Dato for udgivelse
19 Dec 2019 10:56
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
05 Dec 2019 15:01
SKM-nummer
SKM2019.638.BR
Myndighed
Byret
Ansvarlig styrelse
Skattestyrelsen
Sagsnummer
Retten i Viborg, BS-4094/2018
Dokument type
Dom
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Personlig indkomst
Emneord
Salg, tjenesteydelser, ikke, reel, aktivitet, lejlighedsvis, Tyskland, yderligere, løn,
Resumé

Sagen drejede sig om, hvorvidt et dansk anpartsselskab eller en tysk enkeltmandsvirksomhed var rette indkomstmodtager af indtægter modtaget for salg af tjenesteydelser til en dansk fond. Under hensyntagen til, at der ikke var nogen reel aktivitet på den tyske enkeltmandsvirksomheds adresse i Y3, at medarbejdere i det danske anpartsselskab udførte arbejde af betydning for udførelsen af opgaver for den danske fond, samt at direktøren og eneanpartshaveren i anpartsselskabet (der også var indehaver af enkeltmandsvirksomheden) boede i Danmark og kun lejlighedsvis var i Tyskland, fandt retten, at det danske anpartsselskab måtte anses som rette indkomstmodtager.

Det var som følge heraf berettiget, at skattemyndighederne havde beskattet hovedanpartshaveren af en del af de indtægter, der var tilgået enkeltmandsvirksomheden, som yderligere løn og udbytte fra anpartsselskabet, og retten fandt ikke grundlag for at tilsidesætte myndighedernes opgørelse af forhøjelsen.

Der deltog tre dommere i afgørelsen af sagen.

Reference(r)

Statsskattelovens § 4

Ligningslovens § 16, stk. 4

Henvisning

Den Juridiske Vejledning 2019-2, C.A.2.2.1

Den Juridiske Vejledning 2019-2, C.B.3.5

Redaktionelle noter

Tidligere instans: Landsskatterettens afgørelse, jr.nr. 12-0192085 og 12-0240534


Parter

A

(v/adv. Christian Bachmann v/adv. Ann Rask Vang)

Mod

Skatteministeriet

(v/Kammeradvokaten v/adv. Esben Lyshøj Jensen)

Afsagt af Byretsdommerne

Bybjerg Nielsen, dommer Kristian Palmann Jensen og dommerfuldmægtig Nadine Mogensen.

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagen, der er anlagt ved Retten i Viborg den 6. februar 2018, omhandler spørgsmålet om, hvorvidt sagsøgerens personligt ejede virksomhed G1. eller derimod hans daværende selskab G2 ApS er rette indkomstmodtager af indtægter fra G3 i perioden 2008-2010. Sagen omhandler tillige spørgsmålet om opgørelsen af sagsøgerens skattepligtige indkomst for 2007-2010.

Sagsøgeren, A, har fremsat følgende sideordnede påstande:

Skatteministeriet skal anerkende, at G1. er rette indkomstmodtager af indtægterne fra G3 i indkomstårene 2008-2010.

Skatteministeriet skal anerkende, at de foretagne skønsmæssige forhøjelser af sagsøgerens skattepligtige indkomst for 2007-2010 skal tilsidesættes fuldt ud.

 

Sagsøgte, Skatteministeriet, har fremsat påstand om frifindelse.

Oplysningerne i sagen

A, der i 1998 drev den tyske virksomhed G4 GmbH, indgik den 3. februar 1998 en samarbejdsaftale med G3. Af samarbejdsaftalen fremgår:

"…

1. Aktivitetsomfang

G3  og G4 GmbH, Det Tysk-Danske Handelskammers Repræsentationskontor i Tyskland indgår et samarbejde med start den 1. april 1998.

G4 GmbH fungerer som agent for G3 i Tyskland med opgaven at identificere, kontakte og modne potentielle tyske investorer inden for G3's målområder (bioteknologi, genteknologi, miljøteknologi, forskning og udvikling, sundhedssektoren og pharmaceutisk industri).

Det aftales, at G4 GmbH således gennemfører minimum 10 rejser for G3 hos potentielle kundeemner i Tyskland pr. år hos af G3 anerkendte kundeemner. Aftalen beror på skabelse af værditilvækst i regionen ved tiltrækning af ovenstående tyske målgrupper med interesse i

    • strategiske alliancer med en dansk partner med henblik på senere udvidelse af alliancen til endelig etablering i regionen
    • direkte etableringer i regionen
    • opkøb helt eller delvist af dansk virksomhed som europæisk/nordisk platform

Som udgangspunkt er der aftalt følgende basisaktiviteter, der på nogle områder udføres (samarbejde med Trekantområdet Danmark: 

    • Fast adresse, telefon- og faxnummer l Y3, sekretariat, 
    • Deltagelse i "Wirtschaftstage Dänemark" i udvalgte byer sammen med Trekantområdet Danmark
    • Præsentation af G3 i forbindelse med Trekantområdets besøg hos Industri- og Handelskamre, multiplikatorer samt relevante investorer
    • Løbende identifikation af og målrettede besøg hos udvalgte tyske firmaer
    • Individuelle besøg hos tyske målgrupper

Indeholdt i aftalen er den løbende og målrettede kontakt til de tyske målgrupper ud fra en specifik løbende tilpasset og aftalt handlingsplan imellem G3 og  G4 GmbH.

Herunder hører løbende bearbejdning og videreformidling af forespørgsler fra tyske virksomheder med interesse i strategiske alliancer, etablering i området og køb af eksisterende virksomheder. Desuden organiserer G4 GmbH møder l Y1-by, besvarer og koordinerer konkrete henvendelser, planlægger og gennemfører besøg hos konkrete interessenter i Tyskland.

Andre konkrete aktiviteter aftales særskilt.

Begge parter respekterer en samarbejdsaftale allerede indgået imellem G4 GmbH og Trekantområdet Danmark. G4 GmbH er således forhindret i at rette henvendelse til investoremner eller investormålgrupper, som er omfattet af Trekantområdet Danmark’s interesser.

2. Honorar

 

Der aftales følgende honorarer:

FAST KONTORADRESSE

DEM/Mdr.

Kontoradresse i Skandinavienhaus Sekretariat
2.000,00

Porto, telefon, fotokopier etc. budgetteret

276,00

 

 

500,00

I alt pr. måned

2.776.00

 

WIRTSCHAFTSTAGE DÅNEMARK DEM

I alt pr. arrangement

9.600,00

Trekantområdet

-3.200,00

Invest in Denmark

-3.200,00

I alt G3 pr. arrangement

3.200,00

 

SAMPRÆSENTATION MED TREKANTOMRADET

 

DEM

Rejseomkostninger ved skønnet 60 rejsedage pr. år

 

Trekantområdet/G4 GmbH                                     122.000,00

G3's andel pr. år                                                     24.400,00

 I alt pr. måned                                                        2.033,00

 

INTERESSENTBESØG DEM

Honorar (finders fee, succes fee)                                                        0,00

Rejseomkostninger budgetteret pr. rejsedag/gns.                                600,00

l alt pr. rejsedag i gennemsnit                                                        600,00

FINDERS FEE

Ved en succesfuld identifikation af ét egnet emne fra Tyskland, som på forhånd skal godkendes af G3, vil G4 GmbH planlægge et besøg i Y1-by for den tyske interessent. Deltagelse af G4 GmbH’s besøg i Y1-by vil skulle aftales separat.

Finders Fee vil blive afregnet som følger:

 

    • Efter gennemført besøg i Y1-by som et engangsbeløb pr. besøg                                           DEM 2.600,00
    • SUCCES FEE

12 måneder efter etableringen af en adresse i regionen kommer en succes fee til udbetaling, forudsat at følgende krav er opfyldt

    • G4 GmbH har dokumenteret haft en eller flere afgørende kontakter til virksomheden forud for etableringen
    • G3 har ikke tidligere bearbejdet dette emne
    • G3 har på forhånd godkendt emnet

 Antallet af arbejdspladser afregnes herefter efter følgende satser:

DEM

    • 00-10 arbejdspladser arbejdsplads       400,00
    • 11-50 arbejdspladser arbejdsplads       300,00
    • 51-100 arbejdspladser arbejdsplads     200,00

 3. Andre aftaler

Aftalen forlænges automatisk og kan opsiges med 3 måneders varsel dog tidligst med udgangen af 1998, medens Succes Fee på igangsatte aktiviteter fortsat kommer til udbetaling i op til max. 2 år efter aftalens ophør.

Af hensyn til en neutral behandling af tyske forespørgsler vil der ikke kunne laves en eksklusivaftale for nogen af parterne.

Forespørgsler opnået ved aktiv og passiv indsats fra andre forbundslande end ovennævnte vil ligeledes indgå i denne aftale på samme betingelser.

Såfremt der i forbindelse med besøg hos interessenter forekommer opgaver, der ikke umiddelbart kan løses af G3 vil disse ifølge aftale med G3 blive overtaget af G4 GmbH, såfremt disse ligger inden for G4 GmbH’s opgaveområde."

Parterne aftalte i et tillæg af 12. juli 2001 og med virkning fra 1. januar 2001 ændringer til samarbejdsaftalen. Af tillægget fremgår bl.a.:

"…

AKTIVITETSOMFANG

Aktiviteten "opkøb helt eller delvist af dansk virksomhed som europæisk/nordisk platform" bibeholdes, men der tilføjes følgende: 'Der udbetales kun bonus såfremt G4 GmbH kan dokumentere en afgørende indflydelse på valg af partner i Danmark".

 FINDERS FEE

Dette punkt udgår af aftalen.

Der opnås således ikke længere en finders fee ved gennemførelse af besøgsprogrammer i Y1-by.

 SUCCES FEE

Dette punkt udgår af aftalen og erstattes af følgende:

12 måneder efter etablering af en adresse i regionen kommer en succes fee til udbetaling forudsat at følgende krav er opfyldt:

  • G4 GmbH har dokumenteret haft en eller flere afgørende kontakter til virksomheden forud for etableringen
  • G3 har ikke tidligere bearbejdet dette emne
  • G3 har på forhånd godkendt emnet

Succes fee afhænger af antal arbejdspladser og afregnes således:

  • 00-10 ansatte: DKR 30.000
  • 11-25 ansatte: DKR 40.000
  • > 25 ansatte: DKR 55.000

Bonusbeløbet vil blive udbetalt med kr. 30,000, så snart virksomheden har fået fast adresse t regionen. Et evt. restbeløb afregnes 12 måneder senere på basis af det antal ansatte, der er i virksomheden på dette tidspunkt.

…"

A stiftede den 28. november 2000 selskabet G2 ApS, som han fra 2004 ejede fuldstændigt. Det tyske selskab G4 GmbH blev taget under konkursbehandling i 2007. Den tyske virksomhed G1. købte aktiviteterne fra konkursboet i april 2007.

I et brev af 9. maj 2008 fra JJ fra G3 til MC bekræftede JJ det gode samarbejde med den tyske virksomhed. Af brevet fremgår bl.a.:

"…

Vi har i fortsættelse heraf indgået en samarbejdsaftale for 2008, og vi forventer at kunne fortsætte samarbejdet indenfor disse rammer også for de kommende 2 år dvs. for 2009 og 2010. Forudsætningen for disse aftaler er naturligvis at den hidtidige professionelle sagsbehandling også fortsætter fremover - og det er vi overbevist om vil være tilfældet."

I perioden fra 30. december 2006 til 30. januar 2007 udstedte G4 GmbH fakturaer til G3 for udført arbejde i Tyskland i henhold til samarbejdsaftalen.

G1. og G2 ApS indgik den 1. januar 2007 en aftale, hvoraf følgende fremgår:

"AFTALE OM KØRSEL AF ADMINISTRATIVE OPGAVER for G1.

Det aftales hermed, at G2 ApS køre de daglige opgaver for G1 i perioden 1.01.2007-31.122007.

Denne indsats godtgøres med EUR 5412,00 pr. måned = EUR 64944,00 pr. år"

G1 indgik den 1. juli 2007 en aftale med selskabet G2 ApS. Af aftalen fremgår:

"AFTALE OM AKKVISITIONSAKTIVITETER PÅ DET TYSKE MARKED

Det aftales hermed at G1. forpligter sig til at gennemføre akkvisitionsaktiviteter i G2 ApS interesse gældende fra 1.07.2007.

Denne indsats godtgøres med EUR 3.000,00 pr. måned. Aftalen kan opsiges med l måneds varsel."

Der er i sagen fremlagt adskillige mødereferater fra møder mellem A og tyske virksomheder. Det fremgår af mødereferaterne, at A i flere af møderne blev bistået af medarbejdere fra G2 ApS, herunder MC og IL.

Selskabet G2 ApS blev taget under konkursbehandling ved Skifteretten den 12. juli 2011.

Landsskatteretten stadfæstede ved kendelse af 16. august 2011 SKATs afgørelse om, at G2 ApS for indkomståret 2008 og 2009 var rette indkomstmodtager af indtægter for arbejde udført for G3.

Af Landsskatterettens kendelse af 16. august 2011 i forbindelse med en sag om selskabet G2 ApS’s momstilsvar for perioden 1. juli 2007 til 31. december 2009 fremgår blandt andet:

"…

Det må det lægges til grund, at der i hvert fald siden februar 2008 ikke har været ansatte i G1, og at der i øvrigt i perioden alene har været mindre aktivitet i virksomheden.

Landsskatteretten finder herefter, at G1 ikke kan betragtes som leveringssted for de leverede konsulentydelser, idet virksomheden ikke har den i henhold til praksis fornødne permanente karakter, ligesom det ikke kan lægges til grund, at det har været muligt for virksomheden selvstændigt at levere konsulentydelserne.

…"

I en mail af 3. december 2015 oplyste SKAT Skatteankestyrelsen om, at de tyske skattemyndigheder havde frasagt sig beskatningsretten for så vidt angår A.

I et brev af 20. november 2017 fra Finanzamt Y2 til Finanzamt Y3 fremgår bl.a.:

"…

A havde i tidsrummet 01.05.2007-31.12.2012 intet fast driftssted i Tyskland (jf. brev af 23. april 2013 fra hr. LP fra Finanzamt Y4).

Indkomstskatten for 2008-2010 blev derfor fastsat til EURO 0,00, da der ikke var indkomst, der skulle beskattes i Tyskland. 

Jahr (år)

Datum des Bescheides

(dato for meddelelsen)

Festgesetzte

Steuer (fastsat skat)

2008

25.11.2013

EURO 0,00

2009

25.11.2013

EURO 0,00

2010

10.03.2015

EURO 0,00

For årene 2011 og 2012 står han skattemæsssigt ikke anført. Følgende forklarede indkomster burde derfor beskattes i Danmark:

Jahr (år)                                          Erklarte Einkunfte (meddelt indkomst)

2008                                                EURO 952,-

2009                                                EURO 13.549,-

2010                                                EURO 185.188,-

2011                                                EURO 114.559,-

2012                                                ???

…"

 

I et brev af 7. maj 2012 fra statsautoriseret revisor KM til SKAT fremgår det:

"…

Som opfølgning på vores møde hos R1, den 19. april 2012, fremsendes hermed forslag til korrektion til privatforbrugsopgørelse 2008-2009, indkomst- og fomueopgørelser for 2008 og 2009, samt udkast til indkomst- og formueopgørelser for 2010 og 2011.

Indkomst- og formueopgørelserne er udarbejdet på grundlag af regnskaberne for G1. samt SKATs oplysninger.

Vi har ikke udarbejdet indkomst- og formueopgørelse for 2007. Det skyldes primært, at det ikke i tilstrækkeligt omfang har været muligt at verificere værdierne primo 2007. Da der samtidig er en vis sammenhæng mellem resultatet af G1. og det af SKAT fastsatte beskatningsgrundlag, har vi vurderet, at det ikke er fornuftigt at bruge yderligere ressourcer på 2007.

Som det fremgår af vedlagte opgørelser har A og VJ i alle årene haft et fornuftigt privatforbrug (se Kapitalforklaringen). Dette privatforbrug er i væsentlig grad finansieret ved hævninger i den private virksomhed, som grundet dårlige resultater i G1., igen er finansieret ved optagelse af gæld i virksomheden.

Af Indkomst- og formueopgørelserne for 2010 og 2011 (udkast) kan det ses, at pengene til privatforbruget i 2008 og 2009 er tjent i 2010 og 2011. Dvs. hvis SKAT fastholder det nuværende beskatningsgrundlag jf. den tidligere fremsendte privatforbrugsopgørelse, vil der reelt ske beskatning af de samme penge to gange.

Med henblik på at dokumentere, at A har haft rådighed over tilstrækkelig likviditet til at opretholde et fornuftigt privatforbrug, på trods af de beskedne resultater, har vi udarbejdet en pengestrømsopgørelse for 2008 og 2009. Uddrag af disse opgørelser fremgår af vores forslag til ændring af privatforbrugsopgørelse 2008-2009, Ud fra vores beregninger giver forskydningerne i gæld og tilgodehavender A rådighed over en "merlikviditet" på kr. 290.187 og kr. 440.305 for henholdsvis 2008 og 2009.

Vi mener som udgangspunkt, at beskatningen af A bør finde sted på grundlag at det foreliggende regnskabsmateriale. Da SKAT imidlertid har fastholdt, at beskatningen vil ske på grundlag af en privat forbrugsopgørelse, har vi udarbejdet et forslag til ændringer af privatforbrugsopgørelsen for 2008 og 2009.

Forslaget tager udgangspunkt i den privatforbrugsopgørelse, som fremgår af bilag 3 i SKATs sagsfremstilling af 1. november 2011, hvor beskatningsgrundlaget er opgjort til henholdsvis kr. 622.670 og kr. 810.449.

Korrektionerne, og redegørelsen for korrektionerne, fremgår af vedlagte og ender med et beskatningsgrundlag på henholdsvis kr. 66.317 og kr. 142.118. l disse beløb er der taget højde for et forslag om en nedsættelse af fastsatte beløb til andet privatforbrug fra 18.000 kr. pr. måned til 12.000 kr. pr. måned. Dette finder vi mere realistisk, da SKAT i forvejen har taget højde for flere væsentlige privatforbrugsposter, såsom bil- og boligudgifter.

 …"

 

A påklagede til Landsskatteretten SKATs afgørelse af 31. maj 2012 vedrørende indkomståret 2010 og Skatteankenævnets afgørelse af 8. august 2012 vedrørende indkomstårene 2007-2009.

Landsskatteretten stadfæstede ved kendelse af 7. november 2017 SKATs og Skatteankenævnets afgørelser, hvorved A’s indkomst for 2007-2010 var blevet forhøjet.

Af Landsskatterettens kendelse fremgår bl.a.:

"…

Faktiske oplysninger

A (klager) var eneanpartshaver og direktør i selskabet G2 ApS, som blev stiftet i 2000. Selskabet blev efter konkursdekret afsagt 12. juli 2011 opløst den 12. marts 2012. Seneste offentliggjorte årsrapport vedrører regnskabsåret l. januar 31. december 2009. Klageren har den 7. marts 2012 stiftet nyt selskab også med navnet G2 ApS.

Med Landsskatterettens kendelse af 16. august 2011 blev det tidligere G2 ApS anset for rette indkomstmodtager af indtægter for arbejde udført for G3 for indkomstårene 2008 og 2009 (rettens j.nr. 11-0297602 (tidligere j.nr. 11-00151)), og blev samtidig anset for pligtig til at betale dansk moms af indtægterne (rettens j.nr. 11-0298026 (ddl. 11-00585)). Med Landsskatterettens afgørelse af 8. september 2011 blev A tillige anset for registreringsafgiftspligtig af en i Tyskland indregistreret bil (rettens j.nr. 11-0298025 (tidligere j.nr. 11-00584)). Ingen af de nævnte afgørelser er indbragt for domstolene, ifølge klagen som følge af G2 ApS's konkurs i 2011 mv. Se nærmere om afgørelserne nedenfor.

Sideløbende med klagen for Landsskatteretten om rette indkomstmodtager verserede klage for skatteankenævnet om beskatningen af maskeret udlodning mv. for A for 2007 2009. Nærværende sag angår klage over skatteankenævnets afgørelse af 8. august 2012, tillige med klage over SKATs afgørelse af 31. maj 2012 for 2010.

Om det tidligere G2 ApS fremgår af selskabets årsrapport for 2008, at selskabet havde en bruttofortjeneste på 2,1 mio. kr. og et resultat før skat på 179.215 kr., samt en egenkapital ultimo året på 289.731 kr. Selskabet havde 12 14 ansatte, og havde i 2007 og 2008 udgifter di fremmed arbejde på henholdsvis 1.049.006 kr. og 526.851 kr.

Af årsrapporten for 2009 fremgår, at selskabet havde en bruttofortjeneste på 1,7 mio. kr. og et resultat før skat på -66.711 kr., samt en egenkapital på 220.670 kr.

Rapporten indeholder ikke oplysninger om antal ansatte eller om udgifter til fremmed arbejde.

Tidligere domme / afgørelser mv. i relation til A mv.

Med Vestre Landsrets dom af 10. december 2012 vedrørende indkomståret 2009, der angår A’s fulde skattepligt her til landet, blev Byrettens dom af 14. oktober 2011, hvormed der blev statueret fuld skattepligt, stadfæstet og Landsskatterettens kendelse af 8. juli 2010 delvis stadfæstet.

Af 'hovedet’ til landsrettens dom fremgår:

"Byretten havde fastslået, at appellanten var fuldt skattepligtig til Danmark i 2009, da han både havde erhvervet bopæl og taget ophold her i landet jf. kildeskattelovens § l, stk. l, nr. l, jf. § 7, stk. l.

Ved bevisvurderingen havde byretten lagt vægt på, at appellanten i 2003 erhvervede en fast ejendom, hvor hans ægtefælle og børn siden havde boet, og hvor appellanten ifølge sin egen forklaring i 2009 opholdt sig ca. en tredjedel af tiden, og på at han varetog sine erhvervsmæssige interesser, når han opholdt sig i Danmark.

Byretten havde heller ikke givet appellanten medhold i, at der var dobbeltdomicil, da appellantens adresse i Tyskland efter bevisførelsen blev anset for en proformaadresse.

Landsretten stadfæstede byrettens dom i henhold til grundene."

Med Landsskatterettens afgørelse den 16. august 2011 blev, som nævnt ovenfor, det tidligere G2 ApS anset for rette indkomstmodtager af indtægter for arbejde udført for G3 for indkomstårene 2008 og 2009.

Af Landsskatterettens afgørelse fremgår bl.a.:

"Selskabet [G2 ApS], hvis hovedaktivitet ifølge sit årsregnskab for 2008 er at drive international konsulentvirksomhed, formidler kontakt til fortrinsvis tyske virksomheder, men også til bl.a. hollandske og engelske virksomheder. Virksomheden rådgiver indenfor 4 kerneområder, som er:

    • Coaching, f.eks. rådgivning om kulturelle forskelle og sproglige udfordringer.
    • Markedsundersøgelser.
    • Partnering, f.eks. samarbejde med forhandlere og agenter eller nye underleverandører.
    • Etablering, f.eks. af nyt selskab på nyt marked.

I forbindelse med kontrol af A. har han og hans danske og tyske selskaber mv, i august 2009 været genstand for ransagning mv. Han og selskabet G2 ApS er herefter sigtet af politiet for skatteunddragelse mv.

Det er konstateret, at A’s enkeltmandsejede tyske virksomhed, G1, som blev stiftet den 9. september 2005, har bogført fakturaer fra G3. Fakturaerne er udstedt i G1’ss navn og er uden dansk eller tysk moms.

G3, der er en erhvervsdrivende fond til erhvervsfremme i region Hovedstaden, har til opgave dels at markedsføre Y1-by i udlandet, dels at tiltrække udenlandske investorer og på den måde skabe arbejdspladser i regionen. Fonden er først blevet momsregistreret fra l. januar 2010, og kunne derfor ikke forud for denne dato fratrække moms på fakturaer fra leverandører. Samarbejde med den t med A har bestået i mere end 10 år.

G1’ss regnskab for 2007 viser en omsætning på i alt 193.745 euro, som i det væsentligste hidrører fra G3. Lønudgifter andrager 18.115 euro. I 2006 var lønudgifterne på i alt 91.932 euro. Regnskabet for 2008 er ikke blevet færdiggjort, men i forbindelse med ransagningen hos den tyske revisor er fremkommet balance pr. 30. september 2008. Samarbejdet med den tyske revisor var ophørt på grund af manglende betaling af revisors regninger. Under sagens behandling for Landsskatteretten er fremlagt udkast til resultat for 2008 og 2009. Efterfølgende er indsendt endeligt regnskab for 2008.

SKAT har på grundlag af det indhentede materiale opgjort virksomheden G1’ss omsætning med G3 i 2008 til 1.504.792 kr. og i 2009 til 1.711.817 kr."

Endvidere fremgår om G1.:

"Under ransagningen i august 2009 på adressen for G1, Y5-adresse, blev beslaglagt materiale alene af gammel dato, idet hovedparten tilhørte G4 GmbH, som blev meldt som insolvent den 27. juli 2005 og nu er under konkursbehandling og afvikling. På tidspunktet for ransagningen var adressen ubenyttet, ligesom mails viser, at kontoret i hvert fald i hele 2008 og 2009 ikke har været benyttet."

Med Landsskatterettens afgørelse blev SKATs afgørelse overordnet stadfæstet, jf. afgørelsen:

"Indkomst, jf. statsskattelovens §§ 4-6, skal henføres til beskatning hos den, som har oppebåret indkomsten.

Ud fra det oplyste må indtægterne fra G3 i 2008 og 2009, der er tilgået den tyske af A ejede enkeltmandsvirksomhed, G1, anses for optjent af det danske selskab, G2 ApS, da det må anses for at være dette selskabs erhvervsmæssigt aktiviteter mv., som har været baggrunden for indtjeningen. Ved at kanalisere indtægterne fra G3, som ikke var momsregistreret, via den tyske virksomhed, kunne Selskabet undlade at opkræve dansk moms af indtægterne.

Ved afgørelsen er lagt vægt på, at arbejdet for G3 har været udført af, eller i det væsentlige har været udført af A, og at administrationen i relation til arbejdet, herunder udstedelse af faktorer mv. uanset at fakturaerne udadtil har fremstået som afsendt af G1 reelt og uden honorering herfor er udført af G2 ApS, der ejes af A og som har ham ansat som direktør. Endvidere er lagt vægt på at G1 i hvert fald efter februar 2007 har været uden ansatte, og at der ikke har været, eller kun har været mindre aktivitet på G1’ss adresse i Tyskland.

G2 ApS skal herefter beskattes af de beløb, der er udbetalt fra G3. For 2008 er beløbet opgjort efter kontrolmaterialet til 1.504.792 kr. med fradrag af de udgifter, der kan henføres hertil. I mangel af nærmere dokumentation mv. tiltrædes SKATs skønsmæssige fradrag for diverse udgifter på 250.000 kr. pr. år, opgjort ud fra oplysningerne i G1’ss balance pr. 30. september 2008. Det er herved lagt til grund, at omkostningerne til bil og rejser mv, samt salgsprovision allerede er indeholdt i Selskabets regnskaber. Endvidere tiltrædes, at af de beløb, der er udbetalt til A anses 280.956 kr. pr. år for yderligere arbejdsvederlag fra selskabet til ham. Der er herved henset til det under ransagningen udfærdigede private budget mv. For 2009 er forhøjelsen på netto 700.000 kr. indstillet nedsat til 0 kr., hvilket der ikke er fremsat t bemærkninger imod. Indstillingen tages herefter til efterretning.

SKATs forhøjelse for in indkomståret 2008 tiltrædes herefter, mens forhøjelsen for 2009 nedsættes til 0 kr."

Klageren har fremlagt breve af 15. februar 2013 fra Finanzamt Y2 til ham dels om skyldig skat for 2009 og for 2010. For 2009 er indkomstskatten opgjort til i alt 3.138 EUR, hvoraf 1.618 EUR (med renter og tillæg for forsent betaling 2.183,59 EUR) fortsat skyldes. For 2010 er indkomstskatten opgjort til i alt 51.608 EUR (med renter og tillæg for forsen betaling 62.026,44 EUR), hvilket fortsat skyldes. De skattepligtige indkomster er opgjort som anført ovenfor med henholdsvis 13.549 EUR og 185.188 EUR.

Endvidere er fremlagt erklæring af 27. marts 2017 fra Finanzamt Y2 om, at klageren fra 2013 har været registreret med indkomstskat og lønskat og fra 2014 tillige for virksomhedsskat.

Klageren har herudover fremlagt diverse materiale, herunder bl.a. regnskab for G1. for 2008 2010, udarbejdet af selskabets revisor, dateret henholdsvis den 13. marts 2011, den 20. november 2012 og den 20. november 2012.

SKAT har med afgørelse af 9. december 2010, jf. ovenfor, truffet afgørelse om forhøjelser af A’s skattepligtige indkomster for 2007 2009 (inkl.) således:

Lønindkomst, 2007                                                                     280.956 kr.

Værdi af fri bil, 2007                                                                    45.100 kr.

Lønindkomst, 2008                                                                     280.956 kr.

Værdi af fri bil, 2008                                                                  135.300 kr.

Maskeret udlodning                                                                    900.000 kr.

Lønindkomst, 2009                                                                     280.956 kr.

Værdi af fri bil, 2009                                                                  135.300 kr.

Maskeret udlodning                                                                    700.000 kr.

SKAT har endvidere med afgørelse af 31. maj 2012 truffet afgørelse om forhøjelse af den skattepligtige indkomst for 2010 således:

Lønindkomst, 2010                                                                     280.000 kr.

Værdi af fri bil, 2010                                                                  135.000kr.

Maskeret udlodning                                                                    270.000 kr.

SKAT har under sagens behandling i skatteankenævnet taget revisors bemærkninger om privatforbrug delvis til efterretning og har herefter indstillet til ankenævnet, at maskeret udlodning for 2008 nedsættes til 322. 000 kr. og for 2009 til 502.000 kr.

Skatteankenævnets/SKATs afgørelser

Skatteankenævnet har stadfæstet SKATs afgørelse vedrørende klagerens skatteansættelser for 2007 — 2009 med hensyn til yderligere lønindkomst og værdi af fri bil, og har for så vidt angår maskeret udlodning ansat denne i overensstemmelse med indstillingen fra SKAT, dvs. for 2008 til 322.000 kr. og for 2009 til 502.000 kr.

SKAT har ændret klagerens skatteansættelse for 2010 med yderligere lønindkomst på 280.000 kr., og værdi af fri bil på 135.000, samt maskeret udlodning på 270.000 kr.

For så vidt angår 20072009 har skatteankenævnet begrundet sin afgørelse således:

"Værdi af fri bil og løn

Af SKATs afgørelse fremgår, at denne er truffet ud fra det beslaglagte materiale vedrørende A’s firma G2 ApS i Y6-by, idet SKAT har konstateret, at G2 ApS betaler alle udgifter på bilen, en AUDI A6 3,0 med indregistreringsnummer…Q1.

SKAT anfører endvidere, at man på grundlag af gennemgangen af materialet kan konstatere, at bilen tages med hjem til A’s bopæl på Y7-adresse og også har været brugt på dage uden for normal arbejdstid.

På det grundlag har SKAT vurderet, at A har firmabil stillet til rådighed, som er skattepligtigt efter Ligningslovens § 16, stk. 4.

Som grundlag for opgørelsen af værdi af fri bil, har SKAT anvendt bilens handelsværdi, som af Motorkompetencecenter har vurderet, at nyvognsprisen er 827.000 kr. på tidspunktet, hvor bilen leases af G2 ApS, værdi af fri bil er fastsat i overensstemmelse med de i ligningslovens § 16, stk. 4 fastsatte beløb.

Ankenævnet finder derfor, at SKAT på tilstrækkelig vis har dokumenteret, på hvilket grundlag værdien af fri bil er opgjort.

På grundlag af de i sagen anførte oplysninger om modtaget løn, (3.000 € pr. måned), salgsprovision og beregnet værdi af fri bil, samt at der ikke er fremkommet nye bemærkninger fra A eller dennes repræsentant, stadfæster ankenævnet SKATs afgørelse.

Maskeret udlodning

Ankenævnet bemærker ligeledes, at det af statsskattelovens § 4 fremgår, at den skattepligtige indkomst omfatter den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi.

På grund af sagens karakter finder ankenævnet, at A har en skærpet bevisbyrde med hensyn til dokumentation af de indsætninger, der er foretaget på hans personlige bankkonti i de påklagede indkomstår.

Endvidere bemærker ankenævnet, at af ligningslovens § 16 A, stk. l fremgår, at alt, hvad der af selskabet udloddes til aktuelle aktionærer henregnes til udbytte,

Af sagens oplysninger fremgår, at indtægter fra G3 er indsat på bankkonti i A’s tysk registrerede personligt ejede virksomhed G1.

Det fremgår endvidere, at ydelserne til G3 leveres fra G2 ApS, der ejes af A, hvorfor G2 ApS anses for rette indkomstmodtager af de ovenfor nævnte indtægter.

Ankenævnet er derfor enig med SKAT i, at den udbetalte løn til A i 2008 og 2009, må anses for maskeret udlodning, da de udbetalte beløb må anses for udeholdt omsætning i G2 ApS, idet ankenævnet finder det for godtgjort, at de udeholdte beløb har passeret A’s økonomi som eneanpartshaver.

Ankenævnet bemærker ligeledes, at SKAT i udtalelserne til klagen, indstiller, at den maskerede udlodning i 2008 ansættes til 322.000 kr. og i 2009 til 502.000 kr., hvorfor ankenævnet fastsætter maskeret udlodning i 2008 og 2009 til de af SKAT nu indstillede beløb."

Med hensyn til 2010 har SKAT i afgørelsen for året henvist til de tidligere for 2007-2009 trufne afgørelser.

Endvidere fremgår:

"Resumé af sagens problemstilling

Du har med hjælp af ansatte i dit selskab G2 ApS u/konkurs arbejdet for G3. Fakturering for det arbejde har i 2007-2009 foregået fra dit tysk registrerede firma G1. Det samme er tilfældet i 2010.

G3 har indbetalt til konti i bl.a. F1-bank registreret til G1. som SKAT af den grund ikke har været bekendt med. Du har herefter disponeret over kontoen også til betaling af private udgifter til bl.a. dit hus i Y9-by.

Landsskatteretten stadfæstede den 16. august 2011, at G2 ApS u/konkurs var rette indkomstmodtager af indtægter fra G3, ligesom G2 ApS er momspligtig af leverancen. Det får den konsekvens, at du er skattepligtig af løn og udbytte mv. for arbejde udført for G3, idet landsskatteretten med sin afgørelse stadfæster at arbejdet er udført igennem G2 ApS. G2 ApS er først taget under konkurs behandling 29. april 2011.

Du har ikke selvangivet løn eller udbytte fra G2 ApS."

Om begrundelsen for tilsidesættelsen af regnskaber for G1. fremgår bl.a. af SKATs brev af 4. februar 2013 til Landsskatteretten (med henvisning til SKATs brev af 29. marts 2011 til skatteankenævnet), at regnskaberne må anses for konstruerede, jf. følgende forløb:

"15. december 2010 Advokat sekretæren anmoder om adgang til det af politiet beslaglagte bilags og regnskabsmateriale.

18. januar 2011 Bogholderen i G2 ApS møder op hos politiet og får adgang til det beslaglagte regnskabsmateriale. Bogholderen får lov til at kopiere udvalgt regnskabsmateriale som medbringes.

18. februar 2011 Advokat SJ fremsender regnskab for G1. som en del af bilagsgrundlaget vedrørende en sideløbende sag i fogedretten omkring inddrivelsen af personskatterne som følge af denne sag.

14. marts 2011 Fogedretten stadfæster udlægget.

18. februar 2011 er således første gang SKAT ser det fremsendte årsregnskab [2008] vedrørende G1. Årsregnskaberne fremgik ikke ved ransagningen, idet der jfr. politiets bilag L4, fane 5 jfr. kun var et perioderegnskab indtil 30. september 2008 som ikke var færdiggjort. "

2007-regnskabet er udateret, 2008-regnskabet er dateret den 13. marts 2011, 2009-regnskabet den 20. november 2012 og 2010-regnskabet den 20. november 2012.

Endvidere er henvist til, at bl.a. biludgifter og rejseudgifter er bogført i G2 ApS og derfor ikke kan/bør være bogført i G1 også.

Om privatforbrugsopgørelserne er til den tidligere repræsentants bemærkninger i udtalelse af 16. januar 2013 om, at SKAT ikke har fremlagt dokumentation for den udarbejdede privatforbrugsopgørelse, bemærket, at SKAT efter gensidig aftale med advokaten med brev af 9. juni 2011 har fremsendt materialet på CD-rom til advokaten vedlagt alt bilagsmaterialet indskannet og nummereret i f. t. bilagsnumre i privatforbrugsberegninger.

Til den tidligere repræsentants bemærkninger om, at skønnet over privatforbrugets størrelse ikke tilstrækkelig grad tager højde for den økonomiske situation A og hans familie har befundet sig i, er, jf. SKATs udtalelse af 29. august 2012, bemærket, at SKAT i opgørelsen af privatforbruget har anset 3.000 kr. som månedligt beløb til dækning af mad, tøj, dagligvarer og personlig hygiejne mv.

De 3.000 kr. i månedligt forbrug pr. person ses anvendt i praksis bl.a. i SKM2004.20.VLR, en af Vestre Landsret truffet afgørelse offentlig afgjort d. 19. april 2004. Endvidere er henset til Forbrugerstyrelsens familiebudget.

Hertil kommer efter drøftelse med revisor et yderligere årligt reduktion vedrørende privatforbrug på 18.000 kr. som følge af A’s rejseaktiviteter.

Endelig er bemærket, at det på møde den 19. april 2012 mellem SKAT og advokat IP og ny revisor KM bl.a. blev drøftet nyt anbringende om finansiering af privatforbruget ved yderligere låneoptagelse, idet det blev aftalt, at revisor skulle fremsende yderligere materiale (dokumentation) desangående. SKAT modtog dog ikke materialet, hvorefter der blev truffet afgørelse i sagen.

SKAT har herefter fastholdt de trufne afgørelser.

Landsskatterettens afgørelse

Med Landsskatterettens kendelser af 16. august 2011 (j.nr. 11-0297602 og j.nr. 11-0298026) er det tidligere G2 ApS anset for rette indkomstmodtager af indtægterne fra G3 i 2008 og 2009. Ved afgørelsen (j.nr. 110297602) er lagt vægt på, at arbejdet for G3 har været udført af, eller i det væsentlige, har været udført af A, og at administrationen i relation til arbejdet, herunder udstedelse af fakturer mv. uanset at fakturaerne udadtil har fremstået som afsendt af G1 reelt og uden honorering herfor er udført af G2 ApS, der ejes af A og som har ham ansat som direktør. Endvidere er lagt vægt på at G1 i hvert fald efter februar 2007 har været uden ansatte, og at der ikke har været, eller kun har været mindre aktivitet på G1.'s adresse i Tyskland. Ved afgørelsen blev det tiltrådt, at af de beløb, der blev udbetalt til A, kan 298.956 kr. pr år anses for yderligere arbejdsvederlag fra selskabet til ham.

Med Landsskatterettens afgørelse af 8. september 2011 (j.nr. 11-0298025) blev det tidligere G2 ApS anset for registreringsafgiftspligtig her til landet af en tysk indregistreret AUDI.

Med afgørelse af 20. november 2015 fra det tyske Finanzamt Y2 har Tyskland fraskrevet sig beskatningsretten i forhold til A, og har hertil bemærket, at han i perioden fra 2008 2010 ikke kan anses for at have haft driftssted (Betriebsstätte) i Tyskland. Det på herefter lægges til grund, at der i de omhandlede år ikke er betalt skat i Tyskland.

Herefter, og da der ikke er fremkommet nye oplysninger, der giver grundlag for ændring af Landsskatterettens afgørelse for 2008 og 2009 om rette indkomstmodtager, må det tidligere G2 ApS i fortsat anses for rette indkomstmodtager af indtægterne fra G3.

Landsskatteretten tiltræder herefter de foretagne forhøjelser af A’s skattepligtige indkomster i årene 2007 — 2010 i relation til yderligere løn og værdi af fri bil, idet bemærkes, at der ikke er oplyst om sådanne ændrede forhold for 2007 og 2010, som kan medføre et andet resultat for disse år.

SKAT har herudover foretaget skønsmæssige forhøjelser af A’s skattepligtige indkomster for 2008, 2009 og 2010.

Spørgsmålet er herefter, om disse forhøjelser bør tilsidesættes.

A har bl.a. henvist til de af hans revisor udarbejdede beregninger, der er baseret på de af revisor opstillede regnskaber for G1. Disse regnskaber er opgjort flere år efter de omhandlede indkomstår og må, som sagen er oplyst for retten, anses for behæftet med stor usikkerhed.

SKATs skønsmæssige forhøjelser er baseret på privatforbrugsopgørelser, foretaget med udgangspunkt i Forbrugerstyrelsens familiebudget, som er baseret på et normalforbrug og normalpriser. De negative beregninger viser, at A har haft indtægter, som ikke er selvangivet.

SKAT anses herefter for berettiget til at foretage skønsmæssige forhøjelser, jf. skattekontrollovens § 5, stk. 3. Det påhviler herefter A at godtgøre, at forhøjelserne bør tilsidesættes.

Ved ansættelserne er foretaget en vurdering af privatforbruget for A og dennes familie på grundlag af foreliggende oplysninger om husstandens størrelse og forbrug, herunder ferierejser mv. Ved ansættelsen er anerkendtet fradrag på årligt 18.000 kt. som følge af A’s rejseaktiviteter. Herefter, og da det ikke er dokumenteret, at han ved øget gældssætning er tilført likviditet til privatforbrug, anses der ikke for at være grundlag for at tilsidesætte de af SKAT foretagne skønsmæssige forhøjelser.

Herefter, sammen med at der ikke findes i øvrigt at være begået sagsbehandlingsfejl under behandlingen af A’s sag, stadfæstes de foretagne forhøjelser i det hele."

Forklaringer

A har forklaret, at han var uddannet fra handelshøjskolen. Han havde arbejdet i Tyskland i 24 år. Han blev hurtigt selvstændig, og han var agent for et dansk selskab i Tyskland. Han havde arbejdet med at hjælpe danske virksomheder med at få succes på det tyske marked. Han syntes, at arbejdet var spændende. Han etablerede sig i Y3. Han brugte det meste af sin tid ude i marken, hvor han mødtes med tyske virksomheder. Han havde ikke tænkt på, at han skulle skifte sin bopæl til Danmark. Han er nu skattepligtig til Danmark. I starten var han alene. Senere kom hans kone lidt med i arbejdet. Hun stod for bogholderi m.m. Senere kom der ansatte til, da virksomheden voksede. En agent var en selvstændig erhvervsdrivende, som blev hyret til forskellige opgaver. Agenten var aflønnet i form af provision af de indgåede aftaler.

Samarbejdet med G3 startede egentlig ved, at trekants-området i Jylland gerne ville have ham til at hjælpe med at få tyske virksomheder til området. Han blev herefter anbefalet til andre områder af Danmark herunder Y1-by. G3 kom derfor med. Senere havde han alene samarbejde med G3.

Foreholdt ekstraktens side 159, samarbejdsaftale af 3. februar 1998, forklarede han, at ånden i aftalen var, at G3 skulle have en person på det tyske marked, som var tæt på de tyske virksomheder, og som kunne repræsentere G3 i forhold til de tyske virksomheder. G3 købte ydelsen hos ham for at få adgang til de tyske virksomheder. Det skulle tales med en masse virksomheder, og det var alene en del af disse virksomheder, som senere etablerede sig i Danmark. Han besøgte virksomheder og lavede arrangementer for dem.

Foreholdt støttebilag 1, sagsøgerens materialesamling, side 43, forklarede han, at værdiskabelsen for G1. skete via møder med de tyske virksomheder. Han fortalte om, hvad der skulle til for at få succes på det danske marked. Han henviste også de tyske virksomheder til advokatbistand, markedsanalyser via G2 ApS m.m. Han kendte til den naturlige rækkefølge af tiltagene for at komme ind på det danske marked.

Foreholdt ekstraktens side 181, samarbejdsaftale af 9. maj 2008, forklarede han, at honoraret i samarbejdsaftalen vedrørende "business days" blev betalt, når han mødtes med de tyske virksomheder. Han lavede referat fra møderne. "Løbende opfølgning og bearbejdning af Leads" var hans løbende dialog med virksomhederne efter mødet. Han skulle holde kontakten til virksomhederne varme. Han stod ikke for det hele selv. Han købte nogle af de ydelser eksternt hos G2 ApS. G2 ApS lavede f.eks. bogføring, rapportering m.m. Det var ikke alt for krævende opgaver. "Succes fee" blev udbetalt, hvis en tysk virksomhed besluttede at etablere sig i Danmark. Derefter stoppede hans arbejde.

Samarbejdsaftalerne vedrørende Holland og England blev aktuelle, da G3 var meget glade for hans arbejde. De ønskede derfor at kopiere hans ydelser over til det engelske og hollandske marked. Han undersøgte disse markeder for at se, om det umiddelbart kunne lade sig gøre. Det kunne godt lade sig gøre, da strukturen stort set var den samme. Han kunne dog ikke gøre det selv, da han ikke havde tid hertil. Han overdragede derfor opgaven til nogle andre. Indtægterne fra hans indledende arbejde blev til at starte med indtægtsført i G1. Senere blev indtægterne dog henvist til G2 ApS, som kunne koordinere indsatsen på de to nye markeder. Den lokale samarbejdspartner i henholdsvis Holland og England fik størstedelen af fortjenesten, og G2 ApS fik en mindre del. Det var G3 indforstået med. Han trak sig helt ud af det. Hans opgave var at være i Tyskland.

Han købte goodwill, kundedatabase, møbler, malerier m.m. ud af det gamle G4 GmbH, som gik konkurs. G2 ApS blev stiftet, da der var et behov for at være på det danske marked også. G2 ApS kunne hjælpe de tyske virksomheder fra Danmark. Han havde først en partner, som stod for arbejdet i Danmark. De ansatte i Danmark skulle være gode til at strukturere oplysningerne om virksomhederne. De var unge, og de var ikke i stand til at sælge eller foretage management. Det var højtuddannede personer fra f.eks. Y8-by. De var ikke ansat med henblik på at rådgive tyske virksomheder, for det kunne de ikke. Han lavede en beskrivelse af den markedsanalyse, som en virksomhed ønskede, og derefter kunne G2 ApS udføre markedsanalysen. Man skulle kunne tænke selvstændigt, men det var ikke meget krævende arbejde. Da G4 GmbH gik konkurs, så blev IL overført til G2 ApS. To andre ansatte blev fyret. IL lavede mest markedsanalyser i tysk regi.

Foreholdt ekstraktens side 224 og 225, aftaler af henholdsvis 1. januar og 1. juli 2007, forklarede han, at det vedrørte salgsaktiviteter i forhold til de tyske virksomheder. Han var alene om at udføre arbejdet i G1., og derfor havde han brug for hjælp fra G2 ApS. Han sikrede sig en opdeling af tingene gennem aftalerne. Aftalerne blev ikke beløbsmæssigt fulgt på grund af likviditetsmæssige årsager, og fordi han var ude i marken hele tiden. Han fik ikke løbende fulgt op herpå. Han drøftede det årligt med sin revisor.

Foreholdt ekstraktens side 947, aftale om interne afregninger af 1. januar 2011, forklarede han, at fordelingsnøglen var 75 % og 25 %. Denne blev overholdt.

Kontoret i Tyskland havde ingen betydning for G3 i forhold til selve ydelsen, men det var vigtigt, at det var etableret, så de tyske virksomheder kunne kontakte ham via et tysk telefonnummer. Opgaven for G3 kunne ikke løses fra Danmark alene. Der var brug for en person, som var på det tyske marked, og som var en aktiv del af det tyske netværk. Der skulle være en tysk samarbejdspartner, som betalte medlemsbidrag til det tyske handelskammer m.m.

Foreholdt ekstraktens side 378 ff., mødereferater, forklarede han, at han tog forskellige medarbejdere med til møderne, for at de unge medarbejdere kunne få en forståelse for konteksten i arbejdet. Medarbejderne var med for at lære, og de havde ingen funktion på selve møderne. PT fik en bedre forståelse for den opgave, som G2 ApS eventuelt efterfølgende skulle levere til den tyske virksomhed. G2 ApS planlagde bl.a. møder for de tyske virksomheder i Danmark. Hvis han havde mange møder på en dag, var det godt at have en medarbejder fra G2 ApS med, da medarbejderen kunne få mere indsigt på den samme dag. Alle medarbejderne var med for at lære.

MC forstod bedst de større sammenhænge, og hun fik med tiden opgaven med at styre det danske kontor. Hun var daglig leder af G2 ApS. Medarbejderne udførte ikke arbejde for G3. De lavede alene understøttende arbejde for G1. MC havde lavet projektkataloger, men arbejdet bestod mest i "copy/paste" fra tidligere år efter hans anvisninger. Han besluttede, hvilke opgaver som skulle være med i projektkataloget. Det var mest en sekretariatsopgave. G3 betalte ikke for dette arbejde.

Han lavede mødereferater for at få beskrevet, at der var en tysk virksomhed, som havde interesse i det danske marked. Han lavede rapporten, så man kunne se, at der havde været et møde. Han fik ikke særskilt betaling for at lave mødereferatet. Han lavede alene referater fra de møder, hvor der var interesse for Danmark, og som derfor var relevante for G3. Hvis han havde haft ti møder på en dag, så var der maksimalt 2-3, som vedrørte G3. De øvrige møder vedrørte helt konkrete ting, som han kunne hjælpe med direkte.

Der var sket fakturering fra G2 ApS, som havde det som en administrativ opgave, idet han ikke selv havde tid til at løse den. Han havde tidligere lavet faktureringen fra det tyske selskab, men da der ikke var medarbejdere ansat længere, fik G2 ApS opgaven. Han havde fået kontoudtog fra banken og set i sin kalender. Han havde på den baggrund kunne beregne, hvor mange dage han havde været i Tyskland. Han havde været meget i marken. Han blev i 2007-2010 indledningsvist beskattet i Tyskland. Han vidste ikke, hvor meget han havde betalt. Tyskland opgav senere beskatningsretten. Der skete nogle reguleringer i den forbindelse, men han kunne ikke huske det nærmere. Hans regnskaber var lidt forsinkede i Tyskland. Man havde typisk et par år til at aflevere regnskaber i Tyskland. Udgangspunktet var et andet i Tyskland end i Danmark. Der blev først beregnet skat, efter at regnskaberne blev indleveret.

I dag var der etableret et nyt selskab, som lavede de markedsanalyser m.m. og i det hele de samme opgaver, som tidligere blev udført af G2 ApS. Han var fortsat meget i marken. MC havde han lavet en franchiseaftale med, og KJ var ansat i det nye selskab. G1. var fortsat etableret i Y3, og selskabet betalte skat i Tyskland.

Han kunne overordnet nikke genkendende til udgifterne i forbrugsanalysen. Han havde dog fået henstand fra kreditorer i Tyskland ved at gøre kreditorernes fordringer til langfristet gæld, og gælden blev herefter betalt i de følgende år, hvor virksomheden havde overskud. SKATs skøn var ikke korrekt, for han var blevet beskattet to gange af de samme penge. Hans kreditorer havde finansieret hans privatforbrug. Han havde ikke fået penge udbetalt fra kreditorerne, men han havde betalt regningerne senere. Han hævede derfor i stedet pengene i selskabet, for at han kunne overleve. Han lavede mundtlige aftaler med kreditorerne.

Foreholdt ekstraktens side 938, mail af 7. januar 2009, forklarede han, at det ikke betød, at MC’s arbejde typisk blev faktureret fra G1. Han havde spurgt G3 om faktureringen, da G3 ikke var vant til at modtage fakturaer fra G2 ApS.

JJ har forklaret, at G3 var den officielle investeringsfremmeorganisation for region Hovedstaden og Sjælland. De skulle markedsføre regionen for udenlandske virksomheder og hjælpe disse virksomheder med at etablere sig i Danmark. Han havde arbejdet i næsten 20 år for G3. Han var i starten ansvarlig for det tyske marked. Der var før hans tid indgået en kontrakt med A. Han havde arbejdet sammen med A fra 2000-2012.

De udviklede nogle koncepter for fremgangsmåden for at få kontakt med virksomheder. De lavede "business days". Det var A’s opgave at etablere kontakt til det tyske handelskammer og at arrangere "business days" i Tyskland sammen med handelskammeret. A havde så individuelle møder med de tyske virksomheder. Der var herefter typisk et par virksomheder, som havde interesse i at gå videre i forhold til etablering i Danmark. A stod også for det opfølgende arbejde. Han stod selv for et besøgsprogram for virksomhederne i Danmark. Han hjalp virksomhederne med kontakt til potentielle partnere i Danmark. De håbede så på, at det endte med en egentlig etablering. G3 havde udelukkende kontakt med A i Tyskland. A var deres eneste repræsentant.

G3 havde i starten fokus på Tyskland, som var et vigtigt marked. De arbejdede senere også i Holland, England, Indien, Frankrig og Kina. Her havde de også lokale repræsentanter, for det gav mest værdi. Det lokale kontor i Tyskland betød mindre, men det var afgørende, at der var professionelle folk i landet, som kunne besøge virksomhederne hurtigt.

Foreholdt ekstraktens side 1144, brev af 10. februar 2011, forklarede han, at han i brevet beskrev samarbejdet med A. De "80-90%" vedrørte, at alt salgsarbejde foregik i Tyskland, men nogle virksomheder ønskede, at A var med til møder i Danmark, og derfor var det ikke 100%. Salgsarbejdet, kundekontakten og opfølgningen var langt det vigtigste. Det kunne ikke udføres fra Danmark, hvis det skulle gøres professionelt.

Han talte også med MR, som sad i Y3, og han havde to årlige opfølgningsmøder med A. Møderne foregik enten i Y3, Y1-by eller Y6-by. Han talte også med MC. MC havde kontorarbejde, og hun var ikke med ude at sælge. Han havde ikke kendskab til aftalerne vedrørende Holland og England. Han havde ikke arbejdet hermed. Der var ikke nogen ændring i opgaverne gennem årene. Det var det samme koncept, som de kørte efter.

Foreholdt ekstraktens side 938, mail af 7. januar 2009, forklarede han, at der nogle gange var brug for en oversættelse, og de benyttede kontoret i Y6-by i den forbindelse. Fakturaen kom derfor derfra. Regningerne fra G1 var uden moms. Det var ikke nogen særlig prioritet fra G3, men handel med udlandet var altid uden moms.

Parternes synspunkter

A har gjort gældende, at det er grundlaget for indkomsten, som afgør, hvor det skal beskattes. Parterne er ikke uenige om juraen men alene det faktiske grundlag herfor. Det er skattemyndighederne, som har bevisbyrden for, at det rigtige faktum er lagt til grund. Det er dokumenteret, at SKAT har haft fejlagtige antagelser.

Landsskatteretten afgørelse er forkert, da den indkomstskabende aktivitet vedrører en aftale med en tysk virksomhed. Antagelserne om, hvordan ydelserne er leveret, er forkerte. A’s forklaring om, hvorledes arbejdet er fordelt er korrekt. Endelig indeholder de dokumenter, som blev fundet ved ransagningen, ikke de oplysninger, som SKAT har lagt til grund.

G2 ApS har alene hjulpet med at fakturere, lave referater, og lave projektkataloger m.m., hvilket alene er sekretariatsopgaver. SKATs tidligere kendelser vedrørende G2 ApS kan ikke lægges til grund for nærværende sag. Der skal tages udgangspunkt i de indgåede aftaler mellem G3 og A’s tyske selskaber. A’s virksomheder er ikke oprindeligt startet op i Danmark, og A var i en lang årrække skattepligtig til Tyskland, hvor han også boede. Udgangspunktet er i henhold til praksis, at det er aftaleparten, altså A’s tyske virksomheder, som indtægten skal henføres til. Arbejdet er udført i Tyskland, hvorfor G1. er rette indkomsthaver. Der kan ikke sættes lighedstegn mellem A’s personlige skattepligt og selskabernes skattepligt.

Aftalerne mellem G3 og A’s virksomheder og de udførte aktiviteter understøtter, at skattepligten for de udførte opgaver er i Tyskland. Det kan efter A’s og JJ’s forklaringer lægges til grund, at størstedelen af arbejdet blev udført i Tyskland, og at det var helt afgørende for muligheden for succes. Grundlaget for indkomsten er derfor utvivlsomt ved de tyske virksomheder.

Skattemyndighedernes antagelser, om at arbejdet er udført delvist fra Danmark, er ikke dokumenteret. Business days, opfølgning, rejsedage og etablering foregik alt sammen fra Tyskland, hvilket er bekræftet af JJ. Der har været et løbende salgsarbejde, som gennemføres ved at møde virksomhederne i Tyskland. Det er alene fakturering og administrativt arbejde, som er foretaget i G2 ApS. A har forklaret, at G2 ApS skulle lave den største del af arbejdet vedrørende G5, ekstraktens s. 954, og derfor blev der lavet en aftale om fordelingen af faktureringen. I forhold til Holland og England har man efterlevet de aftaler, som er indgået, og G2 ApS stod for det arbejde.

Det arbejde på det tyske marked, som ikke vedrørte G3, blev lavet via G2 ApS, og indtægterne er gået hertil. G2 ApS havde mange andre kunder end A. SKAT har bl.a. fundet salgsfakturaer fra forskellige virksomheder. Det var muligt for A at forestå arbejdet alene, når han blot fik bistand til sekretariatsopgaver. MC har alene været med til få møder, lavet projektkataloger og stået for fakturering. Det var nemme sekretariatsopgaver, og det var ikke ydelser, som var omfattet af aftalerne med G3. MC har alene arbejdet for G3 i forhold til Holland og England. Der er mellemregninger mellem G1. og G2 ApS, selvom de ikke svarer præcist til aftalerne mellem selskaberne. Der er dog en klar fordeling af opgaverne mellem G1. og G2 ApS.

Det er dokumenteret under sagen, at medarbejderne fra G2 ApS var med til møderne, fordi der kunne opstå en opgave for G2 ApS, og så medarbejderne kunne få forståelse for konteksten. Medarbejderne lavede dog ikke arbejde for G3. De fleste af møderne er dog afholdt af A alene. Markedsanalyser og partnersøgninger er udført af G2 ApS, som en sekretariatsopgave. Der er realitet i de aftaler, som er indgået mellem G1. og G2 ApS, og det er dokumenteret ved de fremlagte eksempler. Indtægterne er henført til de selskaber, som har lavet arbejdet. Der er en forretningsmæssig begrundelse for arbejdsfordelingen. Mødereferaterne dokumenterer ikke, at arbejdet er lavet af G2 ApS for G3.

Landsskatterettens afgørelse lægger faktum fra de tidligere afgørelser til grund. Det er dog under nærværende sag godtgjort, at det ikke ved dokumenterne alene er bevist, at arbejdet er udført af G2 ApS for G3. Projektkataloger er ikke en del af det arbejde, som skulle laves for G3, og MC har alene finpudset det arbejde, som A har lavet. Meget af korrespondancen, som er fremlagt, vedrører arbejdet i Holland og England, og det er uvedkommende for denne sag. Mødereferaterne dokumenterer ikke, at G2 ApS har lavet arbejde for G3. Det er derfor alene dokumenteret, at G2 ApS har udført fakturering og sekretariatsarbejde. Udgifterne, herunder lønudgifter, er korrekt placeret.

Landsskatteretten tager udgangspunkt i, at der ikke var nogen realitet i G1., hvilket ikke er godtgjort. G1. eksisterede lang tid før G2 ApS. Der skete oprindeligt beskatning af G1. i Tyskland. Spørgsmålet om moms har ikke haft betydning for G3. Det følger af den dagældende momslov § 15, at det er købers tilknytning, som afgør, hvor der er momspligt. G3 skulle derfor indberette og afregne moms, og reglerne herfor er ikke senere blevet ændret. A har derfor ikke indrettet eller konstrueret sin virksomhed herefter. Indkomsten fra G3 skal derfor henføres til G1. Beskatningsretten er i Tyskland, da arbejdet er udført i Tyskland. Det ændrer ikke herpå, at Tyskland har fraskrevet sig beskatningsretten, da dette er sket på et forkert grundlag.

G1 har fast driftssted i Tyskland, hvor der hele tiden har været et kontor. Driftssted skal fortolkes bredt, og A udøver sin virksomhed i Tyskland. Der har været en konstant og lang tilknytning til Tyskland. Det ændrer ikke herpå, at Tyskland mener, at selskabet har fast driftssted i Danmark. Dette understøttes af den fremlagte praksis. Tyskland har beskattet G1. i alle år undtaget fra 2007-2010. Dette understøtter, at Landsskatterettens antagelser ikke er korrekte.

Landsskatterettens afgørelse vedrørende den skønsmæssige opgørelse hviler på et forkert grundlag, når G1. er rette indkomstmodtager. Regnskaberne er retvisende, hvis det lægges til grund, at G1. er rette indkomstmodtager. Der er ikke usikkerhed ved de udarbejdede og reviderede regnskaber, og de kan lægges til grund. A har forklaret om aftalt henstand ved kreditorer, og at han derfor kunne udtage penge fra selskabet til privatforbrug. A kan derfor alene beskattes af overskuddet i G1. Dette understøttes af beregningerne af A’s privatforbrug.

Skatteministeriet har gjort gældende, at det følger af ligningsloven, at udbetalinger fra G1. til A skal betragtes som udlodning fra G2 ApS, hvis det lægges til grund, at G2 ApS er rette indkomstmodtager vedrørende salg af tjenesteydelser til G3.

A var eneanpartshaver i G2 ApS fra 2007-2010, og han havde den bestemmende indflydelse. Den skattepligtige indkomst følger den, som har oppebåret indtægten. Der var i perioden ikke andre ansatte i G1 end A. G1 var aftalepart i forhold til G3, men retspraksis viser, at det civilretlige grundlag kan tilsidesættes. Det er udbestridt, at der ikke var ansatte i G1., og at der ikke var aktivitet i kontoret i Y3. De tyske myndigheder har meddelt, at A ikke havde fast driftssted i Tyskland i 2007-2010. Der er derfor en stærk formodning imod, at det er G1, som har oppebåret indtægten fra G3. G2 ApS havde i modsætning hertil 5-9 ansatte i størstedelen af perioden. A var subjektiv skattepligtig i Danmark i perioden i henhold til dom. Adressen i Y3 var en proformaadresse, idet han reelt boede i Y9-by. A’s arbejde for G3 er derfor udført som direktør i G2 ApS.

A blev bistået af medarbejdere fra G2 ApS. PM, som tidligere var ansat i G1., har forklaret, ekstraktens s. 1102, at arbejdet for G3 blev udført af MC og A. Dette understøttes af bilagene i sagen. MC udsendte oplæg til projektkatalog, og hun drøftede oplæg til prisstigninger med A. Projektkataloget er detaljeret og omfattende vedrørende opgaverne for G3. Det taler afgørende imod, at det er G1, som har udført arbejdet. Korrespondancen mellem MC og A understøtter, at MC ikke bare har foretaget "copy/paste", som forklaret af A. Der er udført arbejde af G2 ApS, som G1. ikke har faktureret G2 ApS for. MC har også i en mail beskrevet, at hun var ved G3 flere gange i den kommende uge, og hun har deltaget i et statusmøde med G3, hvorefter hun skulle følge op på flere forhold på det tyske marked. Det fremgår endelig af en mail, at MC’s arbejde sædvanligvis blev faktureret via G1.

MC var ikke den eneste fra G2 ApS, som udøvede arbejde for G3. Det fremgår af mødereferater, at både IL og en anden var med til et møde, som A ikke deltog i. Det er dokumenteret via mødereferater, at forskellige medarbejdere fra G2 ApS har deltaget i betydeligt omfang i møder, hvor G3 var kunde. Møderne vedrørte de kerneopgaver, som skulle udføres for G3. Det er udokumenteret, at medarbejderne alene deltog for at observere, og det er i modstrid med, at nogle af møderne blev afholdt uden A. Medarbejderne i G2 ApS har ikke alene udført sekretariatsopgaver, og selvom de gjorde dette, ville det alligevel være et argument for, at G2 ApS er rette indkomstmodtager. A har under skriftsvekslingen oplyst, at medarbejderne også hjalp med opsøgende arbejde, som er faktureret direkte til G3.

Det bestrides, at G2 ApS’s arbejde er udført i henhold til en aftale med G1. Aftalen indeholder ikke en beskrivelse af det arbejde, som skal udføres, og der er ingen dokumentation for, at der er sket betaling i henhold til aftalen. Det kan derfor lægges til grund, at G2 ApS har udført en række opgaver vederlagsfrit for G1. Aftalen vedrørende G5 fra 2009 kan ikke tages til indtægt for, at der har været en generel aftale mellem G2 ApS og G1., og der er heller ikke dokumentation for, at der er sket betaling i henhold til aftalen. G3 har haft en klar interesse i, at fakturaerne vedrørende tjenesteydelserne ikke blev pålagt moms. Det undgik man ved, at der skete fakturering via G1. G2 ApS undgik endvidere at betale selskabsskat i Danmark, og A undgik at betale indkomstskat i Danmark ved, at indtægten gik via G1. Formålet var altså at skabe skattemæssige fordele, hvilket taler for, at rette indtægtsmodtager er G2 ApS. Det er muligt, at det ikke var formålet fra start af, men det udelukker ikke, at det var tilfældet i perioden 2007-2010.

G2 ApS er derfor rette indkomstmodtager vedrørende salg af tjenesteydelser til G3. Skattemyndighederne har forhøjet lønindkomsten, og den er baseret på den dokumenterede lønindkomst til A. Forhøjelsen af aktieindkomsten er baseret på privatforbrugsberegningerne, og der er alene sket beskatning i henhold hertil. Skattemyndighederne er berettiget til at foretage en skønsmæssig ansættelse, når der er konstateret et negativt privatforbrug for A’s husstand i årene 2007-2010. Den skønsmæssige ansættelse modsvarer det negative privatforbrug. Det er A’s bevisbyrde, at skønnet er forkert, og denne bevisbyrde er ikke løftet. Alene A’s forklaring om, at det negative privatforbrug blev finansieret ved gældsudsættelse i forhold til G1’s kreditorer, er ikke tilstrækkeligt til at løfte bevisbyrden. De fremlagte regnskaber for G1. er udarbejdet efter sagens opståen, og der foreligger ikke dokumentation for en øget gæld i G1.

Rettens begrundelse og resultat

Det lægges efter bevisførelsen til grund, at der ikke på firmaet G1´s kontor i Y3 var nogen reel aktivitet i årene 2007-10. Der var heller ikke ansatte i firmaet, og der ses ej heller at have været administration eller bogholderi. Det lægges i den forbindelse til grund, at det salgsarbejde, som sagsøgeren gør gældende, blev udført af G1., fysisk blev faktureret i G2 ApS.

Det fremgår, at den væsentligste del af det salgsopsøgende arbejde, som blev udført for G3, blev udført af A, men at tillige flere medarbejdere i G2 ApS, herunder særlig MC også udførte arbejde - både forberedende og opfølgende arbejde af betydning for udførelsen af opgaverne for G3. Flere medarbejdere deltog endvidere i relation til salgsarbejde for G3 i møder med kundeforbindelser i Tyskland.

A var direktør i G2 ApS, boede i Danmark, drev erhvervsmæssig virksomhed fra Danmark, var kun lejlighedsvis i Tyskland og drev ingen fysisk virksomhed fra det tyske kontor.

Retten finder på den anførte baggrund, at der er en formodning for, at al aktivitet, herunder A’s egne aktiviteter, skal henføres til G2 ApS, og at der ikke har været en arbejdsfordeling mellem G1 og G2 ApS, således som A har gjort gældende.

Der foreligger en agentaftale mellem G1. og G2 ApS, men der er ingen dokumentation for, at denne aftale økonomisk er ført ud i livet. Heller ikke den forklaring, der er afgivet af G3’s direktør, JJ, taler afgørende for, at der har været klare grænser mellem G1 og G2 ApS.

Idet retten kan tiltræde de anbringender, som Skatteministeriet i så henseende har gjort gældende, lægger retten herefter til grund, at arrangementet kun har tjent skatte- og afgiftsmæssige formål, og at der således ikke har været realiteter bag arrangementet.

Retten lægger således til grund, at G2 ApS er rette indkomstmodtager af de indtægter, som er modtaget for salg af tjenesteydelser til den danske fond G3 i indkomstårene 2008-10.

Hvad angår spørgsmålet om A’s privatforbrug bemærkes det, at retten efter sagens oplysninger i overensstemmelse med det af skattemyndighederne beregnede må lægge til grund, at A i alle indkomstårene 2007-10 havde et negativt privatforbrug. Det er udokumenteret, at dette havde sin baggrund i konkrete reelle lånearrangementer. Herefter, og idet den efterfølgende af revisor KM udarbejdede beregning er efterfølgende og behæftet med stor usikkerhed, finder retten ikke grundlag for at tilsidesætte det skøn, som skattemyndighederne ud fra helt sædvanlige kriterier har udøvet over A’s privatforbrug.

Retten godkender således skattemyndighedernes opgørelse af privatforbruget. Som følge af det anførte, frifinder retten sagsøgte.

Sagsomkostningerne er efter sagens værdi, forløb og udfald fastsat til dækning af advokatudgift med 80.000 kr. inkl. moms.

Skatteministeriet er ikke momsregistreret.

T H I  K E N D E S  F O R  R E T :

Skatteministeriet frifindes.

A skal betale sagsomkostninger med 80.000 kr. til Skatteministeriet.

Beløbet skal betales inden 14 dage. Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.