Dato for udgivelse
27 Feb 2020 12:02
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
28 Jan 2020 11:10
SKM-nummer
SKM2020.89.SR
Myndighed
Skatterådet
Ansvarlig styrelse
Skattestyrelsen
Sagsnummer
19-0706485
Dokument type
Bindende svar
Overordnede emner
Moms og lønsumsafgift
Overemner-emner
Momspligt
Emneord
Kommuner - Regioner - samarbejde - levering mod vederlag
Resumé

Spørger, som er stiftet af en region og en række kommuner, er gået sammen med en række andre deltagere om et IT-samarbejde. Det er hensigten, at samarbejdet etableres som en enhed, der skal levere tjenesteydelser til deltagerne mod vederlag.

Skatterådet fastslår, at samarbejdet må anses for en momspligtig person i momslovens forstand.

Skatterådet kan imidlertid ikke bekræfte, at samarbejdets ydelser til deltagerne falder ind under "momsfritagelsen" i momslovens § 9, stk. 1, 1. pkt., idet der ikke er tale om leverancer mellem institutioner inden for samme ministerområde eller leverancer mellem regionale og kommunale institutioner under samme region eller kommune.

Heller ikke "momsfritagelsen" i momslovens § 9, stk. 1, 2. pkt., kan bringes i anvendelse, idet der ikke er tale om leverancer fra en institution, der drives i fællesskab af flere regioner eller kommuner, til de regioner eller kommuner, som er parthavere i institutionen.

Hjemmel

Skatteforvaltningsloven § 21, stk. 4, nr. 1

Reference(r)

Momslovens § 9

Henvisning

Den juridiske vejledning 2020-1, afsnit D.A.4.6.2.


Spørgsmål:

  1. Kan Skatterådet bekræfte, at leveringer til brug for IT-samarbejdet X fra Spørger til de øvrige deltagere i samarbejdet er omfattet af momslovens § 9, stk. 1, 1. punktum?
  2. Hvis spørgsmål 1 besvares benægtende, kan Skatterådet så bekræfte, at leveringer fra X til deltagerne i samarbejdet er omfattet af momslovens § 9, stk. 1, 2. punktum?
  3. Hvis spørgsmål 2 besvares bekræftende, kan Skatterådet ligeledes bekræfte at leveringer fra Spørger til X er omfattet af momslovens § 9, stk. 1, 2. punktum?

Svar:

  1. Nej
  2. Nej
  3. Bortfalder

Under hensyn til skattemyndighedernes tavshedspligt, jf. skatteforvaltningslovens § 17, offentliggøres det bindende svar i redigeret form.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger, A, B, C og D har indgået en aftale om IT-samarbejde. Samarbejdet benævnes X.

Formålet med X er at reducere omkostningerne til anskaffelse og drift af de IT-løsninger, som parterne i fællesskab har besluttet er centrale og understøtter parterne bedst. Omkostninger forbundet med X fordeles efter en aftalt fordelingsnøgle.

Xs daglige funktioner varetages af Xs sekretariat. Sekretariatet har til huse hos Spørger. Medarbejderne i sekretariatet er ansat hos Spørger, og der er ansat en daglig leder/tovholder af sekretariatet.

Budget og regnskab for X følger kalenderåret. Regnskabet revideres af Spørgers revision efter det for Spørgers regulativ.

Ejerkredsen bag Spørger, A, B, C og D er en kombination af kommuner og regioner.

Alle parter hæfter for de forpligtelser, der bliver indgået i samarbejdet, mens de deltager. Det gælder således også for forpligtelser, som løber videre, selv om en part er udtrådt.

Anmodningen om bindende svar er fremsendt for at opnå sikkerhed for den momsmæssige behandling ved fordelingen af omkostninger vedrørende leveringer inden for IT-samarbejdet X.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Ad spørgsmål 1

Det er Spørgers opfattelse, at leverancer fra Spørger til de øvrige deltagende parter i samarbejdsaftalen er omfattet af momslovens § 9, stk. 1, 1. punktum, som leverancer inden for samme ministerområde.

Det skal bemærkes at de leverancer, som Spørger leverer til de øvrige aftaleparter i forhold til samarbejdsaftalen, ikke i sig selv er omfattet begrebet offentlig forsyningsvirksomhed, og derfor er det Spørgers vurdering, at Spørger i den forbindelse er en afgiftspligtig person omfattet af momsloven § 3, stk. 2 nr. 3.

I princippet er det Økonomi- og Indenrigsministeriet som varetager kommunalretlige opgaver vedrørende f.eks. lovgivning om kommunernes og regionernes styrelse, herunder tilsynet med kommuner og regioner.

Uanset, om det er det ene eller andet ministerie, så ændrer dette ikke ved, at alle deltagerne i samarbejdet udspringer fra samme ministerie.

Derfor er det som en naturlig følge heraf, at alle deltagernes opgaver ligger inden for samme ministerområde.

Uagtet at kommuner og regioner fungerer selvstændigt, så er kommuner og regioner i princippet statens forlængede arm inden for de områder, som de har fået udlagt.

Det vil tilsvarende virke uhensigtsmæssigt, at leverancer fra et offentlig retligt organ til et andet, som endda operere med samme type opgaver, men blot i forskellige geografiske egne af landet, skal pålægges moms på fælles-interne-transaktioner. Og endda vedrørende en situation, hvor der reelt set kun sker en omkostningsfordeling mellem parterne.

Det er derfor Spørgers opfattelse, at spørgsmål 1 skal besvares bekræftende.

Ad spørgsmål 2

Såfremt Skattestyrelsen imod Spørgers forventning svarer benægtende til spørgsmål 1, er det Spørgers opfattelse, at leverancerne fra X til deltagerne i samarbejdet i stedet er omfattet af momslovens § 9, stk. 1, 2. punktum. Herefter anses leverancer fra en institution, der drives i fællesskab af flere regioner eller kommuner ikke for afgiftspligtige, når leverancerne leveres til parthavere i institutionen.

X kan efter Spørgers opfattelse betragtes som en institution, der drives i fællesskab af flere regioner/kommuner. X er stiftet af deltagerne i regionerne og X har udelukkende leverancer til de deltagere som er medstifter af samarbejdet eller med andre ord X har udelukkende leverancer til parthaverne i X.

Bestemmelsen i momslovens § 9 stk. 1, 2. punktum er derfor opfyldt. I øvrigt kan bestemmelsen i bund og grund sidestilles med bestemmelsen i momsloven § 13, stk. 1, nr. 19 omhandlende leverancer til medlemmerne i en selvstændig gruppe.

Herefter vil leverancer inden for gruppen kunne foretages uden moms, såfremt momsfritagelsen bl.a. ikke fremkalder konkurrencefordrejning. I nærværende tilfælde fremkalder anvendelsen af momslovens § 9, stk. 1, 2. punktum ikke konkurrencefordrejning, da der principielt er tale om fordeling af omkostninger faktureret fra 3. part tillagt moms, samt lønudgiften til håndteringen heraf.

Det er således vigtigt at anføre, at momslovens § 9 er en SKAL-bestemmelse, hvilket betyder at X ikke blot kan vælge at pålægge leverancerne afgift. Er X således omfattet af bestemmelsen, så skal leverancerne leveres i henhold hertil.

Efter Spørgers opfattelse, er det forhold at regionerne og kommunerne har oprettet deltagerne til styring af en opgave, ikke nogen hindring for om leverancerne kan omfattes af momslovens § 9. Dette understøttes i Landsskatterettens afgørelse i SKM 2009.574.LSR, hvoraf tydeligt fremgår, at offentlige institutioner ikke kan registrere sig ud af anvendelsen af momslovens § 9.

Imidlertid fastslår momslovens § 9, stk. 1, 2. punktum at der ikke må pålægges afgift når leverancen sker til parthaverne i institutionen.

Derfor er det Spørgers opfattelse at spørgsmålet skal besvares bekræftende.

Ad spørgsmål 3

I nærværende situation drives Xs sekretariat fra Spørgers lokaler. Medarbejderne i sekretariatet ansættes i Spørger. Foranstående sker alene af nemheds hensyn og fordi Spørger allerede har de fornødne ressourcer.

De omkostninger, som Spørger afholder i den forbindelse, bliver dækket af parterne i X. Der er således tale om levering mod vederlag.

Det er Spørgers opfattelse, at når man sammenholder bestemmelsen i momslovens § 9, stk. 1, 2. punktum med bestemmelsen 1. punktum, så kan leverancer inden for et sådant samarbejde omfattes heraf. Det bør efter Spørgers opfattelse kunne rumme både leverancer til og fra samarbejdet, ligesom en tilsvarende levering inden for én region eller ministerområde ville være omfattet.

På den baggrund er det Spørgers opfattelse, at spørgsmålet skal besvares bekræftende.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at leveringer til brug for IT-samarbejdet X fra Spørger til de øvrige deltagere i samarbejdet er omfattet af momslovens § 9, stk. 1, 1. punktum.

Begrundelse

X er et samarbejde indgået mellem en række deltagere, herunder Spørger og D. 

Grundlaget for samarbejdet er en aftale, hvoraf det fremgår, at X har til formål levere IT-ydelser mv. mod vederlag til deltagerne i samarbejdet.

I henhold til momslovens § 3 er afgiftspligtige personer fysiske eller juridiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.

Momslovens § 3 implementerer momssystemdirektivets artikel 9, og momslovens § 3 skal derfor fortolkes i overensstemmelse hermed. Af artikel 9 fremgår det, at ved afgiftspligtig person forstås enhver, der selvstændigt og uanset stedet udøver økonomisk virksomhed uanset formålet med eller resultatet af den pågældende virksomhed.

Med anvendelsen af udtrykket "enhver" i artikel 9 fremgår det, at en persons retlige form er uden selvstændig relevans ved vurderingen af, om en person er en afgiftspligtig person i henhold til momssystemdirektivet, jf. også SKM2007.899.LSR.

Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at den juridiske form, hvorunder et samarbejde er stiftet, ikke er afgørende for, hvorvidt der er tale om en afgiftspligtig person. Det er derimod afgørende, at samarbejdet har en så fast struktur og selvstændighed, at det rent faktisk leverer ydelser til deltagerne i form af IT-ydelser mv. mod vederlag.

Det er med baggrund i den fremlagte samarbejdsaftale Skattestyrelsens opfattelse, at X har en så fast struktur og selvstændighed, at X med baggrund i en konkret vurdering må anses for at være en afgiftspligtig person, jf. momslovens § 3.

Skattestyrelsen har herved bl.a. lagt vægt på det i kontrakten anførte om, at samarbejdet har et klart defineret formål, ledes af en styregruppe, udarbejder budget og regnskab, samt at udtræden af samarbejdet alene kan ske på nærmere angivne betingelser.

Skattestyrelsen skal endvidere henvise til, at Landsskatteretten i SKM2007.899.LSR kom frem til samme resultat i en sammenlignelig sag, hvor et administrationsfællesskab baseret på en skriftlig aftale ligeledes blev anset for en afgiftspligtig person.

Idet X er en afgiftspligtig person, er udgangspunktet, at Xs ydelser til deltagerne er momspligtige, jf. momslovens § 4, idet de leveres mod vederlag.

Det bemærkes, at de daglige funktioner i X i henhold til samarbejdsaftalen varetages af et sekretariat, som har til huse hos Spørger, ligesom medarbejderne ansættes hos Spørger.

Henset til, at X må anses for en afgiftspligtig person, samt at Spørger alene agerer sekretariat for X, kan Spørger ikke anses for selvstændigt at foretage leverancer i henhold til samarbejdsaftalen direkte til de øvrige medlemmer af X. Ydelserne leveres i stedet af X til medlemmerne.

Det bemærkes, at Xs ydelser, som består i administrative serviceydelser til medlemmerne, ikke kan anses for offentlig forsyningsvirksomhed omfattet af momslovens § 3, stk. 2, nr. 2.

Af momslovens § 9, stk. 1, 1. punktum, fremgår, at leverancer mellem institutioner inden for samme ministerområde og leverancer mellem regionale og kommunale institutioner under samme region eller kommune ikke betragtes som en momspligtig levering, når de pågældende institutioner er afgiftspligtige efter § 3, stk. 2, nr. 3.

Det afgørende for, om en leverance fra én offentlig institution til en anden offentlig institution ikke anses for at være en afgiftspligtig transaktion i momslovens forstand, er, at de to institutioner er inden for samme ministerområde, samme region eller samme kommune. Ministeriets, regionens eller kommunens ansatte kan derfor udføre arbejde for alle ministeriets, regionens eller kommunens institutioner, uden at der skal beregnes moms, uanset hvilken institution de er ansat af.

Det bemærkes, at Xs ydelser leveres:

fra en enhed, som er et samarbejde mellem flere deltagere, som ejes i fællesskab af regioner og kommuner, og D

til enheder, som ejes af regioner og kommuner i forening, og E.

Der er herved ikke tale om, at ydelserne leveres mellem institutioner indenfor samme ministerområde, mellem individuelle regionale institutioner under samme region eller mellem individuelle kommunale institutioner under samme kommune. Der er derimod - bortset fra E - tale om enheder, der ejes og kontrolleres på tværs af regioner og kommuner.

Særligt i relation til leverancer mellem institutioner inden for samme ministerområde bemærker Skattestyrelsen, at dette alene omfatter ydelser leveret mellem et ministerium og dets underliggende styrelser mv. X er et samarbejdet mellem institutioner, som ejes af kommuner og regioner i forening, og E, og X hører således i momslovens § 9’s forstand ikke ind under et ministerium.

De ydelser, som X leverer til deltagerne i henhold til samarbejdsaftalen omfattes derfor ikke af momslovens § 9, stk. 1, 1. punktum.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Nej".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at leveringer fra X til deltagerne i samarbejdet er omfattet af momslovens § 9, stk. 1, 2. punktum.

Begrundelse

X er et samarbejde indgået mellem en række deltagere, herunder Spørger og D. 

Grundlaget for samarbejdet er en aftale, hvoraf det fremgår, at X har til formål levere IT-ydelser mv. mod vederlag til deltagerne i samarbejdet.

Med henvisning til besvarelsen af Spørgsmål 1 må X anses for en afgiftspligtig person, jf. momslovens § 3.

Udgangspunktet for Xs ydelser til deltagerne er derfor, at disse er momspligtige, jf. momslovens § 4, idet de leveres mod vederlag.

Af momslovens § 9, stk. 1, 1. punktum, fremgår imidlertid, at leverancer mellem institutioner inden for samme ministerområde og leverancer mellem regionale og kommunale institutioner under samme region eller kommune ikke betragtes som en momspligtig levering, når de pågældende institutioner er afgiftspligtige efter § 3, stk. 2, nr. 3.

Af bemærkningerne til L101 af 20. marts 1970, som indførte momslovens § 9, fremgår det, at bestemmelsens 1. punktum medfører, at hvor en kommunal institution alene fremstiller varer eller præsterer afgiftspligtige ydelser til kommunens eget brug, herunder til brug i andre institutioner under samme kommune, indtræder der ikke momspligt.

Videre fremgår det af momslovens § 9, stk. 1, 2. punktum, at det samme gælder leverancer fra en institution, der drives i fællesskab af flere regioner eller kommuner, til de regioner eller kommuner, som er parthavere i institutionen.

Af bemærkningerne til L101 af 20. marts 1970 fremgår det desuden, at bestemmelsens 2. punktum medfører, at en institution, der drives i fællesskab af flere kommuner, ikke skal svare moms af leverancer til de kommuner, som er parthavere i institutionen. Den momsmæssige stilling for kommunerne vil derved blive den samme, uanset om en opgave løses af den enkelte kommune, eller flere kommuner slutter sig sammen om løsningen af en opgave.

Det bemærkes, at momslovens § 9 er en undtagelse fra udgangspunktet om, at leveringer mod vederlag er momspligtige, hvorfor bestemmelsen skal fortolkes strengt.

Henset til, at X er et samarbejde mellem 4 enheder, som ikke i sig selv er en del af én region eller én kommune, og D, kan X efter Skattestyrelsens vurdering ikke anses for at udgøre en "institution, der drives i fællesskab af flere regioner eller kommuner" i momslovens § 9’s forstand.

Skattestyrelsen har herved bl.a. henset til, at bestemmelsen er en undtagelse fra hovedreglen om, at leveringer mod vederlag er momspligtige, og bestemmelsen skal derfor fortolkes strengt. Landsskatteretten har desuden i SKM2009.574.LSR påpeget, at bestemmelsen ikke genfindes i momssystemdirektivet, samt at lovens ordlyd alene omfatter samarbejde mellem kommuner og regioner i første led.

Xs ydelser til medlemmerne omfattes derfor ikke af momslovens § 9, stk. 1, 2. punktum.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Nej".

Spørgsmål 3

Det ønskes bekræftet, at leveringer fra Spørger til X er omfattet af momslovens § 9, stk. 1, 2. punktum.

Begrundelse

Henset til, at spørgsmål 2 besvares med "Nej", bortfalder spørgsmål 3.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 3 besvares med "Bortfalder"

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Af momslovens § 9 fremgår følgende:

Leverancer mellem institutioner inden for samme ministerområde og leverancer mellem regionale og kommunale institutioner under samme region eller kommune betragtes ikke som en afgiftspligtig levering, når de pågældende institutioner er afgiftspligtige efter § 3, stk. 2, nr. 3. Det samme gælder leverancer fra en institution, der drives i fællesskab af flere regioner eller kommuner, til de regioner eller kommuner, som er parthavere i institutionen.

Praksis

SKM2007.899.LSR

Et administrationsfællesskab vedrørende drift af fælles lokaler og kantine m.v. baseret på en samarbejdsaftale mellem nogle interesseorganisationer ansås for at drive økonomisk virksomhed i momslovens forstand.

Spørgsmål 2

Lovgrundlag

Der henvises til "Lovgrundlag" under spørgsmål 1.

Lovforarbejder

Af bemærkningerne til § 1, nr. 1, i L101 af 20. marts 1970, fremgår følgende:

"….

Kun i tilfælde, hvor en kommunal institution alene fremstiller varer eller præsterer afgiftspligtige ydelser til kommunens eget brug, herunder til brug i andre institutioner under samme kommune, indtræder der ikke momspligt.

….

For andre kommunale institutioner end forsyningsvirksomheder er det foreslået, at en institution, der drives i fællesskab af flere kommuner, ikke skal svare moms af leverancer til de kommuner, som er parthavere i institutionen. Den momsmæssige stilling for kommunerne vil derved blive den samme, uanset om en opgave løses af den enkelte kommune, eller flere kommuner slutter sig sammen om løsningen af en opgave."

Praksis

SKM2009.574.LSR

Interne leverancer mellem en kommunes institutioner pålægges ikke moms, med mindre leverancerne er omfattet af reglerne om offentlig forsyningsvirksomhed.

Spørgsmål 3

Lovgrundlag

-

Praksis

-