Dato for udgivelse
20 Jan 2020 12:09
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
22 Oct 2019 09:40
SKM-nummer
SKM2020.18.SR
Myndighed
Skatterådet
Ansvarlig styrelse
Skattestyrelsen
Sagsnummer
19-0424258
Dokument type
Bindende svar
Overordnede emner
Moms og lønsumsafgift
Overemner-emner
Andet om moms
Emneord
Moms, virksomhedsoverdragelse, del af virksomhed, forretningsområde, filial
Resumé

Skatterådet bekræfter, at Spørger kan behandle overdragelsen af forretningsområdet "xx" som en momsfri virksomhedsoverdragelse, jf. momslovens § 8, stk. 1, 3. pkt.

Hjemmel

Skatteforvaltningsloven § 21, stk. 4, jf. § 2, stk. 2

Reference(r)

Momsloven § 3, stk. 1, § 4, stk. 1, § 8, stk. 1.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2019-2, afsnit D.A.4.5.3.


Offentliggjort i redigeret form.

Spørgsmål

  1. Kan Spørger behandle overdragelsen af forretningsområdet "xx" som en momsfri virksomhedsoverdragelse, jf. momslovens § 8, stk. 1, 3. pkt.?

Svar

  1. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger er en dansk filial af A. A er en juridisk person med hjemsted i et andet EU-land.

Der anmodes om bindende svar på, om Spørger, jf. momslovens § 8, stk. 1, 3. pkt., kan overdrage forretningsområdet ”xx” uden moms som nærmere beskrevet nedenfor til en nyetableret dansk filial af B (herefter ”Ny filial”). B er en juridisk person med hjemsted i samme EU-land som A.

Der bliver ikke etableret en fællesregistrering mellem Spørger og Ny filial, jf. momslovens § 47, stk. 4. B indgår derimod i en fællesregistrering i sit hjemstedsland.

Aktiviteter i Spørger af relevans for overdragelsen

Forretningsområdet "xx" udgør i dag en integreret del af Spørger. Forretningsområdet har overordnet to funktioner:

1)      Levering af porteføljeforvaltning/-rådgivning til egne kunder og

2)      Levering af porteføljeforvaltning til B.

Til brug for levering af porteføljeforvaltning/-rådgivning til Spørgers kunder indkøber forretningsområdet ydelser af forskellige underleverandører.

Omstruktureringen

Af regulatoriske og governancemæssige hensyn samt et ønske om at tilpasse strukturen i Danmark til koncernstrukturen i andre lande påtænker Spørger at overdrage forretningsområdet "xx" til Ny filial. Vederlaget for den aktivitet, der overdrages fra Spørger til Ny filial, vil forventeligt blive erlagt i nyudstedte aktier i B.

Det er den momsmæssige kvalificering af denne overdragelse, som Skatterådet anmodes om at tage stilling til i nærværende anmodning om bindende svar. 

De primære ændringer i forbindelse med overdragelsen er:

1)      B registrerer Ny filial i Danmark.

2)      Forretningsområdet "xx", dvs. de medarbejdere m.m., der beskæftiger sig med porteføljeforvaltning overdrages til den nyetablerede filial, Ny filial, der i momsmæssig sammenhæng er en selvstændig afgiftspligtig person qua fællesregisteringen i Bs hjemstedsland.

3)      Spørger indgår en aftale med Ny filial om, at Ny filial fremadrettet leverer porteføljeforvaltning/-rådgivning til Spørger (og dennes kunder). Denne aktivitet blev før leveret "internt" i Spørger og vil altså fremadrettet være en "ekstern" leverance fra Ny filial til Spørger. Ydelserne fordeler sig således: 

Rådgivning/forvaltning

  1. Diskretionær porteføljeforvaltning til institutionelle kunder
  2. Investeringsrådgivningsydelser til indenlandske fonde
  3. Investeringsrådgivningsydelser til institutionelle kunder

Eksekvering af handler

  1. Modtagelse og formidling af ordrer i relation to kunder hvortil der leveres investeringsrådgivning og porteføljeforvaltning
  2. Modtagelse og formidling af ordrer i relation til institutionelle "execution-only"-kunder

4)      Ny filial vil fremadrettet levere porteføljeforvaltning og administration (fund management) til fonde qua B's aftale med disse fonde herom. Porteføljeforvaltningen blev før leveret af Spørger (forretningsområdet "xx") som en "ekstern" leverance til B. Porteføljeforvaltningen vil fremadrettet blive leveret af Ny filial til fondene.

5)      Som følge af den momsmæssige fællesregistrering i Bs hjemstedsland anses B og Ny filial for at være to selvstændige afgiftspligtige personer i en momsmæssig sammenhæng. Dette indebærer – fra et momsmæssigt perspektiv – at kundeforholdet mellem Spørger og Ny filial om Spørgers levering af porteføljeforvaltning til Ny filial vedrørende fonde overdrages til Ny filial. Ny filial leverer derfor fremadrettet porteføljeforvaltning som en "ekstern" leverandør direkte til fondene men baseret på den aftale, som Ny filial har med de respektive fonde. Ydelserne består af følgende: 

Rådgivning/forvaltning

  1. Porteføljeforvaltning af fonde.

6)      Aftalen mellem Spørger og Ny filial om, at Spørger til Ny filial fremadrettet leverer forskellige backoffice-ydelser, herunder:

    • Risk Oversight, Legal and Compliance: Dette dækker juridisk bistand, general compliance og risiko overvågning
    • Operations: Dette dækker Investment Operations Services, herunder fx investeringscompliance, rapportering, afstemning og GIPS compliance, etc.
    • IT: Dette dækker forskellige infrastruktur ydelser 

Nærmere om den påtænkte disposition, herunder aktiviteten, der overdrages fra Spørger til Ny filial

De aktiviteter, der i dag udøves af Spørgers forretningsområde "xx", og som indgår i overdragelsen, er følgende:

Rådgivning/forvaltning

  1. Diskretionær porteføljeforvaltning til institutionelle kunder
  2. Investeringsrådgivningsydelser til indenlandske fonde
  3. Investeringsrådgivningsydelser til institutionelle kunder og  

Eksekvering af handler

c.       Modtagelse og formidling af ordrer i relation to kunder hvortil der leveres investeringsrådgivning og porteføljeforvaltning

d.      Modtagelse og formidling af ordrer i relation til institutionelle "execution-only"-kunder

De respektive medarbejdere, der i dag er beskæftiget med ovenstående, og som derfor indgår i overdragelsen, svarer til cirka x fuldtidsansatte medarbejdere.

De aftaler, der er indgået af forretningsområdet "xx" med underleverandører, indgår ligeledes i overdragelsen, og underleverandørerne vil således fremadrettet levere ydelserne til Ny filial. Endelig indgår der forskellige småaktiver i overdragelsen, dvs. bl.a. arbejdsstationer, telefoner m.m.

Grundlæggende kan det siges, at forretningsområdet "xx" i dag dels er en "intern" underleverandør til Spørgers investeringsforretning, der leverer investeringsservices til egne kunder, dels er en "ekstern" underleverandør af porteføljeforvaltning til Ny filial.  

Efter overdragelsen vil forretningsområdet, altså den nyetablerede filial, Ny filial, udføre de præcis samme opgaver for Spørgers investeringsforretning, men nu som "ekstern" underleverandør. De nuværende "interne" aftaler vil derfor blive erstattet af "eksterne" aftaler (med tilhørende afregning). Tilsvarende vil forretningsområdet, altså den nyetablerede filial, som er en selvstændig afgiftspligtig person grundet fællesregistreringen i Bs hjemstedsland, efter overdragelsen udføre de præcis samme opgaver for Ny filial og fondene som en "ekstern" underleverandør af porteføljeforvaltning.

Ingen aktiviteter i forbindelse med selve kundebetjeningen i Spørger (af Spørgers kunder), bortset fra Ny filial-kundeforholdet, indgår i overdragelsen. Kundebetjeningen forbliver i Spørger, således at Spørger også efter overdragelsen varetager denne aktivitet. For så vidt angår kundeforholdet til Ny filial vedrørende fondene, så overgår dette kundeforhold til den nyetablerede filial, Ny filial.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Udgangspunktet i momssystemet er, at der skal svares moms af enhver vare og ydelse, der leveres mod vederlag af en afgiftspligtig person. Dette udgangspunkt fraviges i momslovens § 8, stk. 1, 3. pkt., der har følgende ordlyd:

"Til levering mod vederlag kan dog ikke henregnes overdragelse af aktiver som led i en overdragelse af virksomheden eller af en del af denne, når den nye indehaver er eller bliver registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51a. Virksomheden skal inden 8 dage efter overdragelsen give told- og skatteforvaltningen meddelelse om den nye indehavers navn og adresse samt om salgsprisen for de overdragne aktiver" (understreget her).

Momslovens § 8, stk. 1, 3. pkt., er en implementering af momssystemdirektivets artikel 19, som har følgende ordlyd:

"Medlemsstaterne kan anlægge den betragtning, at der ved hel eller delvis overdragelse af en samlet formuemasse, mod eller uden vederlag eller i form af indskud i et selskab, ikke er sket nogen levering af varer, og at modtageren træder i overdragerens sted".

Såfremt overdragelsen er omfattet af momslovens § 8, stk. 1, 3. pkt., vil transaktionen således falde uden for momslovens anvendelsesområde og kan derfor ske uden moms.

EU-Domstolen har ved flere lejligheder taget stilling til rækkevidden af virksomhedsoverdragelsesreglen. I sag C-497/01, Zita Modes, fastslog EU-Domstolen således, at de overordnede betingelser for anvendelsen af bestemmelsen er følgende:

  1. De overdragne aktiver skal udgøre en virksomhed eller en selvstændig del af en virksomhed (dvs., at alle aktiver, der er nødvendige for virksomhedens drift, skal indgå i overdragelsen).
  2. Køber skal have til hensigt at drive den overdragne virksomhed videre.
  3. Sælger skal ophøre med at drive den virksomhed eller del af virksomhed, der overdrages.

Det er vores vurdering, at alle 3 betingelser er opfyldt i nærværende sag, og at overdragelsen af forretningsområdet "xx" fra Spørger til Ny filial derfor er en momsfri virksomhedsoverdragelse.

Ad betingelse 1 – De overdragne aktiver skal udgøre en virksomhed eller en selvstændig del af en virksomhed

Det fremgår af Skattestyrelsens juridiske vejledning 2019-1, afsnit D.A.4.5.3, at der foreligger en virksomhedsoverdragelse (helt eller delvist), når de aktiver, som basalt set er nødvendige for virksomhedens drift, indgår i overdragelsen. Af samme afsnit fremgår:

"I praksis foretages der altid en helhedsvurdering af de nærmere omstændigheder i forbindelse med virksomhedens salg af driftsmidler mv. Der sondres mellem handler, der har karakter af ordinære køb og salg af aktiver, og handler, der har karakter af en hel eller delvis virksomhedsoverdragelse."

I nærværende sag overdrages et helt forretningsområde "xx" fra Spørger til Ny filial. Overdragelsen inkluderer – som ovenfor anført – overdragelse af: 1) aktiviteten med levering af investeringsservices til Spørgers kunder, 2) kundeforholdet med Ny filial 3) ca. x fuldtidsansatte, 4) alle relevante underleverandøraftaler og 5) småaktiver dvs. bl.a. arbejdsstationer, telefoner m.m.

Alle aktiver, der er nødvendige for forretningsområdets drift, indgår således i overdragelsen.

Det er på denne baggrund vores opfattelse, at overdragelsen udgør en hel eller delvis virksomhedsoverdragelse, hvorfor denne betingelse er opfyldt.

Ad betingelse 2 – Køber skal have til hensigt at drive den overdragne virksomhed videre

Af Skattestyrelsens juridiske vejledning, afsnit D.A.4.5.3 fremgår:

"Der foreligger kun en "overdragelse af virksomheden eller en del af denne", når de aktiver, som basalt set er nødvendige for virksomhedens drift, indgår i overdragelsen.

ML § 8, stk. 1, 3. pkt., forudsætter således, at der er tale om en overdragelse af en virksomheds driftsmidler mv. (økonomisk enhed), som foretages med henblik på, at køberen enten selv fortsætter driften af virksomheden eller udøver en driftsmæssig anvendelse af de overdragne aktiver, der kan sidestilles hermed." (Understreget her)

Som beskrevet ovenfor indebærer overdragelsen, at Spørger overdrager forretningsområdet "xx" til Ny filial.

Dette indebærer bl.a., at der indgås en aftale med Ny filial om, at Ny filial fremadrettet leverer porteføljeforvaltning/-rådgivning til Spørger (og dennes kunder). Denne aktivitet blev før leveret "internt" i Spørger og vil altså fremadrettet være en "ekstern" leverance fra Ny filial til Spørger.

Herudover indebærer overdragelsen, at kundeforholdet med Ny filial om Spørgers levering af porteføljeforvaltning til de tre fonde overdrages til Ny filial. Denne aktivitet blev før leveret af Spørger (forretningsområdet "xx") som en "ekstern" leverance til fondene og vil altså fremadrettet også være en "ekstern" leverance til fra Ny filial til fondene. Med andre ord overdrages der således et centralt kundeforhold mellem to afgiftspligtige personer i Danmark, hvor sidstnævnte fortsætter kunderelation til Ny filial.

Ny filial vil således efter overdragelsen drive den aktivitet, der ligger i forretningsområdet "xx" videre, og det er derfor vores opfattelse, at denne betingelse også er opfyldt.

Det er i denne sammenhæng – efter vores opfattelse – uden betydning, at en del af den aktivitet, der overdrages, går fra at være en "intern" aktivitet til en "ekstern" aktivitet.

At der her er tale om en virksomhedsoverdragelse, er bekræftet af ordlyden af den juridiske vejledning 2019-1, afsnit D.A.4.5.3, hvoraf det fremgår:

"… at køberen [har til hensigt] enten selv fortsætter driften af virksomheden eller udøver en driftsmæssig anvendelse af de overdragne aktiver, der kan sidestilles hermed"

Det er således – efter dansk praksis – ikke en betingelse i henhold til momslovens § 8, stk. 1, 3. pkt., at køber efter overdragelsen fortsætter den eksakt samme aktivitet som sælger udøvede forud for overdragelsen. Det er alene en betingelse, at køber efter overdragelsen udøver en driftsmæssig anvendelse af de overdragne aktiver, der kan sidestilles hermed. Det kan hertil endvidere anføres, at aktiviteten, som forretningsområdet "xx" udfører, i realiteten er den samme både før og efter overdragelsen, dog således at en del af kundeforholdet ændres fra et "internt" til et "eksternt" forhold.

Ad betingelse 3 – Sælger skal ophøre med at drive den virksomhed eller del af virksomhed, der overdrages

Spørger vil efter overdragelsen ikke længere faktisk udøve den aktivitet, der varetages af forretningsområdet "xx", men vil indkøbe de relevante ydelser af Ny filial, der herefter indgår i leverancen til Spørgers kunder. Spørger ophører derfor med faktisk at udøve den aktivitet, der overdrages.

Betingelse nr. 3 er således – efter vores opfattelse – også opfyldt.

Køber er eller skal blive momsregistreret, jf. momslovens §§ 47, 49, 51 eller 51a

I henhold til momslovens § 8, stk. 1 stk. 1, 3. pkt., er det en betingelse, at den nye indehaver er eller bliver momsregistreret i henhold til momslovens §§ 47, 49, 51 eller 51a. Ny filial vil fremadrettet både udøve momspligtig porteføljeforvaltning og momsfritaget forvaltning af investeringsforeninger samt momsfritaget investeringsrådgivning. Den nyetablerede filial, Ny filial, bliver dermed momsregistreret i forbindelse med overdragelsen.

På baggrund af ovenstående er det således vores opfattelse, at det stillede spørgsmål skal besvares med "Ja".

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Det ønskes bekræftet, at Spørger kan behandle overdragelsen af forretningsområdet "xx" til Ny filial som en momsfri virksomhedsoverdragelse, jf. momslovens § 8, stk. 1, 3. pkt.

Begrundelse

Spørger driver selvstændig økonomisk virksomhed og er dermed en afgiftspligtig person, jf. momsloven § 3, stk. 1.

Spørger er en filial af et selskab med hjemsted i et andet EU-land. Skattestyrelsen er forudsætningsvis enig med Spørger i, at Spørger anses for at have fast forretningssted i Danmark i forbindelse med overdragelsen.

Det er ligeledes Skattestyrelsens opfattelse, at Ny filial som modtager af overdragelsen vil anses for at have fast forretningssted i Danmark.

Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet, jf. momsloven § 4, stk. 1.

Det fremgår af momsloven § 8, stk. 1, at levering mod vederlag omfatter salg af virksomhedens aktiver, når der er fuld eller delvis fradragsret ved indkøb af aktivet.

Til levering mod vederlag kan dog efter momsloven § 8, stk. 1, ikke henregnes overdragelse af aktiver som led i en overdragelse af virksomheden eller af en del af denne, når den nye indehaver er eller bliver registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a.

Genstanden for overdragelsen, forretningsområdet ”xx”, omfatter levering af såvel momspligtige som momsfritagne ydelser.

Bestemmelsen om virksomhedsoverdragelse i momslovens § 8, stk. 1, 3. pkt., blev indført ved lov nr. 375 af 18. maj 1994. Det fremgår af bemærkningerne til lovforslaget, at der skal betales afgift ved salg af en virksomheds aktiver, når der er opnået fuld eller delvis fradragsret ved indkøb mv. af aktivet, og at salg af aktiver, der alene har været anvendt i forbindelse med ikke-registreringspligtig virksomhed, derfor ikke skal afgiftsbelægges.

Det fremgår videre, at der dog ikke kan beregnes afgift ved overdragelse af aktiver, hvis overdragelsen sker som led i en overdragelse af selve virksomheden eller af en del af denne, hvor virksomheden drives videre af den nye indehaver som registreret virksomhed. Det kan siges, at der i dette tilfælde sker en afgiftsmæssig succession, hvor den nye indehaver indtræder i overdragerens afgiftsmæssige status.

Skatterådet har i SKM2017.18.SR fundet, at det ikke er en betingelse for virksomhedsoverdragelse, at den nye indehaver er eller skal momsregistreres, men at det er en betingelse, at den overdragne virksomhed videreføres i en eller anden form.

Momsloven § 8, stk. 1, 3. pkt. omhandler overdragelse af ”virksomheden eller en del af denne”. Momsdirektivet art. 19 omhandler overdragelse af ”en samlet formuemasse”.

I bemærkningerne til lov nr. 375 af 18. maj 1994 fremgår, at ved "aktiver" forstås varelagre, maskiner og andre driftsmidler samt immaterielle rettigheder som patentrettigheder.

EU-domstolen har i sag C-497/01, Zita Modes udtalt, at begrebet "hel eller delvis overdragelse af en samlet formuemasse, mod eller uden vederlag, eller i form af indskud i et selskab", skal fortolkes således, at det omfatter overdragelse af en forretning eller en selvstændig del af en virksomhed, som omfatter materielle aktiver og eventuelle immaterielle aktiver, som tilsammen udgør en virksomhed eller en del af en virksomhed, der kan forsætte med at drive en selvstændig økonomisk virksomhed. Begrebet omfatter derimod ikke en ren overdragelse af goder som salg af en varebeholdning.

Spørger har oplyst, at overdragelsen omfatter forretningsområdet ”xx” som beskrevet i anmodningen. Aktiviteten i forretningsområdet vil blive videreført af modtageren, Ny filial.

Spørger har oplyst, at Spørger efter overdragelsen vil levere back office-ydelser bestående i juridisk bistand, generel compliance, risikoovervågning, investeringscompliance, rapportering, afstemning og GIPS compliance samt infrastruktur ydelser.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der ved virksomhedsoverdragelse ikke kan stilles krav om, at der er tale om en decideret afdeling eller filial af virksomheden, eksempelvis med egen bogholderifunktion. Styrelsen anser det ikke i sig selv at være til hinder for at anse overdragelsen for en virksomhedsoverdragelse, jf. momslovens § 8, stk. 1, 3. pkt., at hjælpefunktioner efter overdragelsen købes koncerninternt.

Skattestyrelsen har lagt vægt på, at modtageren har til hensigt at fortsætte virksomheden, og at de overdragne elementer tilsammen udgør en helhed, der er tilstrækkelig til at muliggøre, at der fortsat kan drives selvstændig økonomisk virksomhed.

Ved vurderingen af om der er tale om en virksomhedsoverdragelse, lægges der sædvanligvis vægt på købers hensigt med overtagelsen af den økonomiske enhed samtidig med, at der lægges vægt på, at sælger ophører med driften af den overdragne økonomiske enhed.

I den konkrete sag fortsætter Spørger efter overdragelsen med at have de samme leverancer overfor sine kunder, som Spørger hidtidig har haft. Virksomhedsoverdragelsen betyder, at Spørger fremover ikke internt får leveret porteføljeforvaltning til brug for betjeningen af sine kunder. Efter virksomhedsoverdragelsen vil Spørger få disse ydelser leveret fra modtager.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der kan være tale om virksomhedsoverdragelse, selv om overdragelsen ikke medfører ophør af hele eller dele af Spørgers leverancer til sine kunder. Skattestyrelsen har lagt vægt på, at Spørger overdrager en del af Spørgers virksomhed, som kan fortsættes af modtageren, at dette er modtagerens hensigt, og at overdragelsen medfører, at modtageren fremover som led i sin økonomiske virksomhed og som følge af overdragelsen vil levere porteføljeforvaltning til Spørger.

Det bemærkes for god ordens skyld, at Skattestyrelsen ikke på foreliggende grundlag kan udelukke, at ydelser, som hos overdrageren har været anvendt til brug for momspligtige leverancer, hos modtageren alene anvendes til momsfritagne leverancer. Skattestyrelsen anser som udgangspunkt ikke dette forhold for at være af afgørende betydning for vurderingen af, om der er tale om virksomhedsoverdragelse. Skattestyrelsen skal dog helt generelt bemærke, at hvis hovedformålet – ikke nødvendigvis eneste formål - med en transaktion er at opnå en momsfordel, som det ville stride mod formålet med de relevante bestemmelser at tildele, selv om disse bestemmelser formelt er overholdt, kan der efter omstændighederne være tale om misbrug, med den virkning, at parterne momsmæssigt skal stilles som om, at transaktionen ikke havde fundet sted. Skattestyrelsen har ikke foretaget en vurdering af, om der er tale om misbrug. Spørger har oplyst, at overdragelsen sker af regulatoriske og governancemæssige hensyn samt et ønske om at tilpasse strukturen i Danmark til koncernstrukturen i andre lande. Dette har Skattestyrelsen lagt uprøvet til grund for besvarelsen.

Det er herefter Skattestyrelsens opfattelse, at Spørgers overdragelse af forretningsområdet ”xx” kan anses for en momsfri virksomhedsoverdragelse, jf. momsloven § 8, stk. 1, 3. pkt.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med ”ja”.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Lovgrundlag

Momsloven § 3

Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.

Momsloven § 4, stk. 1

Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering.

Momsloven § 8, stk. 1

Levering mod vederlag omfatter salg af virksomhedens aktiver, når der er fuld eller delvis fradragsret ved indkøb, fremstilling m.v. af aktivet. Det samme gælder salg af aktiver ved virksomhedens afmeldelse fra registrering. Til levering mod vederlag kan dog ikke henregnes overdragelse af aktiver som led i en overdragelse af virksomheden eller af en del af denne, når den nye indehaver er eller bliver registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a. Virksomheden skal inden 8 dage efter overdragelsen give told- og skatteforvaltningen meddelelse om den nye indehavers navn og adresse samt om salgsprisen for de overdragne aktiver.

Momslovens § 8, stk. 1, implementerer en række bestemmelser i momssystemdirektivet, herunder særligt artikel 18 (dele heraf), artikel 19 og artikel 29.

Momssystemdirektivet artikel 18

Medlemsstaterne kan sidestille følgende transaktioner med levering af varer mod vederlag:

a. en afgiftspligtig persons udtagning til brug for sin virksomhed af en vare, som er produceret, frembragt, udvundet, forarbejdet, indkøbt eller indført som led i virksomhedsudøvelsen, når erhvervelsen af en sådan vare hos en anden afgiftspligtig person ikke ville give ham ret til fuldt fradrag af momsen,

b. en afgiftspligtig persons udtagning af en vare til en ikke-afgiftspligtig form for virksomhed, såfremt denne vare har givet ret til fuldt eller delvist fradrag af momsen på tidspunktet for erhvervelsen eller for udtagningen i henhold til litra a),

c. bortset fra de i artikel 19 omhandlede tilfælde, det forhold, at en afgiftspligtig person eller personer, som indtræder i hans rettigheder, når han ophører med sin afgiftspligtige økonomiske virksomhed, ligger inde med varer, såfremt disse varer har givet ret til fuldt eller delvist fradrag af momsen ved erhvervelsen eller ved udtagningen i henhold til litra a).

Momssystemdirektivet artikel 19

Medlemsstaterne kan anlægge den betragtning, at der ved hel eller delvis overdragelse af en samlet formuemasse, mod eller uden vederlag eller i form af indskud i et selskab, ikke er sket nogen levering af varer, og at modtageren træder i overdragerens sted.

Medlemsstaterne kan træffe de nødvendige foranstaltninger for at undgå konkurrenceforvridning, når modtageren ikke er en fuldt afgiftspligtig person. De kan også træffe de nødvendige foranstaltninger for at forebygge momssvig eller momsunddragelse ved anvendelsen af denne artikel.

Momssystemdirektivet artikel 29

Artikel 19 finder tilsvarende anvendelse på levering af ydelser.

Forarbejder

L 124, 1993/94, bemærkninger til § 8 (vedtaget som lov nr. 375 af 18. maj 1994)

Folketingstidende 1993/94, 1. samling, Tillæg A, spalte 4385-4386

Efter stk. 1 skal der også betales afgift ved salg af en virksomheds aktiver, når der er opnået fuld eller delvis fradragsret ved indkøb m.v. af aktivet. Salg af aktiver, der alene har været anvendt i forbindelse med ikke-registreringspligtig virksomhed, skal derfor ikke afgiftsbelægges. Ved »aktiver« forstås varelagre, maskiner og andre driftsmidler samt immaterielle rettigheder som patentrettigheder. Der skal også betales afgift af salget, når det sker i forbindelse med ophør af virksomheden og afmeldelse fra registrering.

Der kan dog ikke beregnes afgift ved overdragelse af aktiver, hvis overdragelsen sker som led i en overdragelse af selve virksomheden eller af en del af denne, hvor virksomheden drives videre af den nye indehaver som registreret virksomhed. Det kan siges, at der i dette tilfælde sker en afgiftsmæssig succession, hvor den nye indehaver indtræder i overdragerens afgiftsmæssige status.

Bestemmelsen svarer til den gældende lovs § 11, stk. 4, og § 12, stk. 5. Der sker ingen ændringer i den gældende retstilstand på området.

Efter stk. 2 sidestilles udtagning af driftsmidler, for hvilke der ikke skal ske regulering efter forslagets §§ 43 og 44, med levering mod vederlag, når der er opnået fuld eller delvis fradragsret ved anskaffelsen m.v. Udtagningen er afgiftspligtig, når det sker til private formål svarende til forslagets § 5.

Der skal således alene svares afgift ved udtagning af driftsmidler efter disse regler, hvis denne udtagning ikke i øvrigt er omfattet af de foreslåede regler om regulering for investeringsgoder. Efter disse bestemmelser skal der ske regulering, når driftsmidlet er undergivet værdiforringelse, og dets anskaffelsespris overstiger 50.000 kr.

Bestemmelsen i stk. 2 præciserer den gældende retstilstand på området.

Praksis

C-444/10, Christel Schriever

EU-domstolen udtalte, at overdragelse af ejendomsretten til en detailforretnings varebeholdning og erhvervsinventar – som finder sted samtidig med, at den nævnte forretnings lokaler på ubestemt tid, men opsigeligt med kort varsel af begge parter, udlejes til erhververen – udgør en hel eller delvis overdragelse af en samlet formuemasse i denne bestemmelses forstand, under forudsætning af at de overdragne goder er tilstrækkelige til, at den nævnte erhverver på varig vis kan fortsætte med en selvstændig økonomisk virksomhed.

C-497/01, Zita Modes Sàrl

Begrebet "hel eller delvis overdragelse af en samlet formuemasse, mod eller uden vederlag, eller i form af indskud i et selskab" skal fortolkes således, at det omfatter overdragelse af en forretning eller en selvstændig del af en virksomhed, som omfatter materielle aktiver og eventuelt immaterielle aktiver, som tilsammen udgør en virksomhed eller en del af en virksomhed, der kan forsætte med at drive en selvstændig økonomisk virksomhed. Det er derfor kun overdragelser, hvor modtageren har til hensigt at drive forretningen eller en del heraf videre, der er omfattet af momssystemdirektivets artikel 19, 1. led. Overdragelser, hvor modtageren blot har til hensigt øjeblikkeligt at likvidere virksomheden eller sælge lagerbeholdningen er ikke omfattet.

SKM2017.18.SR

Skatterådet kan bekræfte, at overdragelsen af aktiviteten fra Spørger til en anden filial i Danmark af et selskab i et andet EU-land er en momsfri virksomhedsoverdragelse, jf. momslovens § 8, stk. 1, 3. pkt.

Der kan dog ved vurderingen ikke tillægges vægt, om køberen bliver momsregistreret i Danmark for levering af momspligtige administrationsydelser til Spørger eller momsregistreret for levering af momspligtige administrationsydelser til et selskabet i et andet EU-land efter reglerne om reverse charge.

Uddrag af begrundelsen:

”Udgangspunktet er herefter i henhold til momslovens § 4, at vederlaget for overdragelsen er momspligtigt, idet der foretages en levering af varer og ydelser mod vederlag.

Det fremgår videre af momslovens § 8, at levering mod vederlag omfatter salg af virksomhedens aktiver, når der er fuld eller delvis fradragsret ved indkøb, fremstilling m.v. af aktivet.

Bestemmelsen blev indført ved lov nr. 375 af 18. maj 1994, og det fremgår af bemærkningerne til lovforslaget, at salg af aktiver, der alene har været anvendt i forbindelse med ikke-registreringspligtig virksomhed, derfor ikke skal afgiftsbelægges. Ligeledes fremgår det af bemærkningerne, at ved "aktiver" forstås varelagre, maskiner og andre driftsmidler samt immaterielle rettigheder som patentrettigheder.

Lovbemærkningerne giver derfor grundlag for at fortolke momslovens § 8, stk. 1, 1. pkt., modsætningsvis således, at har en afgiftspligtig person hverken haft ret til fuld eller delvis fradrag ved indkøb, fremstilling m.v. af aktiver, så skal virksomhedens salg af det pågældende aktiv ikke anses for levering mod vederlag, jf. momslovens § 4.

(---)

Overdrages virksomhedens aktiver imidlertid som led i en virksomhedsoverdragelse anses transaktionen alligevel ikke for en levering mod vederlag, jf. momslovens § 8, stk. 1, 3. pkt.

Bestemmelsen har hjemmel i momssystemdirektivets artikel 19 og 29, som endvidere giver medlemsstaterne mulighed for at træffe de nødvendige foranstaltninger for at forebygge momssvig eller momsunddragelse ved anvendelsen af bestemmelsen.

I henhold til momslovens § 8, stk. 1, 3. pkt., er det en betingelse for anvendelsen af bestemmelsen, at der sker en hel eller delvis overdragelse af en virksomhed, samt at den nye indehaver er eller bliver momsregistreret.

Spørger har oplyst, at overdragelsen omfatter samtlige medarbejdere og aktiver med undtagelse af den del af forsikringsporteføljen, hvor forsikringstagerne ikke har mulighed for at forny/forlænge den eksisterende forsikringsaftale.

Det er på denne baggrund SKATs opfattelse, at Spørger opfylder betingelsen om, at der skal ske en hel eller delvis overdragelse af en virksomhed.

Det bemærkes, at betingelsen om, at den nye indehaver skal momsregistreres, blev indsat i lov nr. 375 af 18. maj 1994 - om end omformuleret ved lov nr. 1134 af 4. december 2009 dog uden materielle ændringer - og det fremgår af bemærkningerne til lovforslaget, at det er en betingelse for, at overdragelsen omfattes af § 8, stk. 1, 3. pkt., at virksomheden drives videre af den nye indehaver som registreret virksomhed.

Det er på denne baggrund SKATs opfattelse, at momsregistreringen skal knytte sig til den overdragne virksomhed, som fortsat skal være registreringspligtig, om end den ikke behøver at blive videreført i fuldstændig samme form.

Køber opfylder derfor ikke betingelsen ved at blive momsregistreret for levering af momspligtige administrationsydelser til Spørger, idet denne momsregistrering ikke udspringer af videreførelsen af den overdragne virksomhed.

Det bemærkes imidlertid, at momslovens § 8, stk. 1, 3. pkt., har til formål at forebygge de tab for statskassen, der kan opstå som følge af den overdragende virksomheds manglende betalingsevne - en risiko, som eksisterer både i relation til momspligtige og momsfritagne virksomheder.

En fuldstændig momsfritaget forsikringsvirksomhed skal ikke momsregistreres, og det vil derfor stride mod bestemmelsen formål, såfremt overdragelse af momsfritagne virksomheder bliver momspligtige i det omfang, overdragelsen omfatter andet end varer, som momsfritages efter momslovens § 13, stk. 2.

Videre tager formuleringen af momslovens § 8 som ovenfor anført udgangspunkt i, at momsfritagne virksomheders salg af aktiver ikke anses for levering mod vederlag, og formuleringen af momslovens § 8 er derfor baseret på den forudsætning, at bestemmelsen kun er relevant for overdragelsen af helt eller delvist momspligtige virksomheder.

Under hensyn til, at momslovens § 8, stk. 1, 3. pkt., skal fortolkes i overensstemmelse med dens formål og de bagvedliggende direktivbestemmelser er det SKATs opfattelse, at det ved overdragelsen af en momsfritaget virksomheds aktiver, hvortil virksomheden hverken har haft hel eller delvist momsfradrag, ikke er en betingelse, at den nye indehaver er eller skal momsregistreres, men det er en betingelse, at den overdragne virksomhed videreføres i en eller anden form, jf. også EU-domstolens dom i sag C-497/01, Zita Modes Sàrl.

Da det er oplyst, at køber efter overdragelsen den 1. januar 2016 har videreført den overdragne forsikringsvirksomhed, er det efter en samlet vurdering SKATs opfattelse, at den delvise overdragelse af Spørgers virksomhed til køber ikke kan anses for en levering mod vederlag, jf. momslovens § 8, stk. 1, 3. pkt.”

SKM2015.595.SR

Skatterådet bekræfter, at Spørgers overdragelse af et vindmølleprojekt til en køber vil udgøre en virksomhedsoverdragelse omfattet af momslovens § 8, stk. 1, 3. punktum.

Sælger havde indgået alle nødvendige aftaler og indhentet alle nødvendige tilladelser i forbindelse med drift af vindmøllen. I begrundelsen blev der lagt vægt på, at køberen af et vindmøllerprojekt ville kunne videreføre dette, og at videreførelsen heraf vil være det eneste reelle formål med at erhverve projektet.

Den juridiske vejledning 2019-2, afsnit D.A.4.5.3, Salg af aktiver som led i en virksomhedsoverdragelse