående afmelding af momsregistrering for selskabet H2 K/S (derefter benævnt ”selskabet”), skal vi hermed meddele vores bemærkninger til Deres skrivelse, som følger:

          1. SKAT fremhæver i afsnit 1 af SKATs skrivelse, at den adresse som selskabet er registreret på, altså undertegnedes adresse, er et kontor hotel jvfr Deres bemærkning ”Adressen kan anses for at være en kontor hoteladresse idet der pr. 22. september 2015 er mere end 150 virksomheder og 150 P-numre tilmeldt adressen”.

          Jeg har konstateret ved opslag på CVR.DK, at de af SKAT anførte antal er korrektgengivet, men også, at SKAT dermed begrunder ’kontorhotel adressen’ ved at indregne selskaber der for længst er opløst og bare som eksempel er selskabet G12, der blev opløst for snart 20 år siden indregnet i SKATs grundlag for at karakterisere min adresse som kontorhoteladresse.

          Vi har på vores adresse et antal selskaber, som kun har filial hos os bl.a. svenske selskaber, herudover, har jeg personligt en del selskaber, som jeg enten ejer eller deltager i på den ene eller anden måde og samlet set, vil jeg tro, at vi har 35 selskaber tilknyttet vores adresse altså et stykke fra de150.

          Vi er således ikke enige i SKATs vurdering af at undertegnedes adresse kan betegnes som en ’kontorhotel adresse’. Hertil kommer at alle danske udbydere af kontorhotel services tilbyder en fleksibel og variabel adgang til kontorer, mødelokaler, receptionist services og meget mere og ingen af disse services / funktioner er noget som min virksomhed tilbyder.

          Vi er med andre ord ikke enige med SKAT om, at vores adresse er en ’kontorhotel adresse’ og jeg skal venligt anmode om at SKAT revurderer SKATs opfattelse i denne henseende, herunder fremsende rimelig ajourført dokumentation, måtte SKAT fastholde sin opfattelse af min adresse som værende en ’kontorhotel-adresse’.

          1. SKAT fremfører, ligeledes i 1, at ”Der ikke skal oprettes en P-enhed, hvis der fx er tale om et sted, hvor der kun afholdes møder, laves vagtplaner mv., og hvor der ikke er nogen personer, der er fuldtidsbeskæftiget og udfører produktion”.

          Vi skal venligst anmode SKAT om at redegøre for lov / retsgrundlag for denne vurdering.

          Jeg kan se, at SKATs formulering i denne henseende er en copy / paste fra https://erhvervsstyrelsen.dk/hvad-er-et p-nummer hvori der står ”der skal ikke oprettes en P-enhed, hvis der fx er tale om et sted, hvor der kun afholdes møder, laves vagtplaner mv., og hvor der ikke er nogen personer, der er fuldtidsbeskæftiget og udfører produktion”.

          Jeg skal anmode SKAT om at redegøre for hvorledes ”Der skal ikke oprettes…osv” kan blive til, hvad jeg kun kan formode er SKATs vurdering er, ”Der må/kan ikke oprettes…osv med, som nævnt ovenfor, en anmodning om passende henvisninger til lovhenvisning, afgørelser eller lignende.

          1. I skrivelsen fra SKAT og skrivelsens afsnit 1.3 ”Retsregler”, herunder med referencetil det medsendte bilag 2, er SKATs hovedpunkter som, jeg forstår det, følgende:
          1. Momslovens 49, 1, der som, hvad jeg formoder, er det væsentligste argument for SKATs vurdering, angiver: ”Afgiftspligtige personer, der hverken er etableret her i landet eller har leverancer her, kan ikkeregistreres”.
          2. Opkrævningslovens 11, stk. 10 henhv. stk. 11, hvori, der helt centralt i stk. 10 henvises til opkrævningslovens § 11, stk. 9 dvs anliggender, hvori citat fremgår ”Stilles sikkerheden efter stk. 1 ikke rettidigt, inddrages virksomhedens registrering. Stilles sikkerheden efter stk. 2 ikke rettidigt, nægtes virksomhedenregistrering.”
          3. Det står ikke helt klart, hvorledes Bilag 2 benævnt ”Retsregler” konkret indgår i SKATs vurdering, andet end, at jeg forstår, at Bilag 2 er en del af grundlaget for SKATs vurdering

          Jeg skal høfligst anmode SKAT om at redegøre for, hvorledes de, eller hvilke af de, retsregler som SKAT henviser til i Bilag 2, og som er en integreret del af SKATs fremstilling, angår SKATs vurdering af selskabet, idet jeg som bare et eksempel, tillader mig at antage, at undtagelsen i forbindelse med ”blindes salg”, som det fremgår af Bilag 2 ikke er relevant.

          Jeg er ligeledes heller ikke bekendt med, at selskabet er blevet præsenteret for krav i forbindelse opkrævningslovens § 11, stk. 9 angående sikkerhedsstillelse. Deres redegørelse udbedes herfor.

          Det er min opfattelse, at selskabet, og jeg som dets repræsentant i denne sag, må tage SKATs fremstilling for pålydende og uagtet, at der mig bekendt ikke er stillet krav om sikkerhedsstillelse og at det nok kan antages, at selskabet ikke er omfattet af undtagelsen fsva blindes salg, så mener jeg ikke, at selskabets eller min opgave er at frasortere/filtrere i SKATs fremstillingssagen.

          1. I SKATs skrivelse afsnit 4 ”SKATs bemærkninger og begrundelser anføres at (citat)”virksomheden ikke drives fra den oplyste adresse i Danmark og ikke har leverancer her i landet”.

          SKAT henviser til (citat)”det faktum, at virksomhedens adresse er et kontor hotel…osv” og endvidere anføres (citat) ”og selskabet tydeligvis drives fra udlandet , idet den danske direktør ikke deltager i driften og der ikke er nogen ansatte i Danmark”

          Jeg antager, at SKAT i dette afsnit søger at argumentere for at selskabet ikke har etablering her i landet som krævet i momslovens § 49, stk.1.

          Indledningsvist skal jeg anføre, at det forhold som SKAT anfører som et faktum i relation til kontorhotel er baseret op en ukorrekt fremstilling som dokumenteret ovenfor.

          I relation til selskabets aktiviteter i Danmark, skal det understreges at følgende aktiviteter finder sted i Danmark:

          • Selskabets bogføring og aflæggelse af regnskaber
          • Kontakt til selskabets revisor
          • Administration af selskabets ban forbindelser og tilrettelæggelse af betalinger
          • Opbevaring af bilagsmateriale
          • Administration af selskabets bankforbindelse, betalingerv
          • Administration af ejer registeret forselskabet
          • Administration af selskabets øvrige forpligtigelser i relation til selskabsloven, bogføringsloven mv herunder indberetninger mv til ..dk

          Ikke mindst skal det fremhæves, at alle økonomiske transaktioner sker via selskabets F3-bankforbindelse altså F1-bank.

          Det kan således konstateres, at alle selskabets grundlæggende funktioner inklusive selskabets finansielle / økonomiske grundlag varetages i Danmark,

          Det er også min opfattelse, at i spørgsmålet om etablering eller ej, har SKAT ikke et retsligt grundlag for at vurdere dette baseret på om, hvorvidt selskabet har ansatte eller for sine aktiviteter i Danmark varetaget af ansatte i en anden virksomhed i Danmark, i dette tilfælde af uafhængig 3. parts firma.

          Sammenfattende er jeg af den opfattelse, at SKAT baserer sin fremstilling på en ukorrekt beskrivelse af selskabets aktiviteter, og med henvisning til et lovgrundlag som ikke entydigt understøtter SKATs vurdering.

          Endelig mener jeg at have dokumenteret, at vi tale selskabsfunktioner finder sted på selskabets vedtægtsmæssige hjemsted i Danmark og at etableringskravet i momslovens forstand dermed er opfyldt.

          […]

          1.4.            SKATs endeligeafgørelse

           

          Ad 1)

          SKATs holdning er ikke pr. definition, at anvendelsen af et kontorhotel udelukker etablering af økonomisk driftssted her i landet. Hvorvidt selskabets adresse er at anse som en kontorhotel adresse, er således ikke alene en afgørende faktorfor SKATs vurdering af, om selskabet er etableret her i landet.

          De faktiske forhold som er beskrevet i SKATs forslag under punkt 1.1., er udgangspunktet for SKATs vurdering af hvor selskabet har økonomisk driftssted. Indsigelsen fra selskabet af 23. oktober 2015, indeholder ikke dokumentation for anderledes faktiske forhold, end det af SKAT beskrevne.

          Der er ikke modtaget dokumentation for hvem der forestår og hvorfra driften af H2 K/S sker. SKAT fastholder derfor, at adressen ikke er at sidestille med forretningslokaler, hvorfra driften i H2 K/S udføres.

          SKAT vurderer de funktioner og aktiviteter i H2 K/S, der udføres fra adressen. H2 K/S anvender et af IL selskaber med sammenfaldende adresse til at forestå kommanditselskabets administrative opgaver / forpligtigelser vedr. selskabspleje i Danmark.

          IL’s virksomhed (-er) udøver liberale erhverv, indenfor virksomhedsadministration. Der er ingen af IL’s ansatte, der beskæftiger sig med handel med stål eller lignende erhverv.

          Dette forhold finder SKAT, at der er en yderligere indikation på, at der kun udføres administrative funktioner for H2 K/S af IL’s virksomhed på adressen.

          SKAT vurderer, at det ikke er dokumenteret, at der finder driftsmæssige eller ledelsesmæssige aktiviteter sted i Danmark. H2 K/S virke er engroshandel med stål, det er ligeledes ikke dokumenteret, at der sker leverancer til og fra Danmark som led i selskabets drift.

          Den 22. september 2015 foretog SKAT en søgning på virk.dk over hvor mange cvr. Numre og P numre, der var tilmeldt på adressen Y3-adresse. Resultatet af søgningen er vedlagt som bilag 3.

          SKAT er dog efterfølgende blevet opmærksom på, at antallet inkluderer en del lukkede og afmeldte cvr. Numre og P numre. Den 8. september 2015 var der 64 stk. aktive CVR numre og 65 stk. aktive P numre på adressen. Søgningen i sin helhed viser, at adressen anvendes hyppigt i forbindelse med selskabs registrering.

          SKAT fastholder, at H2 K/S ikke kan anses for etableret i Danmark.

          Ad punkt 2)

          SKAT har i Forslag til ændring af selskabets registreringsforhold af 2. oktober 2015, beskrevet / konkretiseret, hvad en P-enhed er. Det er korrekt, at denne information kan findes på virk.dk, hvor ordlyden er i overensstemmelse med passagen i SKATs forslag af 2. oktober 2015.

          En P-enhed (produktionsenhed) er den adresse, som virksomheden drives fra. Fxen butik, filial, fabrik eller lignende.

          Alle virksomheder har mindst en P-enhed og kan have flere P-enheder, hvis virksomheden drives fra flere adresser. Et P-nummer vil altid være tilknyttet et CVR nummer. En P-enhed er en del af virksomhedens stamdata og er reguleret i CVR-loven med tilhørende bekendtgørelse. SKAT henviser således til CVR loven for yderligere vedr. lovgrundlaget for et P-nummer.

          SKAT er af den opfattelse, at H2 K/S ikke driver økonomisk virksomhed fra Danmark. Idet SKAT derfor vil afmelde selskabets registreringsforhold for moms, import og eksport. Selskabet har ingen andre aktuelle registreringsforhold.

          Kompetencen til at slette et CVR nummer med dertilhørende P-numre henhører under Erhvervsstyrelsen.

          SKAT fastholder, at H2 K/S ikke kan anses for etableret i Danmark. Kommanditselskabet må jf. opkrævningslovens § 11, stk. 11 ikke fortsætte driften, når SKAT i henhold til momsloven afmelder registreringsforhold.

          Ad punkt 3)

          Ad a) og b)

          SKAT har ikke begrundet forslaget med henvisning til opkrævningslovens §11, stk. 9. Det bemærkes, at problematikken i nærværende skrivelse ikke angår sikkerhedsstillelse.

          SKAT har i forslag af 2. oktober 2015, henvist til opkrævningslovens § 11, stk. 11. I indsigelse af 23. oktober anmodes SKAT om at redegøre for anvendelsen af bestemmelsen. SKAT mener, at der er sket korrekt henvisning til bestemmelsen, idet hele bestemmelsens ordlyd skal anvendes.

          SKAT har foreslået afmeldelse af H2 K/S’s registreringsforhold jf. momslovens § 47, stk. 1, jf. § 49, stk. 1. Momsloven henhører under andre skatte-og afgiftslove som der refereres til opkrævningslovens § 11, stk. 11.

          Bestemmelsen i hele sin ordlyd gengives her:

          Opkrævningslovens § 11 (Seneste lovbekendtgørelse nr. 569 af 28. maj 2014):

          Stk. 11. Ejeren eller den ansvarlige daglige ledelse af en virksomhed må ikke fortsætte eller indlede driften af virksomheden, hvis virksomhedens registrering er ophørt, inddraget eller nægtet efter stk. 9 eller efter en eller flere andre skatte- og afgiftslove. Told- og skatteforvaltningen kan give ejeren eller den ansvarlige daglige ledelse af virksomheden påbud om at efterleve 1. pkt. Told- og skatteforvaltningen kan pålægge ejeren eller den ansvarlige daglige ledelse af virksomheden daglige bøder efter § 18 a, indtil påbuddet efterleves. Et påbud skal henvise til den eller de relevante regler og anvise, hvilke konkrete handlinger eller foranstaltninger virksomheden skal gennemføre for at overholde reglerne. Told- og skatteforvaltningen skal meddele påbuddet skriftligt, og det skal fremgå af den skriftlige meddelelse, at hvis ejeren eller den ansvarlige daglige ledelse af virksomheden ikke efterlever påbuddet inden for en nærmere fastsat frist, kan told- og skatteforvaltningen pålægge ejeren eller den ansvarlige daglige ledelse af virksomheden daglige bøder, indtil påbuddet efterleves.

          SKAT fastholder, at H2 K/S ikke kan anses for etableret i Danmark.

          Ad c)

          Bilag nr. 2 til SKATs forslag af 2. oktober 2015, er tillige vedlagt nærværende afgørelse som relevant henvisning til de gældende retsregler.

          Det er korrekt som nævnt i indsigelsen fra Advokat Lars IL, at ’Blindes salg’ som er nævnt i momslovens § 48, stk. 2, ikke er en selvstændig begrundelse for SKATs afgørelse.

          Det skal dog bemærkes, at idet der er tale om henvisning til de generelle retsregler for momsregistrering, så er momslovens § 48 medtaget for fuldstændighedens skyld. Problemstilingen i nærværende sag er, hvorvidt H2 K/S opfylder betingelserne for registrering i momsmæssigforstand.

          SKAT præciserer endvidere, at sagen på intet tidspunkt har indeholdt en problemstilling vedrørende sikkerhedsstillelse for H2 K/S. SKAT henviser til at bestemmelsen i opkrævningslovens § 11, stk. 9, skal iagttages for hele ordlyden i bestemmelsen jf. ovenfor under punkt a) og b).

          SKAT mener, at der er sket korrekt henvisning til bestemmelsen og fastholder, at H2 K/S ikke kan anses for etableret i Danmark.

          Ad punkt 4)

          Indsigelsens punkt 4 er gengivet ovenfor under punkt 1.4. Der er flere indsigelsespåstande, herunder også en beskrivelse af de aktiviteter, der udføres af 3. mand for selskabet i Danmark.

          Selskabets adresse:

          Stedet for den økonomiske virksomhed, er der hvor virksomheden har sit hovedkontor, herunder hvor væsentlige beslutninger vedrørende virksomhedens løbende drift træffes. SKAT har ikke modtaget dokumentation for, at der udføres driftsopgaver eller ledelsesfunktioner her i landet og SKAT anser derfor selskabets adresse at kunne sidestilles med en postadresse /kontorhoteladresse.

          Det faktum, at selskabet køber administrativt arbejde af en 3. part, der udføres her i landet medfører ikke automatisk, at der er tale om etablering af økonomisk driftssted.

          Det arbejde som 3. part, her IL virksomhed, udfører for H2 K/S i Danmark, anses at være administrationsfunktioner, der hverken har karakter af direkte driftsopgaver eller ledelsesfunktioner.

          Der ikke er fremsendt dokumentation for, at den anførte direktør IL rent faktisk driver kommanditistselskabet.

          Selskabets bankforbindelse:

          Det faktum, at H2 K/S har haft en dansk bankforbindelse, og at selskabets penge transaktioner udføres af en dansk bank, er ikke at sidestille med / afgørende for etableringsstedet for økonomiskvirksomhed.

          Stedet for den økonomiske virksomhed, er der hvor virksomheden har sit hovedkontor, herunder hvor væsentlige beslutninger vedrørende virksomhedens løbende drift træffes.

          SKAT har ikke modtaget nye oplysninger / dokumentation vedrørende faktiske forhold eller yderligere beskrivelser af forretningsgange, der dokumenterer, at der udføres drift af virksomheden her i landet.

          SKATs konklusion på indsigelsespunkter:

          SKAT fastholder, at H2 K/S ikke kan anses for etableret i Danmark. Selskabet har ikke sindsendt dokumentation for, at der udføres egentlige driftsmæssige opgaver her i landet. Yderligere sker der ikke leverancer til og fra Danmark.

          SKAT afmelder H2 K/S's registreringsforhold i det betingelserne for ikke opfyldes. Der henvises til momslovens § 47 jf. momslovens § 49, stk. 1.

          Øvrige punkter

          Det skal bemærkes, at virksomheden ikke må fortsætte driften, når virksomhedens registrering er endeligt inddraget, jf. opkrævningslovens § 11, stk.11.”

          Under sagens behandling i Landsskatteretten har SKAT ved brev af 5. april 2016 bl.a. henvist til følgende (uddrag):

          SKATs bemærkninger til klagens punkt 1

          SKAT mener at SKATs afgørelse af 22. december 2015, fuldt ud lever op til Forvaltningslovens kapitel 6, herunder at begrundelsespligten som følger af lovens § 24, stk. 1 og stk. 2, er opfyldt. SKATs afgørelse er således ikke i strid med Forvaltningslovens § 24.

          SKAT har henvist til de korrekte lovbestemmelser, der hjemler ændringen. De faktiske forhold, der har været oplyst til SKAT, fremgår af sagsfremstillingen. SKATs begrundelser fremgår tillige i sagsfremstillingen i såvel forslaget som i afgørelsen.

          Klager har på intet tidspunkt i den verserende sag, fremlagt dokumentation for at H2 K/S opfylder kravene for at være momsregistreret.

          Der er tale om et kommanditselskab, der reelt styres fra et 3. land hvorfra driften og udføres. Der er ingen ansatte i Danmark, såvel som der ikke er vareleverancer til og fra Danmark.

          Der er ikke modtaget dokumentation for at de faktiske forhold, er anderledes end som beskrevet af SKAT. Det er hverken sandsynliggjort eller dokumenteret, at der udføres arbejdsopgaver her i landet, der har karakter af driftsmæssige eller ledelsesmæssige opgaver.

          Således anses virksomheden ikke for at drive økonomisk virksomhed her i landet i mosmæssig forstand.

          SKAT indstiller at afgørelsen stadfæstes.

          SKATs bemærkninger til klagens punkt 1.1 til og med punkt1.2.

          SKATs forslag til afgørelse og selve afgørelsen er bygget op således, at SKAT i sagsfremstillingens punkt 1., beskriver de faktiske forhold, der er kommet SKAT til kundskab og som derved er relevante for sagen.

          SKAT redegør for de faktiske forhold og sikrer herved, at det fremgår tydeligt, at reglerne om officialmaximen overholdes, og at de er tilgængelige, når der partshøres.

          SKAT præciserer, at begrundelser findes i SKATs sagsfremstillings afsnit 1.3 og i afsnit 1.5, endelig er der henvist til relevante retsregler i afsnit 1.2. SKAT er uforstående for klages påstand om, at afgørelsen ikke er begrundet, herunder at der ikke er taget stilling til de påståede fejl og mangler i SKATs forslag til afgørelse.

          SKAT har i sagsfremstillingen til afgørelsens punkt 1.5 taget stilling til og begrundet, hvert af de indsigelsespunkter som Klager er fremkommet med i indsigelse af 23.oktober 2015. SKAT henviser til afgørelses punkt 1.4 og 1.5. hvoraf det tydeligt fremgår.

          SKAT er af den opfattelse at forvaltningslovens § 24, stk. 1 og stk. 2 er iagttaget og opfyldt, herunder mener SKAT ikke, at sagen er baseret på et skøn. Der foreligger ingen skønnede beregninger eller andre usikre momenter i SKATs begrundelser.

          Sagen er konkret vurderet i forhold til de oplyste og dokumenterede faktiske forhold, og SKAT har vurderet, at H2 K/S ikke opfylder betingelserne for momsregistrering her i landet.

          SKATs bemærkninger til klagens punkt 1.2.2.:

          SKAT hverken henviser til og eller anvender Selskabsskattelovens § 2 stk. 1, litra a som begrundelsesargument, idet denne bestemmelse definerer begrænset skattepligt.

          Bestemmelsen omhandler ikke moms. Bestemmelsen er nævnt af SKAT i beskrivelsen af de faktiske forhold i sagsfremstillingens afsnit1.1.

          Et kommanditselskab er skattemæssigt transparent, således er det en relevant faktisk oplysning i sagen, at H2 K/S ikke anser sig for omfattet af selskabsskattelovens bestemmelser vedr. fast driftssted eller den deraf følgende begrænsede skattepligt.

          SKAT henviser til begrundelserne i sagsfremstillingens afsnit 1.3 og afsnit1.5.

          SKAT er af den opfattelse at forvaltningslovens § 24, stk. 1 og stk. 2 er iagttaget og opfyldt.

          SKATs bemærkninger til klagens punkt 1.2.3 og1.2.4.:

          De faktiske forhold er beskrevet af SKAT i samme sagsfremstilling punkt1.1.SKAT har her anført at selskabet anvender en adresse, som SKAT dog i øvrigt mener at kunne sidestille med et kontorhotel.

          For belysning af de faktiske forhold og til brug for SKATs vurdering af, om adressen kan anses for at være at sidestille med et kontorhotel, er der trukket oplysninger om hvor mange CVR. Numre og P numre der er registreret på adressen.

          SKAT har ikke ophævet selskabets momsregistrering med den begrundelse, at der anvendes en adresse der fungerer som et kontorhotel. SKAT er ikke af den opfattelse, at momsregistrering skal nægtes eller afmeldes fordi en virksomhed benytter et kontorhotel.

          SKAT har dog medtaget det faktuelle forhold her for oplysning af sagens forhold. SKAT vurderer oplysningen som en indikation blandt flere, på at virksomheden ikke er etableret her i landet.

          SKAT henviser endvidere til begrundelserne i sagsfremstillingens afsnit 1.3 og afsnit 1.5.

          SKATs bemærkninger til klagens punkt 1.2.5.:

          SKAT mener, at have henvist korrekt til momslovens § 47, stk. 1 jf. § 49, stk. 1 herunder i overensstemmelse med bestemmelsens hensigt. Der er tale om en ny bestemmelse i momsloven, der trådte i kraft i januar2015.

          SKAT henviser endvidere til den juridiske vejlednings afsnit D.A.1.14 omkring registrering, herunder også til afsnittet D,A.1.14.3, der er gengivet nedenfor:

          Den juridiske vejledning 2016-1. afsnit D,A.14.3:

          Lovgrundlag

          ML § 49, som affattet ved § 4, nr. 2, i lov nr. 1500 af 23. december 2014, har følgende ordlyd:

          "Den, der erhvervsmæssigt leverer varer og ydelser, og som efter § 48 er undtaget fra registreringspligten, kan vælge at lade sig registrere. Muligheden for registrering gælder også afgiftspligtige personer, der er etableret her i landet, og som driver virksomhed medlevering af varer og ydelser, men som alene har leverancer i udlandet. Afgiftspligtige personer, der hverken er etableret her i landet eller har leverancer her, kan ikke registreres.

          Stk. 2. Registrering efter stk. 1 skal omfatte en periode på mindst 2 kalenderår.

          " Mulighed for registrering

          En momspligtig person, der efter bestemmelserne i ML § 48 ikke behøver at lade sig momsregistrere, kan alligevel vælge at blive momsregistreret og betale moms. Se ML § 49, stk. 1.

          En momspligtig person, der er etableret her i landet, men som alene driver virksomhed med levering af varer og ydelser i udlandet, har også mulighed for, at blive momsregistreret. Se ML § 49, stk. 1.

           En momspligtig person, der hverken er etableret her i landet eller har leverancer her, kan ikke blive momsregistreret. Se ML § 49, stk.1.

          SKAT har vurderet at grundlaget for at opretholde selskabets momsregistrering efter momslovens § 47, stk. 1, jf. momslovens § 49, stk. 1, ikke er dokumenteret.

          SKATs bemærkninger til klagens punkt 1.3.:

          SKAT har ikke indikeret at afgørelsen er vedlagt det komplette juridiske regelsæt for den nærværende problemstilling.

          Momslovens § 48 stk.2 indgår i bilag 2, da der er tale om en undtagelsesbestemmelse til samme lovs § 47, således er regelsættet gengivet sammenhængende.

          SKAT fastholder, at der er begrundet med og henvist til korrekte og relevante lovbestemmelser.

          SKATs bemærkninger til klagens punkt 1.4.:

          Sammenfattende er SKAT af den opfattelse, at forvaltningslovens § 24, stk. 1 og stk. 2 er iagttaget og opfyldt. Der henvises til ovennævnte punkter, hvor SKAT har redegjort nærmere herfor.

          SKATs bemærkninger til klagens punkt 2:

          Klager anser sig ikke omfattet af opkrævningsloven og skriver i klagen af 24. februar 2016, (uddrag):

          "Det skal bemærkes, at Selskabet:

          • på intet tidspunkt har haft, aktiviteter, der kan foranledige, at der kan opstå pligt til betaling af skatter, afgifter eller andet der kan udgøre en fordring for det offentlige eller opkrævning af sådanne i Danmark."

          SKAT forstår ikke, at selskabet kan anse sig for omfattet af momsloven, herunder ønsker at være momsregistreret, når man ikke anser sig for omfattet af opkrævningsloven. SKAT henviser til sagsfremstillingens afsnit 1.5, punkt 6 for yderligere begrundelser.

          Klagers udtalelse om manglende aktiviteter, anses endvidere for at være i overensstemmelse med SKATs argumenter om, at der ikke drives økonomisk virksomhed her i landet i momsmæssig forstand.

          Således er betingelserne for momsregistrering ikke opfyldt.

          SKATs bemærkninger til klagens punkt 3:

          SKAT mener ikke, at klagen over SKATs afgørelse, indeholder hverken nye oplysninger, faktuelle forhold eller dokumentation for at H2 K/S, skal anses for at drive økonomisk virksomhed i momsmæssig forstand her ilandet.

          SKAT er af den opfattelse, at der har været flere muligheder for selskabet til at indsende relevant dokumentation. Såfremt SKAT har gengivet forkerte eller mangelfulde oplysninger under beskrivelsen af de faktiske forhold, burde selskabet have korrigeret SKAT.

          SKAT har dog ikke modtaget noget dokumentation / oplysninger og nærværende klage ses heller ikke at være vedlagt relevant dokumentation. Der er dog vedlagt en kopi af en faktura, der ikke ses at være sagen vedkommende. SKAT har vurderet, at der er tale om en fejl at fakturaen er indsendt.

          SKAT præciserer, at den verserende sag er blevet behandlet i henhold til bestemmelserne i momsloven, således har en vurdering af driftssted i henhold til selskabsskatteloven ikke været foretaget, idet en sådan er irrelevant for sagen.

          SKAT fastholder, at de administrative opgaver som H2 K/S får udført af 3. mand her i landet, ikke har karakter af egentlige driftsmæssige eller ledelsesmæssige arbejdsopgaver. SKAT anerkender at der er administrative opgaver, som udføres af 3. part. Herunder skal det bemærkes, at det er selskabets repræsentant advokat IL’s virksomhed, der udfører de administrative opgaver for H2 K/S.

          I klagen argumenteres der med, at ingen af de administrative opgaver kan undværes for selskabets økonomiske drift. Betingelserne for etablering her i landet i momsmæssig henseende jf. bestemmelserne i momsloven, er dog mere vidtgående end, at der udføres administrative opgaver her i landet.

          SKAT mener ikke at udførelsen af de administrative opgaver, kan karakteriseres som arbejdsopgaver, der har direkte og afgørende indflydelse på driften. Det er heller ikke sandsynliggjort i tilstrækkeligt omfang, at der træffes driftsmæssige og ledelsesmæssige beslutninger her i landet.

          SKAT mener ikke, at det er dokumenteret at selskabet driver økonomisk virksomhed i momsmæssig forstand her i landet. Der er intet driftssted, der udføres ingen driftsmæssige / ledelsesmæssige aktiviteter her i landet, der er ingen ansatte og der sker ingen leverancer til og fra Danmark.

          SKAT henviser til afgørelsens afsnit 1.3 og 1.5 for SKATs begrundelser.

          SKAT bemærker, at intern lov har forrang for momsdirektivet, herunder at bestemmelsen i momslovens § 47, stk. 1 jf. samme lovs § 49, stk. 1. er en forholdsvist ny intern bestemmelse i Danmark.

          Det er ikke en præmis for anvendelse af ovennævnte bestemmelse, at SKAT kan påvise svigagtige forhold. SKAT anvender bestemmelsen i overensstemmelse med bestemmelsens formål.

          SKAT mener, at der er sket korrekt anvendelse af momslovens § 47, stk. 1 jf. § 49, stk. 1 og indstiller at afgørelsen fastholdes.

          SKAT indstiller til, at afgørelsen stadfæstes i sin helhed.”

          Under sagens behandling i Landsskatteretten har SKAT ved brev af 31. maj 2016 blandt andet udtalt til følgende (uddrag):

          ”Opkrævningsloven

          SKAT fastholder, at der er sket korrekt brug af opkrævningslovens § 11, stk. 11.

          Den verserende sag med H2 K/S omhandler det forhold, at SKAT har afmeldt selskabets momsregistrering. Det bemærkes, at sagen ikke vedrører skattepligt.

          Opkrævningsloven anvendes ikke ad hoc pr. opståede skatte eller afgiftskrav. Lovens anvendelsesområde følger af en registrering, der kan udløse skatter og afgifter m.v.

          Det følger således implicit ved en momsregistrering, at opkrævningslovens bestemmelser finder anvendelse.

          SKAT indstiller at afgørelsen fastholdes.

          Momslovens forrang i forhold til EU-ret.

          SKAT har ikke sondret mellem danske og udenlandske virksomheder med anvendelse af bestemmelsen i Momslovens § 49, stk. 1. SKAT har således ikke fortolket at momslovens § 49, stk. 1, 2. og 3. pkt. kun gælder for udenlandske virksomheder.

          SKATs formål med den i klagen gengivne sætning, var at oplyse om baggrunden for at den forholdsvis nye bestemmelse blev indført. Bestemmelsen trådte i kraft pr. 1. januar 2015.

          SKAT er af den opfattelse, at der er sket korrekt anvendelse af bestemmelsen, og indstiller til at SKATs afgørelse fastholdes.

          Forvaltningsloven

          SKATs afgørelse er tilstrækkeligt begrundet og forvaltningslovens regler er opfyldt. Forvaltningslovens kapitel 6, herunder at begrundelsespligten som følger af lovens § 24, stk. 1 og stk. 2, er opfyldt. SKATs afgørelse er således ikke i strid med Forvaltningslovens § 24.

          For yderligere argumentation herfor, henviser vi til tidligere fremsendte afgørelse af 22. december 2015 og udtalelse til SANST af den 5. april 2016.

          SKAT mener ikke, at sagen er baseret på et skøn. Der foreligger ingen skønnede beregninger eller andre usikre momenter i SKATs begrundelser. SKAT har foretaget en konkret vurdering af de faktiske forhold, set i forhold til de krav, der stilles for at opnå momsregistrering i Danmark.

          De foreliggende faktiske forhold opfylder ikke kravene for momsregistrering i Danmark, SKAT har redegjort udførligt herfor i afgørelsen af 22. december 2015.

          SKAT indstiller til, at SANST får selskabet til at fremlægge dokumentation herfor, såfremt selskabet fortsat anser sig for at opfylde betingelserne for momsregistrering.

          Generelt

          SKAT henviser til afgørelsen af 22. december 2015, for konkrete henvisninger til lovbestemmelser og til den juridiske vejledning, der beskriver praksis. I SKATs udtalelse til SANST af 5. april 2016, opsummeres bestemmelserne momslovens § 47, stk. 1 jf. § 49, stk. 1. under punkt1.2.5.

          Afslutningsvis skal det bemærkes, at SKAT har overholdt alle forskrifter og tidsfrister i skatteforvaltningsloven, skattekontrolloven og forvaltningsloven.

          SKAT indstiller til at afgørelsen fastholdes i sin helhed.”

          Under sagens videre behandling har SKAT blandt andet anført følgende i brev af 4. juli 2016:

          ”[…]

            1. Opkrævningsloven

          Klager anser stadig, at SKAT ikke har hjemmel til at anvende Opkrævningslovens bestemmelser i nærværende sag.

          Det skal bemærkes, at SKAT på intet tidspunkt har pålagt virksomheden at udføre bestemte eller særlige handlinger. Virksomheden har samme rettigheder og forpligtigelser som alle andre virksomheder, der henhører under momslovens bestemmelser.

          SKAT har forholdt sig objektiv i forhold til sagens faktiske forhold. Med udgangspunkt i de faktiske forhold, momsloven og opkrævningsloven, fastholder SKAT, at der er sket korrekt anvendelse af opkrævningslovens bestemmelser.

          Til støtte for SKATs argumenter herfor, henviser vi til 1999/1 SF L 19 og L 20 offentliggjort den 6. oktober 1999 (vedlagt som bilag 1). Dette beskriver formålet med opkrævningsloven. 1999/1 SF L 19 og L 20 kan endvidere findes via følgende link:

          https://www.retsinformation.dk/Forms/R0710.aspx?id=92775

          Vi henviser endvidere til 1999/1 LSF 20, offentliggjort den 6. oktober 1999, nærmere § 2 ( Kun den her relevante § 2 er vedlagt som bilag nr. 2) Heraf fremgår det, at der sker ophævelser af bestemmelser i momsloven. Dette sker for at harmonisere indførslen af opkrævningsloven.

          Således fremgår den tiltænkte harmoni mellem momsloven og opkrævningsloven tydeligt. 1999/1 LSF 20 kan findes via dette link:

          https://www.retsinformation.dk/Forms/R0710.aspx?id=89605

          SKAT fastholder, at der er sket korrekt brug af opkrævningslovens bestemmelser.

          1. Momslovens forrang

          EU-retten baserer sig på et direktiv. Momslovens § 47 og § 49 i intern dansk lov, er ikke i strid med EU retten efter SKATs opfattelse. SKAT mener, at der er sket korrekt anvendelse af momslovens § 47 og § 49. Det er ikke en præmis for anvendelse af momslovens § 47. stk. 1 jf. samme lovs § 49, stk. 1, at der er svigagtige forhold tilstede.

          SKAT henviser til Den juridiske vejledning 2016-1 afsnit D,A.14.3, dette afsnit omhandler registrering i momsmæssig forstand.

          SKAT fastholder, at H2 K/S ikke opfylder betingelserne for momsregistrering i Danmark. Vi henviser til SKATs tidligere argumentation i sagen og bemærker, at der stadig ikke er modtaget egentlig dokumentation for, at de faktiske forhold vedr. H2 K/S’s afviger fra SKATs beskrivelser.

          SKAT er således stadig af den opfattelse, at det ikke er dokumenteret, at H2 K/S driver økonomisk virksomhed i momsmæssig forstand her i landet. Betingelserne for momsregistrering er ikke er opfyldt.

          SKAT fastholder, at der er sket korrekt brug af momslovens bestemmelser set i forhold til direktivet.

          1. Indgreb mod udenlandske virksomheder

          SKAT henviser her til SKATs afgørelse og til ordlyden af § 4 i lov nr. 1500 23/12/2014, offentliggjort den 24 /12/2014, hvor de ændrede krav for registrering blev lovhjemlet med ikrafttræden fra januar 2015. § 4 i lov nr. 1500 gengives nedenfor: (lov nr. 1500 er vedlagt som bilag nr. 3)

          […]

          »Muligheden for registrering gælder også afgiftspligtige personer, der er etableret her i landet, og som driver virksomhed med levering af varer og ydelser, men som alene har leverancer i udlandet. Afgiftspligtige personer, der hverken er etableret her i landet eller har leverancer her, kan ikke registreres.«

          Klagerens opfattelse

          Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at SKATs afgørelse skal ophæves, og at selskabets momsregistrering opretholdes.

          Repræsentanten har til støtte herfor bl.a. anført følgende (uddrag):

          ”…

          1. SKATS fremstilling er i strid med Forvaltningslovens 24, stk. 1 og 2, da SKAT i sin fremstilling ikke angiver de hovedhensyn SKAT har lagt til grund for sin afgørelse eller de faktiske oplysninger, man har tillagt væsentlig betydning, herunder henviser SKAT til retsregler, der ikke er relevante for SKATs afgørelse. Se efterfølgende afsnit 1.
          1. SKATs retsgrundlag for deres afgørelse er forkert.

          Det er vores påstand, at SKATs anvendelse af Opkrævningsloven er i modstrid med samme Lov’s §1.

          Se efterfølgende afsnit 2.

          1. SKATs afgørelse, for så vidt angår det forhold, at selskabet ikke kan anses for værende etableret i Danmark er baseret på en forkert fortolkning af 'etablering' i Momslovens forstand. Se efterfølgende afsnit 3.
          1. SKATs fremstilling er i strid med Forvaltningslovens §24, stk. 1 og 2

            1.1 SKATs grundlag for afgørelse

            I SKATs Afgørelse fremgår det af afsnit 1.3. (Side 4) og med overskriften ”SKATs bemærkninger og begrundelse”, at SKATs konklusion er, at Selskabet skal afmeldes momsregistrering da:

            1. ”virksomheden ikke drives fra den oplyste adresse i Danmark”
            2. ”ikke har leverancer her i landet”
            3. ”virksomhedens adresse er et kontorhotel”
            4. den danske direktør deltager ikke i driften”
            5. ”der er ikke nogen ansatte i Danmark”

             Yderligere fremgår det af SKATs sagsfremstilling, og de faktiske forhold, der er lagt til grund for SKATs vurderinger og skøn jfr. afsnit 1.1 (side 2) blandt andet at:

            1. ”Kommanditselskabet har dermed ikke anset sig for at være en virksomhed, som udøver erhverv med fast driftssted her i landet og deraf følgende skattepligt, i medfør af selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a”
            2. ”Selskabet har ikke ladet sig registrere for pligt til at afregne A-Skat”
            3. ”Selskabet handler kun i udenlandsk valuta /Euro”
            4. ”Adressen kan anses for at være en kontorhoteladresse, idet der pr. 22. september 2015 er mere end 150 virksomheder og 150 P numre tilmeldt adressen."

            Som retsregler anføres, som grundlag for afgørelsen, under afsnit 1.2 (side 3):

            Momslovens §49, stk. 1, 3. pkt.: ”Afgiftspligtige personer, der hverken er etableret her i landet eller har leverancer her, kan ikke registreres”.

            Opkrævningslovens §11, stk. 11, 1. pkt.:”Ejeren eller den ansvarlige ledelse af en virksomhed må ikke fortsætte eller indlede driften af virksomheden, hvis virksomhedens registrering er ophørt, inddraget eller nægtet efter stk. 9 eller efter en eller flere andre skatte-og afgiftslove”. Endvidere har SKAT som grundlag for deres konklusion vedlagt følgende bilag:

            Bilag 1: Selskabets momsafregninger

            Bilag 2: Retsregler, hvor der indkopieret:

            • Momslovens §§ 47-49
            • Lovbekendtgørelse 569 (opkrævningsloven) om ændringer til §11, stk. 10 og 11.
            • Selskabsskatteloven 2 i sin helhed
            • Opkrævningslovens §11, stk. 11 i sin helhed
            • Med overskriften ”Praksis” gengivelse af afgørelse SKM 290.LSR samt gengivelse af juridisk vejledning 2015-1 ”D.A.6.2.3.2 Om stedet for den økonomiske virksomhed”

            Bilag 3: Udskrift fra CVR.DK over virksomheder med samme adresse som Selskabet

            1.2 Baggrunden for Klagers påstand om, at SKATs sagsfremstilling ikke overholder reglerne i

            Forvaltningslovens §24, stk. 1 og 2

            SKAT har i sin afgørelse henvist til Momslovens § 49, stk. 1, 3. pkt.:

            ”Afgiftspligtige personer, der hverken er etableret her i landet eller har leverancer her, kan ikke registreres.”

            Denne paragraf blev tilføjet Momsloven ved Lov 1.500 af 23.12.2014. Loven indeholder ikke en definition af ’etableret’ og præcisering heraf fremgår heller ikke af Lovens forarbejder.

            Det er Klagers opfattelse, at begrebet ’etablere’ hverken er entydigt eller præcist, og efter Klagers opfattelse indebærer anvendelsen af Momslovens §49, stk. 1, 3. pkt. en særlig pligt for SKAT i relation til kravene i Forvaltningslovens §24, stk. 1 og 2, hvoraf det fremgår:

            ”§ 24. En begrundelse for en afgørelse skal indeholde en henvisning til de retsregler, i henhold til hvilke afgørelsen er truffet. I det omfang, afgørelsen efter disse regler beror på et administrativt skøn, skal begrundelsen tillige angive de hovedhensyn, der har været bestemmende for skønsudøvelsen.

            Stk. 2. Begrundelsen skal endvidere om fornødent indeholde en kort redegørelse for de oplysninger vedrørende sagens faktiske omstændigheder, som er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen.”

            Generelt set har SKAT i relation til deres forslag til afgørelse dateret den 2. oktober 2015 helt undladt at gøre rede for de hovedsyn, der lagt til grund for deres skøn eller de faktiske omstændigheder, der tillagt væsentlig betydning for SKAT’s afgørelse.

            Efter Klager i brev dateret den 23.oktober 2015 påpegede flere faktuelle fejl og mangler i SKATs forslag til afgørelse bliver disse forhold først i SKATs endelige afgørelse betegnet som forhold, der ikke har en selvstændig betydning for SKATs afgørelse.

            Det er Klagers opfattelse, at det i henhold til Forvaltningslovens § 24 er SKATs pligt, og ikke Klagers pligt at klarlægge de forhold, der har, henholdsvis ikke har, en selvstændig eller særlig betydning for SKATs skøn og afgørelser.

            I efterfølgende afsnit 1.2.2 til 1.2.5 findes 4 eksempler på dette. Det skal bemærkes, at følgende ikke er en udtømmende liste.

            1.2.2 Selskabet er ikke omfattet af Selskabsskattelovens 2, stk. 1, litra a

            Dette forhold fremgår fremhæves af SKAT både i Forslag til Afgørelse og Endelig Afgørelse.

            At forholdet er tillagt væsentlig betydning af SKAT understøttes af det faktum, at SKAT vedlægger Selskabsskattelovens §2, i dens fulde ordlyd, som retsgrundlaget for SKAT’s afgørelse.

            I denne forbindelse skal Klager gøre opmærksom på, at Klager har indbragt en sag for Landsskatteretten den 09.02.2016 ang. H1 K/S. Denne sag er stort set fuldstændigt identisk med nærværende sag og det er da også den samme medarbejder hos SKAT, der har udarbejdet SKAT’s skrivelser med få dages mellemrum.

            I sagen ang. H1 K/S stillede Klager sig uforstående overfor hvorledes Selskabsskattelovens § 2 kunne inddrages i vurderingen af hvorvidt Momslovens etableringskrav kunne anses for værende opfyldt.

            SKAT’s svar var i denne forbindelse, at spørgsmålet om Selskabsskatteloven ikke skulle anses som selvstændigt begrundelses argument.

            I denne sag er spørgsmålet om Selskabsskattelovens § 2 fremhævet af SKAT som værende af væsentlig betydning.

            Klagers påstande:

            SKAT betegner et og samme forhold som et hovedargument for deres afgørelse i denne sag og i en afgørelse, i en helt identisk, og få dage ældre sag -, som et forhold der ikke udgør et selvstændigt argument.

            Efter Klagers opfattelse er SKATs afgørelse i relation til de forhold, der tillægges vægt baseret på en grad af vilkårlighed, der i kombination med, at SKAT helt undlader at redegøre for de forhold og oplysninger eller skøn, der særligt er lagt til grund for SKATs afgørelser, i klar modstrid med Forvaltningslovens §24, stk. 1 og 2.

            1.2.3 P-numre

            I SKAT’s Forslag til afgørelse og i den Endelige afgørelse fremhæves P-nummeret som en væsentlig beskrivelse af de faktuelle forhold. Det skal bemærkes at Selskabet har et P nummer. I Klagers svar på Forslag til afgørelse dateret 23. oktober 2015 anføres bl.a.:

            ”SKAT fremfører, ligeledes i afsnit 1.1, at "Der skal ikke oprettes en P-enhed, hvis der fx er tale om et sted, hvor der kun afholdes møder, laves vagtplaner mv., og hvor der er ikke nogen personer, der er fuldtids beskæftiget og udfører produktion”.

            Jeg skal anmode SKAT om at redegøre for hvorledes ”Der skal ikke oprettes...osv” kan blive til, hvad jeg kun kan formode er SKAT's vurdering er, ”Der må/kan ikke oprettes...osv" med, som nævnt ovenfor, en anmodning om passende henvisninger til lovgivning, afgørelser eller lignende.”

            I forbindelse med SKAT’s Endelige Afgørelse fastholdes præcist den samme ordlyd, og vores anmodning, jfr. ovennævnte i kursiv, ignoreres af SKAT og i relation til forholdet omkring P numre anfører SKAT afslutningsvist blot at ”SKAT fastholder, at H2 K/S ikke kan anses for etableret i Danmark”.

            Klagers påstand:

            Det er klagers opfattelse, at SKAT anvender helt uvedkommende kriterier og vilkårlige forhold, som grundlag for deres afgørelse, som efter Klagers opfattelse ikke kan tillægges betydning for fortolkningen af Momslovens etableringskrav.

            Herunder finder vi det særdeles beklageligt, at SKAT ignorerer vores anmodning af præcisering af forholdet, jfr. brev af 23. oktober2015.

            SKAT har undladt at redegøre for de forhold og oplysninger eller skøn, der særligt erlagt til grund for SKATs afgørelser, hvilket eristrid med Forvaltningslovens § 24, stk. 1 og 2.

            1.2.4 Spørgsmålet om kontor hotel

            SKAT anfører både i Forslag til Afgørelse og i den Endelige Afgørelse dette som et væsentligt forhold.

            Jævnfør afsnit 1.1 i den Endelige afgørelse, hvoraf det fremgår som det, vi formoder, er det væsentligste forhold for SKATs vurdering ”Adressen kan anses for at være en kontorhoteladresse, idet der pr. 22. september 2015 er mere end 150 virksomheder og 150 P numre tilmeldt adressen”.

            I SKATs endelige afgørelse fremgår det dog senere i afsnit 1.5 ad 1) at ”SKATs holdning er ikke pr. definition, at anvendelsen af et kontorhotel udelukker etablering af økonomisk driftssted her i landet. Hvorvidt selskabets adresse er at anse som en kontorhoteladresse er således ikke alene afgørende for SKAT's vurdering af, om selskabet er etableret her i landet”.

            Klagers påstand:

            I SKAT's Endelige afgørelse har Kontorhotel forholdet en meget fremtrædende betydning.

            Om det udgør en forhold, der reelt set er væsentligt for SKAT's afgørelsen eller ej, er ikke muligt for Klager at afgøre, da samme forhold af SKAT i afgørelsen også omhandles som følger ”anvendelsen af kontor hotel udelukker ikke etablering” og i samme sætning ”ikke alene afgørende for SKAT's vurdering”

            SKATs brug af ”udelukker ikke” og ”ikke alene afgørende” gør det, efter Klagers opfattelse, meget vanskeligt at vurdere, hvilke forhold som SKAT tillægger væsentlig betydning eller ej.

            SKAT har i deres Endelige afgørelse undladt at redegøre for de forhold og oplysninger eller skøn, der særligt er lagt til grund for SKATs afgørelser, hvilket eristrid med Forvaltningslovens §24, stk. 1 og 2.

            1.2.5 Momslovens § 49 og indgrebet

            SKAT fremhæver på side 4 i SKATs begrundelse at: Momslovens §49, stk. 1, 2. og 3. pkt er et indgreb mod at udenlandske virksomheder, der hverken er etableret eller har leverancer her i landet, skal kunne registreres.

            Mens leverance og etableringskravet fremgår af den pågældende paragraf så fremgår det ikke af Loven eller dens forarbejder, at Loven sigter på udenlandske virksomheder.

            Klagers påstand

            Klager finder det uacceptabelt og forvaltningsstridigt, at SKAT fremstiller retsgrundlaget for sin Afgørelse, dvs Momslovens §49, stk. 1, 2. og 3. pkt. ukorrekt, dvs. ikke er hjemlet i Loven, nævnt i dens forarbejder mv.

            1.3 Øvrigt lov- og retsgrundlag som SKAT lægger til grund, der er forkert og eller misvisende

            I SKATs Afgørelse henvises i afsnit 1.2 ”Retsregler” til Bilag 2.

            Det skal bemærkes, at bilaget ikke som sådan er et henvisningsbilag, som der f.eks. kan være brug for, når der i hovedskrivelsen henvises til nærmere detaljer, som f.eks. kan være for omfattende at gengive i hoveddokumentet.

            Bilag 2 fremtræder i SKATs afgørelse således som værende det komplette sæt af retsregler mv., som SKAT har baseret sin afgørelser på, uden specifikke henvisninger, afgrænsninger eller modifikationer.

            Selve bilaget bærer overskriften "Retsregler" og består hovedsageligt af gengivelse af lovparagraffer dvs. retsregler.

            Det er Klagers synspunkt, at de retsregler, praksis mv., der af SKAT fremhæves som retsgrundlaget for deres afgørelse, og som fremgår af Bilag 2, ikke alle giver hjemmel til at fjerne Selskabets momsregistrering.

            Nogle af de Bilag 2 nævnte regler mv. er åbenlyst irrelevante f.eks. henvises i Bilag 2 ”Retsregler” til Momslovens §48 der bl.a. omhandler undtagelser for ”blindes salg af varer...mv”.

            Andre af de i Bilag 2 anførte retsregler giver Klager anledning til tvivl om, hvad SKAT egentligt mener er det retslige grundlag for SKATs afgørelse; f.eks. vedlægges Selskabsskatteloven §2 som en del af de retsregler SKAT har tillagt vægt i deres afgørelse, men som vi forstår SKAT ikke tillægger selvstændigbetydning.

            Det er efter Klagers opfattelse ikke Klagers opgave at sortere i/ frasortere de retsregler, som SKAT baserer sine afgørelse på.

            1.4 Sammenfattende

            SKAT har i SKATs forslag til afgørelse dateret den 2. oktober 2015 helt undladt at gøre rede for de hovedsyn, der lagt til grund for deres skøn eller de faktiske omstændigheder, der tillagt væsentlig betydning for SKATs forslag til afgørelse.

            Idet omfang Klager påviser væsentlige fejl, mangler eller uklarheder ved SKATs begrundelse i SKATs forslag er SKATs svar i deres endelige afgørelse dateret 22. december 2015 er SKAT's svar ”det kan ikke udelukkes”, ”ikke alene afgørende”.

            Særligt skal fremhæves SKATs beskrivelse af forholdet omkring eksistensen af Selskabets P nummer som Klager finder helt uforklarligt, kan være en del af de forhold, der tillægges betydning.

            SKAT har en pligt til at redegøre for de retsregler, der er taget i anvendelse. Det er Klagers opfattelse, at dette modsætningsvist må betyde, at SKAT også har en pligt, der indebærer, at SKAT ikke kan henvise til ugyldige retsregler, herunder overlade det til Selskabet at vurdere, hvornår SKATs retsgrundlag er korrekt eller ugyldigt.

            Det er Klagers opfattelse, at formålet med Forvaltningslovens §24, stk. 1 og 2 er indskærpe myndighedernes pligter i relation til at informere om de hovedhensyn og faktiske forhold, der er tillagt særlig betydning. Med andre ord, formålet med Loven er at undgå præcist ovennævnte situation; dvs. undgå, at hver gang en borger, skattepligtig e.lign. kan tilbagevise et argument så bruger Myndigheden efterfølgende standard svaret ”Forholdet er ikke et selvstændigt begrundelsesargument”, ”ikke alene afgørende”, ”udelukker ikke”

            1. Opkrævningsloven kan ikke anvendes som lovhjemmel af SKAT

            I SKATs afgørelse fremgår det på side 10 under overskriften ”Øvrige punkter”, at:

            ”Det skal bemærkes, at virksomheden ikke fortsætte driften, når virksomhedens registrering er endeligt inddraget, jf. opkrævningslovens §11, stk.11.”

            Af opkrævningsloven §11, stk. 11, 1 pkt. fremgår det, at:

            ”Ejeren eller den ansvarlige daglige ledelse af en virksomhed ikke fortsætte eller indlede driften af virksomheden, hvis virksomhedens registrering er ophørt, inddraget eller nægtet efter stk. 9 eller efter en eller flere andre skatte- og afgiftslove.”

            Baggrunden for SKATs endelige afgørelse er baseret på den sidste del af sætningen; se Klagers understregning i ovennævnte lovtekst.

            Det fremgår af Opkrævningslovens §1, stk. 1 at Lovens anvendelsesområde er inddrivelse af fordringer til offentlige:

            ”Loven gælder for opkrævning af skatter og afgifter m.v., for hvilke virksomheder, selskaber, fonde eller foreninger m.v. er eller skulle have været registreret hos eller anmeldt til told- og skatteforvaltningen, i det omfang der ikke er fastsat særlige bestemmelser i anden lovgivning eller i EF-forordninger.”

             Det skal bemærkes, at Selskabet:

            • intet tidspunkt har haft, aktiviteter, der kan foranledige, at der kan opstå pligt til indbetaling af skatter, afgifter m.v. eller andet der kan udgøre en fordring for det offentlige eller en opkrævning af sådanne i Danmark

            SKAT har inddraget selskabets momsregistrering, hvorefter Selskabet permanenter afskåret fra aktiviteter, der kan indebære en opkrævning i henhold til Opkrævningsloven.

            Klagers påstand

            Det er Klagers opfattelse, at Selskabets retsstilling kompromitteres når SKAT anvender Opkrævningsloven i modstrid med samme Lov’s anvendelsesområde jrf. Lovens §1.

            At SKAT helt åbenbart baserer sin afgørelse på ”Målet helliger midlet” understreges af, at SKAT har inddraget Selskabets moms registrering. Med andre ord p.t. er Selskabet 100% definitivt afskåret for at udføre aktiviteter, der kan medføre anvendelse af Opkrævningsloven.

            Det er Klagers påstand, at SKATs afgørelse skal ophæves.

            1. SKATs fortolkning af Momslovens 49 krav om at være etablering Danmark.
              3.1 SKATs afgørelse

              Det er SKATs afgørelse, at Selskabet skal afregistreres, da Selskabet ikke kan anses for at være etableret i henhold til Momslovens § 49, stk. 1, 3. pkt. hvoraf det fremgår:

              ”Afgiftspligtige personer, der hverken er etableret her i landet eller har leverancer her, kan ikke registreres.”

              Da Selskabet ikke har leverancer i Danmark antager vi, er SKATs hovedbegrundelse at finde i 3. pkt.’s etableringskrav.

              3.2 Retsregler og praksis

              SKAT baserer sin afgørelse på momsloven henholdsvis SKATs juridiske vejledning, som følger:

              Klagers bemærkninger

              Klager kan konstatere følgende:

              • etableringskriteriet er ikke defineret hverken i Loven og det kan heller ikke udledes af lovens forarbejder. 
              • vi kan ikke finde noget faktuelt belæg for at loven skulle være et indgreb mod eks. Selskabets aktiviteter som fremhævet af SKAT.
              • siden etableringskravet ikke fastlægges ved analog anvendelse af Selskabsskattelovens 2, stk. 1, litra a) kan det konstateres, at der ikke er grundlag for at konkludere, at fordi Selskabet ikke har et ’fast driftssted i Danmark, i Selskabsskattelovens forstand, så kan etableringskravet i Momslovens forstand ikkeopfyldes.
              • den juridiske vejledning D.A.6.2.3.2. og i denne forbindelse Momsforordningens artikel 10, 1 og 2 omhandler etableringsstedet for en kunde eller en leverandør i relation til afgiftspligtige transaktioner, der opstår i forbindelse med handel mellem sådanne og den juridiske vejledning angiver bl.a. som et eksempel ”Internetvirksomhed med servere i udlandet”. Den juridiske vejledning omhandler ikke forhold, der angår moms registrering eller nægtelse af momsregistrering.

              Klagers påstande

              Det er Klagers påstand, at de pågældende artikler i Momsforordningen ikke kan anvendes til at nægte momsregistrering endsige inddrage eksisterende moms registrering.

              Der støtte herfor henvises til C-527/11 A Ablessio SIA, hvor klager fik medhold i, at den pågældende myndighed ikke kunne nægte klageren momsregistrering.

              Dommen blev afsagt på basis af direktiv 2006/112, artikel 9, stk. 1 der angiver ”Ved afgiftspligtig person forstås enhver, der selvstændigt og uanset stedet udøver økonomisk virksomhed uanset formålet med eller resultatet af den pågældende virksomhed.”

              Endvidere fastlægger dommen at artikel 213 og 214 i samme direktiv ”er følgelig til hinder for, at skattemyndigheden i en medlemsstat afslår at tildele et momsregistreringsnummer til en ansøger alene med den begrundelse, at ansøgeren ikke er i stand til at påvise, at den pågældende råder over materielle, tekniske og finansielle midler til at udøve den økonomiske virksomhed, der angives ved indgivelsen af den pågældendes anmodning om optagelse i registret over afgiftspligtige personer”'.

              Endeligt fastlægger dommen, at myndigheden kun kan afslå momsregistrering hvis ”den omhandlede skattemyndighed har godtgjort, at der på baggrund af objektive elementer foreligger alvorlige indicier, som giver anledning til en mistanke om, at det tildelte merværdiafgiftsregistreringsnummer vil blive anvendt svigagtigt.”

              Selskabet er omfattet af direktiv 2006/112, artikel 9, stk. 1 i det den udøver økonomisk virksomhed og som følge af artikel 9, stk. 1 kan stedet for den økonomiske virksomhed ikke forhindre, at Selskabet er omfattet af artiklen.

              Som følge af dommen kan momsregistrering heller ikke afslås med udgangs punkt i, hvorvidt selskabet har de nødvendige funktioner til at udøve den pågældende virksomhed herunder lokale forhold mv

              Endeligt skal Klager lægge til grund, at der er intet omkring Selskabets forhold og opbygning, produkter m.v., der forhindrer leverancer i Danmark, det har blot indtil dato ikke været forretningsmæssigt relevant, men der ingen forhold, der udelukker at leverancer kan finde sted i fremtiden.

              3.3 SKATs faktiske begrundelse angående etableringssted

              I SKATs Afgørelse begrundes og omhandles etableringskriteriet et antal gange, som følger (ikke udtømmende liste):

              Afsnit 1.1 ”De faktiske forhold”, jfr. Afgørelsens side 2

              ”Adressen kan anses for værende en kontorhoteladresse”

              Afsnit 1.3 SKATs bemærkninger og begrundelse, jfr. Afgørelsens side 4

              ”Virksomheden ikke drives fra den oplyste adresse”

              ”den danske direktør ikke deltager i driften”

              ”der ikke er nogen ansatte i Danmark”

              Afsnit 1.5 SKATs endelige afgørelse

              ”SKAT fastholder derfor at, adressen ikke er at sidestille med forretningslokaler” ”der kun udføres administrative funktioner for H2 K/S”

              ”ikke dokumenteret, at der finder driftsmæssige eller ledelsesmæssige aktiviteter sted i Danmark”

              ”Stedet for den økonomiske virksomhed, er der hvor virksomheden har sit hovedkontor, herunder hvor væsentlige beslutninger vedrørende virksomhedens drift træffes”

              ”Det arbejde 3. part (udeladt) anses for at være administrationsfunktioner, der hverken har karakter af direkte driftsopgaver eller ledelsesfunktioner”

              ”anses at være administrationsfunktioner, der hverken har karakter af direkte driftsopgaver eller ledelsesfunktioner”

              Selskabets bemærkninger

              Det er Klagers opfattelse, at SKATs begrundelses punkter kan grupperes som følger:

              • Selskabet har ingen ansatte, lokaler mv i Danmark og bruger 3. part.
              • Selskabets aktiviteter i Danmark er udelukkende administrationsfunktioner, der hverken har karakter af direkte driftsopgaver eller ledelsesfunktioner jfr. citat ”ikke drives fra den oplyste adresse”
              • Selskabet har ikke sit hovedkontor i Danmark

              SKAT begrundelsespunkter har sit udspring i Momsforordningen, der som dokumenteret i afsnit 3.2., efter Klagers opfattelse, ikke kan tages i anvendelse som grundlag for at nægte momsregistrering.

              Klager skal forbindelse med ovennævnte gøre opmærksom på, at i SKATs afgørelse og på side 7 fremgår det, som et svar på et af Klagers spørgsmål, at ”SKATs holdning er ikke pr. definition, at anvendelsen af et kontorhotel udelukker etablering af økonomiskdriftssted”.

              Yderligere i relation til forholdet om driftsfunktioner herunder spørgsmålet om hvor Selskabet 'drives fra' skal Klager gøre opmærksom på, at det er den almindelige opfattelse blandt erhvervsvirksomheder, at virksomhedens resultater i meget væsentligt omfang er en funktion af sammenhængskraften mellem et antal funktioner i virksomheden fra produktudvikling, markedsføring, salg, men også inkluderende administrative funktioner herunder opkrævning af tilgodehavender, sikring af likvide midler, selskabets bank forbindelser mv.

              Til hver af disse funktioner er der tilknyttet ledelses beslutninger, opgaver m.v., der skal udføres og også driftsmæssige funktioner, der skal afvikles og herunder brug af IT systemer. Sådanne funktioner anses af erhvervslivet som ligeværdige, bl.a. fordi ingen af dem kan undværes for selskabets samlede økonomiske drift.

              Bare som et eksempel er administration og sikring af et selskabs likvide midler herunder forhold til banker, det at foretage betalinger med meget mere, en endda meget kritisk virksomhedsfunktion.

              I relation til brug af kontor hotel og spørgsmålet om etablering skal anføres, at Selskabet ikke har direkte ansatte i Danmark og har derfor ikke brug for kontorlokaler.

              Til udøvelse af selskabets administration bruges ansatte i et dansk firma, der forestår administrationen af selskabet i forhold der i hovedtræk består af følgende:

              • selskabets bogføring og aflæggelse af regnskaber 
              • drift og vedligehold af selskabets økonomisystem
              • drift og vedligehold af de IT systemer der anvendes i f m økonomisystemer herunder, men ikke begrænset til,
              • kontakt til Selskabets revisor
              • administration af selskabets likvide midler og hermed også bankforbindelser, tilrettelæggelse og udførelse af betalinger
              • opbevaring af bilagsmateriale
              • administration af ejer registret for Selskabet
              • administration af Selskabets øvrige forpligtigelser i relation til selskabsloven, bogføringsloven herunder
              • indberetninger til ...dk

              Selskabets etablering i Danmark kan derfor karakteriseres som værende Selskabets vedtægtsmæssige og Selskabets økonomiske / finansielle hjemsted og ikke mindst hjemstedet for vigtige administrative opgaver.

              Det forhold, at disse funktioner er outsourcet til uafhængig 3. part giver efter Klagers opfattelse ikke hjemmel til at fastslå, at der ikke er en etablering i Danmark i Momslovens forstand.

              I forlængelse heraf og modsætningsvis kan man som hovedregel jo heller ikke omgå Fast driftssted beskatning blot ved at oursource sine funktioner.

              Sammenfattende

              SKAT's vurdering af Selskabets aktiviteter i Danmark begrundes typisk med anvendelsen af følgende formuleringer ”ikke drives fra”, ”udføres kun administrative funktioner”, ”ikke kan sidestilles med lokaler hvor driften udføres”, ”hvor væsentlige beslutninger om selskabets drift udføres ”osv.

              Det er Klagers opfattelse, at SKAT ikke har et faktuelt grundlag for, at vurdere de virksomhedsfunktioner, der varetages af Selskabet i Danmark, herunder vigtigheden af disse i relation Selskabets samlede økonomiske drift.

              Det skal endvidere bemærkes, at SKAT ikke har fundet anledning at adspørge Selskabet om vigtigheden af de funktioner, der varetages i Danmark i relation til Selskabets samlede økonomiske drift.

              Det er klagers formodning, at dette skyldes, at SKAT sidestiller fast driftssted definitionen i Selskabsskattelovens betydning med etableringskravet i Momslovens betydning.

              Det er vores påstand, at der er betydelig usikkerhed om retsgrundlaget for SKATs afgørelse og som følge heraf skal afgørelsen annulleres.”

              Under sagens behandling i Landsskatteretten har repræsentanten ved brev af 18. april 2016 bl.a. anført følgende (uddrag):

              ”Idet der refereres til SKAT’s svar til Skatteankestyrelse dateret 6. april 2016 og fremsendt til undertegnede den 14. april 2016 skal vi først og fremmest gøre opmærksom, at SKAT i deres skrivelse under afsnittet ”SKATs bemærkninger til klagens punkt 2” afgiver vildledende oplysninger.

              SKAT anfører her ”Klager anser sig ikke omfattet af opkrævningsloven”, hvilket er en urigtig oplysning.

              I vores klage har vi skrevet ”Det er Klagers opfattelse, at Selskabets retsstilling kompromitteres når SKAT anvender Opkrævningsloven i modstrid med samme Lov’s anvendelsesområde jrf. Lovens § 1”.

              Hvordan dette kan blive til ”Klager anser sig ikke omfattet af opkrævningsloven” er ubegribeligt og under alle omstændigheder en vildledning.

              Opkrævningsloven §1, 1. pkt. angiver følgende: § 1. Loven gælder for opkrævning af skatter og afgifter m.v.

              Klagers argument er simpelt; selskabet er ikke skattepligtigt, har ikke haft udgående/skyldig moms og med inddragelsen af selskabets momsregistrering er selskabet alt i alt udelukket fra at udføre aktiviteter, der kan medføre ”opkrævning af skatter og afgifter m.v”.

              I lyset af dette finder vi det besynderligt, at SKAT i sin afgørelse anvender opkrævningsloven §11, stk. 11, 1 pkt. hvoraf det fremgår, at: ”Ejeren eller den ansvarlige daglige ledelse af en virksomhed må ikke fortsætte eller indlede driften af virksomheden, hvis virksomhedens registrering er ophørt, inddraget eller nægtet efter stk. 9 eller efter en eller flere andre skatte- og afgiftslove.”

              Efter klagers opfattelse svarer SKAT's lovfortolkning til at bruge Færdselsloven til at give en gående person en parkeringsbøde fordi vedkommende standser op på strøget for at kigge på butiksvinduer.

              Momslovens forrang i forhold til EU ret

              Vi har noteret os SKAT’s bemærkning i deres skrivelse af 6. april 2016 hvoraf det fremgår at dansk lov har forret og ligeledes noteret os at SKAT i deres afgørelse som et af sine væsentligste argumenter anfører ”Momslovens §49, stk 1, 2. og 3. pkt. er et indgreb mod, at udenlandske virksomheder, der hverken er etableret eller har leverancer her i landet, skal kunne registrere sig her.”

              SKAT’s fortolkning kan kun forstås således, at en dansk virksomhed, der etablerer et K/S, der ikke har leverancer her i landet og ikke opfylder etableringskravet kan få momsregistrering, mens en udenlandsk virksomhed ikke kan.

              Det skal bemærkes, at både H2 K/S’ komplementar og kommanditist er danske anpartsselskaber.

              Forvaltningsloven

              SKATs afgørelse er kemisk renset for det, der i Forvaltningsloven omhandles af §24, stk. 1., 2. pkt. hvoraf det fremgår: ”I det omfang, afgørelsen efter disse regler beror på et administrativt skøn, skal begrundelsen tillige angive de hovedhensyn, der har været bestemmende for skønsudøvelsen.”

              SKAT har deres skrivelse dateret 6. april 2016 anført, at SKAT ikke foretaget noget skøn overhovedet og derfor ikke har pligt til at angive hovedhensyn.

              Klager skal tillade sig at gøre opmærksom på at ”etablering” i henhold til Momsloven ikke er defineret nærmere, hverken i loven, i lovens forarbejder, via retspraksis eller lignende.

              Hertil kommer, at udtrykket ”etablering” i sig selv, ikke er entydigt.

              Derfor kan det kun være således, at SKAT må anlægge skøn, hvilket er naturligt, men også betyder, at forvaltningsloven finder anvendelse.”

              Under sagens behandling i Landsskatteretten har repræsentanten ved brev af 8. juni 2016 bl.a. anført følgende (uddrag):

              ”Det er mig magtpåliggende at supplere mine oprindelige kommentarer, da jeg nu konstaterer, at SKAT afgiver kategorisk forkerte informationer; jfr. efterfølgende. Opkrævningsloven

              Vi fastholder, at Opkrævningsloven’s §1 om Lovens anvendelsesområde, gør at samme Lov’s §11, stk. 11 , 1. pkt ikke kan anvendes, da der ikke er tale om opkrævning og betaling af skatter, afgifter mv.

              SKAT’s brug af § 11 er udløst af SKAT’s forfejlede og/eller forkerte fortolkning af Momslovens §49, og det forhold, at SKAT ikke anser H2 K/S som værende etableret i Danmark i kombination med, at der ikke er leverancer i Danmark. Dette forhold har jeg, i mit seneste indlæg udtrykkeligt kommenteret og jeg henviser hertil.

              Dertil kommer, at der ikke har været igangsat nogen form for proces vedrørende påkrav om ikke foretagne indberetninger af moms de er altid sket rettidigt, ingen form for inddrivelsesproces eller tilsvarende som er en forudsætning for at overhovedet kunne anvende Opkrævningsloven.

              Af Lovens §11, stk. 1, 1. pkt. fremgår:

              ”Ejeren eller den ansvarlige daglige ledelse af en virksomhed ikke fortsætte eller indlede driften af virksomheden, hvis virksomhedens registrering er ophørt, inddraget eller nægtet efter stk. 9 eller efter en eller flere andre skatte- og afgiftslove”

              Af Lovens §11, stk. 1, 3. pkt. ang. SKAT's forpligtigelser i relation til påbud, fremgår endvidere at:

              ”Et påbud skal henvise til den eller de relevante regler og anvise, hvilke konkrete handlinger eller foranstaltninger virksomheden skal gennemføre for at overholde reglerne.”

              Hvis man nu måtte antage at Lovens §11 kunne anvendes i denne sag så kan man jo stille sig selv det spørgsmål, om det påbud SKAT eventuelt ville kunne meddele H2 K/S, og især hvilke konkrete handlinger eller foranstaltninger som SKAT vil påbyde H2 K/S at gennemføre for at overholde reglerne.

              De konkrete handlinger eller foranstaltninger SKAT har pligt til at meddele H2 K/S ville i så fald tage udgangspunkt i de forhold SKAT har lagt til grund for afmelding af momsregistreringen dvs. Selskabet skal have leverancer i Danmark, Selskabet må ikke bruge et ”kontorhotel”, Selskabet skal have ansatte osv. for at nævne de forhold SKAT mener er grundlaget for, at Opkrævningsloven i sidste ende gælder. SKAT kan ikke pålægge selskabet at gennemføre sådanne handlinger eller foranstaltninger, som SKAT ellers har pligt til i henhold til Opkrævningsloven.

              Årsagen er meget simpel; Opkrævningsloven kan ikke finde anvendelse i denne sag. SKAT’s logik er efterhånden helt Ludvig Holberg’sk: "En sten kan ikke flyve. Morlille kan ikke flyve. Ergo er morlille en sten!".

              Momslovens forrang

              SKAT har i svar til Skatteankestyrelsen dateret 5. april 2016 oplyst Skatteankestyrelsen følgende: "SKAT bemærker, at intern lov har forrang for momsdirektivet'

              Der findes INGEN danske love, der har forrang for EU-ret såfremt de vedrører det Indre Marked i bred forstand, med mindre Danmark har et forbehold, og det har Danmark ikke i relation til momsdirektivet.

              Dermed er EU-rettens forrang for national absolut, det gælder direktiver, forordninger, afgørelser mv. Det er i hvert fald, hvad EU selv mener og jeg må konstatere, at SKAT er uenige med EU i denne sag.

              Vores henvisning til Momsdirektivet herunder henvisning til afgørelsen C-527/11 A Ablessio SIA, hvoraf det fremgår at momsregistrering kun kan nægtes når "den omhandlede skattemyndighed har godtgjort, at der på baggrund af objektive elementer foreligger alvorlige indicier, som giver anledning til en mistanke om, at det tildelte merværdiafgiftsregistreringsnummer vil blive anvendt svigagtigt." er således gyldig.

              SKAT har ikke redegjort for noget objektivt forhold, der kunne give anledning til betænkeligheder jf. EU Domstolens afgørelse.

              Jeg finder også, at SKAT i afgørelsen om i hvorvidt selskabet er etableret eller ej ikke har oplyst om de nøjagtige kriterier for, hvad der udgør en etablering eller ej og dermed, hvorvidt selskabet opfylder kravene i Momslovens §49. Etableringskravet er heller ikke beskrevet i loven, dens forarbejder mv. Etableringskravet skal derfor fortolkes vidt som af EU domstolen. Etableringskravet er efter EU domstolens forståelse og fortolkning til overflod opfyldt i denne sag og sammenhæng.

              Det er min opfattelse, at etableringskravet ikke kan håndhæves som foreslået af SKAT og, at usikkerheden i denne forbindelse aldrig må komme H2 K/S til skade.

              Indgreb mod udenlandske virksomheder

              SKAT har et antal gange skrevet, at bestemmelserne i Momslovens §49, stk. 1 er "et indgreb mod, at udenlandske virksomheder, der hverken er etableret eller har leverancer her i landet skal kunne registrere sig her."

              SKAT's forståelse af lovændringen er helt uvedkommende med mindre, at denne forståelse er at finde i Lovens bogstav, afgørelser, forarbejder osv. og der er intet, der indikerer, at SKAT har 'fast grund under fødderne', når det gælder dette centrale punkt i SKAT sagsfremstilling.

              Derfor kan vi kun antage, at den citerede sætning er udtryk for det SKAT, med Landsskatterettens godkendelse, anser for værende en ønsket praksis.

              Jeg finder det endog særdeles opsigtsvækkende, at en offentlig dansk myndighed kan skrive en sådan sætning i et officielt brev.”

              Under sagens behandling i Landsskatteretten har repræsentanten ved brev af 18. juli 2016 bl.a. anført følgende (uddrag):

              ”…

              1. Angående opkrævningsloven anvendelse

              Så med disse selvfølgeligheder på plads, ønsker vi at gøre SKAT opmærksom på Opkrævningsloven ligesom andre love har et anvendelsesområde.

              SKAT har i denne relation været venlig at henvise til baggrunden for Opkrævningsloven https://www.retsinformation .dk/Forms/R071 O.aspx?id=92775 hvoraf det fremgår at Opkrævningsloven er sat i værk på grundlag af (citat):

              "Med henblik på at harmonisere og forenkle en række opkrævningsregler fremsætter regeringen et forslag til lov om opkrævning af skatter og afgifter m.v. Ved opkrævningsregler forstås de regler, som regulerer afregningsperioder, frister for angivelse og indbetaling, sanktioner ved forsinket eller manglende angivelse og betaling, om betaling af renter af skatte- og afgiftsrestancer og om eftergivelse og henstand med skyldige beløb."

               

              H2 K/S og dets aktiviteter har på intet tidspunkt været i strid med opkrævningsreglerne som er det forhold som Opkrævningsloven regulerer (= på intet tidspunkt været omfattet af Opkrævningslovens anvendelsesområde).

              Vi finder det forbavsende om end slet ikke overraskende at SKAT, med sin henvisning, blot bekræfter, at Opkrævningsloven ikke kan finde anvendelse i SKAT's sag mod H2 K/S.

              1. Indgreb mod udenlandske virksomheder

              Endnu engang fastholder SKAT at Lov 1500 er et indgreb mod udenlandske virksomheder. Der findes som en selvfølgelighed intet i Loven, der bekræfter SKAT's fortolkningspraksis.

              I øvrigt er Kommanditist selskabet for H2 K/S siden starten af 2015 et dansk ApS, der er fuldt skattepligtig af udlodninger fra H2 K/S.

              Lov 1.500 er dermed, ifølge SKAT's fortolkningspraksis, ikke et indgreb mod H2 K/S.

              Afslutningsvist skal vi blot notere os, at SKAT ønsker Landsskatterettens godkendelse af en fortolkningspraksis, der er baseret på:

              • Momslovens forrang i forhold til EU Ret
              • Lov 1.500 er indgreb mod udenlandske virksomheder

              …”

              SKATs udtalelse

              Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse har været til høring hos SKAT. SKAT har blandt andet udtalt følgende (uddrag):

              ” SKAT kan tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling med følgende bemærkninger: Vedr. det formelle i sagen er SKAT enig i Skatteankestyrelsens bemærkninger.

              SKAT afgørelse indeholder beskrivelse af sagen faktiske forhold, begrundelse, henvisning til praksis, retsregler samt klagevejledning. Forvaltningslovens §§ 22, 24 og 25 ses opfyldt. Det fastholdes derfor, at afgørelsen ikke kan anses for ugyldig.

              SKAT er enig i, at det må lægges til grund, at det er ubestridt, at klager ikke har leverancer her i landet.

              Momslovens bestemmelser om momsregistrering, fastlæggelse af etableringssted og godtgørelse af købsmoms gennemfører momssystemdirektivets bestemmelser, hvorfor bestemmelserne skal fortolkes direktivkonformt i overensstemmelse med praksis fra EU-domstolen. Vurderingen af, hvor en momspligtig person har etableret stedet for sin økonomiske virksomhed er således en selvstændig momsretlig vurdering.

              Begrebet defineres i artikel 10 i Momsforordningen (Rådets gennemførelsesforordning (EU) nr. 282/2011 af 15. marts 2011 om foranstaltninger til gennemførelse af direktiv 2006/112/EF om det fælles merværdiafgiftssystem).

              Med momsforordningens artikel 10, stk. 1-3, er det præciseret, hvilke kriterier der anvendes ved fastlæggelsen af etableringsstedet, herunder hvilke kriterier der har forrang som tilknytningsmoment. Formålet med disse retningslinjer er at anvende så klare og objektive kriterier som muligt til fastlæggelsen af hjemstedet for den økonomiske virksomhed. Se 14. betragtning i præamblen til momsforordningen.

              Når hjemstedet skal fastlægges, skal der tages hensyn til, hvor væsentlige beslutninger vedrørende den almindelige drift af virksomheden træffes, hvor virksomheden har sit vedtægtsmæssige hjemsted, og hvor virksomhedens ledelse mødes. Hvis disse kriterier ikke gør det muligt at fastlægge hjemstedet for den økonomiske virksomhed med sikkerhed, er det sted, hvor vigtige beslutninger vedrørende den almindelige drift af virksomheden træffes, det afgørende kriterium.

              Videre fremgår det, at en postadresse alene kan ikke betragtes som hjemstedet for en afgiftspligtig persons økonomiske virksomhed.

              SKAT fastholder at den registrerede direktør ikke kan anses som den reelle ledelse. Således er der i Danmark alene er en købt direktion, lige som der ikke er en stabil og permanent enhed, i form af lokaler, teknik, support. Den ansatte direktion må anses for at være uden ansvar og uden reel råderet over klagers aktiver, ligesom at der ikke er tekniske ressourcer (kontor mv.)

              Der er lagt vægt på, at klagers daglige ledelse ikke befinder sig her i landet. Det må derfor formodes, at det er i udlandet, at væsentlige beslutninger vedrørende den almindelige drift og forretningspolitik træffes, og at det er dér ledelsen i det daglige mødes.

              Hjemstedet for klagers økonomiske virksomhed kan derfor ikke anses for at være i Danmark, da klagers aktiviteter ikke udøves herfra.

              Spørgsmålene i EU-domstolens sag C-527/11, Ablessio, drejede sig om, under hvilke forudsætninger momsregistrering kunne nægtes med henvisning til et selskabs umiddelbare tvivlsomme mulighed for at udøve økonomisk virksomhed, jf. definitionen i momssystemdirektivets artikel 9, stk. 1, og ikke spørgsmålet om selskabets etableringssted.

              SKAT er ligeledes enig i, at klager ikke har fast forretningssted her i landet. Således er der hverken en tilstrækkelig permanent karakter eller en passende struktur med hensyn til menneskelige og tekniske midler.

              SKAT fastholder at klager ikke opfylder betingelser for at have etableret hjemstedet for sin økonomiske virksomhed her i landet, klager kan således ikke registreres, jf. momslovens § 49, stk. 1, 3.pkt.”

              Klagerens bemærkninger til indstillingen fra Skatteankestyrelsen og SKATs udtalelse

              Repræsentanten har ved brev af 21. december 2017 til Landsskatteretten fremkommet med sine bemærkninger til SKATs udtalelse af 7. december 2017 og Skatteankestyrelsens indstilling i sagen.

              Repræsentanten har i det væsentligste indsendt synspunkter, som også fremgår af repræsentantens tidligere indlæg i sagen. Supplerende har repræsentanten bemærket følgende (uddrag):

              ”Angående Opkrævningslovens anvendelse

              Der er absolut ingen påkrav i relation til opkrævning af skatter og afgifter i relation til H2 K/S eller andre forhold, der direkte eller indirekte gør at SKAT kan gøre brug af Opkrævningsloven i den aktuelle situation.

              At Opkrævningsloven i denne situation er helt uden relevans fremgår da også af samme Opkrævningslov hvor det i §11, stk. 11, 3. pkt. (som finder anvendelse hvis SKAT vil lukke H2 K/S) fremgår, at ”Et påbud skal henvise til den eller de relevante regler og anvise, hvilke konkrete handlinger eller foranstaltninger virksomheden skal gennemføre for at overholde reglerne”.

              Så det afgørende spørgsmål her er hvilke ”konkrete handlinger” som SKAT og Skatteankestyrelsen, mener er relevante. Kan man forestille sig at SKAT kræver, at der sker leveringer i Danmark eller, at SKAT kræver, at der ansættes personale, at selskabet skal have en selvstændig adresse osv.?

              Det er udelukket, at SKAT kan gøre brug af Opkrævningsloven, dels af den grund, at der ikke er skatter og afgifter at opkræve, hvilket understøttes af, at SKAT ikke kan give et påbud, der udgør det lovpåkrævede påbud om, at SKAT skal meddele ”konkrete handlinger og foranstaltninger”.

              Jeg finder det mærkværdigt at Skatteankestyrelsen skriver ”Det bemærkes, at SKAT med rette har henvist til opkrævningslovens § 11, stk. 11, idet selskabet ved at være momsregistreret er omfattet af opkrævningslovens anvendelsesområde, jf opkrævningslovens § 1, stk. 1. ”.

              Angående Forvaltningslovens anvendelse

              Som det er Skatteankestyrelsen bekendt, har vi påpeget en lang række fejlagtige forhold i SKAT’s forslag til afgørelser og i den endelige afgørelse.

              Det undrer mig i denne forbindelse at Skatteankestyrelsen slet ikke i sin vurdering ønsker at tage stilling til de mange fejlagtige forhold i SKATs afgørelse, som dokumenteret af undertegnede.

              Et af de mest bemærkelsesværdig forhold i denne forbindelse er, at Skatteankestyrelsen stiltiende samtykker med SKAT i det forhold, der synes at være SKAT's væsentligste motiv og begrundelse:

              ”SKAT bemærker, at intern lov har forrang for momsdirektivet”

              (Citat fra SKAT's brev dateret 5. april 2016)

              Det skal bemærkes, at SKAT's påstand i denne forbindelse er meddelt os uden nogen form for modifikationer, kvalifikationer mm. det er med andre ord SKAT's helt generelle opfattelse, at den danske momslov, generelt set, har forrang i forhold til EU-ret.

              Jeg bemærker, at Skatteankestyrelsen, nævner at Momslovens §49 ikke er i strid med EU-ret, hvilket er helt uforklarligt når SKAT med Skatteankestyrelsens stiltiende samtykke hævder, at Momsloven har forrang i forhold til EU-ret. Det gør jo spørgsmålet om eventuel konflikt med EU-ret helt overflødigt!

              Det skal bemærkes i denne henseende, at jeg er indstillet på føre sagen ved EU-domstolene måtte vi ikke få medhold i Danmark.

              Angående etableringsstedet

              De argumenter Skatteankestyrelsen anvender i forbindelse med, at Skatteankestyrelsen vurderer, at H2 K/S ikke har etablering i Danmark er baseret på præcist de samme præmisser, som når det skal fastslås, hvorvidt der er tale om et fast driftssted jvfr. selskabsskatteloven §2 a).

              Med andre ord, er SKATs og Skatteankestyrelsens logik, at er der ikke et fast driftssted i Selskabsskattelovens forstand, kan man ikke anses for værende etableret i Momslovens forstand.

              Det er min opfattelse, at etableringskravet i Momslovens forstand må være væsentligt ”mildere” end de forhold der kan udgøre et fast driftssted i Selskabsskattelovens forstand.

              …”

              I forbindelse med retsmødet i sagen har selskabets repræsentant blandt andet anført at momsnummeret alene er en praktisk foranstaltning for selskabet, da et momsnummer er påkrævet for at kunne fået EORI-nummer. EORI-nummeret er en forudsætning for, at selskabet kan drive sin virksomhed. Siden 2015 har selskabet altså ikke kunnet drive virksomhed. Selskabets formål med at have et momsnummer er altså ikke at kunne opnå momsfradrag. Dette taler desuden for, at der ikke er tale om skattely eller momssvindel.

              Det blev på retsmødet videre uddybet, hvilke opgaver IL udfører for selskabet. Disse opgaver består blandt andet i at sørge for udfærdigelse regnskaber, kontakte leverandører og koordinere og effektuerer ledelsesmæssige beslutninger.

              Landsskatterettens afgørelse

              Der skal tages stilling til, om det er med rette, at SKAT har afmeldt selskabet for momsregistrering efter momslovens § 47, jf. momslovens § 49, stk.1.

              Følgende fremgår af momslovens § 47 (uddrag):

              Ӥ 47

              Afgiftspligtige personer, der driver virksomhed med levering af varer og ydelser, skal anmelde deres virksomhed til registrering hos told- og skatteforvaltningen. Dette gælder ikke

                1. virksomhed med levering af varer og ydelser, som er fritaget efter 13, bortset fra transaktioner som nævnt i § 37, stk. 7 og 8, og
                2. afgiftspligtige personer, der foretager levering af varer, som er oplagt i Y5, et toldoplag eller et afgiftsoplag uden afgift.

              …”

              Følgende fremgår af momslovens § 49 (uddrag):

              Ӥ 49

              Den, der erhvervsmæssigt leverer varer og ydelser, og som efter § 48 er undtaget fra registreringspligten, kan vælge at lade sig registrere. Muligheden for registrering gælder også afgiftspligtige personer, der er etableret her i landet, og som driver virksomhed med levering af varer og ydelser, men som alene har leverancer i udlandet. Afgiftspligtige personer, der hverken er etableret her i landet eller har leverancer her, kan ikke registreres.

              …”

              Følgende fremgår af opkrævningslovens § 1 (uddrag):

              Ӥ 1

              Loven gælder for opkrævning af skatter og afgifter mv., for hvilke virksomheder, selskaber, fonde eller foreninger m.v. er eller skulle have været registreret hos eller anmeldt til told- og skatteforvaltningen, i det omfang der ikke er fastsat særlige bestemmelser i anden lovgivning eller i EF-forordninger.

              …”

              Følgende fremgår af opkrævningslovens § 11(uddrag):

              ”Stk. 11. Ejeren eller den ansvarlige daglige ledelse af en virksomhed må ikke fortsætte eller indlede driften af virksomheden, hvis virksomhedens registrering er ophørt, inddraget eller nægtet efter stk. 9 eller efter en eller flere andre skatte- og afgiftslove.

              …”

              Følgende fremgår af forvaltningslovens § 24 (uddrag):

              Ӥ 24

              En begrundelse for en afgørelse skal indeholde en henvisning til de retsregler, i henhold til hvilke afgørelsen er truffet. I det omfang, afgørelsen efter disse regler beror på et administrativt skøn, skal begrundelsen tillige angive de hovedhensyn, der har været bestemmende for skønsudøvelsen.

              Stk. 2. Begrundelsen skal endvidere om fornødent indeholde en kort redegørelse for de oplysninger vedrørende sagens faktiske omstændigheder, som er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen.

              …”

              Det bemærkes indledningsvist, at Landsskatteretten anser kravene til en begrundelse for en forvaltningsafgørelse, jf. forvaltningslovens § 24, stk. 1, og stk. 2, for opfyldt. Der er henset til, at SKATs afgørelse af den 22. december 2015 indeholderen henvisning til de retsregler, i henhold til hvilke afgørelsen er truffet. Ligeledes har SKAT anført hvilke faktiske omstændigheder, der er af væsentlig betydning for afgørelsen.

              Repræsentantens påstand om, at SKATs afgørelse er i strid med forvaltningslovens § 24, stk. 1, og stk. 2, kan derfor ikke imødekommes.

              Det bemærkes, at SKAT med rette har henvist til opkrævningslovens § 11, stk. 11, idet selskabet ved at være momsregistreret er omfattet af opkrævningslovens anvendelsesområde, jf. opkrævningslovens § 1, stk.1.

              Det følger af momslovens § 49, stk. 1, 3. pkt., at afgiftspligtige personer, der hverken er etableret i Danmark eller har leverancer i Danmark, ikke kan registreres.

              Det lægges til grund som ubestridt, at selskabet ikke har leverancer i Danmark. Der skal derfor tages stilling til, om selskabet er etableret i Danmark.

              SKAT har anført, at selskabet ikke er etableret i Danmark, idet det ikke er dokumenteret, at der finder driftsmæssige eller ledelsesmæssige aktiviteter sted i Danmark, og idet der ikke sker leverancer til eller fra Danmark.

              Repræsentanten har anført, at SKATs fortolkning af begrebet etablering er for streng. Til støtte herfor har repræsentanten henvist til, at SKATs fortolkning læner sig op ad momsforordnings art. 10, der kun vedrør spørgsmål om fastlæggelse af leveringsstedet og ikke registrering. Repræsentanten har videre henvist til, at der ikke findes retskilder, der specifikt behandler fortolkningen af begrebet etablering i relation til registreringsreglerne, og at begrebet derfor må fortolkes bredt. Repræsentanten har yderligere gjort gældende, at SKATs fortolkning strider mod EU-retten, jf. EU-domstolens dom i sag C-527/11 (Ablessio SIA).

              De opgaver, selskabet får varetaget i Danmark, er ifølge repræsentanten tilstrækkelige til at anse virksomheden for etableret i Danmark.

              Sætningen ’Afgiftspligtige personer, der hverken er etableret her i landet eller har leverancer her, kan ikke registreres’ blev tilføjet momslovens § 49 med virkning fra den 1. januar 2015. Forarbejderne til ændringen af momslovens § 49 er tavse, for så vidt angår fortolkningen af begrebet etablering. Heller ikke de bagvedliggende direktivbestemmelser indeholder bidrag til fortolkning af begrebet etablering i relation til registrering.

              Følgende fremgår blandt andet af bemærkningerne til Forslag til lov om ændring af skatteforvaltningsloven, opkrævningsloven og forskellige andre love (LFF 2014-10-30 nr 42) vedrørende ændringen af momslovens § 49:

              ”For at undgå enhver tvivl foreslås endvidere, at det fastslås, at virksomheder, der hverken er etableret eller har leverancer her i landet, ikke kan registreres. Forslaget betyder, at har sidstnævnte virksomheder momsudgifter her i landet, har de ikke en momsregistrering at foretage fradraget i, men i stedet kan de søge om godtgørelse for disse momsudgifter.”

              Landsskatteretten finder, at der er en sådan sammenhæng mellem registreringsreglerne og reglerne om godtgørelse, at det er relevant at undersøge fortolkningen af begrebet ’etablering’ i relation til godtgørelsesreglerne nærmere.

              Momssystemdirektivets art. 171 fastslår, at momsgodtgørelse til virksomheder etableret i EU men uden for medlemsstaten, skal ske i henhold til rådets ottende direktiv 79/1072/EØF. Rådets ottende direktiv er ophævet med virkning fra den 31. december 2009, jf. Rådets direktiv 2008/9/EF, art. 28, stk. 2. Rådets ottende direktiv definerede, hvad der, til brug for rådets ottende direktiv, skulle anses for at være en afgiftspligtig person, der ikke er etableret i landet.

              Det følger af rådets ottende direktiv, art. 1, at en afgiftspligtig person, der ikke er etableret i indlandet, er enhver afgiftspligtig person, som i det pågældende land hverken har haft hjemsted for sin økonomiske virksomhed eller et fast forretningssted, hvorfra virksomheden er blevet udøvet, eller, i mangel af et sådant hjemsted eller fast forretningssted, sin bopæl eller sit sædvanlige opholdssted, og som i samme tidsrum ikke har leveret goder eller præsteret sådanne tjenesteydelser, der må betragtes som foregået i det pågældende land.

              Landsskatteretten finder, at en afgiftspligtig person må anses for etableret i Danmark i henhold til momslovens § 49, såfremt virksomheden har hjemstedet for sin økonomiske virksomhed eller et fast forretningssted, hvorfra virksomheden er blevet udøvet, i Danmark. For det tilfælde, at virksomheden ikke har et hjemsted for den økonomiske virksomhed eller et fast driftssted, hvorfra virksomheden er blevet udøvet, kan virksomheden anses for etableret i Danmark, hvis den afgiftspligtiges bopæl eller sædvanlige opholdssted er i Danmark.

              EU-domstolen har i sag C-73/06 (Planzer Luxembourg Sarl) udtalt følgende om begrebet ’hjemsted for økonomisk virksomhed’ i Rådets trettende direktiv 86/560/EØF, der vedrør momsgodtgørelse for virksomheder, der ikke er etableret på fællesskabets område:

              ”60 For så vidt angår et selskab som det i hovedsagen omhandlede vedrører begrebet hjemsted for økonomisk virksomhed i trettende direktivs artikel 1, nr. 1, det sted, hvor de beslutninger, der vedrører den almindelige ledelse af selskabet, træffes, eller hvor selskabets centrale administration udøves.

              61 fastlæggelsen af hjemstedet for et selskabs økonomiske virksomhed indebærer, at der skal tages hensyn til en bred vifte af faktorer, herunder først og fremmest selskabets vedtægtsmæssige hjemsted, stedet, hvor selskabets centrale administration befinder sig, hvor ledelsen træffes, og stedet — normalt det samme — hvor selskabets forretningspolitik fastlægges. Andre faktorer, såsom ledernes bopæl, stedet, hvor generalforsamlingen afholdes, hvor administrations- og bogholderiakter opbevares, og stedet hvor selskabets finansielle transaktioner, især af bankmæssig art, foretages, kan endvidere tages i betragtning.

              62 En fiktiv etablering, som er kendetegnet ved et »postkasse«eller »skærm«-firma, udgør således ikke hjemstedet for den økonomiske virksomhed ....”

              Landsskatteretten finder, at de samme faktorer er relevante at inddrage i bedømmelsen af, om en virksomhed har sit hjemsted for den økonomiske virksomhed i Danmark i henhold til momslovens § 49.

              Det fremgår af sagens oplysninger, at selskabet har sit vedtægtsmæssige hjemsted på en adresse i Danmark. Adressen er registreret i CVR, og adressen er anført på selskabets kontrakter. På samme adresse var der den 8. september 2015 registreret 64 CVR-numre og 65 aktive P-numre. Det fremgår også, at selskabet ikke har ansatte i Danmark, og at selskabet derfor ikke har behov for kontorlokaler. Selskabet har en dansk direktør. Selskabets danske direktør har i perioden været registreret som direktør i mere end 40 virksomheder, og det er ikke bestridt af selskabet, at selskabets direktør ikke deltager i driften af selskabet. De opgaver der varetages for selskabet i Danmark foretages af 3. mand og omfatter bogholdning, udarbejdelse af regnskaber og dermed beslægtede opgaver. Det fremgår af referater fra selskabets generalforsamlinger, at generalforsamlingerne er afholdt i Danmark.

              Sådan som sagen foreligger oplyst, finder Landsskatteretten, at det ikke er godtgjort, at selskabets hjemsted for den økonomiske virksomhed er i Danmark. Der er herved særligt lagt vægt på, at beslutninger vedrørende den daglige drift af selskabet samt selskabets centrale administration i øvrigt ikke forestås i Danmark. Den tilknytning, virksomheden har til Danmark, er herefter ikke tilstrækkelig, til at anse selskabets hjemsted for den økonomiske virksomhed for at være i Danmark.

              På baggrund af sagens oplysninger, finder Landsskatteretten endvidere ikke, at selskabet har et fast forretningssted, hvorfra virksomheden er blevet udøvet, i Danmark. Der er herved henset til, at selskabet efter det oplyste ikke har udøvet afgiftspligtig virksomhed i Danmark.

              Landsskatteretten finder herefter ikke, at det er godtgjort, at selskabet er etableret i Danmark.

              Det er Landsskatterettens opfattelse, at den anlagte fortolkning af momslovens § 49 ikke strider mod EU-retten. Det følger af momssystemdirektivets art. 214, at medlemsstaterne er forpligtede til at registrere afgiftspligtige personer, der har leverancer i de respektive medlemsstater. Det må kunne udledes heraf, at medlemsstaterne ikke har pligt til at registrere virksomheder, der ikke har leverancer i den pågældende medlemsstat. Selskabet har ikke leverancer i Danmark.

              EU-domstolens dom i sag C-527/11 (Ablessio SIA) ændrer ikke herved.

              På den baggrund finder Landsskatteretten, at det er med rette, at SKAT har afmeldt selskabet for moms.

              SKATs afgørelse stadfæstes.…’’

              Parternes synspunkter

              H1 K/S og H2 K/S har i deres fælles påstandsdokument anført følgende:

              ”…1. ANBRINGENDER

              1.1 Overordnede anbringender

              Det er sagsøgernes opfattelse, at korrektheden i Skatteforvaltningens afgørelser kan bestrides.

              Skatteforvaltningens afgørelser er baseret på Momsloven § 49, stk. 1, sidste pkt. hvoraf fremgår at ”Afgiftspligtige personer, der hverken er etableret her i landet eller har leverancer her, kan ikke registreres”.

              Sagsøgerne har ingen leverancer i Danmark og Skatteforvaltnings afgørelser er alene baseret på, at Sagsøgte ikke mener, at Sagsøgerne er etableret i Danmark.

              Momslovens etableringskrav er ikke defineret i loven og det er vores opfattelse, at Skatteforvaltningens afgørelser om sagsøgernes manglende etablering her i landet ikke er hjemlet i Momsloven.

              Samtidigt er det min opfattelse, at sagsøgte har vurderet sagsøgernes virksomhed fejlagtigt og i samme forbindelse brugt af fejlagtige informationer om sagsøgernes virksomhed.

              Det gøres derfor gældende, at Skatteforvaltnings afgørelser om afmelding af sagsøgeres momsregistrering bestrides og skal anses for værende ugyldige.

              1. 2 Fortolkning af Momsloven og retligt grundlag i øvrigt.

              1.1 Sagsøgtes fortolkning af Momsloven

              Momsloven § 49, stk. 1, sidste pkt. har ingen definition af, hvad etableringskravet består i.

              Sagsøgtes advokat (herefter Kammeradvokaten) har i svarskrift dateret den 21.september 2018 anført, at etableringsbegrebet ikke er nærmere defineret i momsloven eller i momssystemdirektivet.

              Jeg er enig i denne betragtning og da Momsloven ikke direkte hjemler en afmelding af Sagsøgernes momsregistrering har sagsøgte argumenteret for, at afmeldingen af sagsøgernes momsregistrering sker på baggrund af:

              • Forarbejderne til momsloven, jfr. afsnit 2.2
              • Momsloven § 3, stk. 1, jfr. afsnit 2.3
              • Sagsøgeres virksomhed er at betragte som en del af ”postkasse” virksomhed, jfr. afsnit 1.2.4
              • Sagsøgtes fortolkning af EU retten, jfr. afsnit 2.5
              • Sagsøgtes fortolkning af forarbejderne til Momsloven

              Momslovens etableringskrav blev implementeret ved L 1.500 dateret 23. december 2014.

              Af lovforslaget, dvs. L 42 dateret 30. oktober 2014, og af bemærkningerne hertil fremgår som eneste konkrete punkt: ’”Forslaget er endvidere et værn mod, at virksomheder, der hverken er etableret eller har leverancer her i landet, lader sig registrere alene med henblik på at misbruge registreringen til svigagtige aktiviteter.”

              Dvs. at lovforslaget heller ikke konkretiserer etableringskravet.

              Kammeradvokaten har i sit svarskrift af 21. september 2018 eksemplificeret svigagtige aktiviteter og anfører ”herunder eksempelvis at få udbetalt negative momstilsvar”.

              Det skal bemærkes at Sagsøgernes virksomhed er fuldt lovlig og at der på intet tidspunkt har været rejst tvivl fra myndighedernes side om lovligheden af Sagsøgernes virksomhed.

              Sagsøgerne har på et tidspunkt modtaget et mindre beløb i momsrefusion. Denne momsrefusion opstod i forbindelse med fakturering af administrationsgebyrer fra IL’s (herefter IL) virksomhed. IL har naturligvis afregnet fuld moms af disse gebyrindtægter.

              Det kan med andre ord fastslås at den momsrefusion som Sagsøgerne har modtaget kronefor-krone er opvejet af de momsbeløb som er betalt af IL’s virksomhed til Skattemyndighederne.

              Det kan konkluderes, at a) Lovens forarbejder ikke indeholder en definition af etableringskravet b) at Sagsøgerne ikke har medvirket til svigagtige aktiviteter og at c) spørgsmålet om momsrefusion hverken direkte eller indirekte er indikation på svigagtige aktiviteter.

              Det gør således gældende, at spørgsmålet om etableringskravet ikke kan afgøres med udgangspunkt i loven eller med udgangspunkt i lovens forarbejde.

              1.2.3 Sagsøgtes brug af Momsloven § 3, stk. 1

              Som et helt nyt argument har Kammeradvokaten i svarskrivelsen dateret 21. september 2018 hævdet, at Sagsøgerne slet ikke driver selvstændig økonomisk virksomhed her i landet, hvilket er grundforudsætning for at blive momsregistreret.

              Kammeradvokaten nævner ”Det er alene afgiftspligtige personer, som skal og kan momsregistreres ifølge momsloven, jf. § 47, stk. 1, og § 49, stk. 1, 2. pkt.” Begrebet ”afgiftspligtig person” er fastlagt i momslovens § 3, stk. 1, der lyder: ”Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.”

              Det er med andre ord Kammeradvokatens opfattelse, at alene af denne grund kan Sagsøgernes momsregistrering afmeldes og Kammeradvokaten anfører endvidere, at ”Sagsøgerne har ikke fremlagt objektiv dokumentation for, at selskaberne udøver økonomisk virksomhed, hverken her i landet eller i udlandet, og at de dermed kan anses for afgiftspligtige personer i momslovens forstand.”

              Skattemyndighederne har foretaget en omfattende revision af sagsøgernes virksomhed bl.a. på sagsøgernes adresse og har på intet tidspunkt stillet spørgsmålstegn ved om Sagsøgerne virksomhed overholder kravene i Momslovens § 3, stk. 1.

              Vi kan således konstatere, at Kammeradvokaten introducerer et helt nyt juridisk forhold i sagen som den Sagsøgte hverken direkte eller indirekte har berørt i sine afgørelser eller anden skriftlig korrespondance.

              Vi kan ydermere konstatere, at Kammeradvokaten tillægger det vægt, at sagsøgerne ikke har fremlagt objektiv dokumentation for, at der drives økonomisk virksomhed i henhold til Momsloven § 3

              Vi finder begge forhold for beklagelige og i sidstnævnte tilfælde særdeles beklageligt da Kammeradvokaten er helt bekendt med at Sagsøgerne aldrig er blevet afkrævet en sådan dokumentation, som i øvrigt ville kunne dokumenteres.

              Det gøres gældende, at der helt skal ses bort Kammeradvokatens betragtninger i relation til Momslovens § 3.

              1.2.4 Postkasse virksomhed

              Sagsøgte og Kammeradvokaten argumenterer for, at IL’s virksomhedsadresse, dvs. Y3-adresse C alene dækker over at være et kontor-hotel, der tilbyder postkasseetableringer.

              IL driver rådgivningsvirksomhed i forbindelse med selskabers drift og selskabsetableringer og varetager selskabsadministrationen for en række virksomheder, herunder Sagsøgernes virksomhed.

              Selskabsrådgivning og administration sker fra kontorer på Y3-adresse af i alt 7 medarbejdere. Disse repræsenterer et fælles administrativt servicecenter for et antal virksomheder, der ikke er store nok til have eget personale ansat.

              Rådgivningsvirksomheden og selskabsadministrationen omfatter en række funktioner og opgaver, der varierer fra klient til klient og udføres af 7 medarbejdere, der alle på nær én person er 3 sprogede og bl.a. repræsenterer 4 universitetsuddannelser og 1 CBS uddannelse indenfor jura og økonomi.

              Endvidere har medarbejderne modtaget i alt 3 individuelle Frit & Proper godkendelser fra det danske Finanstilsyn i forbindelse med bl.a. direktionsposter mv. i finansielle virksomheder og i forbindelse med arbejdet for IL’s rådgivningsvirksomhed.

              Følgende opgaver og funktioner varetages bl.a. i relation til Sagsøgernes virksomhed:

              • indgåelse af skriftlige aftaler med kunder og leverandører
              • modtagelse og afgivelse af ordrer fra kunder / til leverandører
              • check af, at priser og at andre kontraktforhold efterleves
              • forhandling med banker og tilrettelæggelse og eksekvering af finansielle transaktioner herunder betalinger
              • kontakt til kunder og leverandører i relation til betalingsspørgsmål og kontraktforhold
              • bogføring og aflæggelse af regnskaber og årsrapporter.
              • administration af Selskabets forpligtigelser i relation til selskabsloven, bogføringsloven mv herunder virksomhedens vedtægter og stiftelsesdokumenter mv. og i den forbindelse indberetninger mv til Virk.dk
              • vedligehold af IT servere/netværk, mail systemer, økonomisystemer
              • opbevaring af bilagsmateriale

              Jeg finder på ovennævnte baggrund, at Kammeradvokatens argument om, at der ikke udøves virksomhed og udelukkede administreres ”postkasser” i IL’s virksomhed for værende helt ubegrundet og uden substans.

              1.2.5 Sagsøgtes fortolkning af EU ret

              Der er især 2 EU domme som er gået i gennem de 2 sagers behandling og som også er gengivet i svarskriftet fra Kammeradvokaten som følger (i forkortet form):

              1.2.5.1 C-73/06, Planzer Luxembourg

              Begrebet ”hjemsted for økonomisk virksomhed” skal forstås som det sted, hvor de beslutninger, der vedrører den almindelige ledelse af selskabet, træffes, eller hvor selskabets centrale administration udøves, jf. præmis 60 og 61:

              ”60. Fastlæggelsen af hjemstedet for et selskabs økonomiske virksomhed indebærer, at der skal tages hensyn til en bred vifte af faktorer, herunder først og fremmest selskabets vedtægtsmæssige hjemsted, stedet, hvor selskabets centrale administration befinder sig, hvor ledelsen træffes, og stedet – normalt det samme – hvor selskabets forretningspolitik fastlægges. Andre faktorer, såsom ledernes bopæl, stedet, hvor generalforsamlingen afholdes, hvor administrations- og bogholderiakter opbevares, og stedet hvor selskabets finansielle transaktioner, især af bankmæssig art, foretages, kan endvidere tages i betragtning.

              1. En fiktiv etablering, som er kendetegnet ved et »postkasse«eller »skærm«-firma, udgør således ikke hjemstedet for den økonomiske virksomhed som omhandlet i trettende direktivs artikel 1, nr. 1 (jf. analogt dom af 2.5.2006, sag C-341/04, Eurofood IFSC, Sml. I, s. 3813, præmis 35, og dommen i sagen Cadbury Schweppes og Cadbury Schweppes Overseas, præmis 68).”

              Dommen statuerer, at stedet hvor følgende funktioner varetages skal tillægges vægt ved bestemmelsen af hvor der er momsmæssigt etableringssted:

              1. Selskabets vedtægtsmæssige hjemsted
              2. Der hvor selskabets centrale administration findes
              3. Der hvor ledelsens træffes
              4. Hvor generalforsamlingen afholdes
              5. Hvor administration og bogholderi materiale findes
              6. Hvorfra Selskabets finansielle transaktioner foretages

              For så vidt angår Sagsøgernes virksomhed så er det uomtvisteligt, at Sagsøgers virksomhed i relation punkterne 1, 2, 4, 5 og 6 peger entydigt på Danmark som etableringssted,

              I relation til den punkt 3 er det uomtvisteligt at den administrative ledelse befinder sig på Y3-adresse mens ledelsesmøder, der angår kunde og leverandør forhold, prissætning osv. foregår i, men hyppigst udenfor Danmark, men altid deltagelse af IL.

              C-323/12, E.ON Global Commodities SE

              ”Det fremgår således af fast retspraksis, at for at kunne blive betragtet som et etableringssted, hvortil er knyttet den afgiftspligtiges levering af varer eller tjenesteydelser, kræves det, at dette etableringssted har en tilstrækkelig permanent karakter, og at det med hensyn til de menneskelige og tekniske ressourcer har en struktur, der kan gøre det muligt selvstændigt at foretage de omhandlede transaktioner”

              Sagsøgerne har uomtvisteligt de menneskelige, tekniske ressourcer til at varetage de transaktioner og funktioner, der er forbundet med deres virksomhed.

              Jeg skal gøre gældende, at de opgaver, der løses her i landet i relation til sagsøgernes virksomhed opfylder etableringskravet i sær i lyset af EU retten.

              At opgaverne og funktionerne grundet stordriftsfordele varetages af medarbejdere, der er ansat i et fælles servicecenter (og ikke ansat direkte i de sagsøgernes virksomhed) er helt uden betydning, bl.a. fordi det fælles servicecenter har én med Sagsøgerne fælles ejerkreds.

              1.3 Sagsøgtes brug af forkerte informationer

              Kammeradvokaten fremhæver, at IL i henhold til CVR.DK har ca. 50 aktive relationer til selskaber og herudover ophørte relationer til andre 140 selskaber.

              Endvidere nævner Kammeradvokaten i denne relation, at der er / har været i alt 147 virksomheder med adressen Y3-adresse.

              Kammeradvokaten præsenterer disse oplysninger for at sandsynliggøre, at IL umuligt kan være den reelle beslutningstager for så mange selskaber og der følgelig er er tale om postkasse etableringer.

              1.3.1  Aktive relationer

              De aktive relationer kan forklares som følger:

              IL’s aktive relationer i CVR:

              Heraf som stifter: 9                                                                         

              Selskaber hvor IL er likvidator: 9                                                     

              Selskaber hvor IL er medlem af bestyrelsen mv., herunder 6 G14 selskaber: 9

              Selskaber som IL er ejer /medejer af: 7

              aktive selskaber                                  

              inaktive selskaber uden omsætning mv: 8________________15                 

              Selskaber med adressen Y3-adresse hvor IL er direktør: ________8
                                                                                              _________50

              Som det kan ses så er der 9 selskaber i CVR.DK hvor IL’s eneste rolle har været oprindeligt at stifte selskaberne. I andre 9 fungerer IL som advokat / likvidator for selskaber der under konkurs / frivillig likvidation i nogle tilfælde helt tilbage fra 2009. Ligeledes er IL valgt til bestyrelsen mv i 9 selskaber hvor han som hovedregel udgør ledelsen sammen med andre valgte personer.

              Der er således kun 15 selskaber hvor IL har en rolle som den egentlig forretningsmæssig ledelse hvoraf 7 er aktive selskaber, der er ejet af ham selv, mens 8 selskaber er ejet af andre.

              1.3.2  ophørte relationer til ca. 140. selskaber

              Kammeradvokaten nævner at IL har ca. 140 ophørte relationer til selskaber i CVR.DK. Ophørte relationer opstår f.eks. i forbindelse med en fratrådt bestyrelses- eller direktionspost

              Denne liste dækker omhandler en tidsperiode på mere end 35 år.

              1.3.3  Selskaber med adressen Y3-adresse

              Kammeradvokaten nævner, at der i alt er / har været 147 virksomheder registreret på adressen Y3-adresse. Sådanne oplysninger fås fra CVR.DK

              Kammeradvokatens tal omhandler ca. 105 selskaber, der er lukket, herunder selskaber der er registreret med adressen Y3-adresse i forbindelse med at IL er udpeget som likvidator.

              Det skal bemærkes at Kammeradvokatens opgørelse omhandler selskaber, der har eller har haft adressen Y3-adresse over de sidste 42 år.

              1.3.4  Sammenfattende om brug af forkerte informationer

              Kammeradvokaten bruger informationer fra CVR uden at analysere eller kvalificere disse nærmere.

              De data Kammeradvokaten bruger er op til 42 år gamle og karakteriserer ikke i nærheden aktivitetsniveauet for det som sædvanligvis gælder for kontorhoteller og andre virksomheder, der kan karakteriseres som Postkasse etableringsvirksomhed.

              1. 4. Reel økonomisk virksomhed og G1 ApS (komplementar for Sagsøgere)

              Kammeradvokaten nævner i svarskriftet ”Der forelægger i øvrigt heller ingen dokumentation for at G1 ApS udøver økonomiske virksomhed i Danmark”.

              Som nævnt under afsnit 1.2.3 finder vi det helt uacceptabelt, at Kammeradvokaten opfinder et juridisk forhold og argument og i samme sætning videregiver indtrykket af, at Sagsøgerne ikke kan dokumentere forholdene, når Kammeradvokaten udmærket er klar over, at Sagsøgerne aldrig er blevet afkrævet en sådan dokumentation, som i øvrigt ville kunne dokumenteres.

              I relation til G1 APS begår Kammeradvokaten ikke bare den fejl at opfinde et helt nyt juridisk aspekt, men også den fejl at inddrage et selskab, dvs. G1 APS som hverken direkte eller indirekte er en del af denne retssag eller Skatteforvaltningens vurderinger og afgørelser.

              Som under afsnit 1.2.3 skal jeg gøre gældende, at der helt skal ses bort Sagsøgtes advokats betragtninger i relation til Momslovens § 3 og G1 ApS.…”

              Skatteministeriet har i sit fælles sammenfattende processkrift anført følgende:

              ”… 3.       ARGUMENTATION

              Sagsøgerne opfyldte hverken på det tidspunkt, da de lod sig momsregistrere, eller senere, betingelserne for momsregistrering her i landet efter momslovens §§ 47 og 49. SKAT var derfor berettiget til at afmelde sagsøgerne fra momsregistrering som sket.

              Sagsøgerne har ikke krav på at være momsregistreret her i landet, hverken efter momsloven eller momssystemdirektivet, allerede fordi det ikke er godtgjort, at de er afgiftspligtige personer, som udøver økonomisk virksomhed i momsmæssig henseende, jf. momslovens § 3, stk. 1, og momssystemdirektivets artikel 9, stk. 1.

              Det er ubestridt, at sagsøgerne ikke har afgiftspligtige leverancer her i landet. Sagsøgerne kan (heller) ikke anses for etableret i Danmark i momsmæssig henseende. Uanset, om sagsøgerne må anses for afgiftspligtige personer, er det derfor med rette, at SKAT har afmeldt sagsøgerens fra momsregistrering, jf. momslovens § 49, stk. 1, 3. pkt.

              Disse hovedsynspunkter støttes nærmere på følgende:

              3.1                       Sagsøgerne kan ikke anses for afgiftspligtige personer

              Det er alene afgiftspligtige personer, som skal og kan momsregistreres ifølge momsloven, jf. § 47, stk. 1, og § 49, stk. 1, 2. pkt.

              Begrebet ”afgiftspligtig person” er fastlagt i momslovens § 3, stk. 1, som lyder:

              ”Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.”

              Momslovens § 3, stk. 1, gennemfører momssystemdirektivets artikel 9, stk. 1, som har følgende ordlyd:

              ”1. Ved ”afgiftspligtig person” forstås enhver, der selvstændigt og uanset stedet udøver økonomisk virksomhed uanset formålet med eller resultatet af den pågældende virksomhed.

              Ved ”økonomisk virksomhed” forstås alle former for virksomhed som producent, handlende eller tjenesteyder, herunder minedrift og landbrug, samt virksomhed inden for liberale og dermed sidestillede erhverv. Ved økonomisk virksomhed forstås navnlig udnyttelse af materielle eller immaterielle goder med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter.”

              EU-Domstolen har i sin faste praksis fastslået, at begrebet afgiftspligtig person er defineret af begrebet økonomisk virksomhed, idet det er en betingelse for at blive anset for en afgiftspligtig person, at den pågældende udøver økonomisk virksomhed med levering af varer og ydelser med henblik på opnåelsen af indtægter af en vis varig karakter.

              EU-Domstolen har i flere tilfældet taget stilling til de krav, medlemsstaterne kan stille til den, som tilkendegiver at have til hensigt at udøve økonomisk virksomhed, og som dermed mener sig berettiget til fradrag for moms af sine indkøb af varer og ydelser.

              I sag C-268/83, Rompelman, skulle Domstolen bl.a. tage stilling til, om skattemyndighederne kunne kræve en erklæret hensigt om at drive økonomisk virksomhed understøttet af objektive momenter. Domstolen fandt, at momsdirektivet ikke er til hinder for, at afgiftsmyndighederne kræver dokumentation for, at den der ønsker fradrag for momsudgifter, opfylder betingelserne herfor, herunder ved at den pågældende kan anses for afgiftspligtig. Domstolen udtalte (præmis 24):

              ”24.Hvad angår spørgsmålet om, hvorvidt artikel 4 [nu artikel 9, tilføjet her] skal fortolkes således, at den erklærede hensigt om at ville udleje et kommende gode er tilstrækkelig til, at det erhvervede gode må anses som bestemt til brug i en afgiftspligtig transaktion, således at den, der foretager en sådan investering, må anses som afgiftspligtig, bemærkes for det første, at det påhviler den, der anmoder om momsfradrag, at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldte, herunder at den pågældende opfylder betingelserne for at anses som afgiftspligtig. Artikel 4 er således ikke til hinder for, at afgiftsmyndighederne kræver den erklærede hensigt bestyrket af objektive momenter, såsom hvorvidt de projekterede lokaler egner sig til en erhvervsmæssig udnyttelse” (Understreget her).

              Disse kriterier er gentaget i Domstolens senere praksis, jf. f.eks. dom i sag C-110/94, INZO, præmis 23. I samme doms præmis 24 fastslog Domstolen, at en person kun endeligt kan anses for afgiftspligtig, såfremt den pågældende i god tro har erklæret at have til hensigt at ville påbegynde en bestemt økonomisk virksomhed. I tilfælde af svig eller misbrug, som hvor den pågældende f.eks. har foregivet at ville udfolde en bestemt økonomisk virksomhed, mens han i virkeligheden har søgt at inddrage fradragsberettigede goder i sin private formue, kan afgiftsmyndighederne med tilbagevirkende kraft kræve de fratrukne beløb tilbagebetalt, da fradragene blev godkendt på baggrund af falske oplysninger.

              Sagsøgerne har ikke fremlagt nogen form for dokumentation for, at selskaberne udøver økonomisk virksomhed, hverken her i landet eller i udlandet, og at de dermed kan anses for afgiftspligtige personer i momslovens og momssystemdirektivets forstand. Der er ikke fremlagt nogen form for dokumentation for de påståede aktiviteter, som er beskrevet i stævningerne, pkt. 4.3.

              Allerede af denne grund var det med rette, at SKAT traf afgørelse om at afmelde sagsøgerne fra momsregistrering.

              3.2                          Sagsøgerne var (heller) ikke etableret her i landet i momsmæssig henseende og havde derfor ikke krav på at være momsregistreret her

              Sagsøgerne har ikke godtgjort, at de var etableret her i landet i momsmæssig henseende, da SKAT traf afgørelse om at afmelde dem fra momsregistrering. Da sagsøgerne samtidig ikke havde leverancer her, havde de ikke ret til at være momsregistreret her i landet, jf. momslovens § 49, stk. 1, 3. pkt.

              Hertil bemærkes nærmere:

              3.2.1                     Momslovens regler om betingelserne for momsregistrering

              Kravet om etablering her i landet som betingelse for mulighed for frivillig momsregistrering af afgiftspligtige personer, som ikke har leverancer her, blev indført som en udtrykkelig betingelse i momslovens § 49, stk. 1, 3. pkt., ved ændringslov nr. 1500 af 23. december 2014 om bl.a. momsregistrering af visse virksomheder. Loven trådte i kraft 1. januar 2015. Momslovens § 49, stk. 1, 2. og 3. pkt., blev affattet således ved ændringslov nr. 1500/2014 (§ 49, stk. 1, som affattet pr. 1. januar 2015):

              ”§ 49. Den, der erhvervsmæssigt leverer varer og ydelser, og som efter § 48 er undtaget fra registreringspligten, kan vælge at lade sig registrere. Muligheden for registrering gælder også afgiftspligtige personer, der er etableret her i landet, og som driver virksomhed med levering af varer og ydelser, men som alene har leverancer i udlandet. Afgiftspligtige personer, der hverken er etableret her i landet eller har leverancer her, kan ikke registreres.”

              Af de almindelige bemærkninger til ændringsloven (lovforslag nr. L 42 af 30. oktober 2014) fremgår:

              3.14. Præcisering af muligheden for momsregistrering af visse virksomheder

              3.14.1. Gældende ret

              Det følger af momslovens § 37, at der er fradragsret for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser til brug for leverancer, som ikke er fritaget for moms, herunder leverancer udført i udlandet. Samtidig følger det af loven, at virksomheder, der er etableret her i landet, ikke kan få momsgodtgørelse efter reglerne om godtgørelse til udenlandske virksomheder. Efter fast administrativ praksis tillades det derfor, at alle virksomheder, der er etableret her i landet, kan momsregistreres med henblik på at udøve deres fradragsret, også selv om virksomheden eventuelt kun har leverancer i udlandet. Der vil typisk være tale om fradragsomkostninger for generalomkostninger, f.eks. revision.

              Momsloven blev ændret pr. 1. januar 2010. I den forbindelse blev overskriften »Registrering - Leverancer her i landet« indsat før lovens § 47. Før 2010 var virksomheder, der var etableret her, men alene havde leverancer i udlandet, i princippet registreringspligtige efter lovens § 47, men samtidig undtaget efter gældende § 48. De havde efter lovens § 49 ligesom virksomheder, der både er etableret her og har leverancer her i landet, adgang til at vælge at lade sig registrere. Som følge af lovændringerne 1. januar 2010 fremgår det nu ikke længere udtrykkeligt af momsloven, at virksomheder, der er etableret her, men alene har leverancer i udlandet, kan vælge at lade sig registrere.

              Et bindende svar fra Skatterådet (SKM2008.1014.SR) har bekræftet denne praksis, selv om muligheden ikke fremgik udtrykkeligt af momsloven. På den baggrund har Landsskatteretten imidlertid givet en virksomhed, der hverken er etableret eller har leverancer her i landet, ret til momsregistrering her.”

              Den omtalte landsskatteretsafgørelse er en afgørelse af 14. april 2014 (offentliggjort som SKM2014.290.LSR) vedrørende et bindende svar fra SKAT på, om et selskab, som var registreret på et kontorhotel, var berettiget til en dansk momsregistrering. SKAT besvarede spørgsmålet benægtende, hvilket Landsskatteretten ændrede til et bekræftende svar. Landsskatteretten bemærkede, at ”Det ses ikke efter loven at være et krav for registrering, at den momspligtige har etableret hjemstedet for sin økonomiske virksomhed her i landet som fremført af SKAT”.

              Herefter fremgår af forarbejderne til ændringslov nr. 1500/2014:

              3.14.2. Lovforslaget

              At udenlandske virksomheder, som hverken er etableret eller har leverancer her i landet, skulle kunne registrere sig her, har ikke været hensigten med lovgivningen.

              Det foreslås, at overskriften før § 47 ændres fra »Leverancer her i landet« til »Leverancer«, samt at der indsættes en udtrykkelig hjemmel til, at virksomheder, der et etableret her i landet, men alene har leverancer i udlandet, kan vælge at lade sig registrere. For at undgå enhver tvivl foreslås endvidere, at det fastslås, at virksomheder, der hverken er etableret eller har leverancer her i landet, ikke kan registreres. Forslaget betyder, at har sidstnævnte virksomheder momsudgifter her i landet, har de ikke en momsregistrering at foretage fradraget i, men i stedet kan de søge om godtgørelse for disse momsudgifter.

              Forslaget er endvidere et værn mod, at virksomheder, der hverken er etableret eller har leverancer her i landet, lader sig registrere alene med henblik på at misbruge registreringen til svigagtige aktiviteter.” (Understreget her).

              Af lovforslagets almindelige bemærkninger, pkt. 10, om forholdet til EU-retten fremgår, at ”Forslaget indeholder ikke EU-retlige aspekter”.

              Af de særlige bemærkninger til nyaffattelsen af momslovens § 49, stk. 1, 2. og 3. pkt. (lovforslagets § 5, nr. 2) fremgår:

              For at undgå enhver tvivl om mulighederne for registrering her i landet af virksomheder, der kun har leverancer i udlandet, foreslås det, at der i overensstemmelse med hidtil gældende praksis indsættes en udtrykkelig hjemmel til, at virksomheder, der er etableret her, men alene har leverancer i udlandet, kan vælge at lade sig registrere her. Samtidig foreslås fastsat, at virksomheder, der hverken er etableret her eller har leverancer her, ikke kan registreres.

              Forslaget betyder, at har sidstnævnte virksomheder, som ikke kan momsregistreres her i landet, momsudgifter her i landet, kan de søge om godtgørelse for disse i henhold til momslovens § 45.” (Understreget her).

              Som det ses af forarbejderne, var hensigten med lovændringen dels at give udtrykkelig hjemmel til, at virksomheder, der er etableret her i landet, men alene har leverancer i udlandet, kan vælge at lade sig registrere her, dels at sikre, at virksomheder, som hverken er etableret her i landet eller har leverancer her, ikke efter loven kan lade sig momsregistrere her i landet og derved opnå mulighed for at fradrage moms betalt her i landet i et dansk momsregnskab. Den indsatte regel i momslovens § 49, stk. 1, 3. pkt., er en værnsregel, som skal sikre, at virksomheder, der hverken er etableret eller har leverancer i Danmark, kan lade sig momsregistrere alene med henblik på at misbruge registreringen til svigagtige aktiviteter, herunder eksempelvis at få udbetalt negative momstilsvar som led i svig. Af forarbejderne fremgår endelig, at virksomheder, der ikke er momsregistreret her i landet, i stedet kan søge om godtgørelse af erlagt dansk moms i medfør af momslovens § 45.

              Den retstilstand, der følger af registreringsreglerne i momslovens §§ 47 og 49 er i fuld overensstemmelse med momssystemdirektivet, jf. nedenfor. Reglerne er således ikke i strid med EU-retten som hævdet af sagsøgerne.

              3.2.2                     De EU-retlige regler og EU-Domstolen praksis

              Af momssystemdirektivet (Rådets direktiv 2006/112), artikel 214, der findes i direktivets afsnit XI, kapitel 2 om registrering, fremgår, at medlemsstaterne træffer de nødvendige foranstaltninger for at sikre, at de i bestemmelsens stk. 1, litra a-e, oplistede afgiftspligtige personer kan identificeres med et individuelt registreringsnummer. Litra a-c omfatter afgiftspligtige personer, som på medlemsstatens område foretager levering af varer og ydelser, som giver den pågældende fradragsret (litra a), og afgiftspligtige personer, der foretager visse momspligtige erhvervelser inden for EU (litra b og c). Litra d omfatter afgiftspligtige personer, der på medlemsstatens område modtager momspligtige ydelser, som de er betalingspligtige for momsen af. Endelig omfatter litra e enhver afgiftspligtig person, der er etableret på medlemsstatens område og leverer tjenesteydelser på en anden stats område, for hvilke modtageren skal betale momsen i henhold til artikel 196.

              Det betyder modsætningsvis, at hvis en afgiftspligtig person hverken foretager momspligtige leverancer eller erhvervelser af varer og ydelser fra andre EU-lande på en medlemsstats område, eller er etableret på medlemsstatens område og foretager leverancer af tjenesteydelser på en anden medlemsstats område til modtagere, som skal betale momsen efter artikel 196, har denne afgiftspligtige person ikke krav på at få tildelt et momsregistreringsnummer i den førstnævnte medlemsstat efter artikel 214. Der skal være en tilknytning til den medlemsstat, hvor der skal ske momsregistrering, enten i kraft af, at de af den afgiftspligtige person foretagne transaktioner har momsmæssigt leveringssted i den pågældende medlemsstat, eller, at den afgiftspligtige person er etableret på medlemsstatens område og foretager visse nærmere opregnede leverancer.

              Det momsretlige etableringsbegreb er hverken defineret i momsloven eller dens forarbejder eller i momssystemdirektivet. Principperne for fastlæggelsen af, om en afgiftspligtig person kan anses for etableret i den pågældende medlemsstat, er derimod fastlagt i EU-Domstolens praksis vedrørende en medlemsstats godtgørelse af moms til afgiftspligtige personer, som ikke er etableret i den pågældende medlemsstat.

              Af momssystemdirektivets artikel 168, litra a, følger, at i det omfang varer og ydelser anvendes i forbindelse med hans afgiftspligtige transaktioner, hvoraf der er betalt moms, har den afgiftspligtige person i den medlemsstat, hvor han foretager transaktionerne, ret til i den afgift, der påhviler ham, at fradrage den moms, som skal betales eller er betalt i nævnte medlemsstat for varer og ydelser, der vil blive leveret til ham af en anden afgiftspligtig person. Artikel 168 omhandler de tilfælde, hvor den afgiftspligtige person er etableret i den pågældende medlemsstat. Artikel 168 er gennemført i momslovens § 37.

              Det følger videre af direktivets artikel 170 og 171, at afgiftspligtige personer, der ikke er etableret i den medlemsstat, hvor de køber varer og ydelser eller indfører momspligtige varer, men derimod er etableret uden for EU eller i en anden medlemsstat, ikke kan fradrage moms, som er betalt i den pågældende medlemsstat. Sådanne afgiftspligtige personer har derimod ret til at få den moms, de har betalt i den pågældende medlemsstat, tilbagebetalt (dvs. godtgjort) under visse forudsætninger. Nærmere regler om tilbagebetaling af moms til afgiftspligtige personer, der ikke er etableret i den pågældende medlemsstat, findes dels i Rådets direktiv 2008/9 (tidligere 8. momsdirektiv 79/1072), der gælder for udenlandske virksomheder etableret i andre EU-lande, dels i Rådets 13. momsdirektiv 86/560, der gælder for afgiftspligtige personer, som er etableret uden for EU. Godtgørelsesreglerne i de nævnte direktiver er gennemført i momslovens § 45 og momsbekendtgørelsen.

              Af momssystemdirektivets artikel 170 fremgår, at enhver afgiftspligtig person, der ifølge artikel 1 i direktiv 86/560, artikel 2, nr. 1, og artikel 3 i direktiv 2008/9 og artikel 171 i momssystemdirektivet ikke er etableret i den medlemsstat, hvor han køber varer og ydelser eller indfører momspligtige varer, har ret til at få denne moms tilbagebetalt, såfremt varerne anvendes til formål nævnt i artikel 169 (dvs. til fradragsberettigede transaktioner udført uden for den medlemsstat, hvor momsen skal betales eller er betalt), eller transaktioner, for hvilke momsen udelukkende påhviler kunden i henhold til artikel 194-197 og 199.

              Af artikel 171, stk. 1, fremgår, at tilbagebetaling af momsen til afgiftspligtige personer, der ikke er etableret i den medlemsstat, hvor de køber varer og ydelser eller indfører momspligtige varer, men i en anden medlemsstat, foretages i henhold til de gennemførelsesbestemmelser, der er fastsat i direktiv 2008/9. Af artikel 172, stk. 2, fremgår, at tilbagebetaling af momsen til afgiftspligtige personer, der ikke er etableret i EU, foretages i henhold til de gennemførelsesbestemmelser, der er fastsat i direktiv 86/560.

              Anvendelsesområdet for direktiv 2008/9/EF er fastlagt i artikel 3, som lyder:

              ”Dette direktiv finder anvendelse på enhver afgiftspligtig person, der ikke er etableret i tilbagebetalingsmedlemsstaten, og som opfylder følgende betingelser:

              1. han har i tilbagebetalingsperioden hverken haft hjemsted for sin økonomiske virksomhed eller et fast forretningssted, hvorfra virksomheden er blevet udøvet, eller, hvis han ikke har haft et sådant hjemsted eller fast forretningssted, sin bopæl eller sit sædvanlige opholdssted i tilbagebetalingsmedlemsstaten
              1. han har i tilbagebetalingsperioden ikke leveret varer eller ydelser, der betragtes som leveret i tilbagebetalingsmedlemsstaten, med undtagelse af følgende transaktioner:

              (…)”

              En tilsvarende bestemmelse findes i artikel 1 i direktiv 86/560.

              Efter artikel 3 i direktiv 2008/9 er det altså afgørende for vurderingen af, hvorvidt en afgiftspligtig person kan anses for etableret i en medlemsstat, om den pågældende har hjemsted for sin økonomiske virksomhed eller et fast forretningssted, hvorfra virksomheden bliver udøvet, i den pågældende medlemsstat.

              At disse faktorer er afgørende ved vurderingen af, om en afgiftspligtig person kan anses for etableret i medlemsstaten, er også fastslået i EU-Domstolens dom i sag C-73/06, Planzer Luxembourg. I den pågældende sag, som angik fortolkningen af direktiv 79/1072, der pr. 1. januar 2010 blev erstattet af direktiv 2008/9, fandt Domstolen, at begrebet ”hjemsted for økonomisk virksomhed” skal forstås som det sted, hvor de beslutninger, der vedrører den almindelige ledelse af selskabet, træffes, eller hvor selskabets centrale administration udøves, jf. præmis 60. Domstolen udtalte videre (præmis 61 og 62):

              ”61. Fastlæggelsen af hjemstedet for et selskabs økonomiske virksomhed indebærer, at der skal tages hensyn til en bred vifte af faktorer, herunder først og fremmest selskabets vedtægtsmæssige hjemsted, stedet, hvor selskabets centrale administration befinder sig, hvor ledelsen træffes, og stedet – normalt det samme – hvor selskabets forretningspolitik fastlægges. Andre faktorer, såsom ledernes bopæl, stedet, hvor generalforsamlingen afholdes, hvor administrations- og bogholderiakter opbevares, og stedet hvor selskabets finansielle transaktioner, især af bankmæssig art, foretages, kan endvidere tages i betragtning.

              1. En fiktiv etablering, som er kendetegnet ved et ”postkasse”eller ”skærm”-firma, udgør således ikke hjemstedet for den økonomiske virksomhed som omhandlet i trettende direktivs artikel 1, nr. 1 (jf. analogt dom af 2.5.2006, sag C-341/04, Eurofood IFSC, Sml. I, s. 3813, præmis 35, og dommen i sagen Cadbury Schweppes og Cadbury Schweppes Overseas, præmis 68).”

              Domstolen har også taget stilling til, hvornår et selskab kan anses for at have et ”fast forretningssted”, hvorfra virksomheden udøves. I sag C-323/12, E.ON Global Commodities SE mod Rumænien, udtalte Domstolen i præmis 46:

              ”46. Det fremgår således af fast retspraksis, at for at kunne blive betragtet som et etableringssted, hvortil er knyttet den afgiftspligtiges levering af varer eller tjenesteydelser, kræves det, at dette etableringssted har en tilstrækkelig permanent karakter, og at det med hensyn til de menneskelige og tekniske ressourcer har en struktur, der kan gøre det muligt selvstændigt at foretage de omhandlede transaktioner (jf. i denne retning dom af 17.7.1997, sag C-190/95, ARO Lease, Sml. I, s. 4383, præmis 16, og af 7.5.1998, sag C-390/96, Lease Plan, Sml. I, s. 2553, præmis 24).”

              Domstolens praksis om det momsretlige etableringsbegreb er afspejlet i Rådets gennemførelsesforordning nr. 282/2011 af 15. marts 2011 til momssystemdirektivet. I henhold til forordningens artikel 10, stk. 2, første afsnit, tages der ved fastlæggelsen af det sted, hvor den afgiftspligtige person har etableret hjemstedet for sin økonomiske virksomhed, hensyn til, hvor væsentlige beslutninger vedrørende den almindelige drift af virksomheden træffes, hvor virksomheden har sit vedtægtsmæssige hjemsted, og hvor virksomhedens ledelse mødes. Hvis disse kriterier ikke gør det muligt at fastlægge hjemstedet for den økonomiske virksomhed med sikkerhed, er det sted, hvor vigtige beslutninger vedrørende den almindelige drift af virksomheden træffes, det afgørende kriterium, jf. artikel 10, stk. 2, andet afsnit.

              En postadresse alene kan ikke betragtes som hjemstedet for en afgiftspligtig persons økonomiske virksomhed, jf. artikel 10, stk. 3.

              Af gennemførelsesforordningens artikel 11, stk. 1 og 2, følger, at ved ”fast forretningssted” forstås et sted, hvor der er en tilstrækkelig permanent og passende struktur med hensyn til de menneskelige og tekniske midler, således at forretningsstedet kan modtage og anvende eller præstere de ydelser, som dette forretningssted henholdsvis får leveret til egne formål eller præsterer. Et momsregistreringsnummer er ikke i sig selv tilstrækkeligt til, at en afgiftspligtig person kan betragtes som havende et fast forretningssted, jf. artikel 11, stk. 3.

              3.2.3                     De konkrete sager

              Det er sagsøgerne, der skal dokumentere, at de kan anses for etableret i Danmark i momsmæssig henseende. Sagsøgerne har ikke godtgjort, at det er tilfældet.

              Tværtimod er der en række omstændigheder, som viser, at selskaberne ikke har hjemsted for deres økonomiske virksomhed her, men at der er tale om ”postkasse-etableringer”:

              Advokat IL er registreret som direktør i begge selskaber. Han har ifølge CVR-registret på virk.dk aktive relationer til ca. 50 andre virksomheder – hovedsageligt som direktør, bestyrelsesmedlem og/eller ejer. Herudover har han ophørte relationer til ca. 140 virksomheder.

              Begge selskaber har adresse på Y3-adresse. Ifølge virk.dk er der og har der været i alt 147 virksomheder på samme adresse.

              Det er usandsynligt, at IL skulle være den reelle beslutningstager i så stort et antal virksomheder, herunder de to sagsøgere, og at et så stort antal virksomheder skulle udøve reel økonomisk virksomhed fra den samme adresse på Y8-by, jf. også artikel fra G13 af 31. oktober 2014, ”Ingen kontrol med udskældt stråmand”, og artikel fra Berlingske.dk af 1. juli 2013, ”I denne Y8-by-kælder tjenes der ni milliarder om året”.

              Det forhold, at selskaberne formelt administreres i Danmark ved f.eks. at være tilknyttet en dansk postadresse og ved at have en registreret dansk direktør er – set i forhold til ovenstående – ikke tilstrækkeligt til at anse Danmark som hjemsted for selskabernes økonomiske virksomhed. I den forbindelse skal også henses til, at selskaberne ubestridt ikke har leverancer i Danmark, at selskaberne ikke aftager varer og ydelser i Danmark som led i den påståede virksomhed, selskaberne er registreret for, og at selskaberne ingen ansatte har i Danmark og ikke råder over egne lokaler. Der er som nævnt ikke fremlagt nogen form for dokumentation for sagsøgernes ”forretningsgrundlag”, som er beskrevet i stævningerne, pkt. 4.3. Der er heller ikke fremlagt dokumentation for de i stævningerne, pkt. 4.2 beskrevne ejerforhold, eller for at der træffes nogen form for ledelsesmæssige og/eller driftsmæssige beslutninger af eller for sagsøgerne i Danmark.

              Der er med andre ord intet, der indikerer eller sandsynliggør, at selskaberne har anden tilknytning til Danmark end en postadresse, og at selskaberne udøver eller i det hele taget kan udøve reel økonomisk virksomhed her eller i udlandet.

              At selskaberne angiveligt administreres af G1 ApS, der også står som ejer og komplementar i selskaberne, ændrer ikke herpå. Der forelægger i øvrigt heller ingen dokumentation for, at G1 ApS udøver økonomisk virksomhed i Danmark. SK er direktør i G1 ApS. SK er foruden dette selskab også direktør i 12 andre selskaber, og han har ophørte relationer til mere end 100 virksomheder.

              På den anførte baggrund kan sagsøgerne ikke anses for etableret i Danmark i momslovens forstand.

              EU-Domstolens dom i den lettiske sag C-527/11, Ablessio, som sagsøgerne påberåber sig, ændrer ikke på denne vurdering. I den pågældende sag udtalte Domstolen, at det er i strid med momssystemdirektivet at nægte et indenlandsk etableret selskab momsregistrering og dermed muligheden for at få fradrag for moms af indledende investeringsomkostninger afholdt i denne medlemsstat medmindre det godtgøres, at der på baggrund af objektive elementer foreligger alvorlige indicier, som giver anledning til en mistanke om, at den tildelte momsregistrering vil blive anvendt svigagtigt. Sagen angik et lettisk anpartsselskab, som ubestridt var etableret i Letland, og som de lettiske myndigheder derfor var forpligtet til at momsregistrere efter momsdirektivets artikel 214, stk. 1, litra a, fordi selskabet havde angivet, at det havde til hensigt at udøve økonomisk virksomhed i Letland i form af levering af byggeydelser og ønskede momsfradrag for sine forberedende investeringsomkostninger (præmis 9, 25 og 31). Dommen ændrer derfor som bemærket af Landsskatteretten ikke på den momsretlige vurdering af de foreliggende sager, da sagsøgerne hverken kan anses for etableret her i landet i momsmæssig henseende eller på noget tidspunkt har foretaget afgiftspligtige leverancer her.…”

              Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.

              Rettens begrundelse og resultat

              Det følger af momslovens § 3, stk. 1 og stk. 2:

              ”§ 3 Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.

              Stk. 2. Som afgiftspligtig person anses endvidere:

              1. Enhver person, der lejlighedsvis leverer et nyt transportmiddel til et andet EU-land, jf. 11, stk. 6.
              2. Offentlige forsyningsvirksomheder
              3. Andre statslige, regionale og kommunale institutioner, for så vidt de leverer varer og ydelser i konkurrence med ..”

              Skatteministeriet har gjort gældende, at skattemyndighederne med rette har afmeldt H1 K/S og H2 K/S fra momsregistreringen, allerede fordi selskaberne ikke har dokumenteret, at de driver selvstændig økonomisk virksomhed og dermed er afgiftspligtige juridiske personer omfattet af momslovens § 3.

              Dette anbringende er først gjort gældende i svarskriftet, og hverken SKAT eller Landsskatteretten har taget stilling til spørgsmålet i deres afgørelser.

              Da anbringendet ikke har været genstand for skattemyndighedernes prøvelse, finder retten ikke anledning til at tage stilling til dette spørgsmål.

              Skatteforvaltningen har afmeldt de sagsøgende selskaber fra momsregistrering med henvisning til, at selskaberne ikke anses for værende etableret i Danmark i henhold til momslovens § 49.

              Momslovens § 49, stk. 1, er sålydende:

              ” § 49. Den, der erhvervsmæssigt leverer varer og ydelser, og som efter § 48 er undtaget fra registreringspligten, kan vælge at lade sig registrere. Muligheden for registrering gælder også afgiftspligtige personer, der er etableret her i landet, og som driver virksomhed med levering af varer og ydelser, men som alene har leverancer i udlandet. Afgiftspligtige personer, der hverken er etableret her i landet eller har leverancer her, kan ikke registreres.”

              Bestemmelsens 2. og 3. punktum blev indført ved lovforslag nr. L 42 af 30. oktober 2014. Det følger af lovforslagets almindelige bemærkninger, afsnit 3.14.2:

              ”At udenlandske virksomheder, som hverken er etableret eller har leverancer her i landet, skulle kunne registrere sig her, har ikke været hensigten med lovgivningen.

              Det foreslås, at overskriften før § 47 ændres fra »Leverancer her i landet« til »Leverancer«, samt at der indsættes en udtrykkelig hjemmel til, at virksomheder, der et etableret her i landet, men alene har leverancer i udlandet, kan vælge at lade sig registrere. For at undgå enhver tvivl foreslås endvidere, at det fastslås, at virksomheder, der hverken er etableret eller har leverancer her i landet, ikke kan registreres. Forslaget betyder, at har sidstnævnte virksomheder momsudgifter her i landet, har de ikke en momsregistrering at foretage fradraget i, men i stedet kan de søge om godtgørelse for disse momsudgifter.

              Forslaget er endvidere et værn mod, at virksomheder, der hverken er etableret eller har leverancer her i landet, lader sig registrere alene med henblik på at misbruge registreringen til svigagtige aktiviteter...”

              Det fremgår endvidere af de særlige bemærkninger til lovforslagets § 5, nr. 2:

              ”For at undgå enhver tvivl om mulighederne for registrering her i landet af virksomheder, der kun har leverancer i udlandet, foreslås det, at der i overensstemmelse med hidtil gældende praksis indsættes en udtrykkelig hjemmel til, at virksomheder, der er etableret her, men alene har leverancer i udlandet, kan vælge at lade sig registrere her. Samtidig foreslås fastsat, at virksomheder, der hverken er etableret her eller har leverancer her, ikke kan registreres.

              Forslaget betyder, at har sidstnævnte virksomheder, som ikke kan momsregistreres her i landet, momsudgifter her i landet, kan de søge om godtgørelse for disse i henhold til momslovens § 45…”

              Som det fremgår af forarbejderne, er momslovens § 49, stk. 1, 3. punktum en værnsregel. Det er ikke en forudsætning for bestemmelsens anvendelse, at der er tale om svigagtige aktiviteter.

              Momslovens etableringsbegreb skal fortolkes i overensstemmelse med det EU-retlige begreb som fastslået i EU-Domstolens praksis.

              EU-Domstolen har i C-73/06, Planzer Luxembourg, udtalt sig om, hvilke kriterier, der indgår i vurderingen af, om en afgiftspligtig person kan anses som etableret i en medlemsstat. EU-Domstolen henviser flere gange til, at der skal tages hensyn til den økonomiske virkelighed, jf. bl.a. præmis 43, og udtaler følgende i præmis 56:

              ”En fast indretning, der kun benyttes i forbindelse med en forberedende eller assisterende aktivitet for virksomheden, såsom personalerekruttering eller erhvervelse af de tekniske ressourcer, der er nødvendige ved udførelsen af dens opgaver, udgør ikke et fast forretningssted…”

              Herefter udtaler Domstolen i præmis 60-62:

              ”60 For så vidt angår et selskab som det i hovedsagen omhandlede vedrører begrebet hjemsted for økonomisk virksomhed i trettende direktivs artikel l, nr. l, det sted, hvor de beslutninger, der vedrører den almindelige ledelse af selskabet, træffes, eller hvor selskabets centrale administration udøves.

              61 Fastlæggelsen af hjemstedet for et selskabs økonomiske virksomhed indebærer, at der skal tages hensyn til en bred vifte af faktorer, herunder først og fremmest selskabets vedtægtsmæssige hjemsted, stedet, hvor selskabets centrale administration befinder sig, hvor ledelsen træffes, og stedet normalt det samme hvor selskabets forretningspolitik fastlægges. Andre faktorer, såsom ledernes bopæl, stedet, hvor generalforsamlingen afholdes, hvor administrations- og bogholderiakter opbevares, og stedet hvor selskabets finansielle transaktioner, især af bankmæssig art, foretages, kan endvidere tages i

              62 En fiktiv etablering, som er kendetegnet ved et »postkasse«eller »skærm«-firma, udgør således ikke hjemstedet for den økonomiske virksomhed som omhandlet i trettende direktivs artikel l, nr. l (jf. analogt dom af 2.5.2006, sag C-341/04, Eurofood IFSC, Sml. l, s. 3813, præmis 35, og dommen i sagen Cadbury Schweppes og Cadbury Schweppes Overseas, præmis 68)...”

              Det er ubestridt, at H1 K/S og H2 K/S ikke har leverancer her i landet. Spørgsmålet er herefter alene, om selskaberne kan anses for værende etableret i Danmark, jf. momslovens § 49, stk. 1, 2. og 3. punktum.

              H1 K/S og H2 K/S har ikke fremlagt dokumentation for retten vedrørende selskabernes ejerforhold og de ledelsesmæssige, driftsmæssige eller

              øvrige forretningsmæssige forhold, men har blot redegjort herfor i processkrifterne.

              Det er oplyst, at ingen af de sagsøgende selskaber har personale ansat, og at drift og bogholderi, regnskaber mv. for begge selskaber varetages af G1 ApS, som er betegnet som et fælles administrationsselskab, der i øvrigt varetager samme funktion for et ikke oplyst antal øvrige virksomheder. G4 ApS’s majoritetsejer og direktør er IL.

              IL, som ligeledes er majoritetsejer og registreret direktør i såvel H1 K/S og H2 K/S, har repræsenteret de sagsøgende selskaber som advokat under sagen. Der er hverken afgivet partsforklaring eller ført vidner for retten til dokumentation for selskabernes aktiviteter i Danmark.

              Skatteministeriet har fremlagt udskrifter fra CVR-registeret vedrørende IL, dateret den 5. september 2018, hvoraf fremgår, at han har aktive relationer til ca. 50 virksomheder og ophørte relationer til ca. 140 virksomheder.

              Såvel H1 K/S som H2 K/S har adresse på Y3-adresse, hvor IL advokatfirma og ovennævnte G4 ApS ligeledes har adresse. Skatteministeriet har fremlagt oplysninger fra virk.dk vedrørende antallet af virksomheder tilknyttet Y3-adresse, hvoraf fremgår, at der i alt har været 147 virksomheder tilknyttet den adresse. Det fremgår af Landsskatterettens afgørelse, at der på virk.dk den 8. september 2015 var anført 64 aktive CVR numre og 65 aktive P numre på adressen.

              På denne baggrund er der en formodning for, at der således er tale om ”postkasse”-virksomheder i Danmark.

              Som sagen er oplyst, finder retten det ikke godtgjort, at H1 K/S og H2 K/S’ er etableret i Danmark i momsmæssig henseende.

              Retten tiltræder derfor Landsskatterettens afgørelse, hvorefter skatteforvaltningen har været berettiget til at afmelde selskaberne fra momsregistrering ved afgørelserne af 3. og 22. december 2015.

              Skatteministeriets påstand om frifindelse tages derfor til følge.

              Efter sagernes udfald skal H1 K/S og H2 K/S betale sagsomkostninger til Skatteministeriet. Sagsomkostningerne er efter sagernes værdi, forløb og udfald fastsat til dækning af advokatudgift med 20.000 kr. i hver af sagerne. Det er oplyst, at Skatteministeriet ikke er momsregistreret.

              T H I  K E N D E S  F O R  R E T :

              Skatteministeriet frifindes.

              H2 K/S skal inden 14 dage til Skatteministeriet betale sagsomkostninger med 20.000 kr. med tillæg af moms.

              H1 K/S skal inden 14 dage til Skatteministeriet betale sagsomkostninger med 20.000 kr. med tillæg af moms.

              Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.

              skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter