Dato for udgivelse
10 Oct 2019 14:36
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
20 Feb 2019 13:57
SKM-nummer
SKM2019.499.LSR
Myndighed
Landsskatteretten
Ansvarlig styrelse
Skattestyrelsen
Sagsnummer
14-0021058
Dokument type
Afgørelse
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Udenlandsk indkomst
Emneord
Skattepligt, dobbeltbeskatning, tilknytning, bopæl, ophold
Resumé

Landsskatteretten fandt, at der ikke var indtrådt fuld skattepligt for klageren i de omhandlede indkomstår. Det blev lagt til grund, at klageren ikke havde opholdt sig i Danmark i mere end 180 dage inden for en 12-måneders periode. Landsskatteretten bemærkede, at ophold under 3 måneder eller 180 dage i henhold til praksis ikke udløser skattepligt for personer, medmindre der udføres erhvervsmæssige aktiviteter her i landet, og at det ikke kunne tillægges betydning, om en person har dokumenteret eller sandsynliggjort, at han er bosiddende i eller skattepligtig til et andet land.

Hjemmel

Kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, § 7, stk. 1

Reference(r)

Statsskattelovens § 4
Kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, § 7, stk. 1, 1.-2. pkt.
Kapitel 1 i cirkulære nr. 135 af 4. november 1988 om opkrævning af indkomst- og formueskat efter kildeskatteloven

Henvisning

Den juridiske vejledning, afsnit C.F.1.2.2


Sagens emne

Klagepunkt

Skatteankenævnets afgørelse

Klagerens opfattelse

Landsskatterettens afgørelse

Indkomståret 2002
Fuld skattepligt

Ja

Nej

Nej

Udenlandsk indkomst

942.724 kr.

0 kr.

0 kr.

Indkomståret 2003
Fuld skattepligt

Ja

Nej

Nej

Udenlandsk indkomst

883.979 kr.

0 kr.

0 kr.

Indkomståret 2004
Fuld skattepligt

Ja

Nej

Nej

Udenlandsk indkomst

848.814 kr.

0 kr.

0 kr.

Indkomståret 2005
Fuld skattepligt

Ja

Nej

Nej

Udenlandsk indkomst

848.814 kr.

0 kr.

0 kr.

Indkomståret 2006
Fuld skattepligt

Ja

Nej

Nej

Udenlandsk indkomst

1.055.816 kr.

0 kr.

0 kr.

Indkomståret 2007
Fuld skattepligt

Ja

Nej

Nej

Udenlandsk indkomst

1.214.562 kr.

0 kr.

0 kr.

Indkomståret 2008
Fuld skattepligt

Ja

Nej

Nej

Udenlandsk indkomst

1.151.183 kr.

0 kr.

0 kr.

Indkomståret 2009
Fuld skattepligt

Ja

Nej

Nej

Udenlandsk indkomst

1.152.727 kr.

0 kr.

0 kr.

Indkomståret 2010
Fuld skattepligt

Ja

Nej

Nej

Udenlandsk indkomst

1.265.918 kr.

0 kr.

0 kr.

Indkomståret 2012
Fuld skattepligt

-

Nej

Nej

Faktiske oplysninger
Klageren udrejste den 19. november 1986 til Tyskland.

Den 1. februar 1996 købte klageren ejendommen adresse Y1, by Y1 sammen med sin daværende ægtefælle. Den daværende ægtefælle tilmeldte sig adressen umiddelbart efter købet. Ifølge CPR er klageren indrejst i Danmark den 3. april 1996 og har tilmeldt sig adressen. Ejendommen er solgt i 2011.

Den 1. februar 2009 købte klageren ejendommen adresse Y2 sammen med sin daværende ægtefælle. Ægtefællerne solgte ejendommen den 1. september 2010.

Klageren har tre børn født i henholdsvis 19xx, 19xx og 19xx, som alle boede i Danmark i den omhandlede periode.

Klageren blev separeret fra den daværende ægtefælle i 2010.

Pr. 1. marts 2011 købte klageren ejendommen adresse Y3, by Y2. Klageren blev samtidig tilmeldt adressen på CPR.

Der er fremlagt kopi af klagerens pas, der viser stempler fra Canada den 16. december 2003, den 6. februar 2006, den 5. februar 2007 og den 26. december 2007.

Klageren blev pr. 4. april 1995 ansat i H1 Limited, Cayman Islands som ”offshore installation manager”.

Det fremgår af klagerens ansættelseskontrakt gældende fra 1. juli 1997, at klagerens adresse er adresse Y1, by Y1, og at hans ”country of residence” er Danmark.

Det fremgår af kontrakten, at klageren arbejder 14, 21 eller 28 dage ad gangen og derefter har fri i en tilsvarende periode. Den dag, klageren ankommer til boreriggen, anses for en arbejdsdag, og den dag, han forlader den, anses for en fridag. En ”on duty day” er defineret som en dag, hvor den ansatte arbejder minimum 12 timer på boreriggen. 

Om arbejdsstedet er angivet følgende:

”Employees will be assigned to any Platform or rig where the employer has a contract. Following consultation an employee is expected to relocate to a shore based site for a limited period if the company so require. Employees will not be required to work outside the North Sea Continental Shelf other than by agreement with the employer.

Det er oplyst, at arbejdet foregik dels ved firmaets faste sted i Holland, og dels ved firmaets arbejdsopgaver rundt i verden. Arbejdet består i assistance med flytning af borerigs, som udføres til havs eller på firmaets kontor. Det er oplyst, at en væsentlig del af arbejdet foregår på kontoret, hvor flytningerne planlægges. Klageren arbejder som teknisk ekspert.

Der er fremlagt erklæring af 28. november 2012 fra TG, på vegne af H2 B.V., hvoraf følgende fremgår:

”To whom it may concern

A has been employed with us since April 1995.

A has worked as Barge Engineer / Rig Manager / Tow Master. After some years of employment he was partly transferred to the offices and Tow Master duties.

Company policy is that all employees have to work a minimum of 182/183 days a year in order to obtain full salary.
Company policy is also that no travel days are paid for by the company. The same applies to working days where the employees are unable to get to the rig due to the weather situation or the like. We are fully aware that A has had to accept many extra days away from home without pay.

Company policy is that the employees receive salary for 12 hours for the first day on board the units or in the office, and nothing on the day leaving the unit or office.

When working at the office, company policy is also, to start between 0700 – 0800 hours in the morning and work until approx. 1800 hours, when the employee is on an offshore contract.

During all the years of employment, A has always worked a lot more than required according to company policy. This can be seen on his yearly time summary. It must be pointed out that the yearly time summaries only include full time working days, including extra full time working days, but do not include travel days or other working days without salary.

The number of working days therefore exceed the days listed on the summaries. That applies for every year of the employment period.

The extra days accumulated are being paid out as overtime.”

Der er fremlagt arbejdssedler for perioden 2000-2010. Sedlerne består af koder, der ikke er redegjort for. Ifølge fremlagt opgørelse har klageren opholdt sig følgende antal dage i udlandet i indkomstårene 2000-2010:

2000:

223 dage

2001:

207 dage

2002:

204 dage

2003:

218 dage

2004:

191 dage

2005:

203 dage

2006:

214 dage

2007:

209 dage

2008:

204 dage

2009:

192 dage

2010:

224 dage

Klageren får sin løn udbetalt fra H3, der er hjemmehørende på Cayman Islands.

I erklæring af 15. april 2013 fra TG på vegne af H4 Limited er anført, at klageren i hele perioden har haft en bolig til rådighed i et andet land end Danmark, da det har været nødvendigt for hans arbejde. Det er oplyst, at der har været tale om tre forskellige adresser, stillet til rådighed af arbejdsgiveren. Arbejdsgiveren har lejet boligerne møbleret, men klageren har haft mulighed for at indrette sig med personlige genstande.

Der er fremlagt billeder af en bolig med indbo.

Der er fremlagt mail af 8. december 2016 fra WP, hvoraf følgende fremgår:

”I declare,

I know A since 1994 as he was Tow Master for H5/H2/H4.
I was rigmover /Towmaster as well.
During all my times I was in the Office in [hollandsk by] A was there as well.
I have been to his apartment in [hollandsk by], many times for dinner.
Later in his house in [hollandsk by] and later [hollandsk by] as well.
I declare that A did not spend any significant time away from the Netherlands.
And I knew as he was my only colleague in all those years and I was in general aware of his where abouts as he or me had to do the rigmoves.
In 2009 He became my boss.“

Der er endvidere fremlagt erklæring af 10. december 2016 fra CM, hvoraf følgende fremgår:

”To whom it may concern

I, CM, hereby confirm that Mr. A, has been my close work colleague since 1996 where we were accommodated at the following address:

[Adr.]
The Netherlands

Mr. A and I resided at this address and both had a fully furnished apartment available, at our disposal, and paid for by our Employer H2/H4. This apartment was necessary as it was needed / required in order to carry-out our work for H2/H4.

I can also confirm that the apartment was available permanently and contained kitchen and bathroom facilities; furthermore we could also add our own personal furnishings to the apartment should we so wish, these belongings remained in the apartment in periods when we were either in, or outside the Netherlands.

I can further confirm that Mr. A was frequently residing in his apartment during weekends and holidays, in work and during his private time; either alone or with his former wife.”

Endelig er der fremlagt erklæring af 8. december 2016 fra HJ fra H6, hvoraf følgende fremgår:

”To whom it may concern:

Dear Sir/Madam,

I hereby confirm that our company rented several fully furnished apartments to accommodate expats like Mr. A. As employer, we provide lodging for the convenience of our employees including fully equipped kitchen.

Our company rented accommodation on the following locations for Mr. A (all for exclusive use):

-          [Location, The Netherlands]
-          [Location, The Netherlands]
-          [Location, The Netherlands]

In the position as Marine Superintendent, Mr. A has to work odd hours and weekends. In the end, he barely had time to travel to Denmark because of his demanding job.”

SKAT har oplyst, at klageren fra 1996 til og med 2004 har indgivet en udfyldt og underskrevet udvidet selvangivelse som fuldt skattepligtig til Danmark, og at han hidtil aldrig har klaget over sine årsopgørelser eller status som fuldt skattepligtig.

Der er fremlagt korrespondance mellem klageren og en sagsbehandler fra Skattecenter […] vedrørende arbejdsmarkedsbidrag. Klageren har anført følgende i mail af 29. september 2009:

”Jeg er tilknyttet den Europæiske del af firmaet. Dvs. at jeg er væk mere end halvdelen af året og betaler skat til Danmark. Med hensyn til betaling af skat til Danmark, er spørgsmålet om jeg overhovedet skal betale skat til Danmark, idet jeg ikke arbejder på borerigge, men flytter dem for firmaet, nu skal det siges at disse borerigge er registreret som SKIBE, og som sådan er spørgsmålet om skibe kommer ind under kulbrintelovgivningen?????”

Klageren har købt følgende køretøjer i Danmark:

  • […] trailer med reg.nr. […] købt den 4. august 2005
  • […] varebil med reg.nr. […] købt den 15. november 2005
  • […] motorcykel med reg.nr. […] købt den 30. april 2008
  • […] personbil med reg.nr. […] købt den 8. november 2010*
  • […] trailer med reg.nr. […] købt den 8. november 2010*
  • […] trailer med reg.nr. […] købt den 5. august 2011

Køretøjer markeret med * er køretøjer klageren har overtaget ejerskab af efter sin daværende ægtefælle. Køretøjerne var anskaffet i henholdsvis 2006 og 2007.

SKAT har på baggrund af indhentede bankkontoudtog for perioden 2002 - 2010 modtaget den 20. august 2012 opgjort den ikke-selvangivne lønindkomst og forhøjet den skattepligtige indkomst med ikke beskattet lønindkomst således:

2002

Modtaget lønindkomst ifølge kontoudtog:

942.724 kr.

Selvangivet:

485.027 kr.

Ej beskattet indkomst:

457.697 kr.

2003

Modtaget lønindkomst ifølge kontoudtog:

883.979 kr.

Selvangivet:

492.340 kr.

Ej beskattet indkomst:

391.639 kr.

2004

Modtaget lønindkomst ifølge kontoudtog:

848.814 kr.

Selvangivet:

503.756 kr.

Ej beskattet indkomst:

345.058 kr.

2005

Modtaget lønindkomst ifølge kontoudtog:

848.814 kr.

Selvangivet:

534.357 kr.

Ej beskattet indkomst:

314.457 kr.

2006

Modtaget lønindkomst ifølge kontoudtog:

1.055.816 kr.

Selvangivet:

542.154 kr.

Ej beskattet indkomst:

513.662 kr.

2007

Modtaget lønindkomst ifølge kontoudtog:

1.214.562 kr.

Skønsmæssigt ansat af SKAT:

561.687 kr.

Ej beskattet indkomst:

652.875 kr.

2008

Modtaget lønindkomst ifølge kontoudtog:

1.151.183 kr.

Skønsmæssigt ansat af SKAT:

536.000 kr.

Ej beskattet indkomst:

615.183 kr.

2009

Modtaget lønindkomst ifølge kontoudtog:

1.152.727 kr.

Skønsmæssigt ansat af SKAT:

0 kr.

Ej beskattet indkomst:

1.152.727 kr.

2010

Modtaget lønindkomst ifølge kontoudtog:

1.265.918 kr.

Skønsmæssigt ansat af SKAT:

0 kr.

Ej beskattet indkomst:

1.265.918 kr.

SKAT har ikke truffet afgørelse vedrørende lempelse i henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Holland.

SKAT har på baggrund af klagerens selvangivne oplysninger dannet årsopgørelse nr. 1 for 2012, hvor klagerens skattepligtige indkomst er ansat til 814.648 kr.

Klageren har klaget over årsopgørelsen til SKAT, som har videresendt klagen til Skatteankestyrelsen i henhold til skatteforvaltningslovens § 5, stk. 4.

Skatteankenævnets afgørelse
SKATs afgørelse er stadfæstet.

Som begrundelse for afgørelsen er anført følgende:

”Skattepligt

A er udrejst til Tyskland 19. november 1986, uden adresse.
A har tilmeldt sig en dansk adresse ved folkeregisteret pr. 3. april 1996.

Nævnet er ikke i besiddelse af nogen oplysninger om As forhold i Tyskland, herunder boligforhold eller ophold i øvrigt.

As repræsentant fremfører, at han slet ikke er hverken fuldt eller begrænset skattepligtig til Danmark i hele den omhandlede periode, der henvises til at sagen er helt sammenlignelig med sagerne i en fremsendt afgørelse fra SKAT og en LSR afgørelse 12-0238468, idet A ikke har taget ophold i Danmark i kildeskattelovens § 7´s forstand.

Indledningsvis skal nævnet fastslå, at det er reglerne i kildeskatteloven der skal afgøre om A er fuldt skattepligtig til Danmark.

Ifølge kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, foreligger der fuld skattepligt for personer, der har bopæl her i landet. I praksis vil statuering af bopæl i henhold til kildeskattelovens bestemmelser være afhængig af, om den pågældende person har rådighed over en helårsbolig her i landet.

Nævnet finder, at udgangspunktet er, at en sådan rådighed vil være en nødvendig og samtidig en tilstrækkelig betingelse til at statuere bopæl. Idet nævnet skal henvise til praksis ovenfor oplistet i afsnit 5.2, vil en ejendom, en helårsbolig typisk kunne statuere skattepligt.

Fuld skattepligt indtræder dog ikke ubetinget ved enhver erhvervelse af bopæl her i landet, idet kildeskattelovens § 7, stk. 1, fastslår, at personer, der erhverver bopæl her i landet uden samtidig at have ophold her, først bliver fuldt skattepligtige, når de tager ophold her i landet. Som sådant ophold anses ikke kortvarige ophold på grund af ferie eller lignende.

Ifølge praksis kan skattepligten indtræde i særlige situationer, når den pågældende ikke har bopæl i eller anden fast tilknytning til et andet land, og derfor opholder sig her i landet i det omfang den erhvervsmæssige beskæftigelse (fx som pilot, sømand, sælger, kunstner mv.) levner praktisk mulighed for det. På den måde er der ikke tale om ferieophold eller lignende i Danmark.

Nævnet finder, efter en samlet vurdering, samt gældende praksis fx TfS2010.264H, at A er fuldt skattepligtig til Danmark.

Nævnet har bl.a. henset til

  • At A ved sine handlinger tydeligvis ikke har været i tvivl om sine skattepligtsforhold, nævnet henviser til afsnit 3.
  • At A opholder sig i Danmark når han ikke arbejder.
  • At A er dansk statsborger.
  • At A ejer fast ejendom.
  • At A har familie i Danmark.
  • At A ikke har dokumenteret at havde bolig til rådighed i et andet land, eller at han rent faktisk har opholdt sig i et andet land, end Danmark.
  • At A ikke har dokumenteret at have betalt skat til noget andet land end Danmark.

Nævnet anser derfor, at det er med rette, at SKAT har anset at den fulde skattepligt herefter er indtrådt jfr. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 sammenholdt med § 7, stk. 1 pr. 3. april 1996.

Nævnet bemærker sig også, at A har valgt ikke at dokumentere sine forhold i udlandet og nævnet anser derfor praksis fastlagt i bl.a. TfS 2010.264 hvori en lignende handlemåde kom klageren til processuel skadevirkning.

Advokat PH fremfører at A er berettiget til excemption lempelse.
Det er nævnets opfattelse, at excemption lempelse i dansk skat, enten kan gives som et internt nedslag jævnfør Ligningslovens § 33 A eller som følge af reglerne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst.

PH har i sin indsigelse præciseret, at man ikke påberåber sig ligningslovens § 33 A, men dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Holland.

Nævnet skal hertil bemærke, at det er nævnets opfattelse at A kun kan omfattes af en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Holland, hvis beskatningsretten er overgået til Holland. Dette kan eksempelvis ske, hvis enten hans arbejdsgiver, der er registreret og hjemmehørende på Cayman Islands, har et fast driftssted i Holland eller hvis A personlig er skattepligtig til Holland, opholder sig i Holland i mindst 183 dage pr. en rullende 12-måneders periode.

Nævnet finder, at det er grundlæggende i dansk skatteret, at den der påberåber sig en bestemt retstilstand, har bevisbyrden for at være omfattet af disse.
A har ikke dokumenteret at være skattemæssigt tilknyttet Holland, ligesom han ikke har dokumenteret at hans arbejdsgiver har fast driftssted der.

Erklæringer fra arbejdsgiver, om at A har fast bopæl i udlandet og at han har denne for at kunne varetage arbejdet, kan ikke føre til et andet resultat.
Nævnet finder, at såfremt det var en betingelse for ansættelsen og for udførelsen af arbejdet, ville det være nævnt i ansættelseskontrakten.
Nævnet konstateret endvidere, at i ansættelseskontrakten, fremgår det, at A har hjemadresse i Danmark og at Danmark er hans ”residence”. Deri finder nævnet at arbejdsgiver fuldt ud har accepteret at A har bopæl i Danmark, idet der f.eks. også beregnes rejsegodtgørelse med særlig sats til lufthavnen.

Nævnet henser også til den retspraksis der er på området omkring diverse ”erklæringer” og dokumentationsværdien heraf. Fx SKM2007.74.HR og TfS2011.361VLD

Nævnet finder ligeledes omkring de fremsendte 4 fotos af As bopæl i udlande, at dokumentationsværdien heraf anses for at være af ringe karakter.
Fotos kan på ingen måde dokumentere ejerskab, lejeforhold eller bare hvor den bolig skulle være beliggende, så nævnet har bortset herfra.

Nævnet finder, at det af repræsentanten fremførte, omkring den fremsendte afgørelse fra SKAT og LSR 12-0238468 sagerne ikke kan finde anvendelse for A.
Nævnet finder for det første ikke, at retskildeværdien af en almindelig skatteafgørelse, er ret stor i forhold til praksis fastlagt ved domstolene.
Endvidere finder nævnet ikke, at udfaldet af LSR 12-0238468, ændrer på dansk retspraksis for så vidt angår skattepligt.
Efter nævnets opfattelse, handler LSR 12-0238468 sagen hovedsagelig om hvorvidt der var udført en sådan løbende personlig varetagelse af indtægtsgivende karakter, at det ville medføre fuld skattepligt til Danmark fra den første dag, og om personen havde opholdt sig i Danmark i mere eller mindre end 180 dage indenfor en 12-måneders periode.
Desforuden at nævnet ikke finder, at forholdene er sammenlignelige, alene af den grund at det har været ubestridt at der i de to nævnte sager, har været skattemæssig tilknytning til et andet land end Danmark.
Det kan heller ikke afvises der er andre betydningsfulde afvigelser mellem forholdene i sagerne.

Nævnet fastholder derfor SKATs afgørelse.

Indkomståret 2011.

Nævnet finder, at der ikke foreligger en afgørelse fra SKAT omkring indkomståret 2011 og afviser derfor sagen jævnfør skatteforvaltningslovens § 5.

Indkomst

Da A anses for fuldt skattepligtig til Danmark skal der ske beskatning af hele hans globalindkomst jf. statsskattelovens § 4.

Indledningsvis er det nævnets opfattelse, at i henhold til statsskattelovens § 4 betragtes som skattepligtig indkomst den skattepligtiges samlede årsindtægter bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi, uanset om det hidrører her fra landet eller udlandet. (globalindkomstprincippet)

Enhver skal selvangive sin indkomst- og kunne dokumentere sine indtægts- og formueforhold, det fremgår af skattekontrollovens § 1.
Der stilles samme dokumentationskrav til private dispositioner af betydning for fx privatforbruget som til erhvervsmæssige dispositioner.
Når skattemyndighederne har dokumenteret en formueoverførsel, har myndighederne løftet bevisbyrden for, at der er tilgået skatteyderen en skattepligtig indtægt. Bevisbyrden er løftet i den forstand at den ”vender”, således at det herefter påhviler skatteyderen at føre bevis for, at den dokumenterede formueforskydning ikke er skattepligtig eller stammer fra allerede beskattede midler.
Det følger heraf at ved fx transaktioner som pengeoverførsler til/fra udlandet, bankindsætninger, hævninger på udenlandske kreditkort, lån i familieforhold m.v. da er det den skattepligtige der har bevisbyrden for ”sine forhold” jævnfør den almindelige selvangivelsespligt der fremgår af skattekontrollovens § 1. Der er en righoldig praksis på området, nævnet kan fx henvise til TfS2008.1426H og SKM2013.613.ØLR herom.

Det er således nævnets opfattelse, at A er den nærmeste til at redegøre om sin indkomst og formue.

A har dog valgt, ikke at opfylde sine pligter i skattekontrolloven og har ikke løftet bevisbyrden for, at de indsætninger der har været på hans bankkonto fra hans arbejdsgiver, har været refusioner eller andre allerede beskattede midler.

Nævnet henholder sig til at praksis i lignende sager, hvor der mangler oplysninger af helt grundlæggende karakter omkring indkomst/formue i udlandet, bl.a. er fastlagt i TfS2010.264H, som beskrevet ovenfor, at det skal komme skatteyderen til processuel skadevirkning.

Nævnet stadfæster derfor SKATs afgørelse.

Ekstraordinær genoptagelse 2002-2008

Nævnet finder, at for at SKAT kan genoptage en skatteansættelse efter udløbet af de ordinære ansættelsesfrister i skatteforvaltningslovens § 26, skal betingelserne herfor i skatteforvaltningslovens § 27 være opfyldt.

Nævnet finder, at A er omfattet af den sædvanlige selvangivelsespligt jævnfør skatteforvaltningslovens § 1, og har pligt til at oplyse om sine indtægts- og formueforhold.

Nævnet mener, at A har handlet mindst groft uagtsomt ved ikke at oplyse alle sine lønindkomster fra H1 Limited/H3.

A er derfor skyld i, at SKAT har foretaget en urigtig ansættelse for årene 2002-2011.

På samme måde som vedrørende de øvrige fristgennembrudsgrunde i SFL § 27, stk. 1, er det en betingelse for ekstraordinær genoptagelse efter stk. 1, nr. 5, at 6-måneders reaktionsfristen i SFL § 27, stk. 2 er overholdt (kundskabstidspunktet)

6 måneders fristen regnes fra det tidspunkt, hvor SKAT kom i besiddelse af det fornødne grundlag for at varsle en korrekt afgørelse om ansættelsen. Det fremgår af Østre Landsrets dom af 28. februar 2012 (SKM2012.168.ØLR)

Det fremgår af sagen, at SKAT den 20. august 2012 modtog bankkontoudskrifterne fra F1-Bank. Nævnet finder derfor, at SKAT den 20. august 2012 fik et tilstrækkeligt grundlag for at vurdere om klager havde modtaget større lønindtægter end han havde selvangivet. Nævnet mener således, at 6 måneders fristen skal regnes fra den 20. august 2012.

Nævnet konstaterer at SKAT har fremsendt forslag 5. september 2012 hvor nævnet anser at reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 er overholdt.

Endvidere fremgår det af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 at en ansættelse der er varslet af SKAT skal være foretaget senest 3 måneder efter den dag hvor varslingen er afsendt.
Nævnet konstaterer, at SKAT har fremsendt forslag 5. september 2012, og at der således ifølge loven skulle være fremsendt en afgørelse senest 5. december 2012.
Loven giver dog mulighed for, at Klager (A) kan anmode om fristforlængelse. Nævnet konstaterer, at A og hans repræsentant flere gange har anmodet om fristudsættelse, senest 27 februar 2013 hvor SKATs afgørelse skal falde senest 25. marts 2013. SKATs afgørelse er dateret 25. marts 2013 og nævnet anser derfor at betingelsen er opfyldt.”

Klagerens opfattelse
Der er principalt nedlagt påstand om, at forhøjelsen af den skattepligtige indkomst i 2002 til 2010 skal nedsættes til 0 kr. For 2012 er der nedlagt påstand om, at klageren ikke er fuldt skattepligtig til Danmark.

Subsidiært er der nedlagt påstand om, at forhøjelsen af den skattepligtige indkomst i 2002 til 2010 skal nedsættes med henholdsvis 51.244 kr., 33.973 kr., 31.610 kr., 43.182 kr., 72.171 kr., 52.271 kr., 55.476 kr., 41.924 kr. og 53.973 kr., samt at klageren har ret til eksemptionlempelse efter den dansk-hollandske dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Til støtte for den principale påstand er anført følgende:

”Efter gældende skattepraksis forudsætter indtræden af dansk skattepligt efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, jf. § 7, og nr. 2, at en skatteyder etablerer bopæl (eller opholder sig i Danmark sammenhængende i 6 måneder).

Det er efter skattemæssig praksis ikke tilstrækkeligt, at skatteyderen har erhvervet en bolig, idet man også skal bosætte sig i denne for at den fulde skattepligt indtræder.

Kortvarigt ophold på grund af ferie anses ikke for etablering af bopæl, hvilket i praksis vil sige, at man kan opholde sig i op til 180 dage pr. løbende 12 måneder uden at blive fuldt skattepligtig til Danmark, hvis der er tale om ophold i forbindelse med ferie og lignende. Dette gælder efter fast skattemæssig praksis selv om ægtefælle og børn bor i boligen, hvor man opholder sig under opholdet i Danmark. Det gælder endda selv om man undtagelsesvist udfører arbejde i Danmark.

Jeg kan til dokumentation for ovennævnte henvise til følgende:

  1. Landsskatterettens kendelse af 19. 2. 2013 vedrørende fotomodellen Camilla Vest Nielsen, hvor Landsskatteretten på grundlag af Østre Landsrets dom i straffesagen mod hende ændrer sin tidligere kendelse, og fritager Camilla Vest Nielsen for skattepligt for årene 2000 – 2003.
  2. Landsskatterettens kendelse i j.nr. 12-0191170, hvor Landsskatteretten fastslog at en rig-manager, som arbejdede med boreplatforme ikke var skattepligtig til Danmark før en given dato. Forholdene i denne sag er indtil indtræden af tidspunktet for fuld skattepligt næsten sammenfaldende med forholdene i min kundes sag
  3. Kinnock-sagen og andre retskilder.
  4. SKATs styresignal udstedt efter Stephen Kinnock-sagen/Camilla Vest-sagen
  5. En række efterfølgende afgørelser fra Skatterådet/Landsskatteretten, hvor det fremgår at det alene er ved arbejde i Danmark, at der bliver behov for at overveje indtræden af skattepligt, selv om familien bor i Danmark, når 180-dages reglen holdes, jf. fx SKM2014.158.LSR.

Ad. a. Nærmere vedrørende Camilla Vest-sagen 

Som nævnt anerkendte Landsskatteretten at Camilla Vest ikke var skattepligtig før 2003.

Det ligger fast, at Camilla Vest Nielsen i perioden 2000 - 2006 var registreret som non-resident i USA, dvs. begrænset skattepligtig, således at hun kun betalte amerikansk skat af sine indtægter fra USA, mens andre indtægter ikke blev beskattet.

Det ligger også fast, at hun overfor de amerikanske skattemyndigheder havde oplyst, at hun var bosiddende i Danmark. Endeligt ligger det fast, at hun havde opholdt sig mere i Danmark end i USA for den pågældende periode.

Landsskatteretten fandt, at hun ikke var skattepligtig til Danmark, hvilket alene blev begrundet i 180-dages reglen. Landsskatteretten fandt det dermed, som Østre Landsret også gjorde i den forudgående straffesag mod Camilla Vest, uden betydning, at hun i USA (kun) var registreret som begrænset skattepligtig, jf. følgende uddrag fra kendelsen:

(...)

Det fremgår af både Østre Landsrets dom og Landsskatterettens kendelse, at spørgsmålet om indtrædelse af fuld skattepligt til Danmark alene afgøres ud fra om 180-dages reglen er overholdt, mens spørgsmålet om registrering af bopæl i udlandet ikke har betydning.

Østre Landsret begrunder sin afgørelse blandt andet med henvisning til Stephen Kinnocks skattesag, hvoraf det samme følger.

Indtrædelse af dansk skattepligt, er dermed uafhængig af om man dokumenterer, at man i andet land er registreret som fuldt skattepligtig, jf. følgende uddrag fra Landsskatterettens kendelse:

”Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse 

Det fremgår af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, at personer, der har bopæl her i landet, er fuldt skattepligtige til Danmark. 

For en person, der erhverver bopæl her i landet uden samtidig at tage ophold her, indtræder skattepligt i henhold til lovens § 1, nr. 1, først, når der tages ophold her i landet, jf. kildeskattelovens § 7, stk. 1, 1. pkt. Som sådant ophold anses ikke kortvarigt ophold her i landet på grund af ferie eller lignende, jf. § 7, stk. 1, 2. pkt. 

Ifølge praksis anses et uafbrudt ophold her i landet af en varighed på mere end 3 måneder, eller samlede ophold på i alt mere end 180 dage inden for et tidsrum af 12 måneder, ikke for “kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende”, jf. skd. 1972.21.39. 

Overstiger opholdets længde disse grænser, indtræder skattepligten på det tidspunkt, hvor personen tog ophold her. 

Ophold under de 3 måneder, eller 180 dage, udløser efter praksis ikke skattepligt på grund af bopæl for personer, hvis ophold her i landet har et overvejende feriemæssigt præg. Det er dog en betingelse, at opholdet her ikke er nødvendiggjort af en regelmæssig (løbende) personlig varetagelse af indtægtsgivende erhverv. 

Østre Landsret fastslog i dommen af 5. november 2012 i straffesagen, at den af klageren udøvede erhvervsvirksomhed ikke er udtryk for regelmæssig fast og kontinuerlig varig erhvervsmæssig beskæftigelse her i landet, ligesom hendes ophold i Danmark ikke har været nødvendiggjort af en regelmæssig (løbende) personlig varetagelse af indtægtsgivende erhverv, og at hendes erhvervsopgaver i Danmark derfor ikke i sig selv kunne begrunde fuld skattepligt til Danmark i årene 2001-2003. 

Da der ikke var ført nærmere bevis for klagerens præcise ophold i Danmark i årene 2001-2003, fastslog 5 af Østre Landsrets dommere endvidere, at det ikke kunne lægges til grund, at hun havde opholdt sig i Danmark i mere end 180 dage om året. 

Disse dommere fandt herefter, at klageren ikke havde taget ophold i Danmark i kildeskattelovens § 7's forstand før 2004, ligesom det ikke kunne ændre denne vurdering, at hun havde udført erhvervsopgaver i Danmark.

Disse dommere fandt således, at klageren ikke havde taget ophold i Danmark, og at hun derfor ikke var fuldt skattepligtig til Danmark i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, jf. § 7, stk. 1. 

På baggrund af flertallets præmisser i Østre Landsrets dom af 5. november 2012 finder Landsskatteretten heller ikke i skattesagen, at klageren i indkomstårene 2001, 2002 og 2003 er fuld skattepligtig til Danmark i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, jf. § 7, stk. 1. 

Landsskatteretten nedsætter derfor klagerens indkomstansættelser for indkomstårene 2001, 2002 og 2003 med de af SKAT foretagne forhøjelser vedrørende overskud af selvstændig virksomhed.” 

SKAT har efterfølgende erkendt, at Camilla Vestsagen ændrer skattepraksis og har i oktober 2013 udsendt et styresignal, som giver mulighed for at skatteydere kan få genoptaget deres skatteansættelse fra og med 2001, hvis de er blevet anset for fuldt skattepligtige i tilfælde lig Camilla Vests situation.

Ad. b. Landsskatterettens kendelse – j.nr. 12-0191170 

Ovennævnte praksis for Camilla Vest er fulgt op med Landsskatterettens kendelse i j.nr. 12- 0191170, hvor Landsskatteretten fandt at en skatteyder, der arbejdede rundt i verden på boreplatforme som rig manager/drilling intendent ikke kunne anses for fuldt skattepligtig til Danmark før hans ophold i Danmark d. 29. juni 2007 overskred 180 dage inden for en 12 måneders periode.

Dermed blev han ikke anset for skattepligtig før d. 29. juni 2007.
Der var i sagen tale om en situation, hvor ægtefællen var bosiddende i Danmark, og hvor han ikke selv havde dokumenteret udenlandsk bopæl, eller fuld skattepligt til andet land. Han havde i alle sine tre ansættelsesforhold angivet at have bopæl hos ægtefællen i Danmark.

Af Landsskatterettens præmisser fremgår klart, at indtræden af fuld skattepligt afhænger af ophold og arbejde, mens registrering af bopæl hos ægtefællen ikke medfører skattepligt, ligesom bopæl og skattebetaling til udlandet ikke tillægges vægt, jf. følgende uddrag:

”Klagerens ægtefælle ejer ejendommen [adresse1] i [by1], og denne ejendom udgør en bopæl for klageren i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, da ægtefællerne er samlevende. Det er uden betydning, at klageren ikke er medejer af ejendommen.

For at fuld skattepligt kan indtræde, er det imidlertid en betingelse, at skatteyderen også tager ophold i Danmark. Et ophold, der er kortvarigt på grund af ferie eller lignende, medfører dog ikke fuld skattepligt, jf. kildeskattelovens § 7, stk. 1.

Efter praksis anses uafbrudt ophold her i landet i mere end 3 måneder eller samlede ophold på i alt mere end 180 dage inden for et tidsrum af 12 måneder, ikke for at være kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende.

Af SKM2012.732.ØLR fremgår bl.a., at der ikke ses at foreligge nogen praksis, hvor der er statueret fuld skattepligt efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, jf. § 7, stk. 1, med ophold her i landet af en varighed på mindre end 3 måneder, eller samlede ophold på under i alt 180 dage inden for et tidsrum af 12 måneder, hvis der ikke har været erhvervsmæssig beskæftigelse under opholdet i Danmark.

Betydningen af at ægtefælle og børn bor her i landet, ses ikke i nogen afgørelser at være udslagsgivende, for om der statueres fuld skattepligt til Danmark.

Klageren har udelukkende arbejdet i udlandet, og da han endvidere frem til den 29. juni 2007 har opholdt sig i Danmark mindre end 180 dage/3 måneder, kan han efter Landsskatterettens opfattelse herefter ikke anses for fuldt skattepligtig til Danmark, idet opholdene her i landet må anses for ferie eller lignende. Da klageren i perioden fra den 29. juni 2007 og 12 måneder frem ubestridt opholdt sig i Danmark i mere end 180 dage, bliver han imidlertid fuldt skattepligtig til Danmark fra denne dag. Det er uden betydning, hvad der var årsag til, at klagerens ophold kom over de 180 dage. Klageren er herefter fuldt skattepligtig til Danmark fra den 29. juni 2007. Den fulde skattepligt består, så længe klageren har bopæl i Danmark.
………………..

 

Landsskatteretten træffer herefter afgørelse om, at klageren er fuldt skattepligtig til Danmark fra den 29. juni 2007. SKAT anmodes om at foretage de korrektioner af klagerens skatteansættelse, der følge heraf.”

Ad. c – Kinnock-sagen og andre retskilder
Ovennævnte sag samt skattesagen for Stephen Kinnock er behandlet i artikel af medarbejder ved SKAT, Jesper Pløger Nielsen i SRF, Skattefagligt, som vedlægges. Han konkluderer her, at Kinnock-sagen har fået retskildeværdi, og at denne sag bevirker at SKAT ikke har mulighed for at løfte bevisbyrden for indtræden af skattepligt i tilflyttersagerne.

Endeligt skal jeg henvise til Ivan Nordlands vidneudsagn ved Skattekommissionen, hvor han af BT blev citeret for følgende omkring forståelsen af kildeskattelovens § 7:

”Han (Peter Loft, min bemærkning) var optaget af, hvor mange dage der skulle til at være skattepligtig i forhold til kildeskatteloven. Sådan som reglerne er, så handler det groft sagt om at tælle til 180 dage og sikre sig, at der ikke bliver arbejdet i de dage.”
Afgørelserne må anses for at udtrykke gældende skattepraksis for alle indkomstårene, og enhver tvivl om praksis må derfor være udryddet ved ovennævnte afgørelser. Det er dermed alene 180-dages reglen, som afgør om der indtræder fuld skattepligt. Dette gælder, uanset om man har ægtefælle i Danmark.

4.2. As situation

 

Ovennævnte betyder, at SKATs vurdering af skattepligtsspørgsmålet alene kan fokusere på 180-dages reglen efter retningslinjerne i KSL § 7. SKATs inddragelse af andre forhold strider imod kildeskattelovens § 1, herunder den praksis, som Camilla Vestsagen har medført.

For skatteydere, som er behandlet efter andre retningslinjer, må der derfor være et retskrav på at få ændret skatteopgørelserne for tidligere år og få bragt disse i overensstemmelse med den nu gældende praksis.

Som det fremgår ovenfor emigrerede A og hans nu forhenværende ægtefælle i 1980erne til udlandet, hvilket medførte, at deres danske skattepligt ophørte.

Som det også fremgår, er det dokumenteret, at A har overholdt 180-dages reglen og at han i alle årene har haft bopæl i udlandet, hvilket har været nødvendigt for at han har kunnet varetage sit arbejde i udlandet.

Dels kan der for perioden fra 1999 og frem fremlægges arbejdssedler, som viser fulde arbejdsdage i udlandet. Heraf fremgår, at der i ingen perioder har været med mere end 180 dages ophold i Danmark.

Arbejdsgiver har bekræftet at dette gælder for hele ansættelsesperioden, nemlig at der for alle årene har været tale om antal arbejdsdage væsentlig over 183 dage pr. år, excl. rejsedage og ”ventedage” uden løn.

Når der derudover tages hensyn til, at A og daværende ægtefælle holdt deres ferier og mange weekends i andre lande end Danmark, herunder weekends på As bopæl i udlandet, vil der ikke have været mulighed for at ophold i Danmark har oversteget 180 dage i nogen 12 måneders periode.

Dette bestyrkes af den mailkorrespondance, som A indsendte til SKAT […] i 2005, hvor det klart fremgår, at han i forbindelse med arbejdet er væk mere end halvdelen af året.

SKAT har i praksis anerkendt, at min kunde ikke har overskredet 180-dages reglen i kildeskattelovens § 7, jf. følgende uddrag fra sagsfremstillingen, side 24

 

”Din arbejdssituation kan gøre det vanskeligt for dig at opholde dig mere end 180 dage i Danmark inden for en 12 måneders periode.....(min udhævelse)”

Og samme sagsfremstillingen side 26:

”SKAT har ikke anledning til at tro, at du udfører arbejde under ophold i Danmark, ligesom det er sandsynliggjort at dit arbejde medfører, at du har svært ved at opholde dig i Danmark i over 180 dage inden for en 12 måneders periode.”

SKAT har således erkendt, at 180-dages reglen er blevet overholdt.

Ankenævnet har ikke bestridt, at 180-dages reglen er blevet overholdt.

Det må gælde, at A aldrig på ny er blevet fuldt skattepligtig til Danmark, og at SKATs udtalelse i 2008 om hans skattepligtsforhold på grundlag af ejendom og ægtefælle i Danmark må anses for fejlagtig, idet ægtefællens ophold i Danmark ikke er tilstrækkelig til at skabe dansk skattepligt.

Hvis SKAT før Kinnock og Camilla Vest sagen og senest Landsskatterettens kendelse i j.nr. 12-0191170 har haft den opfattelse, at en ægtefælle i Danmark kan skabe skattepligt, hvad SKAT jo har troet i As sag, er man i hvert fald nødt til at opgive opfattelsen nu, og erkende at udtalelsen i 2008 og håndteringen i 1996 var fejlagtig.

SKAT må således påtage sig sin del af ansvaret for at sagen har været håndteret forkert, idet forvaltningen som offentlig myndighed har et ansvar for at administrere reglerne korrekt, hvilket man beviseligt ikke har gjort, jf. fx udtalelsen i 2008.

Ankenævnets begrundelser for afgørelsen må i øvrigt afvises, da ankenævnet fremsætter påstande om faktum, som strider imod den fremlagte dokumentation og derudover afgør sagen efter de retningslinjer, som er underkendt ved Camilla Vest-sagen og Kinnock-sagen samt Landsskatterettens kendelse i j.nr. 12-0191170.

Nævnets udtalelse på side 36 om at A ”ved sine handlinger tydeligvis ikke har været i tvivl om sine skatteforhold” må afvises som urigtig. A har jo netop tydeligt tilkendegivet sin indvending mod at blive anset for skattepligtig i sin mail til SKAT i […] i 2005, jf. udtalelsen:

”Jeg er tilknyttet den Europæiske del af firmaet. Dvs. at jeg er væk mere end halvdelen af året og betaler skat til Danmark. Med hensyn til betaling af skat til Danmark, er spørgsmålet om jeg overhovedet skal betale skat til Danmark, idet jeg ikke arbejder på borerigge, men flytter dem for firmaet, nu skal det siges at disse borerigge er registreret som SKIBE, og som sådan er spørgsmålet om skibe kommer ind under kulbrintelovgivningen?????”

Det forhold, at han omtaler ”kulbrinteskat” understøtter, at han ikke er klar over, med hvilken begrundelse at SKAT anser ham for skattepligtig til Danmark.

For det andet afvises ankenævnets påstand om, at A har opholdt sig i Danmark hver gang han har haft fri. Dette er simpelthen ikke korrekt, hvilket fremgår af den fremlagte dokumentation, og også vil kunne dokumenteres yderligere fx via kontoudtog.
Blandt andet blev ferier med familien jo så godt som aldrig holdt i Danmark.

Jeg mener at det må afvises, at SKAT eller ankenævnet kan inddrage andre momenter end ophold og aktivitet i Danmark. Herunder må det afvises, at det kan tillægges vægt at man ejer ejendom og har familie i Danmark, da dette følger entydigt at den ovenfor citerede praksis.

Der kan heller ikke lægges vægt på forholdene i udlandet, selv om min kunde som nævnt har dokumenteret udenlandsk bopæl, og derfor ikke har problemer med at kunne bevise varig bopæl i andet land.

Endvidere kan der ikke lægges vægt på om man omtaler Danmark som ”hjemme”. Dette betyder ikke at man skattemæssigt har bopæl, men kan betyde mange andre ting, fx at man føler sig som dansker og føler sig ”hjemme”, når man opholder sig her. Ligeledes må det afvises at min kundes arbejde har karakter af sømandsarbejde. Han er supervisor inden for flytning af borerigs, og ikke styrmand på noget skib. Hans arbejdsfunktion kan dermed ikke sidestilles med sømand, eller andre arbejdsfunktioner uden fast arbejdsplads, og hans arbejdsfunktion kan dermed ikke på nogen måde have indflydelse på indtræden af fuld skattepligt.

Min kundes situation er næsten identisk med sagen i Landsskatterettens kendelse i j.nr. 12- 0191170 før det tidspunkt, hvor der i den pågældende sag indtræder skattepligt.

Ud fra et lighedsprincip kan min kunde derfor støtte ret på kendelsen, og få samme retsstilling som i den pågældende sag, nemlig at der ikke indtræder fuld skattepligt, da min kunde aldrig overtræder 180-dages reglen og heller ikke arbejder under ophold i Danmark.

Dermed gælder, at A ikke har skullet selvangive løn til Danmark, hvorfor jeg skal anmode Landsskatteretten om at nedsætte indkomsten for alle de berørte år til kr. 0.

I tilknytning hertil kan nævnes, at det fra 2009 i forbindelse med overvejelserne om separation gælder, at A i forvejen begrænsede tilknytning til Danmark bliver endnu mindre. Selv om man skulle have antaget at han var fuldt skattepligtig til Danmark, hvad der bestrides, gælder det utvivlsomt, at han fra 2009 ikke har noget, som fastholder ham til Danmark, da ægteskabet må anses for ophørt de facto.”

Klagerens repræsentant har i et supplerende indlæg vedrørende forståelsen af ”ferie eller lignende” i kildeskattelovens § 7, stk. 1, anført følgende:

”Det må fastholdes, at kildeskattelovens § 1, stk. 1, jf. § 7 ikke indeholder hjemmel til at gøre indtrædelsen af skattepligt betinget af andet end, at

  1. 180-dages/3 måneders grænsen overholdes, og
  2. at der ikke arbejdes andet end sporadisk under opholdet.

Der er, som jeg forstår på styrelsen (og som SKAT også har givet udtryk for) enighed om, at min kunde ikke har været i Danmark i mere end 180 dage, og at han ikke har arbejdet i Danmark.

Andre betingelser for at der ikke indtræder skattepligt, kan ikke stilles, jf. Østre Landsrets dom i SKM2012.732.ØLR, hvor følgende fremgår:

”Der ses ikke at foreligge nogen praksis, hvor der er statueret fuld skattepligt efter kildeskattelovens § 1, nr. 1, jævnfør § 7, stk. 1, med ophold her i landet af en varighed på mindre end 3 måneder, eller samlede ophold på under i alt 180 dage inden for et tidsrum af 12 måneder, hvis ikke der har været erhvervsmæssig beskæftigelse under opholdet i Danmark. Betydningen af den personlige tilknytning til Danmark, som at ægtefælle og børn bor her i landet, ses ikke i nogen afgørelser at være udslagsgivende, hvor der statueres fuld skattepligt til Danmark.”

Praksis understøtter derfor, at ”kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende” skal ses i modsætning til ophold på grund af arbejde/erhvervsmæssig aktivitet.

Der er dermed ikke hjemmel til at indskrænke afgrænsningen af hvornår der er tale om ”ferie og lignende” yderligere, idet dette skal forstås modsætningsvist som ophold, som ikke er forbundet med arbejde.

Dette har Skatteministeriet tiltrådt i kommentaren til ovennævnte dom, jf. Skatteministeriets udtalelse i SKM2013.316.DEP:

Skatteministeriet tager begrundelsen i den frifindende dom som udtryk for, at landsretten har ment, at der, for at opholdet ikke længere har feriemæssig karakter, kræves en “regelmæssig fast og kontinuerlig varig erhvervsmæssig” beskæftigelse her i landet eller varetagelse af indtægtsgivende erhverv her i landet.

Det har dog aldrig i praksis været angivet som et generelt set afgørende kriterium for skattepligtens indtræden, om de erhvervsmæssige aktiviteter på en og samme tid må anses for “regelmæssige”, “faste”, “kontinuerlige” og “varige”, og selv om dette er relevante momenter ved bedømmelsen af, om skattepligten er indtrådt, kan også aktiviteter, der ikke naturligt kan hævdes at opfylde alle disse krav, efter omstændighederne medføre skattepligtens indtræden. Eksempelvis er 4 ugers arbejde hos en dansk arbejdsgiver i en sommerferie i praksis blevet anset for at medføre indtræden af skattepligt, jf. SKM2002.252.LR, selv om det er klart, at der i så fald ikke er tale om “varige” indtægtsgivende aktiviteter her i landet. Det er derfor efter praksis en mere konkret vurdering, der afgør, om de erhvervsmæssige aktiviteter er udtryk for en sådan erhvervsmæssig tilknytning her til landet - således at opholdene i forbindelse hermed ikke kan anses for “ferie eller lignende” - at skattepligten indtræder. I den henseende vil det altså kunne være tilstrækkeligt med ganske få dages udøvelse af indtægtsgivende aktiviteter her i landet.”

Denne forståelse understøttes af Ligningsvejledningen, afsnit D.A.1.1.1, 2002, som der henvises til i ovennævnte dom fra Østre Landsret. Her fremgår det, at opholdet i Danmark skal have et ”overvejende” feriemæssigt præg i modsætning til ophold i forbindelse med varetagelse af indtægtsgivende erhverv:

”De nævnte 3 måneder, respektive 180 dage, må betragtes som et maksimum for ophold, uden at skattepligten indtræder på grund af bopæl her. Dette maksimumsophold vil accepteres i almindelighed kunne accepteres, når der er tale om personer, hvis ophold her har et (overvejende) feriemæssigt præg, og således ikke er nødvendiggjort af en regelmæssig (løbende) personlig varetagelse af indtægtsgivende erhverv, f.eks. hyppig deltagelse i eller tilsyn med ledelsen af en erhvervsvirksomhed her i landet. Det foran anførte nævnte må i hvert fald lægges i hvert fald til grund, hvor der er tale om personer, der i øvrigt har bopæl i og anden fast tilknytning (nær familie, indtægtsgivende hverv, statsborgerskab etc.) til et andet land, således at opholdene i Danmark med rette kan siges at have karakter af "ferie eller lignende" fra det pågældende land.” 

Landsskatterettens praksis understøtter også, at ”ferie og lignende” skal ses i modsætning til arbejdsbetingede ophold, jf. følgende uddrag fra følgende afgørelser:

(...)

1. J.nr. 12-0191170
(...)

2. J.nr. 12-0191027
Landsskatterettens kendelse i J.nr. 12-0191027 af 22. maj 2014, hvor der var tale om en skatteyder, som havde stillet bolig til rådighed for sine forældre, men hvor skatteyderen også selv kunne anvende ejendommen som ønsket.

Skatteankestyrelsen indstillede til Landsskatteretten, at skatteyderen ikke skulle have medhold, og lagde i sin indstilling blandt andet vægt på om skatteyderen havde bopæl i andet land ved vurderingen af om ophold i Danmark kunne sidestilles med ferie eller lignende.

Dette synspunkt fulgte Landsskatteretten ikke, idet Landsskatteretten fandt, at ved begrænset ophold i Danmark, var det SKAT som skulle bevise, at skatteyders ophold ikke havde karakter af ferie eller lignende. Denne bevisbyrde havde SKAT ikke løftet, og skatteyder fik derfor medhold. Det ses af Landsskatterettens præmisser, at ”ferie og lignende” skal ses i modsætning til arbejde, jf. uddrag fra rettens præmisser:

”SKAT har i 2011 afgivet et tilsvarende bindende svar til klageren. 

Derudover bemærkes, at der under sagens behandling i Landsskatteretten er opstået enighed om, at klageren i de omhandlede år alene har haft kortvarige ophold i Danmark. Det er herefter SKAT, der skal godtgøre, at klagers ophold her ikke har karakter af ferie eller lignende. 

Det er rettens opfattelse, at SKAT ikke har løftet denne bevisbyrde, idet klagerens få koncerter m.v. samt hans nødvendige vedligeholdelse af sine musikalske færdigheder under ophold her i landet ikke kan anses for regelmæssig varetagelse af løbende, indtægtsgivende arbejde. 

Retten giver derfor klageren medhold i, at han ikke i de omhandlede år er omfattet af fuld skattepligt til Danmark efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, jf. § 7, stk. 1.” 

Jeg skal, jf. ovenfor, fastholde, at min kunde opfylder betingelserne for at der ikke er indtrådt fuld skattepligt.

Som nævnt giver praksis ikke adgang til at stille krav om tilknytning til andre lande, og SKAT kan derfor ikke stille dette krav, men min kunde vil som sagt kunne opfylde dette, hvis det havde været et krav.”

Såfremt Landsskatteretten skulle nå frem til, at den fulde skattepligt er indtrådt på et eller andet tidspunkt, er der til støtte for den subsidiære påstand anført følgende:

”A ville i denne situation have ret til lempelse i dansk skat, herunder i form af eksemptionlempelse efter den dansk-hollandske dobbeltbeskatningsaftale, og Danmark ville derfor under alle omstændigheder ikke kunne forhøje skatteopkrævningen. Jeg henviser til de fremlagte arbejdssedler, hvor arbejdsdage i blandt andet Holland fremgår. Der er som tidligere oplyst under klageforløbet væsentlige flere dage i udlandet, som vil skulle indregnes i lempelsesopgørelsen.

Arbejdsgiverens hollandske adresse kan slås op på nettet.”

Endelige er anført, at en del af indsætningerne på klagerens bankkonto er refusion fra arbejdsgiveren for afholdte rejseudgifter, samt at originalbilagene er afleveret til arbejdsgiveren, idet dette var et krav for at få refusion.

Repræsentanten har fremsendt yderligere indlæg af 15. maj 2017 samt 9. juli 2017.

Følgende fremgår af klagen over årsopgørelsen for 2012:

”På vegne af A påklages skatteansættelsen for 2012, idet jeg også for 2012 fastholder, at A ikke var fuldt skattepligtig til Danmark.

Baggrunden er, at han ikke har taget bopæl i Danmark efter kildeskattelovens regler.”

Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse
Skattestyrelsen har udtalt følgende:

”Skattestyrelsen kan tiltræde Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse af sagen

Skattestyrelsens begrundelse/vurdering
Skattestyrelsen er enig med Skattestyrelsen i, at klageren i perioden 2002-2010 ikke har opholdt sig i Danmark i mere end 180 dage inden for en 12-måneders periode.
Henset til, at klageren efter det oplyste skulle arbejde minimum 182/183 dage pr. år, samt at rejsedage og dage, hvor vejret forhindrer arbejdet, ikke tæller med, anses det for usandsynligt, at klageren har kunnet opholde sig i Danmark i mere end 180 dage indenfor en 12-måneders periode siden ansættelsen i 1995.

Skattestyrelsen er derfor enig med Skattestyrelsen, at der ikke er indtrådt fuld skattepligt for klageren i de omhandlede indkomstår.”

Landsskatterettens afgørelse
Som skattepligtig indkomst betragtes den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, jf. statsskattelovens § 4 (globalindkomstprincippet). Klageren har ubestridt modtaget løn i årene 2002 – 2010 fra sin arbejdsgiver H1 Limited, Cayman Islands, som ikke er selvangivet.

Det er en forudsætning for beskatning efter statsskattelovens § 4, at klageren er fuldt skattepligtig til Danmark.

Personer, der har bopæl her i landet, er fuldt skattepligtige til Danmark. Det fremgår af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Ved afgørelsen af, om betingelsen for bopæl er opfyldt, lægges der vægt på, om den pågældende ved at grunde husstand, leje sig bolig eller ved andre foranstaltninger har tilkendegivet, at vedkommende har til hensigt at have hjemsted her i landet. Det fremgår af kapitel 1 i cirkulære nr. 135 af 4. november 1988 om opkrævning af indkomst- og formueskat efter kildeskatteloven.

Der er således tale om et bredt tilknytningskriterium, hvor der lægges vægt på både objektive og subjektive kriterier.

Det er ubestridt, at klageren siden den 1. februar 1996 og dermed i indkomstårene 2002 – 2012 har haft en helårsbolig til rådighed her i landet.

For en person, der erhverver bopæl her i landet uden samtidig at tage ophold her, indtræder den fulde skattepligt i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, først, når den pågældende tager ophold her i landet. Det fremgår af kildeskattelovens § 7, stk. 1, 1. pkt. Kortvarigt ophold her i landet på grund af ferie eller lignende anses ikke for ophold i Danmark. Det fremgår af kildeskattelovens § 7, stk. 1, 2. pkt.

Efter praksis anses et uafbrudt ophold her i landet af en varighed på mere end 3 måneder, eller samlede ophold på i alt mere end 180 dage inden for et tidsrum af 12 måneder, ikke for “kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende”. Se skd. 1972.21.139.

Ophold under de 3 måneder, eller 180 dage, udløser efter praksis ikke skattepligt for personer, medmindre der udføres erhvervsmæssige aktiviteter her i landet. Det kan efter praksis ikke tillægges betydning, om en person har dokumenteret eller sandsynliggjort, at han er bosiddende i eller skattepligtig til et andet land end Danmark.

Klageren blev pr. 4. april 1995 ansat i H1 Limited, Cayman Islands som ”offshore installation manager”. Det er oplyst, at arbejdet er udført i Holland.

Det er ubestridt, at klageren i perioden 2002-2010 ikke har opholdt sig i Danmark i mere end 180 dage inden for en 12-måneders periode. Henset til, at klageren efter det oplyste skulle arbejde minimum 182/183 dage pr. år, samt at rejsedage og dage, hvor vejret forhindrer arbejdet, ikke tæller med, anses det endvidere for usandsynligt, at klageren har kunnet opholde sig i Danmark i mere end 180 dage indenfor en 12-måneders periode siden ansættelsen i 1995.

Der er derfor ikke indtrådt fuld skattepligt for klageren i de omhandlede indkomstår. Landsskatteretten bemærker, at klagerens selvangivelse som fuldt skattepligtig ikke i sig selv medfører fuld skattepligt, når betingelserne herfor ikke er opfyldt.

Klagerens udenlandske indkomst for hvert af indkomstårene 2002-2010 nedsættes herefter til 0 kr